CE-SECCION CUARTA-05001-23-31-000-1996-00830-01(15467)-2006

SANCION POR IMPROCEDENCIA DE CORRECION DE DECLARACIONConforme a la Sentencia C-05 de 1998, la sanción debe ser el resultado de un proceso previo / SANCION POR IMPROCENDENCIA DE CORRECION DE DECLARACION - Las irregularidades en su imposición generan solamente la nulidad de la sanción El Tribunal aplicó retroactivamente la Ley 223 de 1995 junto con la glosa adicionada por la Corte Constitucional, a pesar que esta norma no regía aún cuando ocurrieron los hechos que se juzgan y sin justificar las razones para ello. Adicionalmente, la Sentencia de la Corte únicamente se refirió al inciso tercero del artículo 589 del Estatuto Tributario, en cuanto prevé una sanción por improcedencia de la corrección, norma que declaró exequible bajo el entendido de que la sanción debe ser resultado de un proceso previo. Lo que implica que si se omite el procedimiento previo a la imposición de la sanción, ésta será la que resulte afectada por la nulidad, mas no la decisión de declarar improcedente la solicitud de corrección. El demandante en este caso no argumentó la falta de un proceso previo a la imposición de la sanción, porque su ataque pretendía demostrar la procedencia de la corrección solicitada, por lo que la Sentencia apelada fue incongruente con los fundamentos de la demanda. En ese orden de ideas, prosperan los planteamientos del recurso de apelación presentados por la entidad demandada, toda vez que no era pertinente al caso la Sentencia C-05 de 1998 y en todo caso, las irregularidades en la imposición de la sanción por

improcedencia de la corrección, no generan la nulidad total del acto administrativo, sino solamente de la sanción. CORRECION QUE DISMIUYE EL VALOR A PAGAR O AUMENTA EL SALDO A FAVOR - Su solicitud no autoriza a la administración para debatir aspectos de fondo / LIQUIDACION OFICIAL DE CORRECION - No autoriza a la administración para debatir aspectos de fondo en la liquidación / CORRECION DE DECLARACION TRIBUTARIA - La prevista en el artículo 589 del E.T. no le permite a la DIAN controvertir aspectos de fondo / SANCION POR IMPROCEDENCIA DE CORRECION DE DECLARACION - No hay lugar a imponerla cuando la DIAN controvierte aspectos de fondo De conformidad con el artículo 589 del Estatuto Tributario, de acuerdo con el texto transcrito, los contribuyentes tienen la posibilidad de corregir sus declaraciones tributarias disminuyendo el valor a pagar o aumentando el saldo a favor. Para este fin los declarantes solicitan a la Administración de impuestos correspondiente, que practique la liquidación oficial de corrección, de acuerdo con el proyecto presentado por el interesado. Como ya lo ha indicado la Sala y en esta ocasión se reitera, este procedimiento no autoriza a la Administración para debatir aspectos de fondo en la liquidación del correspondiente impuesto, sino que la limita a verificar que se cumplan los requisitos formales exigidos en la norma, para la procedencia de la corrección.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: LIGIA LOPEZ DIAZ

Bogotá, D.C., diecisiete (17) de noviembre de dos mil seis (2006)

Referencia: 05001-23-31-000-1996-00830-01 (15467)

Actor: WLADISLAO E. HAJDUK KURON

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUIANAS NACIONALES – DIAN

Referencia: CORRECCION DE DECLARACIONES TRIBUTARIAS FALLO Se decide el recurso de apelación interpuesto por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN contra la Sentencia del 12 de enero de 2005 de la Sala de Descongestión de los Tribunales Administrativos de Antioquia, Risaralda, Caldas y Chocó, que declaró la nulidad de las Resoluciones mediante las cuales se negó la solicitud de corrección de la declaración del impuesto de renta del año gravable 1991 presentada por el demandante.

ANTECEDENTES El señor WLADISLAO E. HAJDUK KURON presentó su declaración de renta y complementarios por el año gravable 1991 el 17 de junio de 1992, liquidando un valor a pagar de $3’128.000.1 (Fl. 276) Esta declaración fue corregida por el demandante el 21 de febrero de 1994, aumentando el saldo a pagar a la suma de $31’454.000. (Fl. 275), con ocasión a la visita de verificación que le realizó la Administración. El 22 de junio de 1994 el contribuyente solicitó a la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Medellín, la corrección de esta última declaración, para disminuir el valor a pagar a la suma de $12’788.000, de acuerdo con el procedimiento del artículo 589 del Estatuto Tributario. (Fls.

266 a 272) 1 El plazo para declarar venció el 22 de junio de 1992, teniendo en cuenta sus dos últimos dígitos del Nit (53) y con fundamento en el artículo 13 del Decreto 2820 de 1991. La División de Liquidación de esa Administración profirió la Resolución N° 000437 del 8 de noviembre de 1994, negando la petición formulada e imponiendo una sanción de $3’218.000. (Fl. 255) Contra esta actuación, el demandante presentó recurso de reconsideración, el cual fue resuelto por la Entidad mediante la Resolución 0441 del 7 de diciembre de 1995, confirmando el acto impugnado. DEMANDA El señor HAJDUK KURON demandó la nulidad de los actos administrativos que negaron la solicitud de corrección de la declaración de renta y complementarios del año gravable 1991 y como restablecimiento del derecho solicitó que se acepte el proyecto de corrección presentado. Fundamentó sus pretensiones en la vulneración de los artículos 29 y 209 de la Constitución Nacional, y 589 del Estatuto Tributario, por las siguientes razones: Se vulneró el debido proceso por cuanto la Administración no le dio a la solicitud de corrección el trámite señalado en el artículo 589 del Estatuto Tributario, a pesar de haberse presentado dentro de la oportunidad legal y con el cumplimiento de los requisitos exigidos. Dado que se atendieron todas las exigencias de ley, la entidad debió aceptar la corrección de la declaración y si pensaba hacer objeciones de fondo al proyecto, pudo hacerlo mediante el proceso de revisión. Las razones para rechazar la solicitud no son legales, pues la corrección en

bancos a la declaración inicial no impide una nueva corrección, siempre que se esté dentro del término fijado por el artículo 589 del Estatuto Tributario, pues esta norma le permite expresamente a la Administración ejercer su facultad de revisión desde la fecha de la aprobación del proyecto. Por las mismas razones, tampoco había lugar a imponer la sanción por corrección improcedente. En todo caso, dentro del proceso administrativo se allegaron las pruebas que respaldan las modificaciones pretendidas por el contribuyente. OPOSICIÓN La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, defendiendo la legalidad de los actos acusados. Al efecto expuso: Si el contribuyente cumple los requisitos exigidos por el artículo 589 del Estatuto Tributario, se dan los presupuestos para que se admita la solicitud de corrección de la declaración y a partir de ese momento corre el término para que la Administración se pronuncie sobre su procedencia. Lo anterior implica que dentro del término de seis meses para estudiar la procedencia de la corrección, el fisco puede analizar, por lo menos, los aspectos de fondo ligados directamente a la solicitud que se presenta y que van a traer como consecuencia, la disminución del valor a pagar o el aumento del saldo a favor. Lo contrario violaría los principios de economía y celeridad que deben primar en los procedimientos de la Administración, dado que el fisco tendría que iniciar un procedimiento de revisión. La Administración cuenta con amplias facultades de fiscalización e investigación para asegurar el cumplimiento de las normas tributarias, las cuales se verían afectadas seriamente si se le limita a verificar aspectos formales en el proceso de corrección de que trata el artículo 589 del

Estatuto Tributario, lo que significa que este precepto sobraría, pues podrían adelantarse las correcciones ante los bancos. En este caso se cumplieron los requisitos formales para admitir el proyecto, pero de acuerdo con las pruebas contables aportadas, los ingresos que el contribuyente quiere excluir de su declaración, no son de terceros, como él afirmó en su solicitud de corrección. Además el proyecto presentado ante la Administración, pretende modificar la declaración del 21 de febrero de 1994, donde se subsanó la omisión de ingresos detectada por el fisco, tal y como se dejó constancia en el Auto de Archivo del 7 de marzo de 1994, el cual fue dictado precisamente porque el contribuyente corrigió su declaración inicial. LA SENTENCIA APELADA La Sala de Descongestión de los Tribunales Administrativos de Antioquia, Risaralda, Caldas y Chocó, mediante sentencia del 12 de enero de 2005, declaró la nulidad de los actos demandados y como restablecimiento del derecho le dio validez al proyecto de corrección de la declaración de renta y complementarios del año 1991, presentado por el actor el 22 de junio de 1994. Consideró que los actos en los que se negó la solicitud de corrección y se impuso sanción por improcedencia de la misma, no estuvieron precedidos de un procedimiento previo donde el demandante pudiera ejercer su derecho de defensa, como lo estableció la Corte Constitucional en la Sentencia C-005 de 1998, mediante la cual declaró la exequibilidad condicionada del artículo 589 del Estatuto Tributario. En este caso se impuso una sanción de plano, con violación del debido proceso y el derecho

de defensa del contribuyente. EL RECURSO DE APELACION La entidad demandada impugnó la sentencia de primera instancia, advirtiendo que en este caso se presentan dos situaciones: La improcedencia de la corrección y la imposición de la sanción. La Administración investigó al contribuyente por el periodo gravable de 1991, concluyendo que los ingresos debían adicionarse y los costos reducirse. Es decir, existió un proceso previo en el que se obtuvieron pruebas que permitieron negar la solicitud de corrección presentada posteriormente, porque había seguridad sobre los ingresos que el contribuyente pretendía excluir de su declaración de renta. De acuerdo con la norma, cuando no sea procedente la corrección solicitada, el contribuyente debe ser objeto de sanción. La Sentencia C-005 de 1998 de la Corte Constitucional se profirió con posterioridad a los actos demandados, por lo que tiene efectos hacia el futuro. Si se decide aplicar el fallo de la Corte Constitucional a este caso, la nulidad sería parcial respecto de la sanción, pero no afectaría la negativa a la solicitud de corrección. ALEGATOS DE CONCLUSION La parte demandada reiteró que la Sentencia de la Corte Constitucional que fue aplicada por el Tribunal, es posterior a la expedición de los actos anulados y sus efectos son ex – nunc, hacia el futuro, de conformidad con el artículo 45 de la Ley 270 de 1996. Si se decide aplicar la sentencia y se levanta la sanción, en todo caso debe declararse que la corrección era improcedente. La parte demandante y el Ministerio Público no actuaron en esta instancia procesal.

CONSIDERACIONES DE LA SECCIÓN De acuerdo con los términos de la apelación, la Sala decide sobre la legalidad de la actuación administrativa demandada, mediante la cual se negó la solicitud de corrección de la declaración de renta del año gravable 1991 y se impuso sanción por improcedencia de la corrección. En primer lugar, debe advertirse que la norma que regulaba la situación objeto de discusión era el artículo 589 del Estatuto Tributario, de acuerdo con el texto incluido por el artículo 63 de la Ley 6ª de 1992: “Artículo 589.—Correcciones que disminuyan el valor a pagar o aumenten el saldo a favor. Para corregir las declaraciones tributarias que disminuyan el valor por pagar o, que aumenten el saldo a favor, se elevará solicitud a la administración de impuestos correspondiente, dentro de los dos años siguientes al vencimiento del término para presentar la declaración, anexando un proyecto de la corrección, en la cual se liquide una sanción equivalente al 5% del menor valor a pagar o del mayor saldo a favor, acreditándose el pago o acuerdo de pago de los valores a cargo, incluida la sanción señalada, cuando a ello hubiere lugar. La administración debe practicar la liquidación oficial de corrección, dentro de los seis meses siguientes a la fecha de la solicitud en debida forma; si no se pronuncia dentro de este término, el proyecto de corrección sustituirá la declaración inicial. La corrección de las declaraciones a que se refiere este artículo no impide la facultad de revisión, la cual se contará a partir de la fecha de la corrección o del vencimiento de los seis meses siguientes a la solicitud, según el caso. Cuando no sea procedente la corrección solicitada, el contribuyente será

objeto de una sanción equivalente al 20% del pretendido menor valor a pagar o mayor saldo a favor, la que será aplicada en el mismo acto mediante el cual se produzca el rechazo de la solicitud por improcedente. Esta sanción se disminuirá a la mitad, en el caso de que con ocasión del recurso correspondiente sea aceptada y pagada. La oportunidad para presentar la solicitud se contará desde la fecha de la presentación, cuando se trate de una declaración de corrección’’. Esta norma fue subrogada por el artículo 161 de la Ley 223 de 1995, el cual se mantiene vigente norma que conservó en general el texto anterior del artículo 589 del Estatuto Tributario, salvo porque eliminó la sanción del 5% de la diferencia resultante, que preveía el inciso primero para estas correcciones y adicionó un parágrafo que permite utilizar este procedimiento para los aumentos de anticipos del impuesto. Posteriormente, el término de dos años para la solicitud fue reducido a un año por el artículo 8° de la Ley 383 del 10 de julio de 1997. En lo demás el sentido de la norma transcrita se mantuvo, inclusive en cuanto a la sanción del 20% del pretendido menor valor a pagar o mayor saldo a favor, cuando la solicitud de corrección resulte improcedente. La Corte Constitucional en la sentencia C-05 del 22 de enero de 19982, declaró la exequibilidad del inciso tercero del artículo 589 del Estatuto Tributario, bajo el entendido de que la sanción de rechazo por improcedencia de la corrección, no puede ser impuesta de plano, sino que debe estar precedida del derecho de defensa del interesado.

Observa la Sala, que la decisión de la Corte Constitucional se produjo en relación con el inciso tercero del artículo 589 del Estatuto Tributario, de acuerdo con el texto que en ese momento fue objeto de demanda de inconstitucionalidad, esto es, el contenido en el artículo 161 de la Ley 223 de 1995, como expresamente lo señaló dicha providencia. Lo anterior significa que no hubo un pronunciamiento expreso sobre la norma que regulaba el caso que nos ocupa, el artículo 63 de la Ley 6ª de

1992. Es decir, la norma que sustentó los actos administrativos y que sirvió de fundamento a la demanda no fue declarada inexequible, ni tiene condicionamiento alguno para su aplicación.

El Tribunal aplicó retroactivamente la Ley 223 de 1995 junto con la glosa adicionada por la Corte Constitucional, a pesar que esta norma no regía aún 2 Expediente D-1725, M.P. Jorge Arango Mejía. cuando ocurrieron los hechos que se juzgan y sin justificar las razones para ello. Adicionalmente, la Sentencia de la Corte únicamente se refirió al inciso tercero del artículo 589 del Estatuto Tributario, en cuanto prevé una sanción por improcedencia de la corrección, norma que declaró exequible bajo el entendido de que la sanción debe ser resultado de un proceso previo. Lo que implica que si se omite el procedimiento previo a la imposición de la sanción, ésta será la que resulte afectada por la nulidad, mas no la decisión de declarar improcedente la solicitud de corrección. El demandante en este caso no argumentó la falta de un proceso previo a la

imposición de la sanción, porque su ataque pretendía demostrar la procedencia de la corrección solicitada, por lo que la Sentencia apelada fue incongruente con los fundamentos de la demanda. En ese orden de ideas, prosperan los planteamientos del recurso de apelación presentados por la entidad demandada, toda vez que no era pertinente al caso la Sentencia C-05 de 1998 y en todo caso, las irregularidades en la imposición de la sanción por improcedencia de la corrección, no generan la nulidad total del acto administrativo, sino solamente de la sanción. Sin embargo, dado que el Tribunal no analizó los argumentos planteados por el demandante, le corresponde a la Sala estudiarlos a continuación. En la demanda se planteó la ilegalidad de los actos administrativos, porque se rechazó la corrección solicitada con argumentos de fondo, los cuales, según el actor, no pueden invocarse en este trámite. De conformidad con el artículo 589 del Estatuto Tributario, de acuerdo con el texto transcrito3, los contribuyentes tienen la posibilidad de corregir sus 3 Artículo 63 de la Ley 6ª de 1992 declaraciones tributarias disminuyendo el valor a pagar o aumentando el saldo a favor. Para este fin los declarantes solicitan a la Administración de impuestos correspondiente, que practique la liquidación oficial de corrección, de acuerdo con el proyecto presentado por el interesado. Como ya lo ha indicado la Sala y en esta ocasión se reitera, este procedimiento no autoriza a la Administración para debatir aspectos de fondo en la liquidación del correspondiente impuesto, sino que la limita a verificar que se cumplan los requisitos formales exigidos en la norma, para

la procedencia de la corrección.4 Para la época de los hechos, el artículo 63 de la Ley 6ª de 1992 disponía que la solicitud debía elevarse dentro de los dos años siguientes al vencimiento del término para declarar; anexar un proyecto de corrección en el que se liquidara una sanción del 5% del menor valor a pagar o mayor saldo a favor según el caso, y acreditar el pago o acuerdo de pago de los valores a cargo, incluida la sanción. La Administración no puede, al resolver la solicitud de corrección, controvertir aspectos de fondo en la liquidación de los impuestos, porque para ello está expresamente establecido el procedimiento por el cual se profiere la liquidación oficial de revisión. De acuerdo con el inciso segundo del artículo 589 del Estatuto Tributario, la corrección realizada no impide la facultad de revisión, que se cuenta desde la fecha del acto administrativo que la aprueba o desde el vencimiento del término establecido para resolver la solicitud. 4 Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sentencias del 21 de agosto de 1998, Exp. 8953, M.P. Daniel Manrique Guzmán; del 5 de marzo de 1999, Exp. 9246, M.P. Delio Gómez Leyva; del 12 de octubre de 2001, Exp. 12271, M.P. Ligia López Díaz; del 29 de septiembre de 2005, Exp. 14895, M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié, y del 7 de junio de 2006, Exp. 15173, M.P. María Inés Ortiz Barbosa. Lo anterior se explica, porque el proceso de revisión contiene una serie de

garantías para los contribuyentes, como la exigencia del Requerimiento Especial con el lleno de los requisitos legales, que permiten el ejercicio adecuado del derecho de defensa. En el presente caso, la Administración controvirtió los ingresos de la actora, los cuales hacen parte de la base gravable del impuesto sobre la renta, pero al revisarlos en el trámite de corrección de la declaración, excedió sus facultades legales pues objetó la solicitud por aspectos de fondo. En consecuencia, la solicitud de corrección era procedente y por tanto, no había lugar a la sanción de que trata el inciso tercero del artículo 589 del Estatuto Tributario, lo que conlleva la nulidad de los actos demandados, pero por las razones que acaban de ser expuestas. En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la Ley, F A L L A CONFÍRMASE la Sentencia del 12 de enero de 2005 de la Sala de Descongestión de los Tribunales Administrativos de Antioquia, Risaralda, Caldas y Chocó; pero por las razones expuestas en la parte motiva de esta providencia. Cópiese, notifíquese, comuníquese y envíese copia al Tribunal de origen. Cúmplase. Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ LIGIA LÓPEZ DÍAZ

PRESIDENTE DE LA SECCIÓN

MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ

RAUL GIRALDO LONDOÑO

SECRETARIO