CE-SECCION CUARTA-11001-03-27-000-2004-00018-01(14463)-2005

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE

Bogotá, D.C., treinta y uno (31) de marzo de dos mil cinco (2005) Radicación número: 11001-03-27-000-2004-00018-01(14463)

Actor: GASEOSAS COLOMBIANAS S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES Referencia: AUTORIDADES NACIONALES Decide la Sala la acción de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada por GASEOSAS COLOMBIANAS S.A. contra la Resolución No 09838 del 28 de noviembre de 2003 proferida por el Director General de la Unidad Administrativa Especial de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, mediante la cual se revocó el acto administrativo presunto que se produjo como consecuencia del silencio administrativo positivo protocolizado en la Escritura Pública No 2542 de la

Notaría Cuarenta y Nueve del Círculo de Bogotá. LA DEMANDA En la demanda ante la Jurisdicción la sociedad GASEOSAS COLOMBIANAS S.A. solicitó que se declare la nulidad de la Resolución No 09838 del 28 de noviembre de 2003 y a título de restablecimiento del derecho, que se declare que se encuentra cobijada por el régimen de estabilidad tributaria por el periodo 2001 a 2010 y como consecuencia se declare que tiene derecho a la devolución de las sumas pagadas por concepto de Gravamen a los Movimientos Financieros desde

el 1° de enero de 2001, mas los intereses y de los demás tributos y contribuciones que se establecieron durante la vigencia del régimen.

Señala en hechos: Que el 28 de junio de 2000 la demandante elevo solicitud a la DIAN con el fin de acogerse al régimen de estabilidad tributaria consagrado en el Art. 240-1 del E.T.

El 24 de julio de 2000 mediante oficio No 5800000-01383 la DIAN le comunicó a la demandante que el contrato de estabilidad tributaria ya había sido suscrito por su parte, este oficio fue entregado a la demandante por el correo el día 28 de julio de 2000. El 6 de noviembre de 2003 la demandante protocolizó el silencio administrativo positivo de que trata el artículo 240-1 del Estatuto Tributario mediante la Escritura Pública No 2542 de la Notaría Cuarenta y Nueve del Círculo de Bogotá, cuya copia fue enviada a la DIAN el 18 de noviembre de 2003 e informó que se encontraba cubierto por el régimen de estabilidad tributaria y por tanto que se procediera a la devolución del gravamen a los movimientos financieros cancelados a partir del 1 de enero de 2001. El 28 de noviembre de 2003 mediante la Resolución No 09838 la DIAN revocó el silencio administrativo presunto y ordenó la cancelación de la Escritura Publica No 02542 del 6 de noviembre de 2003 de la Notaría 49 del Círculo de Bogotá. Invocó como normas violadas los artículos 29, 95 numeral 9º, 338 y 363 de la Constitución Política; 240-1, 566 y 569 del Estatuto Tributario y 28, 73 y 74 del

Código Contencioso Administrativo, cuyo concepto de violación desarrolló así: Argumenta el accionante que en Colombia las actuaciones de la administración deben seguirse por el principio de legalidad y que según el texto del Art. 240-1 del Estatuto Tributario no se desprende que el legislador haya otorgado algún margen de potestad discrecional para su aplicación, por lo tanto el Director de Impuestos y Aduanas Nacionales no podía hacer valoraciones subjetivas sobre la conveniencia de conceder o no el contrato ni mucho menos limitar su duración, por el contrario la ley únicamente faculta al contribuyente para que limite la duración del contrato. Que según el Art. 240-1 mencionado el contrato debe suscribirse por las dos partes en los dos meses siguientes a la petición hecha por el contribuyente, es decir que en el caso de la sociedad demandante el contrato debió firmarse por las dos partes el día 28 de agosto de 2000. No se puede aceptar que el contrato de estabilidad estaba suscrito a la fecha de la firma por parte de la DIAN ya que en este momento la sociedad demandante no conocía el texto del denominado contrato, por lo tanto y en virtud de esa disposición operó el silencio administrativo positivo. Señaló que el criterio jurisprudencial expuesto por el Consejo de Estado en la sentencia de fecha 18 de abril de 2002 (Exp. 12310) que sirvió de fundamento al acto acusado, fue modificado en otras sentencias de acuerdo con las cuales al régimen de estabilidad tributaria no se aplican las disposiciones de la Ley 80 de 1993 ni los artículos 1495 y 1496 del Código Civil, pues su naturaleza corresponde a un convenio dentro de la actividad estatal que busca, mediante incentivos,

adecuar el interés público a la actividad privada. Indicó que la administración al revocar de manera unilateral el acto administrativo presunto vulneró el derecho de defensa de la sociedad demandante ya que no siguió el procedimiento establecido en el Código Contencioso Administrativo para esta clase de actuaciones, pues no le comunicó la existencia de la actuación que terminó con dicha revocatoria y le impidió justificar la validez de la actuación que consolidó a su favor el silencio administrativo positivo. Finalmente consideró que si la DIAN quería evitar la ocurrencia del silencio administrativo positivo debió cumplir el trámite del artículo 240-1 del Estatuto Tributario, acatar los artículos 565, 566 y 569 ibídem y de esa manera efectuar la citación para la notificación personal del oficio por el cual comunicó que había suscrito el contrato. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La Nación Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales mediante apoderada se opuso a la prosperidad de las pretensiones de la demanda y en defensa de la legalidad de los actos acusados, expuso en síntesis lo siguiente: Precisa en primer lugar que no es cierto que la citación se haya efectuado por fuera de los dos meses a que se refiere el artículo 240-1 del Estatuto Tributario, pues la solicitud se presentó el 28 de junio de 2000 y la notificación de la suscripción del proyecto de contrato fue el 24 de julio de ese mismo año. Considera que la pretensión de la demandante es reabrir un debate precluido, toda vez que no se observa en el expediente que la sociedad haya hecho algún tipo de petición u objeción a la administración con relación al termino del contrato,

tampoco ejerció en su oportunidad las acciones que trata el Código Contencioso Administrativo contra los actos que consideraba le vulneraban sus derechos. Que en este caso se examina la legalidad de la actuación que revocó el acto presunto y no el término por el cual debía otorgarse el régimen de estabilidad tributaria En cuanto a la suscripción del contrato por parte de las dos partes, expresa la demandada que no es correcta la interpretación de la parte demandante, pues no es posible entender que el legislador haya previsto una pena administrativa (silencio positivo) dependiendo de la voluntad del contribuyente de suscribir o no el contrato. De otra parte indica que los artículos 28 y 35 del Código Contencioso Administrativo son aplicables cuando existan terceros que puedan resultar afectados con la actuación de la administración y que en el presente caso los únicos interesados son la administración y la sociedad demandante, por lo que no se puede aducir la violación de estas normas; que además la sociedad en la escritura de protocolización del silencio positivo, expresó sus opiniones acerca de su derecho al régimen de estabilidad tributaria. Que contrario a lo indicado en la demanda, el oficio que fue enviado el 24 de julio de 2000 no tenia el ánimo de citar a la sociedad para notificarla personalmente, sino que su finalidad era informar que el contrato ya había sido suscrito por la administración y que debía acercarse a firmarlo antes del 28 de agosto de 2000, y que para la época en la que sucedieron los hechos la notificación se entendía hecha con la simple introducción al correo de la comunicación. Finalmente insiste en que la sociedad elevó la petición el 28 de junio de 2000 y la

administración con un mes de anticipación (24 de julio de 2000) notificó por correo la actuación administrativa consistente en que el contrato de estabilidad tributaria ya había sido suscrito por parte del Director de la DIAN, con el propósito de que se surtiera la firma respectiva por parte del contribuyente. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandante para controvertir los argumentos expuestos en la contestación de la demanda, precisa que la controversia no sólo gira en torno a si se suscribió el contrato dentro del término de los dos meses siguientes a la petición, sino a su notificación dentro del mismo término; que en la demanda no se discutió que para la revocatoria del acto presunto por parte de la DIAN se requería el consentimiento previo que se exige para la revocatoria directa de los actos que crean o modifican una situación jurídica de carácter particular, sino que lo que se ha discutido es que no se dio cumplimiento a lo previsto en el artículo 74 del Código Contencioso Administrativo que remite al artículo 28 ibidem y que se refiere a la citación a los particulares que puedan resultar afectados con una actuación administrativa iniciada de oficio. Finalmente hace énfasis en la indebida notificación por parte de la administración de la firma del contrato de estabilidad tributaria, argumentando que no se cumplieron los presupuestos exigidos por la ley para ninguna de las notificaciones, ni la notificación personal ni la notificación por correo ya que no fue enviada la copia del acto sobre el cual se pretendía la publicidad. La parte demandada reitera los argumentos expresados en la contestación de la demanda. MINISTERIO PÚBLICO Representado por la Procuradora Sexta Delegada ante la Corporación considera

que se deben denegar las súplicas de la demanda toda vez que no se presentó el fenómeno del silencio administrativo positivo pues el director de la DIAN firmó el contrato de estabilidad tributaria y mandó la citación al contribuyente para que se acercara a firmar dentro del plazo de dos meses establecido por el Art. 240-1 del Estatuto Tributario, sin que tal norma condicione la ocurrencia del silencio positivo al hecho de que el contrato sea suscrito por ambas partes dentro de ese término. De otra parte señala que la revocatoria del presunto silencio administrativo se ajustó a derecho pues fue conforme a la causal primera del Art. 69 de Código Contencioso Administrativo y aplicado el procedimiento establecido en el Art. 74 del mismo código. CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde decidir sobre la legalidad de la Resolución 09838 del 28 de noviembre de 2003, por la cual el Director General de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales revocó el acto administrativo presunto originado en el silencio administrativo positivo protocolizado por la sociedad Gaseosas Colombianas S.A., mediante escritura pública 2542 del 6 de noviembre 2003 de la Notaría 49ª del Círculo de Bogotá. La controversia versa sobre la procedencia o no del silencio administrativo positivo previsto en el artículo 240-1 del Estatuto Tributario sobre régimen de estabilidad tributaria, se debe analizar igualmente si procedía o no la revocatoria oficiosa del acto presunto y si se violó o no el debido proceso.

I. DEL SILENCIO POSITIVO Estima la parte demandada que procede la revocatoria directa del acto presunto

originado en el silencio administrativo positivo protocolizado por la actora mediante la Escritura Pública a que se ha hecho referencia, por configurarse la causal primera del artículo 69 del Código Contencioso Administrativo, toda vez, que el 24 de julio de 2000, esto es, dentro del término de los dos (2) meses previsto en el artículo 240-1 del Estatuto Tributario, el Director General procedió a suscribir el contrato de estabilidad tributaria entre la entidad demandada y la sociedad actora, hecho que fue comunicado con oficio 5800000-01383 del 24 de julio de 2000, con el fin de que la sociedad se acercara a firmar el respectivo contrato.

Al respecto observa la Sala: El régimen especial de estabilidad tributaria se encontraba consagrado en el artículo 240-1 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 123 de la Ley 223 de 1995 y derogado por el artículo 134 de la Ley 633 de 2000, y establecía: “Artículo 240-1. Régimen especial de estabilidad tributaria. Créase el régimen especial de estabilidad tributaria aplicable a los contribuyentes personas jurídicas que opten por acogerse a él. La tarifa del impuesto sobre la renta y complementarios del régimen especial de estabilidad, será superior en dos puntos porcentuales (2%), a la tarifa del impuesto de renta y complementarios general vigente al momento de la suscripción del contrato individual respectivo.

La estabilidad tributaria se otorgará en cada caso mediante la suscripción de un contrato con el Estado y durará hasta por el término de diez (10) años. Cualquier tributo o contribución del orden nacional que se

estableciere con posterioridad a la suscripción del contrato y durante la vigencia del mismo, o cualquier incremento a las tarifas del impuesto de renta y complementarios, por encima de las tarifas pactadas, que se decreten durante tal lapso, no les será aplicable a los contribuyentes sometidos a este régimen especial. (…) Las solicitudes que formulen los contribuyentes para acogerse al régimen especial de estabilidad tributaria, deberán presentarse ante el Director de Impuestos y Aduanas Nacionales o su delegado, quien suscribirá el contrato respectivo, dentro de los dos meses siguientes a la formulación de la solicitud. Si el contrato no se suscribiera en este lapso la solicitud se entenderá resuelta a favor del contribuyente, el cual quedará cobijado por el régimen especial de estabilidad tributaria. Los contratos que se celebren en virtud del presente artículo deben referirse a ejercicios gravables completos.” (Subraya la Sala) De acuerdo con los términos de la norma transcrita, los contribuyentes que decidan acogerse al régimen especial de estabilidad tributaria, deberán presentar una solicitud en tal sentido ante el Director de Impuestos “quien suscribirá el contrato respectivo, dentro de los 2 meses siguientes a la formulación de la solicitud” y si el contrato no se suscribe en ese lapso de tiempo, la solicitud se entenderá resuelta a favor del contribuyente. Consta en el proceso que la sociedad actora presentó el 28 de junio de 2000 escrito en el cual manifestó ante la DIAN su decisión de acogerse al régimen especial de estabilidad tributaria prevista en la mencionada disposición. (Fl 141)

El 24 de julio de 2000 con oficio 5800000-01383, el Subdirector de Fiscalización Tributaria informa al Representante legal de la sociedad, “que se ha firmado por parte de la DIAN el contrato de estabilidad tributaria suscrito entre la Nación, Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y Gaseosas Colombianas S.A.”, por lo cual se le solicita “acercarse a firmar el respectivo contrato”. El proyecto de contrato a que alude la anterior comunicación, obra a folios 133 a 138 y aparece suscrito por el Director General de Impuestos y Aduanas Nacionales. Ahora bien, ha sido criterio reiterado de la Sala que la norma legal que consagra el silencio positivo en el régimen de estabilidad tributaria, no exige que el contrato de estabilidad deba perfeccionarse dentro de los dos meses siguientes a la formulación de la solicitud por parte del contribuyente, ya que lo que la norma dispone es que dentro de dicho lapso el Director General “suscriba el contrato respectivo”, y obviamente, comunique tal actuación al interesado dentro del mismo término, hecho que en efecto tuvo ocurrencia, ya que la petición para acogerse al régimen de estabilidad tributaria fue formulada por la sociedad el 28 de junio de 2000 y ésta fue atendida por la administración el 24 de julio del mismo año, fecha en la cual la entidad demandada comunicó a la sociedad que había suscrito el contrato de estabilidad tributaria, requiriéndola para que se acercara a firmarlo. Como lo señaló la Sala en sentencia de fecha noviembre 26 de 20031, una cosa es que las

partes contratantes no hayan logrado un acuerdo respecto del objeto del contrato y demás estipulaciones del mismo, en cuyo caso y ante la negativa de la administración a modificar los términos del contrato, plasmada en un acto administrativo sujeto a control de legalidad, pueda llegar a controvertirse tal decisión mediante el uso de las acciones pertinentes previstas en los artículos 85 y 87 del Código Contencioso Administrativo; y otra, la exigencia legal prevista en el artículo 240-1 del Estatuto Tributario, que obliga al Director General a suscribir el contrato de estabilidad tributaria dentro de los dos meses siguientes a la presentación de la respectiva solicitud por parte del contribuyente, cuyo incumplimiento permite que opere el silencio administrativo positivo con las consecuencias anotadas en la norma legal que lo consagra, esto es, que se entienda la solicitud resuelta a favor del contribuyente y quede éste cobijado por el régimen de estabilidad tributaria. Lo anterior porque el término “suscribir” utilizado por el legislador atiende a la definición gramatical de “firmar al pie o al final de un escrito”, que es precisamente el supuesto fáctico previsto en la norma para que proceda el silencio positivo, por consiguiente, si la firma del Director, acompañada de la comunicación al contribuyente, practicada el 24 de julio de 2000, se producen antes del término de los 2 meses previstos para que opere el silencio, no puede beneficiarse el 1 Expediente No. 13322, C.P. Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié. contribuyente de los efectos que se derivan de tal institución jurídica, porque no

es lógico ni jurídico condicionar a factores distintos su aplicación, ya que su consagración es expresa y tiene carácter exceptivo, lo cual excluye cualquier interpretación analógica. Así las cosas, al margen de la controversia suscitada en torno a los términos del contrato, que llevó a la sociedad contribuyente a abstenerse de firmar el mismo, debe partirse de una interpretación lógica de la norma y de la finalidad de la institución jurídica del silencio administrativo positivo, para concluir que dicha institución está concebida para obligar a la administración a suscribir el contrato dentro del término perentorio de los 2 meses siguientes a la formulación de la solicitud respectiva, y no para obligar al contribuyente a realizar la misma actuación. Si ello fuera así, bastaría que el contribuyente se abstuviera de firmar el contrato, suscrito oportunamente por la administración y con tal conducta omisiva, cualquiera fuera la razón para ello, provocara la aplicación del silencio administrativo.2 De otra parte y en lo que tiene que ver con la aducida violación de las normas sobre notificación de los actos administrativos, considera la Sala como lo ha hecho en anteriores oportunidades3 que la comunicación del oficio 5800000-01383 de 24 de julio de 2000 mediante el cual se le informó a la sociedad la suscripción del contrato por parte de la DIAN, fue debidamente efectuada, pues se hizo por correo con base en el artículo 565 del Estatuto Tributario. No comparte la Sala el argumento expuesto por la parte actora según el cual lo que hizo la DIAN fue una citación para efectos de la notificación personal. Para la Sección es evidente que

fue una comunicación de una actuación que habilita al contribuyente cualquiera sea el momento que la reciba para proceder a firmar por su parte el proyecto de contrato. Es de precisar que esta comunicación se efectuó dentro de los dos meses siguientes a la solicitud de la sociedad, pues como consta a folio 132 del expediente, se introdujo al correo el 24 de julio de 2000, fecha para la cual el artículo 566 del Estatuto Tributario establecía que dicha notificación “se entenderá surtida en la fecha de introducción al correo”4. 2 En este sentido se pronunció la Sala en sentencia de fecha 18 de abril de 2002 proferida dentro del expediente No. 12310 con Ponencia del Dr. German Ayala Mantilla. 3 Sentencia de 3 de marzo de 2005, Expediente No. 14694, C.P. Dr. Héctor Romero Díaz. 4 La expresión subrayada fue declarada inexequible por la Corte Constitucional en sentencia C-096 de 31 de enero de 2001, M.P. Álvaro Tafur Galvis. De acuerdo a lo anterior, el contrato fue suscrito por la demandada dentro de los dos meses siguientes a la solicitud de la actora y en el mismo lapso se le notificó tal actuación al interesado, por lo tanto no operó el silencio administrativo positivo. No prospera el cargo

II. DE LA REVOCATORIA DEL ACTO PRESUNTO Según el artículo 73 del Código Contencioso Administrativo, habrá lugar a la revocación oficiosa de los actos particulares y concretos, sin que se requiera el consentimiento expreso del respectivo titular, cuando aquellos resulten de la aplicación del silencio administrativo positivo, siempre que se den las causales

previstas en el artículo 69 ib., que rezan: “1. Cuando sea manifiesta su oposición a la Constitución Política o a la ley;

2. Cuando no estén conformes con el interés público o social, o atenten contra él;

3. Cuando con ellos se cause agravio injustificado a una persona”.

En el caso bajo análisis, constituye el fundamento legal de la decisión adoptada por la administración en la Resolución 09838 del 28 de noviembre de 2003 objeto de demanda, la causal prevista en el numeral 1 de la citada disposición, esto es, la manifiesta oposición del acto presunto obtenido del silencio administrativo positivo con la ley, concretamente con el artículo 240-1 del Estatuto Tributario. De manera que, si como quedó expuesto, no se configuran los supuestos fácticos previstos en la norma para que opere en favor de la sociedad contribuyente el silencio administrativo positivo, no solo se concluye en la improcedencia del mismo, sino que se confirma la existencia de la infracción manifiesta del acto presunto a la citada norma jurídica, lo cual hace viable la causal invocada en el acto acusado. Así las cosas, la Sala concluye que la decisión de la administración consignada en la resolución objeto de acusación cumple con lo previsto en los artículos 69 y 73 del Código Contencioso Administrativo, por ser evidente la inobservancia por parte de la sociedad actora de la disposición legal prevista en el artículo 240 -1 del Estatuto Tributario. No prospera el cargo.

III. VIOLACIÓN DEL DEBIDO PROCESO Acerca del cargo que hace relación a la violación del debido proceso por no haber

dado comunicación al actor sobre la actuación administrativa iniciada con el propósito de revocar el acto presunto obtenido por el silencio administrativo positivo, que ordena el artículo 74 del C.C.A., en concordancia con el artículo 28 ibídem, reitera la Sala el criterio expuesto en la sentencia de fecha 26 de noviembre de 2003, citada en párrafos anteriores, al señalar: “Se trata en este caso de la revocatoria directa del acto presunto que surge de la aplicación indebida del silencio administrativo positivo, por estar configurada la causal prevista en el numeral 1° del artículo 69 del Código Contencioso Administrativo, de manera tal que así la entidad demanda no haya agotado el procedimiento previo previsto en el artículo 28 del Código Contencioso Administrativo, no puede dar lugar a la declaratoria de nulidad del acto acusado, pues ello llevaría a ordenar un trámite inconsecuente con las consideraciones expresadas anteriormente, donde se dejó claramente establecida la no ocurrencia del silencio positivo como lo pretendió la parte actora.” En efecto, como se estableció que el silencio positivo no tuvo existencia, por cuanto no se cumplieron con los presupuestos legales para su configuración, la decisión que debe tomarse es la de denegar las pretensiones de la actora, toda vez que ni antes ni con posterioridad al presente fallo, el silencio positivo pretendido goza de respaldo legal. Es evidente que la Administración debe en los procesos administrativos de revocatoria de un silencio dar cumplimiento a los artículos 74 y 28 del Código Contencioso Administrativo, sin embargo, en el presente caso como no existe un

derecho a favor del actor para que se configure el silencio positivo, “resulta contrario a la eficacia del derecho, a la economía procesal, a la celeridad de la justicia y a la seguridad jurídica de los fallos, ordenar la repetición de un procedimiento administrativo cuyo resultado sería la negación a favor del peticionario del silencio solicitado por carecer de apoyo jurídico para el mismo.” (ibidem) No prospera el cargo y por tanto se impone proferir sentencia desestimatoria a las súplicas de la demanda. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

F A L L A:

1. DENIÉGANSE LAS SUPLICAS DE LA DEMANDA.

Cópiese, Notifíquese, Comuníquese y Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ LIGIA LÓPEZ DÍAZ

Presidente

MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ

RAÚL GIRALDO LONDOÑO

Secretario