CE-SECCION CUARTA-08001-23-33-000-2012-00388-02(22772)-2018

ARGUMENTO NUEVO EN EL RECURSO DE APELACIÓN - Improcedente. Por cuanto el recurso no es la oportunidad para adicionar o corregir los argumentos no expuestos en la demanda [L]a oportunidad para proponer cargos de nulidad es en la demanda y en la reforma de la demanda (arts. 162 y 173 del CPACA), que no en el recurso de apelación contra la decisión de primera instancia, máxime cuando estos aspectos no fueron cuestionados ni debatidos por el juzgador de primer grado. PRESCRIPCIÓN DE LA FACULTAD SANCIONATORIA - Precisión jurisprudencial. Si bien el artículo 638 del Estatuto Tributario se refiere a la prescripción de la facultad para imponer sanciones, técnicamente alude es a la caducidad / CADUCIDAD DE LA FACULTAD SANCIONATORIA - Alcance. Es el concepto adecuado, en tanto se refiere a un término preclusivo de carácter sustancial que tiene la administración para ejercer tal facultad, so pena de que se extinga / CADUCIDAD DE LA FACULTAD SANCIONATORIA IMPUESTA EN RESOLUCIÓN INDEPENDIENTE - Plazo de expedición del pliego de cargos. Es de dos años siguientes a la fecha en que se presentó o debió presentarse la declaración del periodo en el que ocurrió la irregularidad sancionable, o cesó dicha irregularidad / TÉRMINO DE CADUCIDAD DE LA FACULTAD SANCIONATORIA - Forma de contabilizarlo. Reiteración de jurisprudencia [L]a caducidad es la consecuencia jurídica del vencimiento de los términos perentorios fijados en la ley para el ejercicio de una acción, cuyo conteo no

necesariamente coincide con el momento en el que resulta exigible una determinada obligación. Así, cuando tal ejercicio corresponde a una potestad del Estado, v.g. la imposición de una sanción, la caducidad implica la pérdida de la competencia temporal para ejercer tal potestad en un caso concreto. Al respecto, el artículo 638 del ET determina que cuando las sanciones no se impongan en liquidaciones oficiales, sino en resoluciones independientes, la potestad para proferir el pliego de cargos fenece dentro de los dos años siguientes a la fecha en que se presentó la declaración de renta y complementarios o de ingresos y patrimonio, del período durante el cual ocurrió la irregularidad sancionable o cesó la misma (cuando se trate de infracciones continuadas). Así, aunque el artículo 638 ibidem se refiere a la «prescripción» de la potestad para imponer sanciones, esta Sala ha precisado que, técnicamente, debe aludirse a la «caducidad», en tanto la disposición jurídica versa sobre un término preclusivo de carácter sustancial que tiene la Administración tributaria para ejercer la potestad sancionatoria, so pena de que esta se extinga, en armonía con el artículo 38 del CCA, entre otros, que regulaba, con carácter general, la caducidad de la potestad sancionatoria en sede administrativa

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 638

NOTA DE RELATORIA: Con respecto a la caducidad de la potestad sancionatoria consultar sentencia del Consejo de Estado Sección Cuarta del 24 de octubre de

2013, Exp. 25000232700020030140201(18191), C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia; sentencia del Consejo de Estado Sección Cuarta del 8 de febrero de 2018, Exp. 08001233100020120051601(22060), C.P. Stella Jeannette Carvajal Basto; auto del Consejo de Estado Sección Cuarta del 07 de julio de 2006, Exp. 05001233100020000350901(15008), C.P. María Inés Ortiz Barbosa; sentencia del Consejo de Estado Sección Cuarta del 30 de agosto de 2016, Exp. 68001233100020110071501(21056), C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

Bogotá, D.C., cinco (05) de diciembre de dos mil dieciocho (2018) Radicación número: 08001-23-33-000-2012-00388-02(22772)

Actor: FORCE ORTHOPEDIC S. A.

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia del 22 de julio de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, Sala de Decisión A, que decidió (f. 349): PRIMERO. Deniéganse las súplicas de la demanda.

SEGUNDO. Sin costas (Art. 188 ley 1437 de 2011).

TERCERO. Notifíquese esta sentencia, en los términos del artículo 203 de la Ley 1437 de 2011. ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Mediante el Pliego de Cargos nro. 022382010001034, del 16 de febrero de 2011, la DIAN propuso sancionar a la demandante con $376.980.000, por no presentar la información exógena correspondiente al año gravable 2007 (f. 24). La sanción fue impuesta en la Resolución 022412011000545, del 18 de mayo de 2011 (f. 27), decisión que la actora recurrió en reconsideración (ff. 35 a 53). Por Resolución 900.069, del 21 de junio de 2012, la demandada resolvió el recurso interpuesto y redujo la sanción al monto máximo permitido por la ley 1111 de 2006, es decir, a la suma de $314.610.000 (ff. 58 a 64). ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del CPACA, la demandante formuló las siguientes pretensiones (f. 3): PRIMERO: Se declare la nulidad del auto de Apertura No. 022382010002615 proferido por la División de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Barranquilla por el programa Incumplimiento Obligación de Informar.

SEGUNDO: Se declare la nulidad del acto donde la misma dependencia profirió el Pliego de Cargos No. 022382010001034, en el cual se propuso imponer sanción

en cuantía de $376.980.000.

TERCERO: Se declare la nulidad de la Resolución Sanción No. 022412011000545, proferida por la División de Gestión de Liquidación por una cuantía de

$376.980.000.

CUARTO: Se declare la nulidad de la resolución 900.069 donde resuelve parcialmente La Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de

Gestión Jurídica el Recurso de Reconsideración.

QUINTO: Que como consecuencia se le restablezca el derecho a mi representada, en virtud que para la fecha de la presentación de pliegos de cargos la DIAN, ya no tenía facultad para ejercer este derecho.

SEXTO: Condenar en costas y agencias de derecho a la demandada.

A los anteriores efectos, invocó como violados los artículos 2, 6 y 29 de la Constitución y 638 del ET. El concepto de la violación planteado se resume así: Afirmó que la Administración transgredió los postulados previstos en los artículos 1 y 2 constitucionales. Indicó que atendiendo al plazo de dos años señalado en el artículo 638 del ET, la Administración podía formular el pliego de cargos a partir de la fecha en que se presentó o debió presentarse la declaración de renta o ingresos y patrimonio del año en que se incurrió en la infracción. En apoyo de lo anterior, invocó las sentencias del 31 de julio de 1998, exp. 8926, CP: Julio Correa Restrepo, y del 26 de noviembre de 2009, exp. 17435, CP: William Giraldo Giraldo. Por contera, la declaración del impuesto sobre la renta y

complementarios del año gravable 2007, fue presentada el 17 de abril de 2008, así que los dos años para expedir el pliego de cargos vencieron sin que la Administración ejerciera la potestad sancionatoria. Más aún, expuso que el Auto de Apertura nro. 022382010002615, del 25 de agosto de 2010, también fue expedido por fuera de la oportunidad para que la autoridad tributaria ejerciera la potestad sancionadora. Para sustentar esa conclusión, citó apartes de la sentencia del 17 de julio de 2008 (expediente 16030, CP: Héctor Romero Díaz), que analizó el término de caducidad de la potestad sancionadora (contados desde la declaración de renta del año con el que está vinculada la información omitida). Finalmente, agregó que la DIAN se contradice en los argumentos del acto que desata el recurso de reconsideración, pues si bien la demandante debía presentar su declaración del año gravable 2007 antes del 18 de junio de 2008, es lo cierto que esta fue presentada el 17 de abril de la misma anualidad, así que el término de los dos años para notificar el pliego de cargos transcurrió a partir de abril y no de junio, como lo adujo la Administración. Contestación de la demanda La apoderada de la DIAN contestó la demanda y se opuso a las pretensiones de la parte demandante, en los siguientes términos (ff. 90 a 101): Señaló que la actora pretende la nulidad del Auto de Apertura nro. 022382010002615, del 25 de agosto de 2010 y el Pliego de Cargos nro.

022382010001034, del 16 de febrero de 2011, los cuales no son demandables, por cuanto se trata de actos de trámite. Expresó que la sociedad demandante estaba obligada a presentar información exógena del año gravable 2007, a más tardar, el 22 de abril de 2008, tal como lo establecía la Resolución 12690 de 2007; sin embargo, dicho deber fue incumplido. Indicó que el año en que la actora incurrió en la infracción sancionable fue el 2008, por lo que la fecha de presentación de la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2008, es aquella a que hace referencia el artículo 638 del ET, esto es, el punto de partida para contabilizar los dos años para proferir el respectivo pliego de cargos era la fecha de presentación del referido denuncio tributario. Precisó que, el 12 de febrero de 2010, la demandante presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2008, así que los dos años para proferir el pliego de cargos vencieron el 12 de febrero de 2012, fecha para la cual la Administración ya había proferido el Pliego de Cargos 022382010001034, del 16 de febrero de 2011 y, además, lo había notificado el 28 de febrero de 2011. Refirió que, inclusive, la actora conoció que hasta el 22 de abril de 2008 podía suministrar la información exógena del año gravable 2007, por lo cual la infracción sucedería solo hasta el vencimiento del plazo para reportar la información, es decir, hasta el año 2008. Por lo mismo,

insistió en que a partir de ese momento se debía contabilizar el término de los dos años para proferir el pliego de cargos. Por otra parte, aseveró que no existió vulneración de los principios de justicia y equidad tributaria, por cuanto la actora no cesó el daño ocasionado al Estado, antes bien, no se comprobó la actitud de colaboración de la contribuyente, razón por la cual, la DIAN no graduó la sanción impuesta. Finalmente, formuló la excepción de ineptitud sustantiva de la demanda por insuficiencia de poder, pues consideró que el mandato conferido al apoderado de la demandante, no especificó los actos administrativos a demandar y, por ende, no se contrae a la totalidad de las pretensiones de la demanda. Esta excepción fue negada por el tribunal en audiencia inicial celebrada el 16 de diciembre de 2013, Contra esta decisión, la DIAN interpuso recurso de apelación que fuere despachado desfavorablemente por esta corporación, mediante auto del 7 de octubre de 2015 (exp. 20841, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas, folios 309 a 316). Sentencia apelada Mediante sentencia del 22 de julio de 2016, el Tribunal Administrativo de Atlántico, Sala de Decisión A, negó las pretensiones de la demanda (ff. 340 a 349). Señaló que los autos de apertura y del pliego de cargos son actos administrativos de trámite, por lo que no pueden ser objeto de control judicial. En este sentido se relevó de su examen, conforme a la sentencia del 16 de febrero de 2012 (expediente. 0284-10, CP: Gustavo

Eduardo Gómez Aranguren). Aseguró que la potestad sancionatoria se encontraba vinculada a la fecha del plazo para presentar la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año 2008, lo cual ocurrió el 16 de abril de 2009, de tal manera que el término para proferirse el pliego de cargos era hasta el 16 de abril de 2011, fecha para la cual ya se había proferido y notificado el Pliego de Cargos nro. 022382010001034, del 16 de febrero de 2011 (fue notificado el 28 de febrero de 2011). En todo caso, el tribunal advirtió que tomó el vencimiento del plazo para presentar la declaración del impuesto sobre la renta como punto de partida para el cómputo de los 2 años de la caducidad de la potestad sancionadora, dado que se desconocía la fecha en que la contribuyente presentó el denuncio tributario del año gravable 2008. Recurso de apelación La demandante apeló la decisión del tribunal. Para el efecto, reiteró los argumentos de la contestación de la demanda y efectuó las siguientes precisiones (ff. 352 a 356): Adujo que la DIAN desde el momento de la presentación del pliego de cargos, incurrió en un error con consecuencias jurídicas, toda vez que identificó a Force Orthopedic S. A. como persona natural y no como persona jurídica (f. 353). Agregó que, contrario a lo afirmado por el a quo, el término para ejercer la potestad sancionatoria se encontraba caducada, en la medida en que el término de los dos años para proferir el pliego de cargos feneció el 25

de abril de 2010, mientras que este acto fue expedido el el 16 de febrero de 2011 y notificado el 28 de febrero del mismo año (f. 356). Alegatos de conclusión La actora no alegó de conclusión. La Administración reiteró los argumentos de la contestación de la demanda (ff. 394 a 396). Concepto del Ministerio Público El agente del Ministerio Público manifestó que la actora estuvo incursa en la sanción por no enviar la información del año gravable 2007, dado que no reportó la información cuyo plazo para su entrega finalizó el 22 de abril de 2008, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 631 del ET y 18 de la Resolución 12690, del 29 de octubre de 2007. Así, consideró que la Administración conservó la potestad sancionadora hasta el 22 de abril de 2011, fecha para la cual ya se había proferido y notificado el Pliego de Cargos nro. 022382010001034, del 16 de febrero de 2011 (f. 400).

CONSIDERACIONES DE LA SALA

1. En los términos del recurso de apelación interpuesto por la demandante, le corresponde a esta Sala pronunciarse sobre la sentencia de primera instancia que negó las pretensiones de la demanda.

Concretamente, corresponde a la Sala establecer si en el caso sub examine había caducado la potestad sancionadora de la Administración, para la época en que notificó el Pliego de Cargos nro. 022382010001034, del 16 de febrero de 2011. Consideraciones preliminares

En el sub lite la actora solicitó la anulación de los siguientes actos: (i) el Auto de Apertura de la Investigación nro. 022382010002615, del 25 de agosto de 2010; (ii) el Pliego de Cargos nro. 022382010001034, del 16 de febrero de 2011; (iii) la Resolución Sanción 022412011000545, del 18 de mayo de 2011, y (iv) la Resolución 900.069, del 21 de junio de 2012, que desató el recurso de reconsideración y confirmó el acto sancionatorio. Por su parte, la DIAN en el escrito de contestación de la demanda evidenció que no eran demandables el Auto de Apertura de la Investigación nro. 022382010002615, del 25 de agosto de 2010, y el Pliego de Cargos nro. 022382010001034, del 16 de febrero de 2011, dado que estos no deciden de fondo la situación jurídica particular de la demandante (f. 93). Cabe registrar que formalmente no propuso una excepción para encauzar el defecto observado. Al respecto, el tribunal en la audiencia inicial no resolvió sobre la irregularidad anotada por la demandada, pese a que, en rigor, tal defecto consiste en una ineptitud de la demanda que procede como medio de excepción previa, pasible de declararse a solicitud de parte o de oficio (artículo 180.6 CPACA, en consonancia con el artículo 100.5 del CGP). Posteriormente, en la sentencia de primera instancia, el tribunal advirtió que el Auto de Apertura de la Investigación nro. 022382010002615, del

25 de agosto de 2010, y el Pliego de Cargos nro. 022382010001034, del 16 de febrero de 2011, no eran pasibles de control judicial, dado que eran actos de trámite y no definitivos (art. 43 del CPACA). No obstante, el tribunal se abstuvo, tanto en la parte considerativa como en la parte resolutiva de la providencia, de declarar la excepción previa de ineptitud de la demanda, en tanto que dichos actos no eran demandables. Así, será conveniente modificar la parte dispositiva de la sentencia de primer grado, para incluir en el ordinal correspondiente, aquella decisión que declare la excepción previa de ineptitud de la demanda y, consecuentemente, se inhiba de resolver de fondo sobre la nulidad de dichos actos. Por otra parte, la Sala evidencia que en el recurso de apelación, la actora formuló un cargo de nulidad adicional a los propuestos en el escrito de demanda. En esta ocasión, adujo que la DIAN desde el pliego de cargos, presuntamente, incurrió en un error al identificar a la sociedad contribuyente como si fuera una persona natural1. A este respecto, se advierte que la oportunidad para proponer cargos de nulidad es en la demanda y en la reforma de la demanda (arts. 162 y 173 del CPACA), que no en el recurso de apelación contra la decisión de primera instancia, máxime cuando estos aspectos no fueron cuestionados ni debatidos por el juzgador de primer grado. De esta forma, es patente que a la actora le precluyó la oportunidad para adicionar cargos de nulidad contra los actos acusados, así que la

Sala se abstendrá de analizar de fondo dicho argumento.

2. Ahora bien, para dirimir los problemas jurídicos planteados, conviene aclarar, que la prescripción y la caducidad son institutos jurídicos diferenciables, a pesar de que tengan en común que surgen por la inactividad de la Administración en un plazo señalado legalmente.

De acuerdo con los artículos 1625, 2512 y 2535 del Código Civil, la prescripción es un modo de extinción de las acciones y derechos ajenos, al no ser ejercidos oportunamente por el interesado. El dies a quo en el caso de los términos de prescripción extintiva está expresamente ligado al momento en el que la obligación se hace exigible, tal como ocurre en la disposición del inciso 2.º del artículo 2535 del Código Civil y, en materia tributaria, lo consagra el artículo 817 del ET que determina el plazo de prescripción de la acción de cobro de las obligaciones tributarias dependiendo del título ejecutivo que la contenga. Por su parte, la caducidad es la consecuencia jurídica del vencimiento de los términos perentorios fijados en la ley para el ejercicio de una acción, cuyo conteo no necesariamente coincide con el momento en el que resulta exigible una determinada obligación. Así, cuando tal ejercicio 1 Verificado el recuadro de identificación de los actos administrativos proferidos en la actuación sancionatoria, la actora se clasificó como persona natural. corresponde a una potestad del Estado, v.g. la imposición de una sanción, la caducidad implica la pérdida de la competencia temporal para ejercer tal potestad en un caso concreto.

Al respecto, el artículo 638 del ET determina que cuando las sanciones no se impongan en liquidaciones oficiales, sino en resoluciones independientes, la potestad para proferir el pliego de cargos fenece dentro de los dos años siguientes a la fecha en que se presentó la declaración de renta y complementarios o de ingresos y patrimonio, del período durante el cual ocurrió la irregularidad sancionable o cesó la misma (cuando se trate de infracciones continuadas). Así, aunque el artículo 638 ibidem se refiere a la «prescripción» de la potestad para imponer sanciones, esta Sala ha precisado que, técnicamente, debe aludirse a la «caducidad», en tanto la disposición jurídica versa sobre un término preclusivo de carácter sustancial que tiene la Administración tributaria para ejercer la potestad sancionatoria, so pena de que esta se extinga, en armonía con el artículo 38 del CCA, entre otros, que regulaba, con carácter general, la caducidad de la potestad sancionatoria en sede administrativa (sentencias del 24 de octubre de 2013, expediente 18191, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia; 8 de febrero de 2018, expediente 22060, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto, y auto del 07 de julio de 006, expediente 15008, CP: Maria Inés Ortiz Barbosa).

3. En torno a esa materia, esta Sección ha fijado un criterio jurisprudencial, que ahora reitera la Sala, sobre el día en el que comienza a correr el término de caducidad de la potestad sancionatoria cuando la sanción se impone mediante resolución independiente, de

conformidad con el cual corresponde a la presentación de la declaración del año en el que se incurrió en el hecho irregular sancionable, como sucede, por ejemplo, con la omisión de suministrar información en medios magnéticos en el plazo establecido (sentencia del 30 de agosto de 2016, exp. 21056, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia). Pues bien, en el sub lite la irregularidad sancionable (i.e. omisión en el suministro de información) se concretó el 22 de abril de 2008, fecha en la cual, conforme a la Resolución 12690 de 2007, la contribuyente debió entregar la información en medios magnéticos del año gravable 2007. Así los dos años con los que contaba la Administración para formular el pliego de cargos se contabilizan a partir de la presentación de la declaración de renta del año gravable 2008, plazo que, en virtud del artículo 13 del Decreto 4680 de 2008 (decreto expedido por el Ministerio de Hacienda y Crédito Público, que fijó los plazos para las declaraciones), venció el 16 de abril de 2009. Por consiguiente, la DIAN estaba facultada para expedir y notificar el pliego de cargos dentro de los dos años siguientes. De ahí que, el pliego de cargos expedido el 16 de febrero de 2011 (f. 14) y notificado el 22 de febrero de 2011 (f. 13), haya sido expedido dentro de la oportunidad procesal, establecida en el artículo 638 del ET. En esa medida, teniendo en cuenta que la caducidad de la potestad sancionadora fue el único cargo formulado por el actor en la demanda,

no se evidencia la pertinencia de otros análisis. Por los motivos expuestos, la Sala encuentra ajustado negar las súplicas de la demanda, tal como lo decidió la providencia de primer grado. Sin embargo, se ajustará la parte resolutiva de la providencia, según las consideraciones preliminares anteriormente indicadas. No prospera el cargo de apelación.

4. Finalmente, para decidir sobre las costas en segunda instancia, se considera lo siguiente: El artículo 188 del CPACA determina que la liquidación y ejecución de la eventual condena en costas se regirá por lo dispuesto en el Código de

Procedimiento Civil (actualmente CGP). Por su parte, la Ley 1564 de 2012 (Código General del Proceso), dispone en el numeral octavo del artículo 365, entre otras que:

8. Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación.

En el caso concreto, no aparece ningún elemento de prueba para fundamentar la condena en costas. En consecuencia, no existe fundamento para su imposición. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, FALLA

1. Modificar la sentencia del 22 de julio de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo del Atlántico, Sala de Decisión A, de acuerdo con los motivos expuestos en la parte motiva de esta providencia. Por consiguiente, la parte dispositiva de la decisión de primer grado, quedará así: Primero. Declarar probada, de oficio, la excepción previa de

ineptitud de la demanda, en cuanto el Auto de Apertura de la Investigación nro. 022382010002615, del 25 de agosto de 2010, y el Pliego de Cargos nro. 022382010001034, del 16 de febrero de 2011, no eran pasibles de control judicial. Segundo. Inhibirse para estudiar de fondo la legalidad del Auto de Apertura de la Investigación nro. 022382010002615, del 25 de agosto de 2010, y del Pliego de Cargos nro. 022382010001034, del 16 de febrero de 2011. Tercero. Negar las súplicas de la demanda frente a los actos definitivos. Cuarto. Sin lugar a condena en costas. Quinto. Notificar la sentencia, en los términos del artículo 203 del CPACA.

2. Sin condena en costas en esta instancia.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. MILTON CHAVES GARCÍA STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidente de la Sala Ausente con excusa

JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ