CE-SECCION CUARTA-11001-03-27-000-2005-00012-00(15311)-2009

CONCEPTO 091432 DE 30 DE DICIEMBRE DE 2004 CONFORME AL CUAL EL

VALOR DE LA INVERSION EN ACCIONES DE UNA COMPAÑIA EN FUNCIONAMIENTO INCLUIDO EL VALOR DEL CREDITO MERCANTIL NO ES AMORTIZABLE - Anulado parcialmente / CONCEPTO 23795 DE 27 DE ABRIL DE 2005 QUE ACLARO EL CONCEPTO 091432 Y PRECISO QUE EL CREDITO MERCANTIL ADQUIRIDO NO ES AMORTIZABLE FISCALMENTE - Anulado parcialmente / ACTO ADMINISTRATIVO QUE ESTUVO VIGENTE ANTES DE SU DEROGATORIA - Amerita que la jurisdicción contenciosa se pronuncie sobre su legalidad y la extiende a los actos particulares expedidos durante su vigencia A pesar de que el concepto 091432 de 30 de diciembre de 2004 fue modificado por el 23795 de 27 de abril de 2005, y, por ende, al momento de solicitarse la nulidad del último (3 de agosto de 2005), parte del primer acto había dejado de regir, la Sala analizará legalidad de todo el concepto aclarado, pues, el mismo pudo haber producido efectos durante el lapso en que estuvo vigente en su integridad. Lo anterior obedece al criterio mayoritario tanto de la Sala Plena Contenciosa como de esta Sección, conforme al cual basta que un acto administrativo general haya tenido vigencia para que la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo se pronuncie sobre su nulidad, pues, durante el lapso en que rigió, pudieron producirse situaciones jurídicas particulares que ameritan reparación del daño y la restauración del derecho que eventualmente se haya

afectado. Y, porque mientras tal pronunciamiento no se produzca, la norma, aunque haya sido derogada, conserva y proyecta la presunción de legalidad que la ampara, alcanzando los efectos a aquellos actos de contenido particular que fueron expedidos durante su vigencia.

NOTA DE RELATORIA: Sobre sustracción de materia se reiteran sentencias de 14 de enero de 1991, exp. S-157 M.P. Carlos Gustavo Arrieta Padilla, reiterada en sentencias de Sala Plena de 6 de marzo de 1991, exp. S - 148, M.P., Jaime Abella Zárate, y de 23 de julio de 1996, exp. S-612, M.P. Juan Alberto Polo Figueroa; 5 de mayo de 2003, exp. 13080, M.P. María Inés Ortiz Barbosa y 9 de noviembre de

2006, exp. 14711, M.P. Héctor J. Romero Díaz. AMORTIZACION - Concepto / INVERSIONES NECESARIAS - Concepto / INVERSIONES AMORTIZABLES - Son aquellas que según la técnica contable deban registrarse como activos amortizables diferidos o intangibles La amortización es el equivalente monetario del desgaste sufrido en un período por un bien de producción no susceptible de ser depreciado y consiste en distribuir el costo del activo intangible, anticipado o diferido, durante su vida útil o durante cualquier otro período de tiempo, fijado con base en criterios válidos. Según el artículo 142 del Estatuto Tributario, son deducibles las inversiones necesarias realizadas para los fines del negocio o la actividad. Y, son inversiones necesarias amortizables para los fines en mención, los desembolsos efectuados o causados

que sean susceptibles de demérito y que según la técnica contable, constituyan: a) Partidas que deban ser registradas como activos para su amortización en más de un año o período gravable. b) Partidas que deban registrarse como diferidos. c) Activos intangibles susceptibles de demérito. Para determinar cuáles son las inversiones amortizables, la ley tributaria expresamente permite la aplicación de la técnica y de las disposiciones contables, por lo que no es cierto que, en esta materia, unos son los efectos tributarios y otros los contables. En consecuencia, son inversiones amortizables las que de acuerdo con la técnica contable deban registrarse como activos amortizables, diferidos o intangibles y que no tienen regulación especial dentro del Estatuto (artículo 142 ib), por lo que no se incluyen los activos depreciables ni los inventarios. CREDITO MERCANTIL ADQUIRIDO - Concepto / ACCIONES - Son inversiones cuya valoración patrimonial se hace conforme al artículo 272 del Estatuto Tributario / CREDITO MERCANTIL - Activo intangible distinto de las acciones / CREDITO MERCANTIL ADQUIRIDO - Se registra en la cuenta 1605 / INVERSION EN ACCIONES - Se registra en la cuenta 1205 o 1210 El crédito mercantil adquirido se conoce como prima de control, puesto que constituye un pago adicional al precio fijado para las acciones, como retribución por el control que se adquiere sobre una sociedad y que se determina por el reconocimiento de atributos especiales, como el buen nombre, personal idóneo, reputación de crédito privilegiado, prestigio por vender mejores productos y

servicios y localización favorable. Tal erogación no hace parte del costo de las acciones (artículo 69 del Estatuto Tributario), sino de un intangible que como activo es distinto de las acciones que se adquieren. Cabe anotar que las acciones son activos que se clasifican como inversiones (artículo 61 del Decreto 2649 de 1993), cuya valoración patrimonial se hace conforme al artículo 272 del Estatuto Tributario y, el crédito mercantil adquirido si bien se origina en la adquisición de una inversión, es un activo intangible distinto de las acciones (artículo 66 del Decreto 2649 de 1993 y Circular Conjunta 006 de 2005 de la Superintendencia de Sociedades y 011 del mismo año de la Superintendencia de Valores -hoy Financiera-), que se valora patrimonialmente según las reglas del artículo 279 del Estatuto Tributario, norma que, a su vez, reconoce la amortización de los intangibles. En síntesis, cuando se efectúa una inversión que da lugar al crédito mercantil adquirido, el inversionista adquiere un activo tangible, que es la inversión representada en las acciones, cuotas o partes de interés social, que se registran en las cuentas 1205 (acciones) o 1210 (cuotas o partes de interés social) y el crédito mercantil adquirido, que en su calidad de intangible se registra en la cuenta 1605. CREDITO MERCANTIL - Puede sufrir demérito por la desaparición o modificación de los hechos que le dieron origen / ACTIVOS INTANGIBLESSon amortizables En el caso del crédito mercantil adquirido, el solo paso del tiempo no genera la

pérdida de valor; sin embargo, dicho activo puede sufrir demérito por la desaparición o modificación de los hechos que le dieron origen. Ello, porque el crédito mercantil se origina en el reconocimiento de atributos especiales como el buen nombre, personal idóneo, reputación de crédito privilegiado, prestigio por vender mejores productos y servicios y localización favorable (artículo 15 del Decreto 2650 de 1993); y, puede suceder que tales circunstancias se modifiquen o desaparezcan y, por tanto, el crédito mercantil adquirido pierda valor. Además, la técnica contable, que es el fundamento de la amortización en materia tributaria (artículo 142 del Estatuto Tributario), reconoce que los intangibles son amortizables. En efecto, el artículo 66 del Decreto 2649 de 1993, aplicable a los comerciantes, en general, dispone que “Para reconocer la contribución de los intangibles a la generación del ingreso, se deben amortizar de manera sistemática durante su vida útil”, la cual debe determinarse “tomando el lapso que fuere menor entre el tiempo estimado de su explotación y la duración de su amparo legal o contractual”. Por su parte, el Decreto 2650 de 1993, que contiene el PUC de los comerciantes, describe la cuenta de la amortización acumulada de los intangibles (1698) y precisa la dinámica de la misma. Y, los artículos 74 del Estatuto Tributario, referente al costo de los bienes incorporales; 279 ibídem, sobre el valor patrimonial de los intangibles y 143 del mismo ordenamiento, que señalan el

término de amortización de las inversiones, corroboran que en materia tributaria es viable la amortización de intangibles, como el crédito mercantil adquirido. En consecuencia, el crédito mercantil adquirido puede ser amortizable fiscalmente. Como la inversión en acciones que incluye el crédito mercantil adquirido, da lugar a la adquisición de un activo tangible (representado en las acciones propiamente dichas), y de un intangible (el crédito mercantil o good will), que por ser activos diferentes tienen tratamientos distintos tributaria y contablemente, el concepto es nulo en el aparte transcrito, por violación de los artículos 66 del Decreto 2649 de 1993, la Circular Conjunta 006 de 2005 de la Superintendencia de Sociedades y 011 de 2005 de la Superintendencia de Valores (hoy Financiera), que reconocen contablemente al crédito mercantil como activo intangible; los artículos 272 y 279 del Estatuto Tributario, que, respectivamente, señalan el valor patrimonial de las acciones y de los intangibles y el artículo 74 ibídem, relativo al costo de los intangibles adquiridos, como el good will. La Sala anulará el concepto, a partir de la conclusión de que el crédito mercantil adquirido sólo es un intangible amortizable para efectos contables; no anulará los párrafos que anteceden a esta afirmación, por cuanto, se recuerda, se limitan a definir el crédito mercantil adquirido según las normas contables. AMORTIZACION DE INVERSIONES - Objeto. Tiene relación de causalidad con la actividad productora de renta del contribuyente / AMORTIZACION

DEL CREDITO MERCANTIL - Objeto. Cumple los requisitos de relación de causalidad / CREDITO MERCANTIL ADQUIRIDO - No hace parte del costo fiscal de la inversión en acciones y es amortizable / BIEN INTANGIBLE - Lo es el crédito mercantil adquirido Dado que la deducción por amortización de inversiones e intangibles tiene por objeto proteger o reponer el capital destinado a la actividad económica, puesto que distribuye el costo del activo intangible, anticipado o diferido en un determinado lapso tiene relación de causalidad con la actividad productora de renta del contribuyente, porque contribuye a protegerla. Como la prima de control se adquiere para que continúe la renta que venía generando la sociedad o que se incremente a favor del nuevo inversionista, la amortización del crédito mercantil adquirido busca proteger la inversión efectuada para que siga aportando a la generación de la renta. Comoquiera que en la amortización del crédito mercantil adquirido se cumple el requisito de la relación de causalidad con la actividad productora de renta, se anulará el concepto 23795 en cuanto afirma lo contrario. Y, por cuanto el crédito mercantil adquirido es un intangible susceptible de demérito, no hace parte del costo fiscal de la inversión en acciones y es amortizable en los términos de los artículos 142 y 143 del Estatuto Tributario, como lo precisó la Sala al analizar estos aspectos frente al concepto 091432, se anularán los apartes del concepto 23795 conforme a los cuales, el crédito mercantil adquirido hacer parte del costo fiscal de la inversión en acciones de una sociedad, no es susceptible de demérito y no es amortizable fiscalmente.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: HECTOR J. ROMERO DIAZ

Bogotá, D.C., veintitrés (23) de julio de dos mil nueve (2009) Radicación número: 11001-03-27-000-2005-00012-00(15311)

Actor: CARLOS ARMANDO PARRA GOMEZ

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES FALLO En ejercicio de la acción del artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, CARLOS ARMANDO PARRA GÓMEZ pidió la nulidad del concepto 091432 de 30 de diciembre de 2004, expedido por la DIAN.

En proceso acumulado 15662, el mismo actor pidió la nulidad del concepto de la DIAN 023795 de 27 de abril de 2005. Y, en otro proceso acumulado (expediente 16252), JAVIER HERNANDO MUÑOZ SEGOVIA solicitó la nulidad de los dos conceptos ya citados. En virtud del concepto 91432 de 2004, la DIAN sostuvo que el valor de la inversión en acciones de una compañía en funcionamiento, incluído el valor del crédito mercantil, no es amortizable en los términos de los artículos 142 y 143 del Estatuto Tributario. Y, en el concepto 23795 de 27 de abril de 2005, precisó que el crédito mercantil adquirido no es amortizable conforme a los preceptos en mención.

LAS DEMANDAS

EXPEDIENTE 15311

CARLOS ARMANDO PARRA GÓMEZ solicitó la nulidad del concepto 091432 de 30 de diciembre de 2004 e indicó como violados los artículos 74, 142 y 279 del Estatuto Tributario y 66 del Decreto 2649 de 1993, por las siguientes razones: El acto acusado sólo se refiere al valor nominal de la acción, que no es intangible ni amortizable, y no tiene en cuenta otros valores, como el nominal; el intrínseco; el pagado por la adquisición de acciones; el comercial; el resultante de la valoración de la empresa; el resultante de la fusión o escisión y el crédito mercantil formado. Además, desconoce la noción de crédito mercantil adquirido, conocido como prima de control, que es un intangible amortizable comercial y fiscalmente y que es el mayor precio (superior al intrínseco y al de bolsa), que se estima por el hecho de tener el control de una empresa, lo cual se logra por poseer más del cincuenta por ciento (50%) de las acciones. El crédito mercantil adquirido es un intangible susceptible de demérito (artículo 66 del Decreto 2649 de 1993), puesto que puede agotarse en el tiempo si, por ejemplo, no se logran los fines de control de la empresa o se realizan ventas parciales, de modo que aunque se conserve la inversión, ésta no representa más del cincuenta por ciento (50%). En consecuencia, es amortizable en los términos de los artículos 74, 142 y 143 del Estatuto Tributario. A pesar de que el concepto tiene apartes correctos en cuanto considera como no deducibles la amortización de lo pagado en la adquisición de acciones,

diferente a la prima de control y la amortización del crédito mercantil formado, resulta perjudicial para la seguridad jurídica y atenta contra las normas fiscales. Por auto de 12 de mayo de 2005 la Sala negó la suspensión provisional de los efectos del concepto acusado.

EXPEDIENTE 15662

CARLOS ARMANDO PARRA GÓMEZ pidió la nulidad del concepto 023795 de 27 de abril de 2005 por violación de los artículos 98 y 99 del Código de Comercio y 107 y 142 del Estatuto Tributario. Las razones de violación se sintetizan de la siguiente manera: El crédito mercantil adquirido guarda relación directa con la actividad de la sociedad, puesto que existe relación entre ésta y la obtención del control, lo que se ve reflejado, en general, en el poder de decisión. La adquisición de acciones y el crédito mercantil son inversiones necesarias en una empresa, porque la inversión en sociedades es una forma de hacer productivo el dinero y desarrollar el objeto social de las mismas. También es necesario el control sobre la sociedad, dado que genera beneficios adicionales para el inversionista, como la dirección de la empresa e incluso el poder de decisión sobre la distribución y disposición de utilidades. A su vez, el crédito mercantil adquirido es proporcional al beneficio que genera, puesto que en la medida en que haya mayor participación, existe mayor injerencia en la dirección de la sociedad y en sus órganos de administración, lo cual tiene efectos económicos de acuerdo con el desarrollo de la empresa. Aun cuando la participación en una sociedad no es susceptible de deterioro, si ésta es mayoritaria y controlante, puede variar de acuerdo con las circunstancias económicas y sociales que rodean la sociedad. En casos como una

capitalización, la venta parcial de la participación y la subordinación contractual, la situación de control del inversionista puede desaparecer. Por auto de 8 de septiembre de 2005 la Sala negó la suspensión provisional de los efectos de la norma demandada.

EXPEDIENTE 16252

JAVIER HERNANDO MUÑOZ SEGOVIA solicitó la nulidad de los conceptos 91432 de 2004 y 23795 de 2005 por violación de los artículos 66 del Decreto 2649 de 1993; 25 del Decreto 2650 de 1993 y los numerales 15 a 21 de las Circulares 06 y 011 de 2005 de las Superintendencias de Sociedades y de Valores (hoy Financiera). Los motivos de la violación se sintetizan así: De las normas contables citadas se desprende que cuando se adquieren activos que impliquen la compra de un ente económico, deben distinguirse los activos propiamente dichos y el intangible por el que se paga un valor adicional al que corresponde a los primeros. Los dos bienes deben registrarse en forma separada. El adquirente de las acciones debe discriminar lo que corresponde al crédito mercantil, puesto que no forma parte del justo precio de las acciones, sino que constituye un pago que anticipa beneficios económicos futuros (oficio 100-49456 de 21 de agosto de 2002 de la Superintendencia de Sociedades). Lo invertido en la adquisición del crédito mercantil es amortizable (artículos 66 del Decreto 2649 y 15 del Decreto 2650, al igual que las circulares de las dos Superintendencias). El concepto 91432 de 2004 es nulo porque no tiene en cuenta la noción de

crédito mercantil, dado que prevé que el pago en la adquisición de acciones que excede el valor nominal no constituye un bien distinto a las acciones y no es un intangible. Aunque el error interpretativo fue corregido en el concepto 23795, en dicho acto concluyó la DIAN que el tratamiento es exclusivamente contable y no tiene efectos en el impuesto sobre la renta. Dado que las normas tributarias no definen las clases de intangibles que un contribuyente puede adquirir, debe acogerse la técnica contable. Y, como contablemente el crédito mercantil es un intangible, fiscalmente debe declararse como activo susceptible de amortización contable en un período no mayor a veinte años y fiscalmente no inferior a cinco. Conforme al artículo 142 del Estatuto Tributario, el crédito mercantil es amortizable; sin embargo, la DIAN interpretó erróneamente el precepto en mención, dado que ubicó el crédito mercantil como inversión y le negó la deducción por no cumplir los requisitos que la norma prevé para las inversiones. Si se acepta que el mayor valor pagado sobre el precio normal de las acciones hace parte del costo de éstas, o que puede ubicarse como inversión, no puede negarse de plano la deducibilidad de la amortización, porque debe analizarse en cada caso la necesidad y su relación con los fines del negocio, como lo señala el inciso 2 del artículo 142 del Estatuto Tributario. El crédito mercantil está expuesto a sufrir demérito por la desaparición o modificación de los hechos que le dieron origen, puesto que es un activo que se origina por el reconocimiento de atributos especiales, como el buen nombre,

personal idóneo, reputación del crédito privilegiado, hechos que pueden modificarse. Además, el artículo 142 del Estatuto Tributario dispone que el intangible sea susceptible de demérito, no que efectivamente se demerite, porque si así fuera, la norma reconocería como deducción, el valor en que el bien se hubiera demeritado. A su vez, la exigencia de que el demérito ocurra por el paso del tiempo no tiene fundamento legal, no sólo porque la disposición en comentario no lo previó así, sino porque en los intangibles el solo paso del tiempo no tiene efecto alguno. Con la exigencia de la DIAN es imposible acceder a la deducción por amortización, dado que en la práctica no existen intangibles que se demeriten sólo por el paso del tiempo. CONTESTACIONES DE LAS DEMANDAS LA DIAN expuso en defensa de la legalidad de los actos acusados, lo que sigue:

EXPEDIENTE 15311

El concepto 91432 de 2004 hizo afirmaciones respecto a la definición y origen del crédito mercantil en las cuales el actor basa su demanda. No obstante, el acto fue aclarado mediante concepto 23795 de 2005, antes de que la demanda se admitiera, por lo que, por sustracción de materia, carece de fundamento la acción instaurada. En el concepto 23795 de 2005 se define con claridad el crédito mercantil y precisa por qué en la adquisición de acciones, el crédito mercantil adquirido es costo fiscal y las razones para su no amortización en los términos de los artículos 142 y 143 del Estatuto Tributario. Cuando el concepto 091432 de 2004 y su complementario 023795 de 2005

precisan que el crédito mercantil adquirido debe registrarse en la cuenta de intangibles, lo hace sólo para efectos contables. El contexto fiscal es totalmente distinto, dado que se aplica el artículo 142 del Estatuto Tributario, conforme al cual el crédito mercantil adquirido no puede amortizarse, puesto que no es una inversión necesaria para los fines del negocio y no es un intangible susceptible de demérito. No es cierto que para establecer el valor del crédito mercantil, el concepto ignore valores distintos al nominal, porque el concepto aclaratorio reconoce que el crédito mercantil adquirido es el valor pagado por encima del valor intrínseco. De todos modos, dicho aspecto no es el definitivo, puesto que el punto central es si se cumplen o no los requisitos de la norma tributaria, los cuales, según el concepto 23795 son precisamente los que no se cumplen en relación con el crédito mercantil. El hecho de que el crédito mercantil surja del pago de sumas adicionales (primas) para adquirir el control de una empresa, corrobora que el crédito mercantil adquirido no es amortizable, porque no tiene relación de causalidad con la renta del inversionista, como lo precisa el concepto aclaratorio. No tiene asidero la afirmación de que el crédito mercantil es agotable y, por tanto, susceptible de demérito, dado que la realidad demuestra que tiende a perdurar en el tiempo e inclusive a fortalecerse. El artículo 136 del Decreto 2649 de 1993 señala que en caso de contradicción entre la norma fiscal y la contable, prevalece la primera.

EXPEDIENTE 15662

La amortización de la deducción originada en el mayor valor pagado por

concepto de crédito mercantil sólo tiene efectos en materia contable, pues, no se cumplen los requisitos generales para la procedencia de las deducciones y no se trata de un intangible susceptible de demérito, como lo exige el artículo 142 del Estatuto Tributario. El crédito mercantil no es necesario en la producción de la renta, porque el tratamiento fiscal y la aplicación de la tarifa es la misma sobre cualquier suma. La ley tributaria no tiene en consideración aspectos subjetivos como los planteados por el demandante acerca de la conveniencia de obtener el control económico de una empresa. No existe violación del artículo 279 del Estatuto Tributario, porque el mayor valor pagado en la adquisición no es independiente de los activos representados en acciones o aportes. El hecho de que contablemente se permita la amortización de inversiones, no significa que tributariamente sea igual, puesto que según el artículo 136 del Decreto 2649 de 1993, las normas tributarias priman sobre las contables.

EXPEDIENTE 16252

LA DIAN reiteró, en esencia, los argumentos de la contestación del expediente 15311. INTERVENCIÓN DE LOS COADYUVANTES JUAN RAFAEL BRAVO ARTEAGA solicitó la nulidad de los conceptos 91432 de 2004 y 23795 de 2005, por las razones que se resumen de la siguiente manera: Según el artículo 142 del Estatuto Tributario, la técnica contable es un elemento esencial para calificar la inversión amortizable. Y, de conformidad con las normas contables vigentes (artículo 66 del Decreto 2649 de 1993, el Plan Único de Cuentas PUC y la Circular Externa 100 de 1995 de la Superintendencia

Bancaria (hoy Financiera), existen activos intangibles que son susceptibles de ser amortizados de acuerdo con las normas del derecho tributario. La causa del sobreprecio de las acciones puede corresponder a un intangible que en el artículo 142 del Estatuto Tributario se llama inversión amortizable, la cual debe ser reconocida y registrada en la cuenta contable 1605. En el caso de las entidades financieras, el mayor valor pagado por las acciones o derechos debe registrarse como crédito mercantil en el código 192080 para ser amortizado. En el concepto 23795 de 2005 la DIAN desconoce que el inversionista puede obtener beneficios como consecuencia del control sobre la compañía, puesto que al influir en la forma de ejercer las actividades, puede mejorar los rendimientos del conjunto de sus empresas, mediante mejoras económicas en la producción, administración y ventas. También desconoce la Administración que el crédito mercantil es susceptible de demérito, puesto que la amortización desde el punto de vista contable, obedece a la necesidad de no mantener en los activos de una compañía, bienes que puedan perder su valor como consecuencia del desarrollo normal de los negocios. NIDIA PATRICIA NARVÁEZ GÓMEZ solicitó la nulidad de los conceptos 091432 de 2004 y 023795 de 2005 por los siguientes motivos: En el caso del crédito mercantil se cumplen los presupuestos del artículo 142 del Estatuto Tributario, puesto que según el artículo 66 del Decreto 2649 de 1993 y el Decreto 2650 del mismo año (Plan Único de Cuentas), es un activo intangible necesario para la generación del ingreso y susceptible de amortización.

Un elemento esencial para que se reconozca el crédito mercantil y se le dé el tratamiento del artículo 142 del Estatuto Tributario, es el hecho de que como consecuencia de la inversión se adquiera el control del ente económico (Circular Conjunta 006 de 2005 Superintendencias de Sociedades y de Valores y Circular Básica 100 de 1995, actualizada mediante Circular Externa 34 de 2006). Para efectos del artículo 142 del Estatuto Tributario, la inversión realizada debe tener una relación directa con el negocio o actividad del inversionista. La generalidad de las operaciones que generan crédito mercantil se realizan para los fines de los negocios, se desarrollan dentro de los objetos sociales de compañías y cuentan, en la mayoría de los casos, con la aprobación previa de los organismos de control. Según la técnica contable y lo previsto en los artículos 74 y 279 del Estatuto Tributario, en materia tributaria se reconocen los efectos contables de la amortización en inversiones realizadas en intangibles, como el crédito mercantil. El concepto 091342 de 2004 incurre en imprecisiones y errores, puesto que fundamenta su tesis de que la inversión en acciones no representa un gasto necesario para los fines del negocio ni es un activo susceptible de demérito, en el artículo 61 del Decreto 2649 de 1993, a pesar de que la norma contable que regula el crédito mercantil es el artículo 66 ibídem. A pesar de que el concepto en mención no desconoce el carácter de intangible del crédito mercantil, no tiene en cuenta que al efectuar la inversión que da origen a éste, se adquieren dos tipos de activos, las acciones y el intangible

(crédito mercantil), los cuales deben registrarse separadamente. Por su parte, el concepto 23795 de 2005 señala erróneamente que el tratamiento como intangible del crédito mercantil es sólo para efectos contables, pues, precisamente, el artículo 142 del Estatuto Tributario determina la procedencia de la deducción a que se ajuste a la técnica contable. A su vez, el concepto sostiene, sin ningún análisis, que en este caso no procede la deducción por amortización de inversiones, dado que no se cumple el requisito de necesidad y las inversiones no son susceptibles de demérito. Sin embargo, las inversiones representadas en el crédito mercantil sí cumplen los requisitos del artículo 142 del Estatuto Tributario para ser amortizables. Y, de manera errónea, afirma el citado acto que el crédito mercantil que se paga por el control de un ente económico, no guarda relación de causalidad con la renta del inversionista, pues éste ha pagado un precio por los ingresos que espera recibir al concretarse los beneficios que fueron considerados en la operación de compra del ente económico. Por lo tanto, en la medida en que se realizan los ingresos sobre los cuales ya se pagó un precio, se va generando la amortización del intangible adquirido, mediante la utilización de los métodos de reconocido valor técnico establecidos en la ley. JUAN PAULO RODRÍGUEZ GONZÁLEZ pidió la nulidad del concepto 23795 de 2005 por similares razones a las expuestas en la demanda contra el mismo acto y agregó: El crédito mercantil no se calcula según el pago en exceso sobre el valor

nominal de las acciones, como lo dice la DIAN, sino sobre la diferencia con el valor comercial o intrínseco de las mismas. Si se determinara como lo sostiene la Administración, la diferencia no sería intangible sino inversión. El crédito mercantil sí es objeto de demérito, dado que puede agotarse en el tiempo, bien porque no se logren los fines de control de la empresa, ya porque se realicen ventas parciales, de manera que aunque se conserve la inversión, ésta no represente más del 50%. En consecuencia, el crédito mercantil adquirido puede demeritarse y como es un intangible, puede amortizarse de acuerdo con el artículo 142 [3] del Estatuto Tributario.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

EXPEDIENTE 15662

El actor reiteró los argumentos de la demanda y la DIAN los de la contestación. El Ministerio Público pidió no anular el concepto 23795 de 2005, por los siguientes motivos: Conforme al artículo 66 del Decreto 2649 de 1993, el Plan Único de Cuentas para Comerciantes y las Circulares Conjuntas 007 y 004 de 30 de mayo de 1997, el crédito mercantil adquirido es tratado contablemente como un intangible que debe escindirse del valor total de la inversión en acciones, cuotas o partes de interés, para ser luego amortizado en un plazo que no exceda de diez años. Sin embargo, no es una inversión necesaria, dado que no es indispensable para la generación de la renta y no guarda relación de causalidad con la renta del inversionista. Tampoco es proporcional, puesto que la inversión en las acciones es muy superior al beneficio obtenido y el control sobre la sociedad no es susceptible

de ser valorado monetariamente para ser traducido en renta. El crédito mercantil tampoco es un activo susceptible de demérito, pues, su valor no se reduce con el paso del tiempo, por lo cual no resulta factible su amortización tributaria (artículo 142 del Estatuto Tributario).

EXPEDIENTE 15311

El actor insistió en los planteamientos de la demanda. JUAN RAFAEL BRAVO ARTEAGA y NIDIA PATRICIA NARVÁEZ GÓMEZ reiteraron sus escritos de coadyuvancia.

La DIAN