CE-SECCION CUARTA-11001-03-27-000-2018-00027-00(23791)-2018

AUTO APELACIÓN

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

Bogotá D.C., veintinueve (29) de noviembre de dos mil dieciocho (2018) Radicación número: 110010327000-2018-00027-00 (23791)

Actor: CARLOS FORERO JIMÉNEZ

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN AUTO Procede el Despacho a resolver la medida cautelar de suspensión provisional solicitada por el doctor Carlos Hernando Forero Jiménez, en el proceso de la referencia.

I. LA SOLICITUD DE MEDIDA CAUTELAR Se solicitó la suspensión provisional del concepto nro. 100208221-1966 de 29 de diciembre de 2017, expedido por el Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina de la UAE – DIAN, en el que se afirmó que no es procedente el reembarque a una zona franca, de la mercancía que se encuentra en un Centro de Distribución Logística Internacional (en adelante, CDLI).

Para la parte actora, lo anterior vulnera los artículos 1 de la Ley 1004 de 2005, 392-4 del Decreto 2685 de 1999, y 111 y 140 del Decreto 390 de 2016, porque con su expedición no se tuvo en cuenta: (i) Que en los términos de los artículos 1 de la Ley 1004 de 2005 y 392-4 del Decreto 2685 de 1999, las mercancías que ingresan a las zonas francas se consideran fuera del territorio aduanero nacional para

efectos de los tributos aduaneros a las importaciones y los impuestos a las exportaciones1. (ii) Que conforme con el artículo 140 del Decreto 390 de 2016, son requisitos para el reembarque: (a) que la mercancía se encuentre en lugar de arribo, en depósito temporal, en depósito franco o en CDLI, (b) que la mercancía no se haya sometido a un régimen aduanero de importación o al régimen de depósito aduanero, (c) que la mercancía no se haya puesto a disposición del importador como tampoco haya quedado en abandono y (d) que se produzca la salida efectiva del territorio aduanero nacional de la mercancía procedentes del exterior. Requisitos que se cumplen en el reembarque de bienes desde las CDLI a las zonas francas, porque en la hipótesis planteada, la mercancía se encuentra en el CDLI y es reembarcada a zona franca sin la realización de ningún trámite, declaración, formalidad aduanera ni sometimiento a regímenes aduaneros de importación ni de depósito aduanero, tampoco ha sido puesta a disposición del importador y su salida efectiva del territorio aduanero nacional se surte con su ingreso a la zona franca. (iii) Además, a la luz del artículo 111 del Decreto 390 de 2016, la mercancía que se encuentra en los CDLI puede ser reembarcada. 1 Esto ha sido reconocido por la DIAN en el concepto nro. 013075 de 5 de mayo de 2015. Por otra parte, el demandante precisó que no se requiere que se generen tributos aduaneros para que los bienes puedan ingresar bajo la

figura del reembarque a las zonas francas, porque no es requisito del reembarque que exista la obligación del pago de tributos aduaneros. Tan cierto es esto, que la DIAN ha permitido el ingreso de bienes a zonas francas por medio de mecanismos que tampoco implican el pago de tributos aduaneros, por ejemplo, las importaciones temporales que finalizan con la reexportación a zona franca, la que no genera obligación de pago de tributos aduaneros y requiere la salida de los bienes del territorio aduanero nacional, tal como sucede con el reembarque.

II. TRASLADO DE LA MEDIDA CAUTELAR Dentro del término de traslado de la medida cautelar, la UAE – DIAN se opuso a su prosperidad, por las siguientes razones2: Conforme con el artículo 111 del Decreto 390 de 2016, reglamentado por la resolución 41 de 2016, los Centros de Distribución Logística Internacional corresponden a depósitos de carácter público habilitados por la DIAN, que están ubicados en puertos, aeropuertos o en las infraestructuras logísticas especializadas (ILE), cuando estas cuenten con lugares de arribo habilitados, con el objeto de mantener control de las mercancías que van a ser objeto de reembarque, importación o exportación. 2 Fls. 27 a 37.

Su objetivo es, precisamente, la distribución internacional, por lo tanto, los CDLI son depósitos para el movimiento de mercancías a nivel internacional bajo el control de la DIAN. Por su parte, el reembarque, es la figura que permite la colocación de las mercancías en el mercado internacional. Para que se estructure el reembarque, como forma de distribución de

las mercancías extranjeras desde un CDLI, es preciso que se cumplan los requisitos señalados en el artículo 140 del Decreto 390 de 2016, para el caso concreto, la salida efectiva del territorio aduanero nacional de mercancías procedentes del exterior, siempre que no hayan sido sometidas a ningún régimen aduanero, ni puestas a disposición del importador o que hayan quedado en abandono. En la hipótesis planteada por el demandante no se cumple con el presupuesto de la salida efectiva de la mercancía del territorio aduanero nacional, porque la zona franca es territorio aduanero nacional, salvo para efectos de los impuestos a las importaciones y exportaciones, caso en el cual, se aplica la ficción de extraterritorialidad. Por esta razón, es que el artículo 111 del Decreto 390 de 2016 señaló que los únicos destinos que pueden tener las mercancías extranjeras almacenadas en los CDLI es el reembarque (salida al resto del mundo) y la importación, sin que se haya previsto la posibilidad de la zona franca. Finalmente, el apoderado de la DIAN puso de presente que las importaciones temporales son una situación completamente distinta a la que se analiza, porque la reexportación es una modalidad de exportación (art. 303 Dto. 2685/99). Es por esto que, de manera excepcional y únicamente para mercancías consideradas como bienes de capital que estén en importación temporal de corto o largo plazo o bienes que se encuentren bajo importación temporal en desarrollo de sistemas especiales de importación – exportación, depósitos de transformación y ensamble y depósitos de procesamiento industrial, se permite que terminen en zona franca.

Lo anterior, precisamente porque en el caso de las temporales de corto o largo plazo, están de por medio los tributos aduaneros que no se causan o se causan parcialmente con la reexportación a zona franca y en las otras modalidades la exención de IVA y arancel que tienen las materias primas con las que se fabricaron los bienes finales que se reexportan a zona franca. Como en estos casos hay efectos en impuestos a las importaciones y a las exportaciones, es viable la ficción de extraterritorialidad de la zona franca, contrario sensu del reembarque en el que no se causan ni hay exención de ninguna clase de impuesto. Refuerza lo anterior, que el artículo 396 del Decreto 2685 de 1999 señala que la introducción en el mismo estado a una zona franca permanente de mercancías de origen extranjero que se encontraban en libre disposición en el país, no se consideran exportación, precisamente, porque respecto de dichas mercancías no se deriva ningún impuesto o exención aplicable. De esta manera, no es posible que se comparen dos conceptos aduaneros que tienen finalidades distintas, cuyas operaciones comportan situaciones logísticas disímiles. Por último, afirmó que la medida cautelar solicitada es innecesaria para proteger y garantizar provisionalmente el objeto del proceso y la efectividad de la sentencia.

III. CONSIDERACIONES

1. Competencia Este Despacho es competente para decidir la solicitud de suspensión provisional de los actos administrativos de carácter general, conforme con lo previsto en el artículo 125 del CPACA.

2. Contenido del concepto de la DIAN nro. 100208221001966 de 29 de diciembre de 2017

2.1 Se le solicitó a la UAE – DIAN “confirmar que, para efectos de tributos aduaneros, procede el reembarque de mercancías extranjeras desde un Centro de Distribución Logística Internacional a una zona franca, argumentando lo previsto en los artículos 111, 140 del Decreto 390 de 2016, artículo 1 de la Ley 1004 de 2005, así mismo cita lo previsto en el artículo 392-4 del decreto 2685 de 1999 y el concepto 013075 de mayo 5 de 2015, para concluir que esta operación de reembarque cumple con todos los requisitos del mismo”. 2.2 En el concepto demandado, la DIAN precisó que “la operación de reembarque no genera pago de tributos aduaneros, por cuanto uno de los requisitos para su aplicación es precisamente que no haya sido sometida a ningún régimen que son los que dan lugar al pago de dichos tributos. Por lo tanto, en este caso, no se puede aplicar la ficción de extraterritorialidad para entender que la mercancía salió del país, incumpliendo de esta forma uno de los requisitos para que se configure el reembarque, que es precisamente “la salida efectiva del territorio aduanero nacional” de dicha mercancía, situación que no se presenta con la introducción de estas mercancías a una zona franca” (Negrilla original). 2.3 Conforme con lo anterior, en el concepto demandado la DIAN concluyó que “no es procedente el reembarque de una mercancía que se encuentra en un Centro de Distribución Logística Internacional CDLI, a una zona franca”.

3. De la suspensión provisional del concepto demandado 3.1 Para el Despacho, la medida cautelar de suspensión provisional del

concepto de la DIAN nro. 100208221-001966 de 29 de diciembre de 2017 se debe negar, porque de la interpretación de las normas citadas como presuntamente vulneradas no es posible inferir la procedencia del reembarque de una mercancía que se encuentra en un Centro de Distribución Logística Internacional (en adelante, CDLI), a una zona franca. 3.2 Lo anterior, porque el reembarque, en los términos del artículo 140 del Decreto 390 de 7 de marzo de 20163, norma vigente para cuando se expidió el concepto demandado, está definido como la “salida efectiva del Territorio Aduanero Nacional de mercancías procedentes del 3 Por el cual se establece la regulación aduanera. Estatuto Aduanero. exterior, que se encuentran en lugar de arribo, en depósito temporal o en centros de distribución logística internacional, que no han sido sometidas a ningún régimen aduanero, no han sido puestas a disposición del importador, ni han quedado en abandono”. 3.3 Es decir, con el reembarque se regula la salida de mercancías del territorio aduanero nacional4, siempre que se cumplan los siguientes requisitos: (i) que la mercancía proceda del exterior, (ii) que se encuentre en el lugar de arribo, en depósito temporal o en centros de distribución logística internacional, y (iii) que no haya sido sometida a ningún régimen aduanero, no hayan sido puesta a disposición y no haya quedado en abandono. 3.4 Es oportuno mencionar que, a diferencia de lo que ocurría con la legislación anterior5, con la norma vigente, al reembarque no se le

considera exportación o una modalidad de exportación, entendida como “la salida de mercancías del Territorio Aduanero Nacional cumpliendo las formalidades aduaneras6 previstas en el presente decreto7. También se considera exportación, la salida de mercancías a depósito franco8, en las condiciones previstas en el presente decreto” (art. 3 Dto. 390 de 2016); por 4 Definido en el artículo 3 del Decreto 390 de 2016 como la “[d]emarcación dentro de la cual se aplica la legislación aduanera; cubre todo el territorio nacional, incluyendo el subsuelo, el mar territorial, la zona contigua, la plataforma continental, la zona económica exclusiva, el espacio aéreo, el segmento de la órbita geoestacionaria, el espectro electromagnético y el espacio donde actúa el Estado colombiano, de conformidad con el derecho internacional o con las leyes colombianas a falta de normas internacionales”. 5 El artículo 263 del Decreto 2685 de 1999 preveía como una de las modalidades de exportación el reembarque. Este estaba definido en el artículo 306 del citado decreto como “la modalidad de exportación que regula la salida del territorio aduanero nacional de mercancías procedentes del exterior que se encuentren en almacenamiento y respecto de las cuales no haya operado el abandono legal ni hayan sido sometidas a ninguna modalidad de importación”. 6 El artículo 31 del Decreto 390 de 2016 prevé que la obligación aduanera en la exportación “[c]omprende la presentación de la solicitud de autorización de embarque, el ingreso a zona primaria, el embarque y la formalización del

lo tanto, no es posible hacer un símil de esta figura con la de la reexportación, como lo pretende la parte demandante. 3.5 En este orden de ideas, es del caso partir del hecho que conforme con la norma aplicable al caso concreto, el reembarque es una modalidad de distribución de las mercancías provenientes del exterior, que se encuentran en el territorio aduanero nacional, entre otros, en centros de distribución logística internacional, que vuelven a ser embarcadas para salir de manera definitiva de este territorio, siempre que no hayan sido sometidas a ningún régimen aduanero, o se hayan puesto a disposición del importador o quedado en abandono. 3.6 También, es necesario tener en cuenta que si la mercancía sometida a reembarque se encuentra en los centros de distribución logística internacional, esto significa que está ubicada en “depósitos de carácter público habilitados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, ubicados en puertos, aeropuertos o en las infraestructuras logísticas especializadas (ILE) cuando estas cuenten con lugares de arribo régimen de exportación, el pago de las sanciones, cuando haya lugar a ello, así como la obligación de obtener y conservar los documentos que soportan la operación, presentarlos cuando los requiera la autoridad aduanera, atender las solicitudes de información y pruebas y, en general, cumplir con las exigencias, requisitos y condiciones establecidos en las normas correspondientes”. 7 Es decir, “[t]odas las actuaciones o procedimientos que deben ser llevados a cabo por las personas interesadas y por la aduana a los efectos de cumplir con la legislación aduanera” (art. 3 Dto. 390 de 2016).

8 Conforme con el artículo 118 del Decreto 390 de 2016 los depósitos francos “[s]on los lugares de carácter privado habilitados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales para el almacenamiento, exhibición y venta de mercancías a viajeros que salgan o ingresen al Territorio Aduanero Nacional”. Esta misma norma señala que “[l]a habilitación de estos depósitos solo se realizará en la zona internacional demarcada dentro de las instalaciones de los aeropuertos y de los puertos con operación internacional”. habilitados” en “almacenamiento” (art. 111 del D. 390 de 2016)9, porque su destino es por fuera del territorio aduanero nacional. 3.7 De ahí que, la salida efectiva del Territorio Aduanero Nacional, para que se establezca el reembarque, constituye un requisito imprescindible, correspondiéndole al Despacho determinar si la introducción de la mercancía extranjera en una zona franca avala el cumplimiento de este requerimiento. 3.8 Para resolver, es preciso mencionar que la Organización Mundial de Aduanas -OMA define la zona franca como la “parte del territorio de un Estado en el cual las mercaderías que en ella se introduzcan se consideran generalmente como si no estuviesen en el territorio aduanero respecto de los derechos e impuestos a la importación”10. A su vez, en el Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA), se le define a la zona franca como “el régimen que permite ingresar a una parte delimitada del territorio de un Estado Parte, mercancías que se consideran generalmente como si no estuviesen en el territorio aduanero con

respecto a los tributos de importación, para ser destinadas según su naturaleza, a las operaciones o procesos que establezca la autoridad competente. Las zonas francas podrán ser entre otras, comerciales, industriales o mixtas”. Y, a nivel local, el artículo 392-4 del Decreto 2685 de 1999, citado por el demandante y en el concepto demandado11, preveía que “[l]os bienes que 9 Modificado por el artículo 28 del Decreto 349 de 2018. 10 BASALDÚA, Ricardo Xavier, LOS PRINCIPIOS JURÌDICOS DEL CONTROL ADUANERO MODERNIZADO EN EL TRÁFICO TRANSFRONTERIZO CONTEMPORÁNEO. En: Memorial de la reunión mundial de Derecho Aduanero – Bruselas. Editorial Temis S.A., Bogotá, 2015, p. 29. 11 El artículo 675 del Decreto 390 de 2016, dispuso que mientras se expida una nueva regulación sobre zonas francas, sistemas especiales de importación se introduzcan a las Zonas Francas Permanentes por parte de los usuarios, se considerarán fuera del Territorio Aduanero Nacional para efectos de los tributos aduaneros aplicables a las importaciones e impuestos a las exportaciones”. Zona franca que también está definida en el artículo 1 de la Ley 1004 de 200512 como “el área geográfica delimitada dentro del territorio nacional, en donde se desarrollan actividades industriales de bienes y de servicios, o actividades comerciales, bajo una normatividad especial en materia tributaria, aduanera y de comercio exterior”. Norma que a su vez dispone que “[l]as mercancías ingresadas en estas zonas se consideran fuera del territorio aduanero nacional para efectos de los

impuestos a las importaciones y a las exportaciones”. 3.9 Por su parte, la doctrina ha dicho que la una zona franca “supone un territorio aduanero especial en relación con el territorio aduanero general, en cuya jurisdicción se encuentre situado, en donde, por disposición legal y dentro del marco así establecido en cada caso, se aplica un régimen aduanero diferente para las mercancías nacionales o extranjeras que ingresen, y específicamente, el relativo a los derechos aduaneros que, por regla general, allí no se generan (…)”13. – exportación, sociedades de comercialización internacional y zonas especiales económicas de exportación, continúan vigentes los siguientes artículos del decreto 2685 de 1999, con sus modificaciones y adiciones: artículos 40-1 al 40-10; 168 al 183; 392; parágrafo 1° del artículo 392-1; 392-2; 392-3; 3924; 393; 393-5; 393-7 al 393-25; 39327 al 393-33; 394 a 408; 409 a 410; 410-6 a 410-8; y 488 a 489-1. El 23 de diciembre de 2016, el Gobierno Nacional expidió el Decreto 2147 de 2016, "Por el cual se modifica el régimen de zonas francas y se dictan otras disposiciones", modificado por el Decreto 659 de 17 de abril de 2018. 12 Por la cual se modifican un régimen especial para estimular la inversión y se dictan otras disposiciones. 3.10 Conforme con lo anterior, es claro que las zonas francas son áreas geográficas del territorio nacional que gozan de tratamiento preferencial

en materia tributaria, aduanera y de comercio exterior; por lo tanto, solo para estos efectos se les considera que no hacen parte del Territorio Aduanero Nacional, es decir, opera la ficción de extraterritorialidad. En otras palabras, solo para los efectos anotados, la introducción de una mercancía a la zona franca conduce a la aplicación de un régimen aduanero diferente al general que le aplicaría si la misma mercancía ingresara al territorio aduanero nacional del Estado en donde la zona franca se encuentra ubicada. 3.11 Para el Despacho, las ventajas de introducir una mercancía en zona franca están ligadas, necesariamente, a la finalidad14 y los usos de dichas zonas15; por lo tanto, se concluye que las mercancías ingresadas en la zona franca se consideran fuera del territorio aduanero nacional, para los efectos previstos en la norma, sin que se puedan extender, 13 Pardo Carrero, Germán. Tributación Aduanera. Primer edición, Bogotá, editorial Legis, 2009, p. 251. 14 Conforme con el artículo 2 de la Ley 1004 de 2005, la zona franca tiene como finalidad: “1. Ser instrumento para la creación de empleo y para la captación de nuevas inversiones de capital.

2. Ser un polo de desarrollo que promueva la competitividad en las regiones donde se establezca.

3. Desarrollar procesos industriales altamente productivos y competitivos, bajo los conceptos de seguridad, transparencia, tecnología, producción limpia, y buenas prácticas empresariales.

4. Promover la generación de economías de escala.

5. Simplificar los procedimientos del comercio de bienes y servicios, para

facilitar su venta”. como lo pretende el demandante, para fines y efectos distintos, en este caso, el reembarque. 3.12 En este orden de ideas, se concluye que la figura del reembarque no puede hacerse extensiva a la operación o traslado de una de una mercancía que se encuentra en un Centro de Distribución Logística Internacional CDLI, a una zona franca, razón por la cual, se negará la solicitud de medida cautelar del concepto de la DIAN nro. 100208221001966 de 29 de diciembre de 2017. En mérito de lo expuesto, se RESUELVE 15 En las zonas francas se desarrollan actividades industriales de bienes y de servicios, o actividades comerciales. El artículo 3 del Decreto 2147 de 23 de diciembre de 2016, señala que las zonas francas pueden ser permanentes, permanentes especiales o transitorias. Zona franca permanente. Es el área delimitada del territorio nacional en la que se instalan múltiples usuarios industriales o comerciales, los cuales gozan de un tratamiento tributario, aduanero y de comercio exterior especial, según sea el caso. Zona franca permanente especial. Es el área delimitada del territorio nacional en la que se instala un único usuario industrial, el cual goza de un tratamiento tributario, aduanero y de comercio exterior especial. Zona franca transitoria. Es el área delimitada del territorio nacional donde se celebran ferias, exposiciones, congresos y seminarios de carácter nacional o internacional que revistan importancia para la economía y/o el comercio internacional, y que gozan de un tratamiento tributario, aduanero y de comercio exterior especial.

Primero: NIÉGASE la medida cautelar de suspensión provisional del

concepto de la DIAN nro. 100208221-001966 de 29 de diciembre de 2017, solicitado por el demandante.

Segundo: Reconócese personería al doctor Pablo Nelson Rodríguez Silva, como apoderado de la UAE – DIAN, en los términos y para los efectos del poder conferido, que obra en el folio 38 de este cuaderno.

Notifíquese

JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ