CE-SECCION CUARTA-17001-23-31-000-2003-00027-01(17197)-2009

IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO - Actividades sobre las que recae / ACTIVIDAD INDUSTRIALDefinición legal / ICA - Se paga en el municipio sede de la fábrica o planta industrial sin importar el lugar donde se realice la comercialización El artículo 32 de la Ley 14 de 1983, dispone que el impuesto de industria y comercio recae, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicios que se ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o sociedades de hecho, en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos. El artículo 34 ibídem prevé que son actividades industriales las dedicadas a la producción, extracción, fabricación, confección, preparación, transformación, reparación, manufactura y ensamblaje de cualquier clase de materiales o bienes. Por su parte, el artículo 77 de la Ley 49 de 1990 prescribe que el impuesto en razón de la actividad industrial debe pagarse en el municipio de la sede fabril, teniendo por base imponible el total de los ingresos brutos generados por la comercialización de la producción, sea cual fuere el municipio donde ésta se realice. La anterior previsión obedece, según criterio de la Sala, a que el hecho de producir mercancías para mantenerlas en inventario no permite la cuantificación de la base gravable ante la ausencia de ingresos y, además, a que todo industrial fabrica bienes principalmente con el fin de comercializarlos.

FUENTE FORMAL: LEY 14 DE 1983 – ARTICULO 32; LEY 14 DE 1983 – ARTICULO 34; LEY 49 DE 1990

– ARTICULO 77

NOTA DE RELATORIA: Sobre el lugar dónde debe pagarse el impuesto de ICA se citan sentencias CE, S4, Rad. 8017, 1996/12/13, MP Consuelo Sarria Olcos y CE, S4, Rad. 12300, 2002/03/08, MP Juan Ángel

Palacio Hincapié. COMERCIALIZACION DE LA PRODUCCION - No constituye actividad comercial / ACTIVIDAD INDUSTRIAL - Conlleva la comercialización de bienes / DOBLE TRIBUTACION DEL IMPUESTO DE ICA - Para evitarla debe demostrarse que en la sede fabril se declaró y pago el impuesto sobre los ingresos brutos obtenidos por la comercialización Ha sostenido la Sección que la comercialización de la producción por parte del industrial no constituye actividad comercial, pues, de una parte, la actividad industrial necesariamente envuelve tal comercialización, y de otra, no puede ser considerada como comercial la actividad que ya es calificada de industrial. En consecuencia, la producción de bienes con la comercialización de los mismos, constituye actividad industrial y es en el municipio de la sede fabril donde la actora debe pagar el impuesto de industria y comercio sobre la totalidad de los ingresos generados por la venta de los bienes producidos. Además, de acuerdo con la jurisprudencia en relación con el alcance del artículo 77 de la Ley 49 de 1990, con el fin de evitar que en Manizales, uno de los municipios donde vende la producción, se le cobrara otro impuesto sobre los ingresos respecto de los cuales había pagado el tributo en Medellín, COLTABACO debía demostrar que en la sede fabril había declarado y pagado el impuesto sobre los ingresos brutos obtenidos por la comercialización de su

producción por concepto de la actividad industrial.

NOTA DE RELATORIA: Sobre el alcance del artículo 77 de la Ley 49 de 1990 ver sentencia, CE, S4, Rad. 8017, 1996/12/13, MP Consuelo Sarria Olcos, CE, S4, Rad. 9017, 1998/11/06, MP Delio Gómez Leyva; CE, S4, Rad. 9671, 1999/11/ 26, MP Julio Correa Restrepo y CE, S4, Rad. 12300, 2002/03/08, MP

Juan Ángel Palacio Hincapié

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: HECTOR J. ROMERO DIAZ

Bogotá, D.C., dos (2) de abril de dos mil nueve (2009) Radicación número: 17001-23-31-000-2003-00027-01(17197)

Actor: COMPAÑÍA COLOMBIANA DE TABACO S.A. COLTABACO

Demandado: MUNICIPIO DE MANIZALES FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia de 3 de abril de 2008, proferida el Tribunal Administrativo del Caldas, parcialmente estimatoria de las súplicas de la demanda, dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos por los cuales el municipio de Manizales modificó la declaración de industria y comercio presentada por la demandante por el año 2000.

ANTECEDENTES El 5 de marzo de 2001 COLTABACO presentó declaración de industria y comercio en el municipio de

Manizales por el año 2000, por concepto de actividad comercial ejercida en dicha ciudad (folio 8 c.ppal). Previa expedición del Requerimiento Especial 001 del 4 de octubre de 2001, el Municipio modificó la declaración privada, porque la sociedad obtuvo ingresos por la comercialización de sus productos en Manizales, mediante una agencia con infraestructura propia. En consecuencia, mediante Resolución 3564 del 21 de junio de 2002, el Municipio practicó liquidación de revisión en la que adicionó ingresos brutos gravados, determinó un mayor impuesto e impuso sanción por inexactitud (folios 21 a 43 c.ppal). Contra el acto liquidatorio COLTABACO interpuso recurso de reconsideración, el cual fue resuelto desfavorablemente mediante resolución 4870 del 5 de septiembre de 2002(fl 35 a 37 cdno ppal). DEMANDA COLTABACO solicitó la nulidad de la liquidación oficial de revisión y a título de restablecimiento del derecho pidió que se declare que no estaba sujeta al impuesto de industria y comercio en Manizales y, por tanto, que su declaración se encuentra en firme. La demandante invocó como normas violadas los artículos 4 y 29 de la Constitución Política; 84 del Código Contencioso Administrativo; 150 numeral 2 del Código de Procedimiento Civil y 66 de la Ley 383 de

1997. Como concepto de violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Debe inaplicarse por ilegal el Decreto Especial 760 de 1991 porque la funcionaria que adelantó la investigación estaba impedida para expedir la liquidación de revisión.

No procede la sanción por inexactitud porque no se omitió ninguna información ni se suministraron

datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados. La Administración aumentó indebidamente el monto de la sanción, ya que en el requerimiento especial la tasó en $45.410.512, mientras que en la liquidación oficial lo hizo por $113.524.560. El Municipio violó también el principio de reserva de ley, ya que la sanción por inexactitud equivalente a cuatro (4) veces el impuesto anual atribuíble a la omisión o datos falsos (artículo 89 del Decreto 760 de 1991), no está contemplada en el Estatuto Tributario, aplicable por remisión del artículo 66 de la Ley 383 de 1997. Conforme al artículo 77 de la Ley 49 de 1990 los contribuyentes que desarrollen actividad industrial, deben tributar en el municipio donde se encuentre la fábrica y la base gravable son los ingresos brutos por la comercialización de la producción. Como COLTABACO realiza la actividad industrial de producción de cigarrillos, cigarros y picaduras en el municipio de Medellín, la comercialización que hace de los productos que fabrica, hace parte de la actividad industrial. En tales condiciones, si la actividad desarrollada en la sede fabril de Medellín es la industrial y no la comercial, el único sujeto activo del impuesto de industria y comercio es tal municipio. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA El Municipio se opuso a las pretensiones por las razones que siguen: La demandante no demostró la existencia de las fábricas, la propiedad de las mismas, lo que se produce en ellas, sus canales de distribución, el establecimiento de comercio en Manizales, los contratos celebrados en la sede social y si afirma que se dedica a la importación, exportación, distribución y expendio

de cigarrillos, cigarros, picaduras, no probó que produjera algo. Los actos acusados fueron expedidos por la funcionaria competente porque según el artículo 560 del Estatuto Tributario, la competencia para conocer de la fiscalización y liquidación puede recaer en una misma persona. La base gravable de la actividad industrial no excluye la posibilidad de que el fabricante actúe como comerciante y, en consecuencia, pueda ser objeto del gravamen sobre la actividad comercial donde se realice, sin perjuicio de la actividad industrial desarrollada. Para que pueda entenderse que la comercialización de la producción constituye actividad comercial, se requiere que la misma se realice a través de puntos de fábrica, agencias, sucursales o establecimientos abiertos al público. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal anuló parcialmente los actos acusados para levantar la sanción por inexactitud, por las razones que se sintetizan de la siguiente manera: Según jurisprudencia de la Sección Cuarta del Consejo de Estado la comercialización de productos fuera de la sede fabril da lugar a que se cause el impuesto sobre la totalidad de los ingresos provenientes de la comercialización de la producción. Como en este caso la actora no demostró que el impuesto de industria y comercio se canceló en Medellín, sede de la fábrica, por la comercialización de sus productos en la ciudad de Manizales, no puede accederse a las pretensiones de la demanda. No procede la sanción por inexactitud porque no se omitieron ingresos y teniendo en cuenta que la comercialización de productos fuera de la sede fabril ha sido objeto de disímiles apreciaciones, se presenta una diferencia de criterios.

RECURSO DE APELACIÓN

La demandante apeló la sentencia por los siguientes motivos: Conforme al artículo 77 de la Ley 49 de 1990, los ingresos brutos que sirven de base gravable para el impuesto de industria y comercio, son los provenientes de la comercialización de la producción, lo que implica que el industrial no pierde tal calidad y en ningún caso puede afirmarse que esté desarrollando actividad comercial. El a quo parte de una falsa premisa de que sobre la comercialización de productos fuera de la sede fabril y donde actúe la empresa como comerciante, debe tributar como sujeto pasivo del impuesto de industria, comercio y avisos. Lo anterior significaría que los industriales desarrollan con relación a la producción una doble actividad frente al tributo, la industrial y la comercial, cuando distribuye, comercializa o vende lo que ha producido en su sede fabril. La interpretación correcta es que con relación a los bienes que el industrial transforma o produce y vende o comercializa, éste desarrolla una sola actividad frente a la normatividad del impuesto de industria y comercio. La afirmación de que en Medellín no se demostró el pago de lo comercializado en Manizales, obedece a la interpretación equivocada de la declaración presentada en Medellín. Lo anterior, porque no puede deducirse que los ingresos obtenidos por la comercialización en Manizales fueron deducidos en el renglón 17, correspondiente a los ingresos brutos obtenidos fuera de Medellín, porque provienen de la comercialización de la producción. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante reiteró los argumentos de la demanda. El Municipio no alegó de conclusión y el Ministerio Público no emitió concepto. CONSIDERACIONES En los términos del recurso de apelación interpuesto por la actora, la Sala precisa si se ajusta a

derecho la liquidación oficial de revisión por la cual el municipio de Manizales modificó la declaración privada de industria y comercio presentada por la demandante por el año 2000. En concreto, determina si la comercialización de la producción por parte del fabricante, constituye actividad industrial o comercial, y en consecuencia, a qué municipio corresponde gravar los ingresos provenientes de dicha comercialización. El artículo 32 de la Ley 14 de 1983, dispone que el impuesto de industria y comercio recae, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicios que se ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o sociedades de hecho, en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos. El artículo 34 ibídem prevé que son actividades industriales las dedicadas a la producción, extracción, fabricación, confección, preparación, transformación, reparación, manufactura y ensamblaje de cualquier clase de materiales o bienes. Por su parte, el artículo 77 de la Ley 49 de 1990 prescribe que el impuesto en razón de la actividad industrial debe pagarse en el municipio de la sede fabril, teniendo por base imponible el total de los ingresos brutos generados por la comercialización de la producción, sea cual fuere el municipio donde ésta se realice1. La anterior previsión obedece, según criterio de la Sala, a que el hecho de producir mercancías para mantenerlas en inventario no permite la cuantificación de la base gravable ante la ausencia de ingresos2 y, además, a que todo industrial fabrica bienes principalmente con el fin de comercializarlos.

Ha sostenido la Sección que la comercialización de la producción por parte del industrial no constituye actividad comercial, pues, de una parte, la actividad industrial necesariamente envuelve tal comercialización, y de otra, no puede ser considerada como comercial la actividad que ya es calificada de industrial3. En 1 Sentencia de 13 de diciembre de 1996, expediente 8017, C.P doctora Consuelo Sarria Olcos y de 8 de marzo de 2002, expediente 12300, C.P doctor Juan Ángel Palacio Hincapié, entre otras. 2 Sentencia de 12 de mayo de 1995, expediente 5226, C.P doctor Delio Gómez Leyva 3 Sentencias de 6 de noviembre de 1998, expediente 9017. C.P. doctor Delio Gómez Leyva y de 8 de marzo de 2002, expediente 12300, C.P doctor Juan Ángel Palacio Hincapié. consecuencia, la producción de bienes con la comercialización de los mismos, constituye actividad industrial y es en el municipio de la sede fabril donde la actora debe pagar el impuesto de industria y comercio sobre la totalidad de los ingresos generados por la venta de los bienes producidos 4. También ha dicho reiteradamente la Sala que la modificación sustancial introducida por el artículo 77 de la Ley 49 de 1990, consistió en que, ante el municipio de la sede fabril, ya no es admisible la prueba de la comercialización de la producción en municipios diferentes, sino que es a éstos a los que se les debe acreditar que los bienes o productos vendidos en sus territorios, son fabricados o manufacturados por el vendedor y sobre los mismos se ha pagado en el lugar de la sede fabril el gravamen sobre la actividad

industrial. Lo anterior obviamente, sostiene la Sala, con el propósito de que, como dijo la Corte Suprema de Justicia en sentencia de 17 de octubre de 1991, que decidió sobre la exequibilidad de dicha norma, no se liquide otro impuesto sobre la misma base gravable 5. En el caso sub exámine, la demandante se dedica a la producción de cigarrillos, cigarros, picaduras y, en general, artículos para fumadores; la comercialización de sus productos a nivel nacional e internacional y al cultivo y fomento del cultivo de tabaco elaborado y a su comercialización dentro y fuera del país (folio 39 vto c.ppal). Su sede industrial se halla en Medellín, municipio en el cual declaró el impuesto de industria y comercio de 2000, sobre la totalidad de los ingresos derivados de la comercialización de su producción en todo el país, incluida la de Manizales (folios 504 a 520 c.ppal). Como durante el 2000 la actora ejerció en Medellín una actividad industrial y la comercialización de su producción hace parte de aquella actividad, ya que la comercialización de la producción por el fabricante, constituye la parte final de la actividad industrial, era en Medellín lugar de la sede fabril, donde debía pagar el impuesto de industria y comercio sobre la totalidad de los ingresos provenientes de dicha comercialización, pues así lo prevé el artículo 77 de la Ley 49 de 1990. Además, de acuerdo con la jurisprudencia en relación con el alcance del artículo 77 de la Ley 49 de 1990, con el fin de evitar que en Manizales, uno de los municipios donde vende la producción, se le cobrara otro impuesto sobre los ingresos respecto de los cuales había pagado el tributo en Medellín, COLTABACO debía

demostrar que en la sede fabril había declarado y pagado el impuesto sobre los ingresos brutos obtenidos por la comercialización de su producción por concepto de la actividad industrial 6. Dado que la actora no probó ni en la vía gubernativa ni ante la Jurisdicción que en Medellín pagó el impuesto de industria y comercio por el ejercicio de la actividad industrial, con base en la comercialización de la producción efectuada en Manizales, pues, allegó la declaración de industria y comercio presentada en Medellín sin constancia alguna de pago (fls 18 y 504 c. ppal), el municipio de Manizales debía adicionar ingresos por el ejercicio de actividad comercial, como en efecto lo hizo. En consecuencia, como de conformidad con la jurisprudencia de la Sala en cuanto a la carga probatoria de los contribuyentes del impuesto de industria y comercio que comercializan su producción en varios municipios 4 Ibídem 5 Sentencias de 13 de diciembre de 1996, expediente 8017 C.P. doctora Consuelo Sarria Olcos; de noviembre 6 de 1998 Exp. 9017 C.P. Delio Gómez Leyva; de noviembre 26 de 1999, exp. 9671 C.P. Dr. Julio Correa Restrepo, de 8 de marzo de 2002, expediente 12300. C.P doctor Juan Ángel Palacio Hincapié, del 19 de mayo de 2005 expediente 14582 C.P. doctora María Inés Ortiz y del 23 de junio de 2005 C.P. doctora Ligia López Díaz.,entre otras.

6 ? Sobre el alcance del artículo 77 de la Ley 49 de 1990 se pronunció la Sala entre otras sentencias en las de 13 de diciembre de 1996, expediente 8017 C.P. doctora Consuelo Sarria Olcos; de 6 de noviembre de 1998 Exp. 9017 C.P. Delio Gómez Leyva; de noviembre 26 de 1999, exp. 9671 C.P. Dr. Julio Correa Restrepo y de 8 de marzo de 2002, expediente 12300. C.P doctor Juan Ángel Palacio Hincapié. diferentes al de su sede fabril, COLTABACO no demostró el pago del impuesto de industria y comercio sobre los ingresos declarados y no dio cumplimiento al artículo 77 de la Ley 49 de 1990, era procedente la adición de ingresos practicada por la demandada. Las razones anteriores son suficientes para confirmar la sentencia apelada. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, F A L L A CONFíRMASE la sentencia del Tribunal Administrativo de Caldas de 3 de abril de 2008, proferida dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho de COLTABACO contra el municipio de Manizales. RECONÓCESE personería al abogado JAIRO IVÁN DE JESÚS TAMAYO RUIZ, como apoderado de la actora. Cópiese, notifíquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

Presidente

HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS

HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ