CE-SECCION CUARTA-11001-03-27-000-2016-00027-00(22465)A-2018

CONTROL DE LEGALIDAD DE INSTRUCTIVOS Y CIRCULARES DE SERVICIO – Procedencia. Reiteración de jurisprudencia. Son demandables cuando contienen una decisión susceptible de producir efectos jurídicos frente a los administrados, esto es, si son actos administrativos, de modo que quedan excluidos de control cuando solo tienen alcance instructivo y orientador / ACTO DEMANDABLE ANTE LA JURISDICCIÓN DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO – Alcance. Reiteración de jurisprudencia / CONTROL DE LEGALIDAD DE LA CIRCULAR 004 DE 2005 DE LA SUPERINTENDENCIA DE LA ECONOMÍA SOLIDARIA – Improcedencia. No es un acto demandable ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, en cuanto se limita a reproducir el contenido de la reglamentación prevista en el Decreto 2880 de 2004 El artículo 137 del CPACA facultó la demanda de las circulares de servicio (…)En criterio reiterado, la Sala ha sostenido que «las instrucciones o circulares administrativas son susceptibles de ser demandadas ante la Jurisdicción Contenciosa si contienen una decisión de la Administración capaz de producir efectos jurídicos frente a los administrados, esto es, si son actos administrativos, pues, si se limitan a reproducir el contenido de otras normas, o las decisiones de otras instancias, o a brindar orientaciones e instrucciones a sus destinatarios, sin que contengan decisiones, no serán susceptibles de control judicial.» Conforme a la anterior perspectiva jurisprudencial, el debate judicial de las circulares de servicio depende de que posean el contenido decisorio propio de los actos administrativos y por el cual detentan fuerza vinculante frente a los administrados,

de modo que cuando aquellas carecen de ese contenido y sólo tienen un alcance instructivo o meramente orientador, quedan excluidas de dicho control judicial. Ahora bien, la Circular 004 de 2005 no expresa manifestaciones concretas de voluntad administrativa capaz de producir efectos jurídicos creadores, modificadores o extintores de situaciones generales y/o particulares, que se aparten de la reglamentación prevista en el Decreto 2880 de 2004. Lo que hizo dicha circular fue reproducir la reglamentación dispuesta por el decreto mencionado sobre «inversión en educación formal en el transcurso del año siguiente a aquél en el que las entidades solidarias obtuvieron los excedentes de la vigencia fiscal 2004, para efecto de la exención dispuesta en el referido artículo 8 de la Ley 863 de 2003 (art. 1)», en armonía con el Decreto 4400 de 2004 y de manera concordante con la regulación sistemática del régimen especial para el sector solidario y de la jurisprudencia sobre la materia, que ha analizado el tema frente a las cooperativas. En esa medida, dicho pronunciamiento no tiene el contenido decisorio determinante de los “actos” pasibles de debatirse a través del medio de control establecido en el artículo 137 del CPACA y, por tanto, la pretensión de anularlo escapa al objeto de esta jurisdicción, establecido en el artículo 104 ibídem y asociado al conocimiento de «las controversias y litigios originados en actos, contratos, hechos, omisiones y operaciones, sujetos al derecho administrativo». En consecuencia, la Sala se inhibirá de estudiar y decidir los cargos de nulidad, en el entendido de que el juicio de legalidad no recae sobre

un acto administrativo demandable .

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 137 / DECRETO 2880 DE 2004 / LEY 863 DE 2003 – ARTÍCULO 8 / DECRETO 4400 DE 2004

NORMA DEMANDADA: CIRCULAR 004 DE 2005 (16 de mayo)

SUPERINTENDENCIA DE LA ECONOMÍA SOLIDARIA (No anulada) (Inhibitorio)

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Bogotá D.C., veintiséis (26) de septiembre de dos mil dieciocho (2018).

Radicación número: 11001-03-27-000-2016-00027-00(22465)

Actor: MARGARITA DIANA SALAS SÁNCHEZ Y OTRO

Demandado: SUPERINTENDENCIA DE LA ECONOMÍA SOLIDARIA FALLO En ejercicio de la competencia atribuida por el numeral 1º del artículo 149 del CPACA, corresponde a la Sala decidir sobre la demanda de nulidad contra el aparte resaltado de la Circular 004 del 16 de mayo de 20051, expedida por la Superintendencia de la Economía Solidaria, cuyo texto es el siguiente: “CARTA CIRCULAR No. 004

PARA: REPRESENTANTES LEGALES, PRESIDENTES, DIRECTORES,

MIEMBROS DEL CONSEJO DE ADMINISTRACIÓN Y JUNTAS DE

VIGILANCIA DE ENTIDADES SOLIDARIAS.

DE: SUPERINTENDENTE

ASUNTO: INVERSIÓN EDUCACIÓN FORMAL

FECHA: Bogotá D. C., 16 de mayo de 2005

-- Apreciados señores: El Decreto 2880 de septiembre 7 de 2004 reglamentó las inversiones que en educación formal deben hacer las cooperativas y asociaciones mutuales en cumplimiento con el artículo 8 de la Ley 863 de 2003, con el propósito de tener derecho a la exención del impuesto de renta y complementarios. Los proyectos de inversión en educación formal a que hace referencia el literal d del artículo 2 del Decreto 2880 de 2004, adelantados por las cooperativas y mutuales sólo serán certificados 1 Fl. 34 por las Secretarías de Educación y aprobadas por el Ministerio de Educación, y para las demás alternativas que hace referencia los literales a, b y c del mismo artículo serán certificados por el ICETEX. Para poder obtener dicha certificación y tener derecho a la exención del impuesto de renta y complementarios estas entidades del sector solidario deberán efectuar dicha inversión en el transcurso del año siguiente en el cual se obtuvo los excedentes partiendo de la vigencia fiscal de 2004 y siguientes. En la medida en que se cumpla con el giro o erogación de los recursos con destino a la inversión en educación formal, la entidad cooperativa y las asociaciones mutuales deberán reportar dicha información en el formato No. 37 debidamente modificado mediante carta circular No. 003 del 30 de marzo de 2005 de este despacho.” DEMANDA Los ciudadanos Margarita Diana Salas Sánchez y Fernando Guzmán Barahona demandaron la nulidad parcial de la Circular 004 del 16 de mayo de 2005, expedida por la Superintendencia de la Economía Solidaria, en cuanto señaló que para tener derecho a la exención del

impuesto de renta sobre el excedente obtenido, las cooperativas y asociaciones mutuales debían efectuar la “inversión” en educación formal en el año siguiente al de la obtención. Invocaron como normas violadas los artículos 6, 29 y 338 de la Constitución Política, por falta de aplicación; 8 de la Ley 863 de 2003 y 1 del Decreto 2880 de 2004, por violación directa; y 19 del Estatuto Tributario, 12 y 16 del Decreto 4400 de 2004 y 44 de la Ley 79 de 1988, por indebida interpretación. El concepto de violación se sintetiza así: Sobre la Vulneración de los artículos 6, 29 y 338 de la Constitución Política, destacaron que la demandada se extralimitó en el ejercicio de sus competencias, porque la ley que la creó2 no establece ninguna facultad relacionada con la reglamentación y/o interpretación de las normas tributarias. Dijeron que la función de control y vigilancia asignada a dicha entidad no se extiende a la creación de nuevas reglas 2 Ley 454 de 1998 de juego en materia de procedimientos de exenciones en renta para las entidades del sector solidario vía interpretación de las disposiciones legales o reglamentarias vinculadas a impuestos nacionales. Indicaron que la circular se profirió para responder una consulta realizada a la Superintendencia de la Economía Solidaria (Supersolidaria) sobre la aplicación del Decreto 4400 de 2004, desconociendo que las únicas consultas atendibles eran las formuladas en asuntos de su competencia3, independientemente de que le correspondiera instruir4 a las instituciones vigiladas sobre la manera

como deben cumplir las disposiciones que rigen su actividad, fijar los criterios técnicos y jurídicos que faciliten el cumplimiento de tales normas y señalar los procedimientos para su cabal aplicación. Añadieron que las facultades de interpretación de la ley tributaria son exclusivas de la DIAN5, de modo que la circular demandada desborda las funciones de la Supersolidaria y, en esa medida, vulnera el debido proceso. Sobre la violación del artículo 8 de la Ley 863 de 2003 y del Decreto 2880 de 2004, adujeron que el acto demandado asignó a la norma que interpretó un sentido o alcance que no le corresponde, incurriendo así en una aplicación indebida o errónea de la ley sustancial. Al efecto, manifestaron que, en su criterio, la circular no podía condicionar la exención en renta a la “inversión” del excedente dentro del año siguiente a aquél en que se obtuvo, porque la norma legal y el reglamento sólo prevén el requisito de la “destinación” al financiamiento de cupos y programas de educación formal, sin aludir a la ejecución, ni establecer un plazo específico para ejecutarla. Explicaron que la exención del beneficio neto para las entidades mencionadas en el numeral 1º del artículo 19 del ET (fundaciones, asociaciones y corporaciones), se supedita a los requisitos previstos en 3 Ley 454 de 1998 - art. 36-15 4 Ley 454 de 1998 - art. 36-22 5 Decreto 4048 de 2008 - art. 20 el artículo 8 del Decreto 4440 de 2004, en tanto que para las entidades mencionadas en el numeral 4, esto es, las entidades del sector

cooperativo y asociaciones mutuales cuyo beneficio neto se calcula de acuerdo con las leyes tributarias y cooperativas vigentes, la exención se supedita a los requisitos del artículo 12 de dicho decreto. Dijeron que el derecho a la exención en renta para el beneficio neto de las entidades solidarias surge cuando éste se destina conforme a lo decidido por la asamblea general ordinaria de cada entidad, como máximo órgano social y que tal decisión se comprueba mediante las respectivas actas. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La Superintendencia de la Economía Solidaria se opuso a las pretensiones de la demanda6, así: Negó que se hubiera extralimitado en sus funciones a través de la circular acusada, porque no ha reglamentado, interpretado, creado ni modificado procedimientos de la normativa tributaria. Adujo que la Superintendencia, como autoridad técnica de supervisión, emitió la circular para instruir a las entidades solidarias sobre la manera como deben cumplir las disposiciones regulatorias de la exención en renta a su favor, en orden a que se pudiera establecer la destinación final del beneficio neto, en el marco de lo dispuesto por la Asamblea General o el órgano colegiado competente que decide sobre la utilización del mismo. Destacó que los numerales 2 y 22 del artículo 36 de la Ley 454 de 1998, le permiten a la Superintendencia solicitar la información jurídica, administrativa, contable o financiera sobre el desarrollo de las actividades de las entidades vigiladas, e instruir a éstas sobre la manera como deben cumplir las normas que regulan su actividad, fijar los 6 Fls. 47 a 56 criterios técnicos y jurídicos que facilitan el cumplimiento de tales

normas y señalar los procedimientos para su cabal aplicación. Precisó que la Superintendencia está obligada a crear confianza en el sector solidario, a través de la expedición de circulares, cartas circulares, resoluciones y demás actos relacionados con el ejercicio de las funciones de las entidades que pertenecen al mismo, con el fin de que se ajusten al ordenamiento jurídico y financiero. Sostuvo que, en el caso de las cooperativas, el derecho a la exención del impuesto de renta exige la destinación autónoma del 20% del excedente a la financiación de cupos y programas de educación formal en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación Nacional, pero, acorde con la regulación general, los recursos destinados a la financiación de cupos y programas de educación formal deben invertirse dentro de un periodo determinado para ser beneficiario de la exención. Manifestó que la circular acusada se soportó en las facultades previstas en los artículos 35 y 36 (numerales 2 y 22) de la Ley 454 de 1998, por lo que se encuentra ajustada a derecho. Al efecto, propuso la excepción que denominó “inexistencia de la nulidad alegada”. Los demandantes arguyeron que dicha excepción no correspondía a las indicadas en el artículo 100 del CGP, que debía conocerse y valorarse dentro del estudio de fondo del proceso, resolverse dentro de la sentencia, acorde con el artículo 187 del CPACA y, por carecer de sustento legal, declararse improcedente7. AUDIENCIA INICIAL El 4 de agosto de 2017 se llevó a cabo la audiencia inicial de que trata el artículo 180 de la Ley 1437 de 20118. En dicha diligencia se puso de

7 Fls. 62 a 63 8 Fls. 75 a 79 presente la improcedencia de la conciliación en razón del medio de control público impetrado y se advirtió que la excepción denominada “inexistencia de la nulidad alegada”, que propuso la parte demandada, corresponde a un argumento de fondo que debe estudiarse en la sentencia. Asimismo, el litigio se concretó en «el estudio de legalidad de la Carta Circular 004 del 16 de mayo de 2005, expedida por la Superintendencia de la Economía Solidaria». Igualmente, se ordenó tener como pruebas las aportadas con la demanda y el escrito de contestación a la misma. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandada9 reiteró los argumentos esenciales del escrito de contestación, resaltando que el acto demandado no implicó una alteración, modificación o extralimitación de las funciones de la Superintendencia, a la luz de las funciones establecidas en los numerales 2 y 22 del artículo 36 de la Ley 454 de 1998. Destacó que la circular acusada sólo instruyó sobre la manera como debía reportarse la información en el formato 37, que hace parte del formulario oficial de rendición de cuentas, esto es, con el propósito de instruir a las entidades vigiladas y obtener la información en la ejecución de los fondos sociales, de acuerdo con lo dispuesto en la norma tributaria. Afirmó que las organizaciones solidarias eran entidades sin ánimo de lucro, especialmente empresas creadas para satisfacer necesidades económicas y sociales, con la expectativa implícita de recibir beneficios. Desde ese punto de vista, la única diferencia entre dichas 9 Fls. 81 a 93

organizaciones y las demás empresas del sector real de la economía atañe a la distribución real de los excedentes (“reparto de utilidades” con pago de dividendos en empresas privadas y “retorno al asociado” por uso del servicio o participación en el trabajo, en . entidades solidarias) A través de alegatos separados pero con argumentos esencialmente coincidentes, los demandantes10 dijeron reiterar lo aducido en la demanda. Insistieron en que las facultades legales conferidas a la Supersolidaria aluden a solicitar información e instruir a las entidades vigiladas, pero sin referirse a temas tributarios. El representante del Ministerio Público solicitó que la Sala se inhiba de proferir fallo de fondo, por ineptitud de la demanda, en cuanto la carta circular acusada no es un acto administrativo demandable ante la jurisdicción contenciosa, sino una comunicación dirigida a instruir u orientar a las entidades vigiladas sobre el contenido del Decreto 2880 de 2004, reglamentario del artículo 8 de la Ley 863 de 2003. Afirmó que los apartes demandados de dicha circular sólo reiteraron el contenido sistemático de la ley y que, incluso, atender lo dispuesto en la circular no afecta el derecho fiscal a la exención, en tanto la Administración Tributaria es la que en cada actuación administrativa debe determinar el cumplimiento de los requisitos para obtener la exención en renta. Anotó que el término «invertir» fue establecido en el artículo 1 del mencionado Decreto 2880 de 2004. Asimismo, el artículo 3 ibídem estableció que el derecho a la exención dispuesta por el artículo 8 de

Ley 863 de 2003 requería la «certificación de inversiones en educación formal» por parte de la entidad receptora de la inversión. 10 Fls. 94 a 99 En criterio del Ministerio Público, sólo pueden certificarse las inversiones ejecutadas, de modo que si la ejecución no ocurre, tampoco puede expedirse ningún soporte para demostrar el beneficio fiscal. A su vez, el artículo 4 del Decreto 2880 previó la realización de un control a los dineros invertidos en educación, para verificar su ejecución real. Por tanto, la circular acusada sólo indicó el sentido natural y obvio de la norma para evitar que sus vigiladas tengan diferencias con la administración tributaria y que incumplan las exigencias legalmente previstas para acceder a los beneficios fiscales del régimen especial. Concluyó que «si los demandantes están en desacuerdo con la reglamentación, lo que debieron demandar, es el Decreto 2880 del 7 de septiembre de 2004» y que el medio de control ejercido contra la circular era improcedente, por ausencia de un presupuesto procesal de la acción. CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos de la fijación del litigio, corresponde a la Sala analizar la legalidad de la Carta Circular 004 del 16 de mayo de 2005, de la Superintendencia de la Economía Solidaria, en cuanto previó que «Para poder obtener dicha certificación y tener derecho a la exención del impuesto de renta y complementarios estas entidades del sector solidario deberán efectuar dicha inversión en el transcurso del año siguiente en el cual se obtuvo los excedentes partiendo de la vigencia fiscal de 2004 y siguientes.»

Cuestión previa El Ministerio Público alega que la demanda es inepta, en el entendido de que la Carta Circular 004 de 2005 no es un acto administrativo demandable, sino una comunicación dirigida a instruir u orientar. El artículo 137 del CPACA facultó la demanda de las circulares de servicio, en los siguientes términos: «ARTÍCULO 137. NULIDAD. Toda persona podrá solicitar por sí, o por medio de representante, que se declare la nulidad de los actos administrativos de carácter general. Procederá cuando hayan sido expedidos con infracción de las normas en que deberían fundarse, o sin competencia, o en forma irregular, o con desconocimiento del derecho de audiencia y defensa, o mediante falsa motivación, o con desviación de las atribuciones propias de quien los profirió. También puede pedirse que se declare la nulidad de las circulares de servicio y de los actos de certificación y registro. (…)» En criterio reiterado, la Sala ha sostenido que «las instrucciones o circulares administrativas son susceptibles de ser demandadas ante la Jurisdicción Contenciosa si contienen una decisión de la Administración capaz de producir efectos jurídicos frente a los administrados, esto es, si son actos administrativos, pues, si se limitan a reproducir el contenido de otras normas, o las decisiones de otras instancias, o a brindar orientaciones e instrucciones a sus destinatarios, sin que contengan decisiones, no serán susceptibles de control judicial11.» Conforme a la anterior perspectiva jurisprudencial, el debate judicial de las circulares de servicio depende de que posean el contenido decisorio

propio de los actos administrativos y por el cual detentan fuerza vinculante frente a los administrados, de modo que cuando aquellas carecen de ese contenido y sólo tienen un alcance instructivo o meramente orientador, quedan excluidas de dicho control judicial. Ahora bien, la Circular 004 de 2005 no expresa manifestaciones concretas de voluntad administrativa capaz de producir efectos jurídicos creadores, modificadores o extintores de situaciones generales y/o particulares, que se aparten de la reglamentación prevista en el Decreto 2880 de 2004. Lo que hizo dicha circular fue reproducir la reglamentación dispuesta por el decreto mencionado sobre «inversión en educación formal en el 11 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia del 4 de febrero de 2010, Exp. 16853, C. P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia que, a su vez, reitera la tesis expuesta por la Sección Primera de la misma Corporación, en sentencias del 13 de marzo de 1998, Exp. 8487, 19 de marzo de 2009, Exp. 00285, C.P. Dr. Rafael Ostau de Lafont Pianeta; 3 de febrero de 2000, Exp 5236. C. P. Dr. Manuel Santiago Urueta, 14 de octubre de 1999, Exp. 5064. C. P. Dr. Manuel Urueta Ayola, y en las providencias del 10 de febrero de 2000, Exp. 5410 y 1 de febrero de 2001, Exp. 6375, C.P. Dra. Olga Inés Navarrete Barrero. transcurso del año siguiente a aquél en el que las entidades solidarias obtuvieron los excedentes de la vigencia fiscal 2004, para efecto de la

exención dispuesta en el referido artículo 8 de la Ley 863 de 2003 (art. 1)», en armonía con el Decreto 4400 de 2004 y de manera concordante con la regulación sistemática del régimen especial para el sector solidario12 y de la jurisprudencia sobre la materia13, que ha analizado el tema frente a las cooperativas. En esa medida, dicho pronunciamiento no tiene el contenido decisorio14 determinante de los “actos” pasibles de debatirse a través del medio de control establecido en el artículo 137 del CPACA y, por tanto, la pretensión de anularlo escapa al objeto de esta jurisdicción, establecido en el artículo 104 ibídem y asociado al conocimiento de «las controversias y litigios originados en actos, contratos, hechos, omisiones y operaciones, sujetos al derecho administrativo». En consecuencia, la Sala se inhibirá de estudiar y decidir los cargos de nulidad, en el entendido de que el juicio de legalidad no recae sobre un acto administrativo demandable15. 12 Artículos 19 y 358 del Estatuto Tributario, 8 de la Ley 863 de 2003, Decreto 2880 del 7 de septiembre de 2004, y Decreto 4400 del 30 de diciembre de 2004. 13 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencias del 14 de julio de 2016, Exp. 20514, C. P. Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez y del 19 de octubre de 2017, Exp. 19315, C. P. Dra. Stella Jeannette Carvajal Basto. 14 En materia de “actos” demandables ante esta jurisdicción y su característica decisoria, esta sección ha

señalado: “4.3.- Actos objeto de control de legalidad por la jurisdicción de lo contencioso administrativo. Son actos definitivos, susceptibles de ser demandados ante la jurisdicción de lo contencioso administrativo, de acuerdo con lo estipulado en el artículo 43 de la Ley 1437, “los que decidan directa o indirectamente el fondo del asunto o hagan imposible continuar la actuación”. Así pues, un acto administrativo o acto definitivo es una declaración de voluntad, dirigida al ejercicio de la función administrativa, que produce efectos jurídicos, es decir, que crea, reconoce, modifica o extingue situaciones jurídicas. Por su parte, los actos de trámite son los que impulsan un procedimiento administrativo sin que de ellos se desprenda una situación jurídica y, los actos de ejecución se limitan a dar cumplimiento a una decisión judicial o administrativa, sin que pueda afirmarse que de ellos surjan situaciones jurídicas diferentes a las de la sentencia o acto ejecutado. De acuerdo con lo anterior, únicamente las decisiones de la Administración, producto de la conclusión de un procedimiento administrativo, o los actos que hacen imposible la continuación de esa actuación, siempre que afecten derechos o intereses, impongan cargas, obligaciones o sanciones o incidan en situaciones jurídicas, son susceptibles de control de legalidad por parte de la jurisdicción de lo contencioso administrativo, lo que, dicho de otra manera, significa que los actos de trámite y de ejecución se encuentran excluidos de dicho control, toda vez que estos no deciden definitivamente una actuación. En ese orden de ideas, para proceder a admitir una demanda contra un acto de la Administración, debe

analizarse, por el respectivo Juez, si se trata de un verdadero acto administrativo, en tanto decide de fondo el asunto, o, si siendo de trámite pone fin al proceso, haciendo imposible continuar la actuación.” (Consejo de Estado, Sección Cuarta, Auto del 24 de octubre de 2013, Exp. 20247, C.P. Dr. Jorge Octavio Ramírez Ramírez) 15 Sobre la improcedencia de medios de control contra actos carentes de contenido decisorio demandable, sentencias del 26 de febrero de 2015, Exp. 21011, C.P. Dr. Jorge Octavio Ramírez y del 29 de agosto de 2018, C. P. Dra. Stella Jeannette Carvajal Basto, Exp. 21121, y Auto del 7 de marzo de 2018, Exp. 22509, C.P. Dra. Stella Jeannette Carvajal Basto. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA

1. INHÍBESE de decidir sobre la legalidad de la Circular 004 del 16 de mayo de 2005, expedida por la Superintendencia de la Economía Solidaria, por no ser un acto demandable.

2. No se condena en costas en virtud de lo dispuesto en el artículo 188 de la Ley 1437 de 2011.

Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

MILTON CHAVES GARCÍA STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO Presidente de la Sección

JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ JORGE OCTAVIO RAMÍREZ

RAMÍREZ