CE-SECCION CUARTA-05001-23-31-000-2011-01299-01(20517)-2017

ACTO ADMINISTRATIVO DEFINITIVO – Noción / MEDIO DE CONTROL DE

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO – Actos demandables / ACTOS SUSCEPTIBLES DE CONTROL DE LEGALIDAD – Alcance / REQUERIMIENTO ESPECIAL – Noción, contenido, naturaleza jurídica y finalidad / REQUERIMIENTO ESPECIAL – No es demandable ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, porque no es un acto definitivo, sino de trámite / DEMANDA PER SALTUM – Noción / LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISION – Naturaleza jurídica. Es el acto administrativo definitivo que modifica la liquidación privada del impuesto / PRINCIPIO DE CORRESPONDENCIA ENTRE EL REQUERIMIENTO ESPECIAL Y LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN – Alcance. No tiene el efecto de tomar el requerimiento especial en un acto definitivo / DEMANDA CONTRA REQUERIMIENTO ESPECIAL – Inhibición De acuerdo con el artículo 50 del C.C.A., son actos administrativos definitivos, esto es, que ponen fin a la actuación administrativa, los que deciden directa o indirectamente el fondo del asunto y aquellos actos de trámite que hacen imposible continuar la actuación de la Administración. Por su parte, conforme con el artículo 135 del C.C.A. son demandables en acción de nulidad y restablecimiento del derecho, ante esta jurisdicción, los actos particulares que ponen término a la actuación administrativa, respecto de los cuales debe agotarse la vía gubernativa. En esas condiciones, son susceptibles de control de legalidad, los actos definitivos que, por sí mismos, generan efectos jurídicos, junto con las

decisiones que los modifican o confirman, con las cuales conforman la voluntad administrativa respecto a un asunto particular. Conforme con los artículos 703 y siguientes del Estatuto Tributario, el requerimiento especial es un acto previo a la liquidación oficial de revisión, que debe expedirse por una sola vez, en el cual se proponen las modificaciones a la declaración privada del impuesto. Su expedición es requisito indispensable para que, mediante la citada liquidación, la autoridad tributaria modifique la declaración privada, también por una sola vez. Así, el requerimiento especial es un acto de trámite y no definitivo, pues no define el fondo del asunto y constituye un requisito previo y obligatorio para que la autoridad tributaria pueda completar su actuación, mediante la liquidación oficial de revisión, que es el acto administrativo definitivo y vinculante. Por lo tanto, no es un acto demandable ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo. El apelante sostiene que el requerimiento especial es demandable porque el artículo 720 [parágrafo] del Estatuto Tributario permite demandar directamente la liquidación oficial de revisión cuando se atiende en debida forma el requerimiento especial. La Sala precisa que el hecho de que se acuda a la facultad de demandar directamente la liquidación oficial de revisión, prevista en la norma referida, no quiere decir que el requerimiento especial se convierta en acto definitivo. La facultad de demandar “per saltum” la citada liquidación significa que el contribuyente puede prescindir del recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de revisión, siempre y cuando atienda en debida forma el acto previo a tal liquidación, que, como se precisó, es el acto definitivo que modifica la declaración

privada. Tampoco puede aceptarse que el requerimiento especial es demandable, o lo que es lo mismo, constituye un acto definitivo, por el hecho de que deba guardar correspondencia con la liquidación oficial de revisión, como lo exige el artículo 711 del E.T. Lo que sucede es que la falta de correspondencia entre la propuesta de modificación a la declaración privada y la modificación a esta puede generar la nulidad del último acto, esto es, de la liquidación oficial de revisión, por violación del debido proceso, como más adelante se explica. Por lo anterior, la Sala confirma el numeral primero de la decisión recurrida, en cuanto el Tribunal se inhibió para pronunciarse de fondo respecto del requerimiento especial, por cuanto el citado acto no puede ser objeto de control judicial.

FUENTE FORMAL: DECRETO 01 DE 1984 – ARTÍCULO 50 / DECRETO 01 DE 1984 – ARTÍCULO 135 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 703 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 711 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 720 PARÁGRAFO PRINCIPIO DE CORRESPONDENCIA – Noción y alcance / ERROR EN EL REQUERIMIENTO ESPECIAL RESPECTO DEL NÚMERO DE AUTO ADHESIVO DE LA DECLARACIÓN DE RENTA FISCALIZADA – No violación del principio de correspondencia. Constituye un error formal, que no viola el principio de correspondencia, porque la declaración estaba identificada con la fecha y el error no impidió que el contribuyente se opusiera a las glosas y ejerciera el derecho de defensa Conforme con el artículo 711 del Estatuto Tributario, la liquidación de revisión debe contraerse exclusivamente a la declaración del contribuyente y a los hechos

que fueron contemplados en el requerimiento especial o en su ampliación, si la hubiere. En consecuencia, el requerimiento, la ampliación y la declaración tributaria constituyen el marco dentro del cual la Administración puede modificar la declaración privada del contribuyente. Por ello, la explicación de los hechos y razones tanto del requerimiento (artículos 703 y 704 del E.T), como de la decisión (artículo 712 del E.T.), así como el principio de correspondencia, garantizan el derecho de defensa y de audiencia del contribuyente. En el caso en estudio, si bien en el requerimiento especial existió un error en el número del autoadhesivo de la declaración de renta del actor, dicha declaración estaba debidamente identificada con la fecha, pues en ambos actos consta que la declaración de renta del año gravable 2007 fue presentada por el actor el 2 de mayo de 2008, como se advierte en la declaración misma. Además, se trata de un error formal y no sustancial, por cuanto no impidió que el actor se opusiera a las glosas de la DIAN y ejerciera su derecho de defensa, que es lo que realmente protege el principio de correspondencia, previsto en el artículo 711 del E.T.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 703 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 711 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 712

FALSA MOTIVACIÓN DE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS – Noción.

Reiteración de jurisprudencia / FALSA MOTIVACIÓN DE LIQUIDACIÓN

OFICIAL DE REVISIÓN POR APLICACIÓN DE LA PRESUNCIÓN POR

OMISIÓN EN LE REGISTRO DE COMPRAS FUNDADA EXCLUSIVAMENTE EN

DATOS DE PROVEEDORES SUMINISTRADOS AL SISTEMA DE INFORMACIÓN EXÓGENA SIEF No configuración. La aplicación de la presunción del artículo 760 del Estatuto Tributario no se fundó solo en el SIEF sino en otras pruebas / FALSA MOTIVACIÓN DE LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN POR INCLUSIÓN DE ERRORES FORMALES – No configuración. Los errores simplemente formales no tienen el efecto de modificar los hechos ni los motivos determinables en que fundo la liquidación oficial de revisión En relación con la falsa motivación como causal de nulidad de los actos administrativos, la Sala ha precisado lo siguiente:“Para que prospere la pretensión de nulidad de un acto administrativo con fundamento en la causal denominada falsa motivación es necesario que se demuestre una de dos circunstancias: a) O bien que los hechos que la Administración tuvo en cuenta como motivos determinantes de la decisión no estuvieron debidamente probados dentro de la actuación administrativa; o b) Que la Administración omitió tener en cuenta hechos que sí estaban demostrados y que si hubiesen sido considerados habrían conducido a una decisión sustancialmente diferente. Ahora bien, los hechos que fundamentan la decisión administrativa deben ser reales y la realidad, por supuesto, siempre será una sola. Por ende, cuando los hechos que tuvo en cuenta la Administración para adoptar la decisión no existieron o fueron apreciados en una dimensión equivocada, se incurre en falsa motivación porque la realidad no concuerda con el escenario fáctico que la Administración supuso que existía al tomar la decisión. Todo lo anterior implica que quien acude a la jurisdicción para

alegar la falsa motivación, debe, como mínimo, señalar cuál es el hecho o hechos que el funcionario tuvo en cuenta para tomar la decisión y que en realidad no existieron, o, en qué consiste la errada interpretación de esos hechos. […]” (Se destaca) Así, la falsa motivación de los actos administrativos se presenta cuando los motivos que determinan la decisión no están probados o cuando la decisión se toma desconociendo los hechos que sí estaban demostrados. Con fundamento en el anterior criterio jurisprudencial, la Sala analiza las circunstancias que, según el actor, generaron la falsa motivación de la liquidación oficial de revisión, a saber: - El actor alega que la DIAN aplicó la presunción de ingresos del artículo 760 del Estatuto Tributario, para lo cual solo tuvo en cuenta los datos suministrados por los proveedores en el sistema de información exógena SIEF. La Sala advierte que más adelante analiza si procede la adición de ingresos con base en la presunción por omisión en el registro de compras, prevista en el artículo 760 del E.T. Por ahora, basta con negar la falsa motivación por la razón que invoca el actor, pues, para aplicar la presunción, la DIAN tuvo en cuenta no solo los datos suministrados por terceros al sistema de información exógena sino las comprobaciones con algunos proveedores, quienes le remitieron información a dicha entidad sobre las ventas realizadas al demandante, como se advierte en los antecedentes administrativos (…) Igualmente, la DIAN practicó una visita al demandante en la que obtuvo información de la contabilidad y documentos soporte de orden interno y externo, como se precisó en el acta de visita que está en el folio 52 c.a. 1. (…) El

demandante sostiene que la demandada incurrió en falsa motivación porque en la liquidación oficial de revisión se afirmó (i) que se objetó un requerimiento especial con un número cuando en realidad este no corresponde al que fue contestado y (ii) que se solicitó cerrar una investigación abierta con un auto de apertura cuyo número es distinto al que se profirió en la actuación administrativa. Además, porque en la liquidación de revisión se hizo referencia a una declaración con un autoadhesivo distinto al del requerimiento especial y a una fecha equivocada del requerimiento especial. Al respecto, la Sala advierte que los errores descritos no dan lugar a que se configure la alegada falsa motivación, toda vez que son simplemente formales y no tienen el efecto de modificar los hechos ni los motivos determinantes en que se sustentó la actuación discutida. Además, el demandante no explicó de qué manera los errores en mención pudieron incidir en que la DIAN tomara una decisión diferente.

NOTA DE RALATORÍA: Sobre la falsa motivación de los actos administrativos se reitera el criterio expuesto por la decisión en la sentencia de 24 de mayo de 2012,

radicado 25000-23-27-000-2006-00717-01(17705), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas PRESUNCIÓN DE INGRESOS POR OMISIÓN DEL REGISTRO DE COMPRAS EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Reiteración de jurisprudencia / PRESUNCIÓN DE INGRESOS CONSTITUTIVOS DE RENTA LÍQUIDA GRAVABLE POR OMISIÓN EN EL REGISTRO DE COMPRAS – Improcedencia de la aplicación de las reglas de depuración del artículo 26 del Estatuto

Tributario / PRESUNCIÓN DE INGRESOS CONSTITUTIVOS DE RENTA LIQUIDA GRAVABLE POR OMISIÓN EN LE REGISTRO DE COMPRAS – Inversión de la carga de la prueba. Una vez la DIAN aplica la presunción de la carga de la prueba se traslada al contribuyente, quien puede acudir a su contabilidad para desvirtuar los hechos de la misma, caso en el cual debe aportar pruebas adicionales / FECHA CIERTA EN CONTRATO DE ASOCIACIÓN A RIESGO COMPARTIDO PARA EFECTOS PROBATORIOS EN MATERIA TRIBUATRIA – No exigibilidad. Aunque para su valoración como prueba en materia tributaria no requiere tener fecha cierta, su análisis se debe hacer en conjunto con las demás pruebas aportadas / REQUISITO DE FECHA CIERTA EN DOCUMENTOS PRIVADOS COMO PRUEBA EN MATERIA TRIBUTARIA – Taxatividad / FECHA CIERTA EN PRUEBAS DOCUMENTALES O CONTABLES EN MATERIA TRIBUTARIA – Alcance de la no obligatoriedad del requisito en todos los casos. Si bien no es necesario que todas las pruebas documentales y contables tengan fecha cierta, su valor probatorio se determina de su análisis conjunto con las demás pruebas aportadas por el contribuyente / CONTRATO DE ASOCIACIÓN A RIESGO O COMPARTIDO OJOINT VENTURE – Noción / CONTRATOS DE COLABORACIÓN EMPRESARIAL – Definición, características y modalidades / CONTRATOS DE COLABORACIÓN EMPRESARIAL – Contabilización. Las partes deben contabilizar y declarar de manera independiente los ingresos, los costos y las deducciones que le correspondan / CARGA PROBATORIA EN MATERIA

TRIBUTARIA – Alcance / COMPRAS PARA TERCEROS EN CONTRATO DE COLABORACIÓN A RIESGO COMPARTIDO – Prueba. La sola estipulación en el contrato que uno de los partícipes lidera la compra conjunta de mercancía en nombre de los demás copartícipes no es suficiente para dar por cierto este hecho, de modo que quien lo alegue está obligado a probarlo / ADICIÓN DE INGRESOS PRESUNTOS POR OMISIÓN EN REGISTRO DE COMPRAS – Procedencia En relación con la presunción de ingresos por omisión de compras, prevista en el artículo 760 del Estatuto Tributario, la Sala reitera el criterio expuesto en sentencias de 24 de mayo de 2012 y de 18 de septiembre de 2014.El artículo 760 del E.T. dispone (…) Sobre el alcance de esta disposición, en sentencia del 26 de mayo de 2012, la Sala precisó que el artículo 756 del Estatuto Tributario, en su redacción original, permitía a los funcionarios de la DIAN adicionar ingresos en el impuesto sobre las ventas, aplicando, entre otras presunciones, la del artículo 760 del E.T. La misma sentencia aclaró que el artículo 760 del Estatuto Tributario, también en su redacción inicial, solo contenía los cuatro primeros incisos. El inciso quinto, que permitió aplicar la presunción de ingresos por omisión del registro de compras en el impuesto de renta, se adicionó con el artículo 58 de la Ley 6 de 1992. El inciso quinto del artículo 760 del E.T., precisa que para los efectos del impuesto sobre la renta la presunción se entiende en el sentido de que el contribuyente ha omitido ingresos, “constitutivos de renta líquida gravable”, esto es, aquella renta que se

obtiene cuando ya se ha surtido el proceso de depuración a que alude el artículo 26 del E.T. De otra parte, no es pertinente que a la “renta líquida gravable”, presumida cuando el contribuyente omite registrar compras se le apliquen las reglas de depuración del artículo 26 del E.T., puesto que fue el mismo legislador el que dispuso cómo calcular esa renta líquida. Esto, por supuesto, sin perjuicio de los costos que el contribuyente puede imputar a los ingresos reportados. Lo anterior, porque la fórmula mediante la cual se calcula el ingreso gravado omitido ya contiene un reconocimiento de costos y deducciones, que es proporcional al porcentaje que el mismo contribuyente haya determinado en su utilidad bruta. Por eso, una vez determinado el ingreso presunto gravado, este se toma como renta líquida sobre la que se calcula el impuesto correspondiente, que, a su vez, no puede disminuirse con ningún descuento. De acuerdo con el artículo 760 del Estatuto Tributario, el hecho que permite presumir los ingresos constitutivos de renta líquida gravable que han sido omitidos por el contribuyente es la omisión en el registro contable de sus compras. Y conforme con el artículo 761 del E.T., una vez la DIAN aplique la presunción de ingresos, la carga de la prueba se traslada al contribuyente, quien puede acudir a su contabilidad para desvirtuar los hechos base de la presunción, pero, en tal caso, debe aportar pruebas adicionales. En criterio del apelante, no procede la adición de ingresos brutos operacionales por $1.547.768.000 con fundamento en

la presunción de ingresos del artículo 760 del Estatuto Tributario. Ello, porque la no contabilización de compras de mercancías se debió a que no se trataba de compras propias sino de compras realizadas para terceros (tenderos), en desarrollo del contrato de asociación a riesgo compartido suscrito el 15 de enero del 2007. En consecuencia, no debía asumir la carga del registro contable de unos ingresos, costos y gastos que no le eran imputables a su actividad. Respecto al contrato de asociación, el actor alega que en el acto demandado se sostuvo que no tenía fecha, que es distinto a afirmar que no tiene fecha cierta con fundamento en el artículo 767 del E.T, norma que el Tribunal aplicó para desconocer valor probatorio a dicho contrato. Sobre el particular, se advierte que, en efecto, en la liquidación oficial de revisión se indicó que el contrato de asociación a riesgo compartido no tenía fecha y que la mención al requisito previsto en el artículo 767 del Estatuto Tributario se hizo en la contestación de la demanda. Sin embargo, en materia tributaria el requisito de la fecha cierta es exigible para los casos taxativos que prevé la norma tributaria, como la comprobación de los pasivos para los contribuyentes no obligados a llevar contabilidad. Es importante precisar que el hecho de que para efectos tributarios no sea necesario que todas las pruebas documentales o contables tengan fecha cierta, no significa que los documentos aportados por el contribuyente tengan el mérito probatorio para demostrar lo manifestado en sus actuaciones, pues deben analizarse junto con las demás pruebas que existan en el expediente. En consecuencia, en el caso en estudio, el

contrato de asociación a riesgo compartido aportado por el actor, no requería tener «fecha cierta» para ser admitido como prueba. No obstante, como se precisó, será analizado en conjunto con las demás pruebas existentes en el proceso. Ahora bien, para el asunto discutido, resulta necesario referirse a la naturaleza del contrato de asociación a riesgo compartido o “joint venture”» y, en especial, a la forma en que las partes deben registrar en su contabilidad las operaciones que realizan en desarrollo de estos acuerdos. Los contratos de colaboración empresarial, como el celebrado por el actor con treinta y seis (36) tenderos, han sido definidos por la doctrina como aquellos que “tienen por finalidad la consecución de un propósito común. (…). Estas figuras contractuales surgen como métodos para determinar colaboración, cooperación o coordinación entre distintas empresas, tendientes al logro o a la realización de un negocio jurídicoeconómico común; generalmente son utilizadas para emprendimientos económicos de relativa importancia y que necesitan importante infraestructura que no podría ser brindada por una sola de las contratantes en actuación individual”. Se destacan como características de este tipo de contratos de colaboración empresarial, las siguientes: i) las partes mantienen su individualidad jurídica, ii) su finalidad se agota en la consecución del negocio para el cual se conformó y iii) pueden ser bilaterales o plurilaterales. Dentro de las modalidades de los contratos de colaboración o participación empresarial se encuentran, entre otros, los consorcios, las uniones temporales, las agrupaciones de colaboración y los “joint venture” o contratos a riesgo compartido.

Según la doctrina, los contratos a riesgo compartido, que son los que interesan en esta oportunidad, son contratos atípicos de naturaleza jurídica propia y en los que la relación de las partes “no constituye una sociedad ni una asociación, precisamente porque no hay búsqueda de una utilidad sino un esfuerzo conjunto para obtener producción”. La DIAN y la Superintendencia de Sociedades, esta con fundamento en lo dispuesto por el Consejo Técnico de Contaduría, se han referido al manejo contable en las actividades desarrolladas por las diferentes modalidades de contratos de colaboración empresarial. En Oficio 003342 del 16 de enero de 2007, la DIAN precisó que en estos contratos las partes “deben llevar contabilidad y declarar de manera independiente los ingresos, costos y deducciones que les correspondan” Igualmente, en la Guía de aplicación de la Circular Externa 115000006 del 23 de diciembre de 2009 sobre contratos de colaboración, invocada por el demandante, la Superintendencia de Sociedades indicó que en los contratos de colaboración “los registros contables de las operaciones de cada partícipe relacionados con activos, pasivos, ingresos, costos y gastos los realiza de manera independiente”. En consecuencia, conforme con el contrato a riesgo compartido celebrado por el actor y los demás partícipes, cada uno debía llevar en su contabilidad, de manera independiente, sus ingresos, costos y gastos y de la misma manera debían declarar los ingresos, costos y deducciones que correspondan a cada uno. (…) A pesar de que al demandante le correspondía registrar, de manera independiente, solo sus ingresos, costos y gastos, se advierte que como era quien realizaba directamente todas las compras ante los

proveedores, estaba obligado a probar que tales compras eran para terceros, pues la sola estipulación en el contrato no es suficiente para dar por ciertos los hechos afirmados por él. Para demostrar que las compras fueron efectuadas para terceros, el actor allegó las siguientes pruebas (…) Como lo advirtió la DIAN, las pruebas anteriores, en conjunto con el contrato de colaboración empresarial, no demuestran que las compras que efectuó el actor eran para terceros. En efecto, no permiten determinar cuáles mercancías ingresaron a los inventarios del actor y cuáles a los inventarios de los demás partícipes. Tampoco existen evidencias de que el actor haya entregado la mercancía a los demás tenderos ni de las consignaciones o de los recibos de pago que estos hicieron para pagar las mercancías supuestamente adquiridas por el demandante a favor de ellos. Por lo tanto, no hay certeza de que lo pactado en el contrato de asociación a riesgo compartido corresponda a la realidad económica del demandante. Cabe recordar que en materia tributaria, el contribuyente tiene la carga de demostrar las afirmaciones que exponga en sus escritos dirigidos a las oficinas de impuestos, con el fin de desvirtuar la presunción de legalidad de los actos administrativos proferidos por la administración tributaria, carga probatoria que, como se advierte, no fue cumplida en este caso. Además, como se precisó, con fundamento en el artículo 761 del Estatuto Tributario, correspondía al actor desvirtuar el hecho base de la presunción, esto es, que por el año gravable 2007 dejó de registrar compras. Sin embargo, no logró hacerlo, pues no demostró que las compras que dejó de

registrar eran para terceros.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 26 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 756 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 760 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 761 / ESTATUTO TRIBUTARIO –

ARTÍCULO 767

NOTA DE RELATORÍA: En relación con la presunción de ingresos por omisión de compras se reiteran las sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 26 de mayo de 2012, radicado 25000-23-27-000-2006-00716-01(18766) C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y de 18 de septiembre de 2014, radicado 25000-2327-000-2010-01(19011), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

COSTOS Y DEDUCCIONES SOBRE INGRESOS PRESUNTOS ADICIONADOS

POR OMISIÓN DE REGISTRO DE COMPRAS – Improcedencia / PRESUNCIÓN DE INGREOS CONSTITUTIVOS DE RENTA LIQUIDA GRAVABLE POR OMISIÓN EN EL REGISTRO DE COMPRAS – Alcance del artículo 760 del Estatuto Tributario / RENTA LIQUIDA GRAVABLE PRESUMIDA POR OMISIÓN DE REGISTRO DE COMPRAS – No se le aplican las reglas de depuración del artículo 26 del Estatuto Tributario, por ende, no puede afectarse con costos y deducciones. Reiteración de jurisprudencia El demandante solicitó que, en caso de que no se acceda a la nulidad de la liquidación oficial de revisión, se acepte restar a los ingresos adicionados por

$1.547.767.381, compras por $1.398.425.135, que, como consecuencia de negar las pretensiones, se entenderían hechas en cabeza propia. Lo anterior, por cuanto las citadas compras deben ser tratadas como costos y deducciones, puesto que están debidamente soportadas en facturas que cumplen todos los requisitos legales. (…) Como se precisó al analizar el artículo 760 del Estatuto Tributario, en la sentencia de 18 de septiembre de 2014, la Sala advirtió que a la renta líquida gravable presumida cuando el contribuyente omite registrar compras no puede aplicársele las reglas de depuración del artículo 26 del E.T., puesto que fue el mismo legislador el que dispuso cómo calcular esa renta líquida. En consecuencia, la renta líquida gravable no puede afectarse con costos y deducciones. Además, precisó que, de acuerdo con el artículo 760 del E.T., la fórmula mediante la cual se calcula el ingreso gravado omitido ya contiene un reconocimiento de costos y deducciones, que es proporcional al porcentaje que el mismo contribuyente haya determinado en su utilidad bruta. Que, por eso, una vez determinado el ingreso presunto gravado, este se toma como renta líquida sobre la que se calcula el impuesto correspondiente, que, a su vez, no puede disminuirse con ningún descuento. (…) Igualmente, la Sala sostuvo que la presunción de ingresos prevista en el artículo 760 del E.T. parte del supuesto de que cuando el contribuyente omite reportar compras, omite reportar costos con el ánimo de omitir ingresos. Por eso, en estos

eventos, los hallazgos que se determinen, repercuten en los ingresos, no en los costos declarados. Los costos declarados se tienen en cuenta, si son pertinentes y no han sido cuestionados por la DIAN, para calcular el total de compras omitidas. Por lo anterior, no se accede a la primera pretensión subsidiaria, pues legalmente no es admisible que el ingreso presumido por compras omitidas se afecte con el valor de dichas compras.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 26 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 760

SANCIÓN POR INEXACTITUD – Procedencia. Reiteración de jurisprudencia / SANCIÓN POR INEXACTITUD – Conductas sancionables y causales de exoneración / DIFERENCIA DE CRITERIOS COMO CAUSAL EXONERATIVA DE LA SANCIÓN POR INEXACTITUD – Alcance y presupuestos / SANCIÓN

POR INEXACTITUD POR OMISIÓN DE INGRESOS E INCLUSIÓN DE COSTOS

INEXISTENTES – Configuración / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN

RÉGIMEN SANCIONATORIO TRIBUTARIO – Aplicación / SANCIÓN POR INEXACTITUD REDUCIDA – Improcedencia El artículo 647 del Estatuto Tributario prevé lo siguiente (…) Según la norma trascrita, la sanción por inexactitud procede por la configuración de alguna de las siguientes conductas en las declaraciones tributarias: i) omitir ingresos, impuestos generados o bienes y actuaciones gravadas; ii) incluir –sin que existan– costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables o

retenciones y anticipos; iii) utilizar –esto es, declarar o suministrar– datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los que se pueda derivar un menor impuesto a cargo o mayor saldo a favor y iv) solicitar la compensación o la devolución de sumas ya compensadas o devueltas. Sin embargo, el contribuyente se puede exonerar de la sanción cuando el menor valor a pagar que resulte en las declaraciones tributarias, se derive de errores de apreciación o de diferencias de criterio entre la autoridad tributaria y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos. Para que se configure la causal de exoneración de responsabilidad a que alude el artículo 647 E.T, es necesario que se presenten los siguientes presupuestos: Que se haya presentado una declaración tributaria con fundamento en hechos completos y cifras veraces. Esto implica que la declaración contenga todos los elementos de hecho y de derecho necesarios para la determinación de la obligación tributaria. Es decir, que el contribuyente haya actuado diligentemente y que no haya omitido (intencionalmente o por negligencia) declarar los hechos que le permitan a la Administración cumplir de manera adecuada la función de verificación y fiscalización de la información presentada. Que el contenido de la declaración tributaria se soporte en una interpretación razonable de las leyes tributarias. Aquí, el contribuyente, además de soportar la carga de cumplir con la obligación de presentar la declaración, debe realizar una razonada labor de interpretación, calificación y aplicación de la ley tributaria. Sobre la diferencia de criterios, la Sala

sostuvo que “cuando el artículo 647 del E.T. se refiere a la interpretación del derecho aplicable, claramente se refiere a la interpretación del derecho propiamente dicha, de la ley, y no a la interpretación de los hechos discutidos. Así, el declarante que invoque la exoneración de la sanción por inexactitud con base en el error de interpretación o la diferencia de criterios, deberá probar que la interpretación que ofreció de las normas en que fundamentó su declaración tributaria era plausible y razonable. La falta de prueba sobre los hechos discutidos no resulta suficiente para exonerarse de responsabilidad y, por ende, de la sanción, pues lo primero que exige el artículo 647 del ET es que los hechos y cifras denunciados sean completos y veraces y, para el efecto, tendrá que existir la prueba que así lo demuestre”. En el caso en estudio, el actor alega que estaba debidamente probado que las compras omitidas eran para terceros y que la discusión versó sobre el derecho aplicable. No obstante, el actor no logró probar que las compras eran para otros y que por esa razón no las registró en su contabilidad. (…) En consecuencia, con base en las pruebas del hecho base de la presunción y en aplicación del artículo 760 del Estatuto Tributario, la DIAN adicionó ingresos presuntos al actor. Lo anterior pone en evidencia que no existe una diferencia razonada de cri