CE-SECCION CUARTA-17001-23-31-000-2005-01506-01(17349)-2009

REGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL – Objeto social y tratamiento tributario del beneficio neto o excedente / BENEFICIO NETO O EXCEDENTE – Queda exento si se invierte en los programas y actividades señaladas en el Estatuto Tributario / ASIGNACIONES PERMANENTES – Al constituirse da lugar a que el beneficio neto o excedente quede exento de impuesto de renta Para efecto del impuesto sobre la renta, el Estatuto Tributario consagró un régimen tributario especial a favor de las corporaciones, fundaciones y asociaciones sin ánimo de lucro, entre otras entidades, con excepción de las señaladas en el artículo 23 ibídem, cuyo objeto social corresponda a actividades de interés general en las áreas de salud, educación formal, cultura, deporte aficionado, investigación científica o tecnológica, y protección ambiental, o a programas de desarrollo social (artículos 19 y 359 del Estatuto Tributario). Conforme a dicho régimen, el beneficio neto o excedente que las entidades mencionadas obtienen en cada período fiscal, se somete al impuesto sobre la renta a la tarifa única del 20%, y queda exento de tal tributo cuando durante el período siguiente se destina a los programas o actividades anteriormente señalados, siempre que sean de interés general; o a constituir asignaciones permanentes para desarrollarlos (artículos 356 y 358 del Estatuto Tributario, 1 [a] y 5 del Decreto 124 de 1997). Dichas asignaciones deben registrarse como una cuenta especial del patrimonio, constituida por la parte del beneficio o excedente destinada a capitalizarse, para que su producto posibilite el mantenimiento o

desarrollo permanente de alguna de las actividades del régimen tributario especial.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 19 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 23 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 358 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 359 / DECRETO 124 DE 1997 – ARTICULO 5 / DECRETO 124 DE 1997 – ARTICULO 5

ASIGANCIONES PERMANENTES – Debe ejecutarse desarrollando el objeto social en actividades de interés general / PROGRAMAS A EJECUTARSE EN PLAZOS SUPERIORES A UN AÑO – En el régimen tributario especial, deben señalarse por la Asamblea u órgano directivo / ASAMBLEA GENERAL – Puede autorizar la ejecución de programas y actividades en plazos superiores a un año Así pues, la destinación del beneficio a las asignaciones permanentes se entiende igualmente cobijada por el término anual, máxime cuando la regulación legal del régimen especial, vista en contexto, permite deducir que la única destinación del beneficio neto que da lugar a la deducción de egresos y a la exención de dicho beneficio, es la de desarrollar el objeto social correspondiente a las actividades de . interés general a las cuales tiene acceso a la comunidad Lo anterior, sin perjuicio del artículo 6 del Decreto 124 de 1997, según el cual, cuando la ejecución de programas sociales debe realizarse en plazos superiores a un año, por la naturaleza y magnitud del desarrollo de los mismos, la asamblea general u órgano directivo que haga sus veces puede adoptar dichos plazos, señalando la ejecución

que año por año se hará del beneficio neto o excedente. La parte del beneficio respecto de la cual no se cumplan las anteriores condiciones legales, o que se genere en la no procedencia de egresos, tiene el carácter de gravable. [8, par. Ibídem]. De acuerdo con los artículos 358 del Estatuto Tributario y 5 del Decreto 124 de 1997, el beneficio neto que obtuvo la actora en 1999 debió destinarse a las actividades o programas del régimen tributario especial durante el año 2000, y el que obtuvo en el 2000, a su vez, debió destinarse en el 2001. Conforme al informe del revisor fiscal, el cual no fue confrontado por la Administración, las reservas aprobadas por la asamblea general en las actas 21 y 22, se invirtieron durante los años 2000 y 2001 en compras y gastos propios de las actividades y programas que dicho organismo autorizó, las cuales, además, se entienden comprendidas en el objeto social que describe el artículo 5 de los estatutos de la Corporación Once Caldas. Así pues, y ya que en virtud del artículo 6 del Decreto 124 de 1997 la Asamblea General de la actora podía autorizar la ejecución de dichos programas y actividades en plazos superiores a un año, se encuentra procedente la deducción del beneficio neto de 1999 y 2000 durante los años 2000 y 2001, tal como lo concluyó el a quo, motivo suficiente para confirmar la sentencia apelada.

FUENTE FORMAL: DECRETO 124 DE 1997 – ARTICULO 6

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: HECTOR J. ROMERO DIAZ

Bogotá D. C, once (11) de noviembre de dos mil nueve (2009) Radicación número: 17001-23-31-000-2005-01506-01(17349)

Actor: CORPORACION DEPORTIVA ONCE CALDAS

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUNAS NACIONALES FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la demandada contra la sentencia de 14 de agosto de 2008, por la cual el Tribunal Administrativo de Caldas anuló el acto que liquidó el impuesto de renta a cargo de la actora, por la vigencia fiscal 2001.

ANTECEDENTES El 4 de abril de 2002 la Corporación Deportiva Once Caldas presentó la declaración de renta correspondiente a 2001. El 2 de abril de 2004 la DIAN abrió investigación contra la actora, por el impuesto y período señalados, y ordenó practicarle inspección tributaria, la cual se realizó el día 5 del mismo mes. De acuerdo con las pruebas practicadas, la DIAN modificó la declaración privada mediante liquidación Oficial de Revisión 100642005000003 de 11 de marzo de 2005, por la cual rechazó la exención del beneficio neto correspondiente a los años 1999 y 2000, por $1.127.670.000, y, en consecuencia, aumentó los ingresos gravables de la Corporación. LA DEMANDA La Corporación Deportiva Once Caldas solicitó la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 100642005000003 de 11 de marzo de 2005. A título de

restablecimiento del derecho solicitó que se declare que no fue sujeto pasivo de renta durante 2001. Como normas vulneradas invocó los artículos 358 y 360 del Estatuto Tributario. El concepto de violación lo desarrolló así: Durante 1999 y 2000 la actora obtuvo excedentes netos que destinó a la ejecución de programas de desarrollo social e inversiones permanentes, como la adquisición de una sede campestre y dos canchas anexas para football. La DIAN cuestiona la forma de contabilización de los gastos, cubiertos con los excedentes de 1999, porque la actora imputó la reserva de utilidades anteriores a los gastos anuales, y el saldo lo dejó como gastos del ejercicio. Sin embargo, lo importante es que los ingresos de la demandante se destinen a su sostenimiento, y que el excedente se guarde para futuras inversiones que mantengan el patrimonio social. La ley autoriza a las entidades de régimen tributario especial para tratar como gastos generales sus excedentes o beneficios, con el fin de preservar su patrimonio, y de que las inversiones que se reflejan en el mismo puedan tomarse como permanentes. Tales inversiones disminuyen la base gravable de renta de las entidades del régimen especial, a diferencia de los demás contribuyentes que no pueden tratar como gastos fiscales sus inversiones en bienes de capital. El régimen especial permite a las empresas registrar como gastos la compra de bienes con excedentes, para disminuir la utilidad, aunque contablemente debe aparecer en sus cuentas de patrimonio. Y la capitalización de todos los excedentes impide distribuir beneficios entre los asociados. Al final de cada ejercicio deben separarse las inversiones hechas con

apropiaciones de años anteriores, de las efectuadas con ingresos del año respectivo. Las partidas de excedentes de años anteriores se deben utilizar en la forma prevista por la asamblea general de cada entidad. En el caso de la demandante, dicha asamblea ordenó que los excedentes de 1999 y 2000 se destinaran al sostenimiento de la entidad y a inversiones permanentes para fortalecer su patrimonio, de manera que, para aumentarlo, la actora adquirió bienes y realizó gastos sociales. Los gastos efectuados con excedentes de años anteriores no afectaron los del año en curso y las erogaciones para adquirir activos e inversiones corresponden a partidas destinadas para inversiones permanentes. Se cumplieron los fines legales para la exención del beneficio neto, pues éste se destinó al mantenimiento, desarrollo y consiguiente aumento del patrimonio de la actora. No se requiere diferenciar si una partida contable es gasto o inversión, pues tal connotación depende del fin de la erogación respectiva, de modo que si ésta se destina a la adquisición, mantenimiento y recuperación de bienes, es inversión, pero si se utiliza para el funcionamiento de la entidad y el cumplimiento de sus fines sociales, es gasto. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La demandada se opuso a las pretensiones, en síntesis, por lo siguiente: De acuerdo con el artículo 358 del Estatuto Tributario, la exención de renta para las entidades de régimen tributario especial sólo opera respecto de beneficios netos que se destinen directa o indirectamente a las actividades que señala el artículo 359 ibídem, en el año siguiente a aquél en que se obtienen.

Según el acta de asamblea ordinaria 0021 de 3 de abril de 2000, la actora no destinó el beneficio de 1999 y 2000 al desarrollo de su objeto social. La asamblea general de la Corporación dispuso que el beneficio no destinado en el año 2000 debía ejecutarse en el 2001 o, en su defecto, en el 2002; igualmente, previó que las asignaciones permanentes que no se ejecutaran en el 2000, debían continuar en el 2001 e incluso en el 2002, y que “en lo referente al desarrollo del objeto social, sólo hay un programa para desarrollar en el 2000 en la suma de $400.000.000 y $550.000.000 para un total de $950.000.000, más no se conoció el valor a destinar en el año 2001 y 2002.” Según el acta de asamblea 024 de 1 de abril de 2002, todos los excedentes se debían destinar a la provisión permanente para el desarrollo del objeto social sobre la aprobación de estados financieros de 2001. En el 2002 la actora no efectuó ninguna apropiación de beneficio neto acumulado de años anteriores. LA SENTENCIA DEL A QUO El Tribunal anuló el acto acusado y, en consecuencia, declaró en firme la declaración de renta de la actora. Tal decisión la fundamentó en lo siguiente: La Corporación Deportiva Once Caldas cumple funciones de interés social relacionadas con el fomento del deporte competitivo entre personas de igual condición, y cuyas utilidades no se distribuyen entre los socios, por prohibición estatutaria. Según las actas 21 de 3 de abril de 2000 y 22 de 30 marzo del mismo año,

de la asamblea general ordinaria de la Corporación, el beneficio neto de 1999 debía destinarse a cubrir las pérdidas de años anteriores, a sostener divisiones inferiores, actividad propia del objeto social, y a efectuar inversiones permanentes como adquisición de derechos deportivos, construcción y mantenimiento de canchas e instalaciones. El acta 21 autorizó la utilización de plazos adicionales para invertir, si la construcción de las sedes e instalaciones deportivas no se podían ejecutar en los años 2000 y 2001, dados los estudios y la planeación que requerían. Para ello, basta que la inversión se haga y registre contablemente, pues en tal aspecto no se exigen apropiaciones especiales de un año a otro. La Corporación tiene derecho a la exención del beneficio neto porque lo invirtió en las actividades de su objeto social. Y, de acuerdo con el informe de su revisor fiscal, en el año 2000 invirtió $1.228.178.439 y en el 2001 $1.677.820.689. EL RECURSO DE APELACIÓN La DIAN apeló. Al efecto, reiteró los argumentos de la contestación. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte actora, en síntesis, insistió en que pertenece al régimen tributario especial, que le asiste el interés social de promover el futbol aficionado y profesional, y que su asamblea general le autorizó invertir los excedentes de 1999 y 2000 en años posteriores. La DIAN recalcó que el excedente debió ejecutarse en el año siguiente a aquél en que se obtuvo, y que la actora no destinó el del período investigado (2001), a la ejecución de programas sociales en el 2002.

El Ministerio Público no rindió concepto. CONSIDERACIONES En los términos del recurso de apelación, corresponde a la Sala establecer la legalidad de los actos por los cuales la DIAN modificó la declaración de renta de la actora de 2001, en cuanto rechazó la exención del beneficio neto correspondiente a los años 1999 y 2000, por $1.127.670.000. En concreto, analiza si dichos beneficios se ejecutaron en el año siguiente a su obtención, y si para el año 2001 podían declararse como exentos de renta. Para efecto del impuesto sobre la renta, el Estatuto Tributario consagró un régimen tributario especial a favor de las corporaciones, fundaciones y asociaciones sin ánimo de lucro, entre otras entidades, con excepción de las señaladas en el artículo 23 ibídem, cuyo objeto social corresponda a actividades de interés general en las áreas de salud, educación formal, cultura, deporte aficionado, investigación científica o tecnológica, y protección ambiental, o a programas de desarrollo social (artículos 19 y 359 del Estatuto Tributario). Conforme a dicho régimen, el beneficio neto o excedente1 que las entidades mencionadas obtienen en cada período fiscal, se somete al impuesto sobre la renta a la tarifa única del 20%2, y queda exento de tal tributo cuando durante el período siguiente se destina a los programas o actividades anteriormente señalados, siempre que sean de interés general; o a constituir asignaciones permanentes para desarrollarlos (artículos 356 y 358 del Estatuto Tributario, 1 [a] y

5 del Decreto 124 de 1997). Dichas asignaciones deben registrarse como una cuenta especial del patrimonio3, constituida por la parte del beneficio o excedente destinada a capitalizarse, para que su producto posibilite el mantenimiento o desarrollo permanente de alguna de las actividades del régimen tributario especial. Ha dicho la Sala que el plazo anual para la destinación también opera respecto de la constitución de asignaciones permanentes, pues lo contrario desbordaría el alcance restringido de la norma reglamentaria, en cuanto ésta sólo puede desarrollar la norma legal que consagra el derecho a la exención y que estableció el mencionado plazo como requisito general de la misma (Estatuto Tributario, art. 358).4 Así pues, la destinación del beneficio a las asignaciones permanentes se entiende igualmente cobijada por el término anual, máxime cuando la regulación legal del régimen especial, vista en contexto, permite deducir que la única destinación del beneficio neto que da lugar a la deducción de egresos y a la 1 Resultado de restar a los ingresos anuales, los egresos que tienen relación de causalidad con dichos ingresos o con el cumplimiento del objeto social de la contribuyente (E. T. Art. 357, Dto 124 de 1997) 2 Estatuto Tributario. Art. 357. Decreto Reglamentario 124 de 1997. Art. 2 3 Decreto 124 de 1997 [7]. 4 Consejo de Estado, sentencia de 10 de abril de 2008, exp. 15810, C. P. doctor Juan Ángel Palacio Hincapié. exención de dicho beneficio, es la de desarrollar el objeto social correspondiente a

las actividades de interés general a las cuales tiene acceso a la comunidad5. Lo anterior, sin perjuicio del artículo 6 del Decreto 124 de 1997, según el cual, cuando la ejecución de programas sociales debe realizarse en plazos superiores a un año, por la naturaleza y magnitud del desarrollo de los mismos, la asamblea general u órgano directivo que haga sus veces puede adoptar dichos plazos, señalando la ejecución que año por año se hará del beneficio neto o excedente. La parte del beneficio respecto de la cual no se cumplan las anteriores condiciones legales, o que se genere en la no procedencia de egresos, tiene el carácter de gravable. [8, par. Ibídem]. En el caso concreto, se encuentra lo siguiente: Según acta de asamblea No. 21 de 3 de abril de 2000 (fls. 8-10, c. 1), las utilidades obtenidas durante 1999, por $2.385.320.394, se debían destinar a: a) Cubrir las pérdidas de los ejercicios anteriores, por $13.672.623. b) Cumplir el objeto social (sostenimiento de divisiones menores) durante el 2000, por $400.000.000. c) Desarrollar el objeto social, por $550.000.000. d) Efectuar inversiones permanentes durante los años 2000, por $660.000.000 y 2001, por $761.647.771, para adquirir derechos deportivos, construir y mantener las canchas en la sede, construir la sede, adecuar terrenos e instalaciones deportivas para fomentar el deporte aficionado, y sufragar mano de

obra. Así mismo, previó que si la construcción de la sede e instalaciones deportivas no podían ejecutarse en los años 2000 y 2001, por la naturaleza, valor y estudios que se necesitan para la inversión en las canchas, la asamblea general de la actora autorizaría la utilización del saldo no ejecutado en el 2002. 5 Ibídem. Por su parte, el acta 22 de 30 de marzo de 2000 señaló simplemente que con el excedente de ese año se constituirían asignaciones permanentes para el desarrollo del objeto social, en forma complementaria a lo que ya se había previsto para el excedente de 1999. De acuerdo con los artículos 358 del Estatuto Tributario y 5 del Decreto 124 de 1997, el beneficio neto que obtuvo la actora en 1999 debió destinarse a las actividades o programas del régimen tributario especial durante el año 2000, y el que obtuvo en el 2000, a su vez, debió destinarse en el 2001. Conforme al informe del revisor fiscal (fls. 5 y 6 (c. 1), el cual no fue confrontado por la Administración, las reservas aprobadas por la asamblea general en las actas 21 y 22, se invirtieron durante los años 2000 y 20016 en compras y gastos propios de las actividades y programas que dicho organismo autorizó, las cuales, además, se entienden comprendidas en el objeto social que describe el artículo 5 de los estatutos de la Corporación Once Caldas (fls. 58-89, c. 2). Así pues, y ya que en virtud del artículo 6 del Decreto 124 de 1997 la

Asamblea General de la actora podía autorizar la ejecución de dichos programas y actividades en plazos superiores a un año, se encuentra procedente la deducción del beneficio neto de 1999 y 2000 durante los años 2000 y 2001, tal como lo concluyó el a quo, motivo suficiente para confirmar la sentencia apelada. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA PRIMERO: CONFÍRMASE la sentencia de 14 de agosto de 2008, proferida por el Tribunal Administrativo de Caldas dentro de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho de la Corporación Deportiva Once Caldas contra la DIAN 6 En 2001 se invirtieron $1.228.178.439 y en 2002 $1.677.820.689.

SEGUNDO: Reconócese personería a la abogada Nidia Amparo Pabón Pérez como apoderada de la DIAN, en los términos del poder que aparece a folio

181. Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. | Esta providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

Presidente

HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS

WILIAM GIRALDO GIRALDO HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ