CE-SECCION CUARTA-11001-03-27-000-2011-00019-00(18912)A-2019

FIRMEZA DE DECLARACIONES TRIBUTARIAS / FIRMEZA DE LA

DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA - Regla general /

TÉRMINO DE FIRMEZA DE LA DECLARACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE PERSONAS JURÍDICAS EN LAS QUE SE DETERMINAN O COMPENSAN PÉRDIDAS FISCALES - Especialidad del artículo 147 del Estatuto Tributario / BENEFICIO DE AUDITORÍA - Noción y objeto / BENEFICIO DE AUDITORÍA - Desarrollo normativo / BENEFICIO DE AUDITORÍA - Requisitos. Reiteración de jurisprudencia / BENEFICIO DE AUDITORÍA - Improcedencia 2Los artículos 147, 689-1 y 714 del ET, en la versión vigente para la época en que fueron expedidos los conceptos demandados, establecían términos particulares de firmeza de las declaraciones tributarias, en atención a los distintos supuestos de hecho que de forma independiente regulaba cada una de tales disposiciones jurídicas. 2.1La regla general de firmeza de las declaraciones del impuesto sobre la renta era la señalada en el artículo 714 ibidem, e indicaba que si transcurridos dos años contados desde la presentación de la liquidación privada, o de la solicitud de devolución o compensación según el caso, no se notificaba el requerimiento especial, la Administración perdía la competencia temporal para modificar la liquidación privada del impuesto. Por su parte, el artículo 147 del ET, luego de ser modificado por el artículo 24 de la Ley 788 de 2002, estableció en su inciso séptimo que el término de firmeza de las declaraciones de renta, en las que

se determinaban o compensaban pérdidas fiscales, sería de cinco años contados a partir de la fecha de presentación de la respectiva declaración. Con lo cual, queda en claro la especialidad de la citada norma, pues la materia regulada en el artículo 147 se concretó en el término de firmeza de unas declaraciones específicas, esto es, aquellas que liquidaban o compensaban pérdidas fiscales en el impuesto sobre la renta de las personas jurídicas. En cuanto al artículo 689-1 del ET, el legislador bajo la denominación de «beneficio de auditoría» dispuso un término de firmeza especial inferior al definido por los artículos 714 y 147 del ET. En esencia, esta norma, con el objeto de estimular el incremento del recaudo, otorgó un beneficio a los contribuyentes del impuesto sobre la renta, consistente en que las declaraciones de este impuesto se excluían de los términos ordinarios de firmeza, previo el cumplimiento de los requisitos expresamente dispuestos por el legislador para tal efecto. 2.2El beneficio de auditoría fue establecido originalmente por el artículo 22 de la Ley 488 de 1998, en virtud del cual se adicionó el artículo 689-1 al ET, y se dispuso únicamente para la declaración de renta del año gravable 1998. Posteriormente, dicho beneficio fue prolongado para otros años gravables, así: Ley 633 de 2000, para los períodos gravables 2000 a 2003; Ley 788 de 2002 y Ley 863 de 2003, para los períodos gravables 2004 a 2006; Ley 1111 de 2006, para los años gravables 2007 a 2010; y, Ley 1430 de

2010, para los períodos gravables 2011 y 2012. Lo anterior, sin perjuicio de que mediante las anteriores leyes se efectuaron modificaciones relativas a los requisitos para acceder al beneficio en comento. En ese contexto, la Sala destaca que el artículo 689-1 del ET, en la versión vigente que sirvió de fundamento para los conceptos y oficios demandados, señalaba unos requisitos para acceder al beneficio, los cuales en términos generales y según lo ha indicado la jurisprudencia de esta Sección consistían en que: (i) la declaración se hubiera presentado y pagado en forma oportuna, según los plazos fijados para tal efecto por el Gobierno Nacional, (iii) el impuesto neto de renta se hubiera incrementado en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior, según en el porcentaje establecido para el respectivo año gravable y el término de firmeza pretendido; (iv) dentro del término especial del «beneficio de auditoría», i.e. 6, 12 o 18 meses siguientes a la fecha de la presentación de la declaración, no se notifique emplazamiento para corregir respecto de la declaración objeto del beneficio. Al mismo tiempo, el artículo 689-1 del ET también establecía ciertos supuestos en los cuales el beneficio de auditoría no era procedente, a saber: (i) si el contribuyente que gozaba de beneficios tributarios en razón a su ubicación en una zona geográfica determinada; (ii) cuando se demostrara que las retenciones en la fuente declaradas eran inexistentes; (iii) si el impuesto neto sobre la renta de la declaración correspondiente al año gravable anterior, frente al cual debía

cumplirse el requisito del incremento del impuesto, fuera inferior a 41 UVT; (iv) cuando las correcciones a la liquidación privada no mantuvieran el cumplimiento de los requisitos generales para acceder «beneficio de auditoría». Planteado el anterior contexto normativo, se deja en claro que el artículo 689-1 del ET no establecía ninguna referencia expresa respecto de que el beneficio de auditoría procede para las declaraciones del impuesto sobre la renta en que se compensan pérdidas fiscales. De igual forma, tampoco dispuso nada en relación con las declaraciones que compensan pérdidas fiscales cuando se ocupó de establecer los supuestos que se excluyen de la aplicación del beneficio auditoría.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 147 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 689-1 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 714 / LEY 488 DE 1988 - ARTÍCULO 22 / LEY 633 DE 2000 / LEY 788 DE 2002ARTÍCULO 24 / LEY 863 DE 2003 / LEY 1111 DE 2006 / LEY 1430 DE 2010

NORMA DEMANDADA: CONCEPTO 103121 DE 2008 (20 DE OCTUBRE)

DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN (PARCIAL)

(Anulado) / CONCEPTO 075186 DE 2010 (12 DE OCTUBRE) DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN (PARCIAL) (Anulado) / OFICIO 008895 DE 2011 (10 DE FEBRERO) DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN (PARCIAL) (Anulado)

NOTA DE RELATORÍA: Sobre los requisitos para acceder al beneficio de auditoría se citan las sentencias de la Sección Cuarta del Consejo de Estado de 12 de marzo de 2012, radicación 25000-23-27-000-2007-00139-01(17180), C.P.

Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez) y de 24 de octubre de 2013, radicado 2500023-27-000-2008-00262-01(18096), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. BENEFICIO DE AUDITORÍA SOBRE DECLARACIÓN DE RENTA EN LA QUE SE COMPENSAN PÉRDIDAS FISCALES - Procedencia. Procede siempre que se cumplan los requisitos generales para acceder al beneficio y no se verifique alguno de los supuestos en los que se excluye la aplicación del mismo / BENEFICIO DE AUDITORÍA - Requisitos / COMPENSACIÓN DE PÉRDIDA FISCAL - Noción y alcance / IMPUESTO NETO DE RENTADeterminación. No se afecta directamente por la compensación de una pérdida fiscal / CUOTA TRIBUTARIA - Noción / RECHAZO DEL BENEFICIO DE AUDITORÍA SOBRE DECLARACIÓN DE RENTA EN LA QUE SE COMPENSAN PÉRDIDAS FISCALES - Efectos. Implicaría crear una restricción del beneficio no establecida por el legislador, como también desconocer el supuesto de hecho general y abstracto que el mismo dispuso para acceder al beneficio de auditoría La Sala parte de precisar que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 6891 del ET, el legislador no dispuso ninguna exclusión o limitación para la aplicación

del beneficio de auditoría respecto de declaraciones del impuesto sobre la renta en las que se compensen pérdidas fiscales. En consecuencia, es dable interpretar que una declaración de renta en la que se compense una pérdida fiscal puede ser objeto del beneficio de auditoría, en la medida que dicha declaración privada cumpla con los requisitos generales para acceder al mismo, esto es, que: (i) la declaración se presente y pague oportunamente, según los plazos fijados para tal efecto por el Gobierno Nacional; (ii) tal declaración liquide un aumento del impuesto neto de renta, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior, según el porcentaje establecido para el respectivo año gravable y el término de firmeza pretendido; (iii) dentro del término de especial del beneficio de auditoría no se notifique emplazamiento para declarar respecto de la declaración objeto del beneficio. Lo anterior siempre y cuando no se verifique alguno de los supuestos establecidos expresamente en el artículo 689-1 del ET para excluir la aplicación del beneficio auditoría (…) Respecto de la conclusión precedente, es pertinente precisar que la compensación de una pérdida fiscal constituye una disminución de la renta líquida ordinaria del ejercicio; advirtiendo que esta última no necesariamente será la base gravable del impuesto de renta en la medida en que podrá serlo la renta presuntiva si fuera mayor. Así, la compensación de una pérdida fiscal no afecta directamente la determinación del impuesto neto de renta, pues éste es el producto al que se llega luego de restarle a la cuota tributaria, entendida como el importe resultante de aplicar el tipo de gravamen (tarifa) a la base gravable, los descuentos tributarios que sean

aplicables según la normativa fiscal. En ese orden de ideas, se evidencia que la compensación de pérdidas fiscales no es incompatible con el cumplimiento del requisito general para acceder al beneficio de auditoría, el cual consiste, se reitera, en el aumento del impuesto neto de renta en el porcentaje que corresponda según la norma del artículo 689-1 del ET. De modo que la Sala considera que una conclusión orientada a rechazar la aplicación del beneficio de auditoría a las declaraciones de renta que compensan pérdidas fiscales, implicaría crear una restricción del beneficio no establecida por el legislador, como también desconocer el supuesto de hecho general y abstracto que fue dispuesto por este para acceder al beneficio de auditoría.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 689-1

TÉRMINO DE FIRMEZA DE LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS QUE COMPENSAN PÉRDIDAS FISCALES - Inexistencia de antinomia entre los artículos 147 y 689-1 del Estatuto Tributario. Reiteración de jurisprudencia / TÉRMINO DE FIRMEZA DE LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS QUE COMPENSAN PÉRDIDAS FISCALES - Inexistencia de derogatoria tácita del artículo 689-1 del Estatuto Tributario por el artículo 147 ibidem / TÉRMINO DE FIRMEZA DE LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS QUE COMPENSAN PÉRDIDAS FISCALES PERO NO CUMPLEN REQUISITOS PARA EL BENEFICIO DE AUDITORÍA – Normativa aplicable. Se someten al término de firmeza del artículo 147 del Estatuto Tributario / TÉRMINO DE FIRMEZA DE

LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS QUE COMPENSAN PÉRDIDAS FISCALES Y CUMPLEN REQUISITOS PARA EL BENEFICIO DE AUDITORÍANormativa aplicable. Se someten al término de firmeza del artículo 689-1 del Estatuto Tributario / TÉRMINO DE FIRMEZA DE LAS DECLARACIONES

TRIBUTARIAS QUE COMPENSAN PÉRDIDAS FISCALES PERO NO CUMPLEN

REQUISITOS PARA EL BENEFICIO DE AUDITORÍA - Especialidad del artículo 147 del Estatuto Tributario / TÉRMINO DE FIRMEZA DE LAS DECLARACIONES TRIBUTARIAS QUE COMPENSAN PÉRDIDAS FISCALES Y CUMPLEN REQUISITOS PARA EL BENEFICIO DE AUDITORÍA - Especialidad y vigencia temporal del artículo 689-1 del Estatuto Tributario. Se aplica exclusivamente a las declaraciones que cumplan los requisitos para acceder al beneficio de auditoría / FISCALIZACIÓN SOBRE DECLARACIÓN DE RENTA CON BENEFICIO DE AUDITORÍA EN LA QUE SE DETERMINA UNA PÉRDIDA FISCAL - Procedencia. En virtud del artículo 689-1 del ET, una vez superado el término de firmeza del beneficio de auditoría, la Administración tiene competencia para fiscalizar la pérdida fiscal liquidada, en el marco del término previsto por el artículo 147 del ET / FISCALIZACIÓN SOBRE DECLARACIÓN DE RENTA CON BENEFICIO DE AUDITORÍA EN LA QUE SE DETERMINA UNA PÉRDIDA FISCAL - Alcance y límites. Reiteración de

jurisprudencia / INCLUSIÓN DE RENTA LÍQUIDA POR RECUPERACIÓN DE

DEDUCCIONES EN LA DECLARACIÓN PRIVADA DE RENTA QUE DETERMINA PÉRDIDA FISCAL POR COMPENSACIÓN EN LOS AÑOS GRAVABLES SIGUIENTES DE PÉRDIDA FISCAL RECHAZADAProcedencia / SANCIÓN POR INEXACTITUD POR RECHAZO O DISMINUCIÓN

DE PÉRDIDAS FISCALES IMPROCEDENTES - Procedencia

[S]e debe observar que no existe una contradicción o antinomia entre los artículos 147 y 689-1 del ET. Al respecto, se observa que mientras el artículo 147 del ET regula el término de firmeza para la generalidad de las declaraciones que compensan pérdidas fiscales, el artículo 689-1 ibidem, regula exclusivamente el término de firmeza de las declaraciones que, además de compensar pérdidas fiscales, cumplan con los requisitos que la hagan acreedora del beneficio de auditoría. Significa lo anterior que las declaraciones que compensen pérdidas fiscales pero no cumplan con los requisitos para acceder al beneficio de auditoría, se someten al término de firmeza del artículo 147 del ET, lo cual evidencia que cada una de las señaladas disposiciones jurídicas, esto es, los artículos 147 y 689-1 del ET, tienen un ámbito de aplicación propio y autónomo. En línea con lo expuesto, se agrega que de conformidad con el artículo 5.º de la Ley 57 de 1887, «la disposición relativa a un asunto especial prefiere a la que tenga un carácter general» y, en efecto, la Sala observa que si bien el artículo 147 del ET corresponde a una norma especial, aplicable a la generalidad de las declaraciones

que compensen pérdidas fiscales, la especialidad de la norma contenida en el artículo 689-1 ejusdem es más restringida en su contenido y alcance, pues se refiere únicamente a las declaraciones que cumplan con los requisitos para acceder al beneficio de auditoría, además de ser una norma con vigencia temporal. Sobre la cuestión se pronunció esta corporación en sentencia del 24 de octubre de 2013 (exp. 18096; CP: Hugo Fernando Bastidas) (…) Por último, la Sala precisa que, al no presentarse conflicto entre las normas bajo estudio por estar regulando situaciones jurídicas diferentes y contener una un mayor grado de especialidad que la otra, no resulta procedente considerar una derogatoria tácita del artículo 689-1 del ET por parte del artículo 147 ibidem. Lo anterior, en aplicación del mismo artículo 5.º de la Ley 57 de 1887 ya referido, en concordancia con el artículo 3.º de la Ley 153 de 1887, pues en atención a esta última queda claro que los artículos bajo estudio no son incompatibles. 6Es pertinente mencionar que la conclusión expuesta guarda armonía con las amplias facultades de fiscalización con que cuenta la Administración tributaria (artículo 684 del ET) y con el mismo artículo 689-1 del ET, respecto del cual la Sala trae colación que, desde la modificación efectuada por la Ley 633 de 2000, estableció que «cuando la declaración objeto de beneficio de auditoría arroje una pérdida fiscal, la Administración Tributaria podrá ejercer las facultades de fiscalización para determinar la procedencia o improcedencia de la misma y por ende su compensación en años posteriores». En efecto, la posibilidad de que la

declaración en la que se compensó la pérdida fiscal pueda ser objeto del beneficio de auditoría, en nada afecta la potestad fiscalizadora que, en virtud del citado inciso del artículo 689-1 del ET, tiene la Administración de impuestos respecto de la declaración que determinó la pérdida fiscal. Así, queda en claro que, en virtud del artículo 689-1 del ET, una vez superado el término de firmeza del beneficio de auditoría, la Administración tributaria tiene competencia para fiscalizar la pérdida fiscal liquidada, en el marco del término previsto por el artículo 147 del ET. Ahora bien, valga precisar que aquella norma en comento otorga una competencia exclusiva y limitada, de manera que la Autoridad de impuestos carece de competencia para modificar aspectos ajenos a la disminución o rechazo de la pérdida fiscal declarada, tal como lo señaló esta Sección mediante sentencia del 24 de octubre de 2013 (expediente 18096, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas), en donde se indicó que «la DIAN puede ejercer la facultad fiscalizadora respecto de las pérdidas fiscales, exclusivamente, pues así lo dice la norma expresamente.» Y esa tesis de conformidad con la cual la procedencia del beneficio de auditoría no afecta inevitablemente la determinación del impuesto correspondiente a periodos futuros, en la medida en que el crédito fiscal que contiene la declaración cubierta por el mencionado beneficio es susceptible de revisión dentro del término previsto en el artículo 147 del ET para las pérdidas fiscales, fue reiterada en la sentencia del 15 de mayo de 2014 (exp. 19647, CP:

Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez). Ahora, en el evento en que la pérdida fiscal rechazada haya sido compensada por el contribuyente en los años gravables siguientes, la Autoridad de impuestos se encuentra habilitada, adicionalmente, para incluir la suma compensada de forma improcedente como una renta líquida por recuperación de deducciones en la autoliquidación que determinó la pérdida fiscal, en virtud del artículo 199 del ET. Y, en todo caso, la Administración podrá imponer la sanción de la que trata el artículo 647-1 del ET, si se tiene en cuenta que es una consecuencia jurídica proveniente de una conducta típica relativa al rechazo o disminución de pérdidas fiscales improcedentes. Dicha sanción podrá ser impuesta mediante resolución sancionadora o en una liquidación oficial, de conformidad con el artículo 637 ibidem. En definitiva, teniendo en cuenta que la interpretación administrativa enjuiciada contraviene las normas interpretadas, la Sala procederá a declarar su nulidad.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 147 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 199 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 637 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 647-1 / ESTATUTO TRIBUTARIOARTÍCULO 684 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 689-1 / LEY 57 DE 1887 - ARTÍCULO 5 / LEY 153 DE 1887 - ARTÍCULO 3 / LEY 633 DE 2000

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

Bogotá, D.C., veintiuno (21) de febrero de dos mil diecinueve (2019) Radicación número: 11001-03-27-000-2011-00019-00(18912)

Actor: MAURICIO ALFREDO PLAZAS VEGA

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN FALLO La Sala, en sentencia de única instancia, decide la acción de nulidad simple interpuesta por el ciudadano Mauricio Alfredo Plazas Vega, contra los Conceptos nros. 103121 de 2008 y 075186 de 2010 y contra el Oficio nro. 008895 de 2011, expedidos por DIAN.

ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda En ejercicio de la acción de nulidad, prevista en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo (CCA, Decreto 01 de 1984), el demandante formuló la siguiente petición (f. 8): La presente demanda se orienta a que la Sección Cuarta del Honorable Consejo de Estado anule los actos demandados, en cuanto desconocen la aplicación del beneficio de auditoría para las declaraciones en las cuales se compensan (no liquidan) pérdidas fiscales. El texto de los actos demandados es:

1. Concepto nro. 103121 de 2008: PROBLEMA JURÍDICO: ¿Cuál es el término de firmeza de las declaraciones tributarias en las que se determinen o compensen pérdidas fiscales y además se pretendan acoger al beneficio de auditoría previsto en el artículo 689-1 del Estatuto Tributario?

TESIS JURÍDICA: El término de firmeza de las declaraciones del impuesto de renta presentadas con

los requisitos exigidos para ser objeto del beneficio de auditoría, en las cuales se determinen o compensen pérdidas fiscales es de 5 años.

INTERPRETACIÓN JURÍDICA: El artículo 714 del Estatuto Tributario, relacionado con la regla general de firmeza de las liquidaciones privadas, dispone que la declaración tributaria quedará en firme, si dentro de los dos (2) años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, no se ha notificado requerimiento especial. Cuando la declaración inicial se haya presentado en forma extemporánea, los dos años se contarán a partir de la fecha de presentación de la misma.

Indica igualmente que la declaración tributaria que presente un saldo a favor del contribuyente o responsable quedará en firme, si dos (2) años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación no se ha notificado requerimiento especial. También quedará en firme la declaración tributaria, si vencido el término para practicar la liquidación de revisión, esta no se notificó. No obstante, el artículo 689-1 del Estatuto Tributario, tal como fue modificado por los Artículos, 17 de la Ley 633 de 2000, 28 de la Ley 863 de 2003 y 63 de la Ley 1111 de 2006, que consagra el beneficio de auditoría, en relación con el término de firmeza especial, establece: "Para los períodos gravables 2000 a 2003, la liquidación privada de los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que incrementen su impuesto neto de renta en por lo menos un porcentaje equivalente a dos (2) veces la inflación causada del respectivo periodo gravable, en relación con el

impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior, quedará en firme si dentro de los doce (12) meses siguientes a la fecha de su presentación no se hubiere notificado emplazamiento para corregir, siempre que la declaración sea debidamente presentada en forma oportuna y el pago se realice en los plazos que para tal efecto fije el Gobierno Nacional. Esta norma no es aplicable a los contribuyentes que gocen de beneficios tributarios en razón de su ubicación en una zona geográfica determinada. Cuando la declaración objeto de beneficio de auditoría arroje una pérdida fiscal, la Administración Tributaria podrá ejercer las facultades de fiscalización para determinar la procedencia o improcedencia de la misma y por ende su compensación en años posteriores. Esta facultad se tendrá no obstante haya transcurrido el período de los doce (12) meses de que trata el presente artículo. En el caso de los contribuyentes que en los años anteriores al período en el que pretende acogerse al beneficio de auditoría, no hubieren presentado declaración de renta y complementarios, y cumplan con dicha obligación dentro de los plazos que señale el Gobierno Nacional para presentar las declaraciones correspondientes a los períodos gravables 2000 a 2003, le será aplicable el término de firmeza de la liquidación prevista en este artículo, para lo cual deberán incrementar el impuesto neto de renta a cargo por dichos períodos en un valor equivalente a dos (2) veces el porcentaje de inflación del respectivo período gravable. Cuando se demuestre que las retenciones en la fuente declaradas son inexistentes, no procederá el beneficio de auditoría. PAR. 1°—Las declaraciones de corrección y solicitudes de corrección que se

presenten antes del término de firmeza de que trata el presente artículo, no afectarán la validez del beneficio de auditoría, siempre y cuando en la declaración inicial el contribuyente cumpla con los requisitos de presentación oportuna, incremento del impuesto neto sobre la renta, pago, y en las correcciones dichos requisitos se mantengan. PAR. 2°—Cuando el impuesto neto sobre la renta de la declaración correspondiente al año gravable frente al cual debe cumplirse el requisito del incremento, sea inferior a dos (2) salarios mínimos legales mensuales vigentes (41 UVT), no procederá la aplicación del beneficio de auditoría." PAR. 3°—El beneficio contemplado en este artículo será aplicable igualmente por los años gravables de 2004 a 2006, siempre que el incremento del impuesto neto de renta sea al menos de dos punto cinco veces (2.5) la inflación causada en el respectivo año gravable, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior y quedará en firme si dentro de los dieciocho (18) meses siguientes a la fecha de su presentación no se hubiere notificado emplazamiento para corregir, siempre que la declaración sea debidamente presentada en forma oportuna y el pago se realice en los plazos que para tal efecto fije el Gobierno Nacional.- Si el incremento del impuesto neto de renta es de al menos tres (3) veces la inflación causada en el respectivo año gravable, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior, la declaración de renta quedará en firme si dentro de los doce (12) meses siguientes a la fecha de su presentación no se hubiere notificado emplazamiento para corregir, siempre que la declaración

sea debidamente presentada en forma oportuna y el pago se realice en los plazos que para tal efecto fije el Gobierno Nacional. Si el incremento del impuesto neto de renta es de al menos cinco (5) veces la inflación causada en el respectivo año gravable, en relación con el impuesto neto de renta del año inmediatamente anterior, la declaración de renta quedará en firme si dentro de los seis (6) meses siguientes a la fecha de su presentación no se hubiere notificado emplazamiento para corregir, siempre que la declaración sea debidamente presentada en forma oportuna y el pago se realice en los plazos que para tal efecto fije el Gobierno Nacional. En todo caso el incremento del impuesto a que se refiere este parágrafo deberá efectuarse sin incluir la sobretasa. Cuando se trate de declaraciones que registren saldo a favor, el término para solicitar la devolución y/o compensación será el previsto en este parágrafo para la firmeza de la declaración. El beneficio contemplado en este artículo se prorroga por cuatro (4) años a partir del año gravable 2007. PAR. 4°—Los contribuyentes que se hubieren acogido al beneficio establecido en el artículo 172 (Sic.) por reinversión de utilidades, no podrán utilizar el beneficio previsto en este artículo."–Par. 4o que debe entenderse se refiere al art. 158-3 del E.T.; los resaltados no son del texto original– Por su parte, el artículo 147 lb. relacionado con el tratamiento tributario de las pérdidas fiscales de las sociedades, en su inciso octavo prescribe: "El término de firmeza de las declaraciones de renta y sus correcciones en las

que se determinen o compensen pérdidas fiscales, será de cinco (5) años contados a partir de la fecha de su presentación." De las prescripciones del inciso 3° del artículo 689-1 en concordancia con el inciso 8° del artículo 147 antes transcritos puede establecerse, que el beneficio de auditoría y en consecuencia el término de firmeza especial no opera en el caso de las declaraciones de renta y sus correcciones en las que se determinen o compensen pérdidas fiscales, como quiera que por expresa disposición legal, el término de firmeza será de cinco (5) años contados a partir de la fecha de su presentación para que la Administración Tributaria ejerza las facultades de fiscalización para determinar la procedencia o improcedencia de la misma y por ende su compensación en años posteriores. De lo anterior se colige, que el beneficio de auditoría y por ende la firmeza especial de dieciocho (18), doce (12) o seis (6) meses siguientes a la fecha de la presentación de la declaración, según corresponda, procede para las declaraciones de renta y complementarios en las cuales no se determine o compense una pérdida fiscal. Por lo tanto, la Administración Tributaria aún vencido el término de los 18, 12 o 6 meses, según corresponda, podrá fiscalizar lo relacionado con la pérdida declarada, de tal manera que si ésta (la pérdida), en razón de la investigación desaparece, la Administración Tributaria puede modificar la liquidación privada en su integridad y determinar la renta líquida gravable correspondiente, la que, según resulte del proceso de revisión, puede ser aún superior a la determinada

por el contribuyente, sin que opere el beneficio de auditoría consagrado por el artículo 689-1 del Estatuto Tributario según el mandato legal. De lo anterior deriva, que las declaraciones del impuesto de renta, en las que, a pesar de incrementar el impuesto de renta en los valores superiores a los indicados en el artículo 689-1 lb. presenten pérdida fiscal o compensen pérdidas de ejercicios anteriores, no gozan del beneficio de auditoría en cuanto, en estos casos, el término de su firmeza será de cinco años de conformidad con lo dispuesto por el artículo 147 del Estatuto Tributario. Aplicando el método de interpretación sistemática, la firmeza como tal, se predica respecto de la declaración y no de manera aislada de algunos renglones de la misma, independiente que la declaración haya sido objeto o no del beneficio de auditoría. No obstante, se reitera que si la declaración respectiva arroja pérdida fiscal o en la misma se compensan pérdidas de ejercicios anteriores, las disposiciones legales son claras e inequívocas en el sentido que la firmeza de las declaraciones en estos casos, (sic) es de cinco (5) años. Todo lo anterior debe entenderse sin perjuicio de lo previsto en los incisos 2°, 6° y Parágrafo 2° del artículo 689-1 citado, relacionados con la improcedencia del beneficio de auditoría para contribuyentes que gocen de beneficios tributarios en razón de su ubicación en una zona geográfica determinada; cuando se demuestre que las retenciones en la fuente declaradas son inexistentes; y cuando el impuesto neto sobre la renta de la declaración correspondiente al año gravable

frente al cual debe cumplirse el requisito del incremento, sea inferior a dos (2) salarios mínimos legales mensuales vigentes (41 UVT). Con fundamento en lo expuesto: se aclara, en lo pertinente, el concepto 022213 del 19 de abril de 2004 y se complementa el concepto 002381 del 4 de enero de 2006 así como los demás pronunciamientos relacionados con el tema.

2. Concepto nro. 075186 de 2010: PROBLEMA JURÍDICO: ¿Cuál es el término de firmeza de las declaraciones del impuesto sobre la renta que arrojen pérdida fiscal y respecto de la cual el contribuyente pretende acogerse al beneficio de auditoría contemplado en el artículo 689-1 del Estatuto

Tributario?

TESIS JURÍDICA: El término de firmeza de las declaraciones del impuesto sobre la renta que arrojen pérdida fiscal y respecto de la cual el contribuyente pretende acogerse al beneficio de auditoría contemplado en el artículo 689-1 del Estatuto Tributario