CE-SECCION CUARTA-17001-23-33-000-2012-00051-01(20391)-2017

EXPENSAS DEDUCIBLES – Requisitos reiteración de jurisprudencia / EXPENSA NECESARIA – Alcance del requisito de la relación de causalidad / RELACIÓN DE CAUSALIDAD – Noción y prueba / EXPENSA NECESARIA – Requisitos de necesidad y proporcionalidad. Alcance del criterio comercial / NECESIDAD Y PROPORCIONALIDAD DE LA EXPENSA. Prueba y valoración del criterio comercial / CONCEPTO JURÍDICO INDETERMINADO – Noción y alcance / MARGEN DE APRECIACIÓN DEL CONCEPTO JURÍDICO INDETERMINADO – Alcance / DECLARACIÓN TRIBUTARIA – Pruebas de su veracidad Para precisar el alcance de la norma transcrita, la Sala considera pertinente partir de lo que ha dicho respecto de los requisitos previstos en el artículo 107 del ET, que se deben cumplir para tener una expensa como deducible. Respecto del requisito de relación de causalidad, la Sala ha dicho que «la relación de causalidad significa que los gastos deben guardar una relación causal, de origenefecto, con la actividad u ocupación que le genera la renta al contribuyente. Esa relación, vínculo o correspondencia debe establecerse entre la expensa (costo o gasto) y la actividad que desarrolla el objeto social (principal o secundario) pero que en todo caso le produce la renta, de manera que sin aquella no es posible obtenerla y que en términos de otras áreas del derecho se conoce como nexo causal o relación causa–efecto». Fíjese que la jurisprudencia citada restringe la deducción del costo o del gasto a que haya una relación de causalidad entre la expensa y el ingreso. En una posición un poco más amplia, la Sala consideró que

por relación de causalidad debe entenderse la conexidad que existe entre el gasto (causa) realizado en cualquier actividad generadora de renta por el contribuyente durante el año o período gravable, con la actividad generadora de renta, o mejor, con la productividad de la empresa, conexidad que se mide por la injerencia (nexo) que tiene el gasto en dicha actividad y, por ende, en dicha productividad (efecto). La Sala precisó que el artículo 107 del E.T no exige que, a instancia del gasto, se genere un ingreso, lo que exige es que tenga relación de causa y efecto, pero no como gasto-ingreso, sino como gasto-actividad (productividad). Por eso, la Sala consideró que la injerencia que tiene el gasto en la productividad puede probarse con el ingreso obtenido, pero que esa no necesariamente era la única prueba de la injerencia. Por supuesto, esa circunstancia de hecho hace más complejo el reconocimiento de la deducción a favor de los contribuyentes, por la prueba que, en cada caso, le correspondería aportar a quien la alega. En cuanto a los requisitos de la necesidad y la proporcionalidad de la expensa, la Sala ha sido del criterio uniforme de que estos requisitos deben medirse con criterio comercial, porque así lo dispone el artículo 107 del E.T. Sin embargo, valorar si una expensa es necesaria «con criterio comercial» no ha resultado sencillo. De hecho, del precedente judicial de la Sección Cuarta se aprecia que la Sala ha acudido a una serie de calificativos frente a las expensas para rechazarlas, ora porque son meramente útiles y convenientes pero no son necesarias, ora porque son superfluas o suntuarias, ora porque no son forzosas sino de mera liberalidad; o

para aceptarlas porque tienen una injerencia positiva en la productividad de la empresa. Para el caso del servicio de restaurante y de alojamiento, la Sala ha dicho, incluso, que así se aporten pruebas, este tipo de gastos no reúnen los requisitos establecidos en los artículos 107 ET. También ha considerado que los gastos en restaurantes no son deducibles, en la medida en que no son gastos necesarios para desarrollar la actividad productora de renta. Que el hecho de que tales pagos sean convenientes para impulsar una estrategia comercial no justifica el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 107 del Estatuto Tributario, pues no los hace indispensables o necesarios para poder desarrollar la actividad productora de renta, hasta el punto de entender que sin ellos no sea posible obtenerla. También ha acudido a criterios auxiliares como la obligatoriedad de la expensa en virtud de disposición legal, o en virtud del cumplimiento de obligaciones empresariales, o porque, simple y llanamente, la expensa se hace por costumbre mercantil, pues dada la particularidad y complejidad de cada caso, los criterios generales que orientan al juez para dictaminar si la expensa es normalmente acostumbrada en el mercado que le es propio no resultan absolutamente objetivos y fáciles de aplicar. De ahí que la Sala haya dicho que el contribuyente debe probar que la expensa era forzosa y que repercutió o tuvo injerencia en la productividad de la empresa. Habida cuenta de que el «criterio comercial» implica partir de lo «normalmente acostumbrado» en la práctica mercantil, la Sala precisó que la prueba se debería encauzar a demostrar que hay

empresas que realizan determinada actividad, como la que ejerce el contribuyente que invoca la deducción, y que incurren en las mismas expensas de manera forzosa. Y, que lo forzoso puede devenir del cumplimiento de obligaciones legales, del cumplimiento de obligaciones empresariales o de la costumbre mercantil, en éste último caso, como «Hábito, modo habitual de obrar o proceder establecido por tradición o por la repetición de los mismos actos y que puede llegar a adquirir fuerza de precepto». Que, por lo tanto, la expensa será deducible si cumple el criterio de necesidad atendiendo a cualquiera de las circunstancias descritas. En ese contexto, se torna compleja la valoración que le corresponde hacer al juez respecto de cada expensa que los contribuyentes llevan en sus denuncios de renta como deducibles, pues el artículo 107 del ET lo conmina a valorar las expensas con criterio comercial, de tal manera que, el juicio, discernimiento, parecer o dictamen que haga debe estar justificado. En la práctica judicial se aprecia que, normalmente, los demandantes aportan las pruebas del pago de la expensa. Prueba que, generalmente, no resulta suficiente. En el mejor de los casos, aportan las pruebas que demuestran la injerencia o repercusión que tuvo la expensa en el ingreso o en la actividad productiva de la empresa, o, por lo menos, las partes en el proceso se fundamentan en las máximas o reglas de la experiencia, esto es, aquellas reglas que orientan el criterio del juzgador directamente o indirectamente. En el caso de las expensas hechas para atender

los negocios de la empresa que pueden consistir en pagos por servicio de restaurante, de viajes, de alojamiento, de atención a clientes, etc., lo corriente es que no se aporte la prueba de la injerencia o repercusión de la expensa en la actividad productiva de la empresa. Lo común es que se apele a argumentos que expliquen la motivación del gasto y los beneficios que se derivan de los mismos. Pero también es común que se pruebe el gasto y que se aporten pruebas que permitan inferir su existencia, su veracidad, su realidad. Estas pruebas, además, valoradas en sana crítica podrían llevar al juez al convencimiento razonable de que la motivación del gasto está probada, a menos de que exista prueba que desvirtúe la realidad del mismo. De manera que, para efectos de probar la injerencia que el gasto tuvo en la actividad productora de renta de la empresa, no se requiere que se pruebe un ingreso correlativo, basta que se pruebe que el gasto incide, de manera razonable, en esa actividad productora de renta. Ahora bien, para el efecto, es menester tener en cuenta que el artículo 107 del ET está estructurado a partir de tres conceptos jurídicos indeterminados como son la relación de causalidad, la necesidad y la proporcionalidad, que le permiten a la administración decidir con cierto «margen de apreciación» ―no con margen de discrecionalidad― si las expensas o erogaciones hechas por los contribuyentes inciden en la actividad productora de renta de la empresa y, para eso, el análisis debe hacerse con criterio comercial, concepto este, también jurídico de carácter

indeterminado. De manera que, cuando el juez debe decidir con fundamento en normas contentivas de conceptos jurídicos indeterminados, como el artículo 107 del ET, debe partir del presupuesto de que ese tipo de normas de textura abierta le dan a la administración un «margen de apreciación» no muy amplio, dentro del «halo conceptual» que le permite elegir la decisión que se ajuste a la norma de donde deriva la competencia. García de Enterría explica que los conceptos jurídicos indeterminados pueden corresponder a conceptos de experiencia o a conceptos de valor, pues el control de legalidad de los actos de la administración dependerá de esa diferencia (…) Se tiene, entonces, que en tanto la DIAN interprete de manera razonable lo que debe entenderse por relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad, esa aplicación razonable del margen de apreciación de los conceptos jurídicos indeterminados proporciona a la decisión de la administración la presunción de legalidad a favor de su juicio. De manera que en este tipo de casos no basta la exposición de criterios acertados y razonables de lo que debe entenderse por relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad. También es indispensable subsumir los hechos de cada caso concreto al entendimiento de lo que es necesario, proporcional y que guarda relación de causalidad con la actividad productora de renta. Los hechos, además, deben estar probados mediante pruebas pertinentes, conducentes y útiles. Para el efecto, es menester tener en cuenta que el estatuto tributario regula los presupuestos a tener en cuenta para cuando se trata de fundamentar la veracidad de la información suministrada en los denuncios tributarios. Entre esas reglas está la prevista en el

artículo 771-2 del E.T. que dispone que para la procedencia de los costos y deducciones en el impuesto sobre la renta se requerirá de facturas con el cumplimiento de los requisitos establecidos en los literales b), c), d), e), f) y g) de los artículos 617 y 618 del estatuto tributario. Y que cuando no exista la obligación de expedir factura o documento equivalente, el documento que pruebe la respectiva transacción que da lugar a costos, deducciones o impuestos descontables, caso en el cual, tales documentos deben cumplir los requisitos mínimos que el gobierno nacional establezca. Valga precisar que en el análisis de los casos concretos es frecuente que la administración y el contribuyente se limiten al alegato teórico de si la expensa cumple los requisitos del artículo 107 del ET sin que se valoren, siquiera, las pruebas aducidas al expediente, si es que se aportan, se reitera. Esto desfavorece a las partes, pues lo propio es que el contribuyente aporte la prueba de su dicho, o mejor, de lo declarado en sus declaraciones tributarias, para que la autoridad competente pueda hacer la tarea de comprobación de los hechos económicos declarados, y el juez, a su vez, pueda ejercer el control de legalidad de los actos demandados a partir del alegato planteado. No basta que la expensa esté probada. Es menester que la prueba permita inferir que la expensa sí se subsume en los criterios de necesidad, de proporcionalidad y de relación de causalidad con la actividad productora de renta.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 107 / ESTATUTO

TRIBUTARIO – ARTÍCULO 617 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 618 /

ESTATUTO TRIBUTARIO ARTÍCULO 771-2

RECHAZO DE DEDUCCIÓN POR PAGOS – Legalidad. Falta de demostración de la necesidad del gasto / RECHAZO DE DEDUCCIÓN POR PAGOS – Valoración probatoria Para decidir si los pagos realizados al señor David Ricardo Cano Baena son deducibles, por satisfacer los requisitos del artículo 107 del ET, la Sala considera pertinente valorar en sana crítica las pruebas aportadas al proceso. Conviene recordar que la DIAN rechazó la deducción porque no encontró demostrada la prestación del servicio por parte del señor Cano Baena. Es decir, la DIAN desestimó la necesidad del gasto, toda vez que no encontró demostrada la contraprestación. Es menester partir de dejar claro que en el sub lite están demostrados los pagos al señor David Ricardo Cano Baena, tal como se puede evidenciar de las respectivas facturas y de los reportes contables aportados por la parte demandante. Sin embargo, ese pago no es suficiente para tener por demostrados los requisitos del artículo 107 del ET, pues no dan cuenta de la relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad del gasto cuya deducibilidad es reclamada. Ahora bien, según el respectivo certificado de existencia y representación legal, la empresa demandante tiene como objeto social la prestación de servicios de asesoría y consultoría en temas contables, tributarios, organizacionales y legales. Para efecto de desarrollar sus actividades, la actora suscribió un contrato de colaboración empresarial con la sociedad D&D

Consultores y Asesores S.A., cuyo objeto era efectuar una alianza para la prestación de los servicios de asesoría y consultoría y lograr un crecimiento en el mercado. Además, la Sala resalta que no es posible realizar un estudio de relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad toda vez que las facturas no dan cuenta del tipo de servicio que habría prestado el señor Cano Baena. Como se vio en el acápite de pruebas, las facturas señalan el concepto de «servicio», pero no especifican a qué tipo de servicio se refiere el cobro. Para efectuar un análisis de los requisitos del artículo 107 del ET sería necesario tener certeza sobre el tipo de servicio prestado por el señor Cano Baena. Sumado a lo anterior, la Sala advierte que el señor David Ricardo Cano Baena, para el año 2008, era representante legal de la sociedad D&D Consultores y Asesores S.A. Por consiguiente, en atención al contrato de colaboración, no era razonable que prestara los servicios en nombre propio, sino que debía suministrarlos en nombre de la sociedad que representaba y de conformidad con el objeto de dicho contrato. También llama la atención de la Sala que los clientes de DCP Auditores y Revisores Fiscales S.A. no reconocieran al señor David Ricardo Cano Baena como prestador de servicios de asesoría legal. Los testimonios rendidos por Luis Guillermo Ángel y Guillermo Arango Gutiérrez son reiterativos en señalar que el señor Duvan Cano fue el encargado de las asesorías legales en conflictos tributarios con la administración. Otro aspecto a tener en cuenta es la ausencia del producto propio de las asesorías, esto es, los conceptos o dictámenes, memoriales o demandas que podrían

haberse expedido por los servicios presuntamente contraídos. Si la parte actora pretendía demostrar la efectiva prestación del servicio por parte del señor Cano Baena, lo procedente era que mostrara el correspondiente producto entregado al cliente. Como se ve, las pruebas aportadas no logran ofrecer el convencimiento que se requiere para decidir en favor de la parte actora.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 107

SANCIÓN POR INEXACTITUD – Noción y presupuestos / SANCIÓN POR INEXACTITUD – Legalidad. Rechazo de deducción por falta de necesidad del gasto / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN RÉGIMEN SANCIONATORIO TRIBUTARIO - Aplicación La Sala ha señalado que la sanción prevista en el artículo 647 del ET tiene naturaleza accesoria, pues deviene como consecuencia de la comprobación de los presupuestos allí señalados para su imposición, y que se relacionan directamente con los datos e información contenida en la declaración, vale decir con los factores sobre los que se calcula el impuesto y del que se deriva el saldo a pagar o a favor, según corresponda. El mismo artículo 647, ibídem, señala que no habrá lugar a imponer la sanción por inexactitud cuando el menor valor a pagar devenga de errores de apreciación o diferencias de criterio relativos al derecho aplicable. Sobre este particular, la Sala ha señalado que la discrepancia entre el fisco y el contribuyente que da lugar a la exoneración de la sanción por inexactitud debe consistir en una argumentación sólida, que, aunque equivocada, permita concluir que la interpretación en cuanto al derecho aplicable le permitió creer que su

actuación estaba amparada legalmente y no cuando se presentan argumentos que a pesar de una apariencia jurídica carecen de fundamento objetivo y razonable. Lo anterior implica que cuando el artículo 647 del ET se refiere a la interpretación del derecho aplicable, claramente se refiere a «la interpretación del derecho propiamente dicha», lo que excluye la valoración sobre los hechos discutidos. Como se vio anteriormente, la Sala no resolvió sobre la interpretación del artículo 107 del ET, sino que hizo un análisis probatorio para determinar si los pagos realizados al señor Cano Baena eran pasibles de ser deducidos de la base gravable del impuesto de renta del año gravable 2008. El análisis fue eminentemente probatorio y terminó por desvirtuar la necesidad de dichos pagos, por no estar demostrada la prestación del correlativo servicio. Esto permite descartar que entre las partes existiera un conflicto sobre la interpretación del artículo 107 del ET. La discusión versó sobre los hechos que fundamentaron la glosa hecha por la DIAN a la deducción por pagos al señor Cano Baena y no sobre la interpretación de dicha norma. Por tanto, la inexactitud en los valores declarados por la demandante no tiene origen en una diferencia de criterio. En consonancia con lo anterior, la Sala no encuentra justificado revocar la sanción por inexactitud impuesta en los actos cuestionados. Se reitera, cuando el artículo 647 del ET se refiere a la interpretación del derecho aplicable, claramente se refiere a la interpretación del derecho propiamente dicha y no a la valoración sobre los hechos discutidos. Por lo tanto, tampoco prospera el cargo propuesto contra la sanción por inexactitud. No obstante, en este caso resulta pertinente aplicar el

artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del Estatuto Tributario y previó, en el parágrafo 5, que “El principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior.” La citada norma se aplica en concordancia con los artículos 287 de la Ley 1819, que modificó el artículo 647 del E.T, pero mantuvo como inexactitud sancionable la omisión de ingresos y la inclusión de costos inexistentes siempre que de estas conductas se derive un menor impuesto a cargo, y 288 de la misma ley, que modificó el artículo 648 del Estatuto Tributario y redujo al 100% la sanción general por inexactitud. Es de anotar que aunque el artículo 376 de la Ley 1819 de 2016 derogó expresamente el artículo 197 de la Ley 1607 de 2012, tal derogatoria no impide aplicar la sanción por inexactitud del 100%, esto es, la más favorable, pues, como se advirtió, la Ley 1819 de 2016 ratificó la aplicación del principio de favorabilidad en materia sancionatoria, aun cuando la ley favorable sea posterior.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 640 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282

CONDENA EN COSTAS – Conformación / CONDENA EN COSTAS – Reglas. Análisis conjunto con la regla según la cual solo hay lugar a costas, en la modalidad de su causación y su comprobación en el proceso / CONDENA EN COSTAS – Improcedencia por falta de prueba

El artículo 188 del C.P.A.C.A prevé que Condena en costas. Salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la sentencia dispondrá sobre la condena en costas, cuya liquidación y ejecución se regirán por las normas del Código de Procedimiento Civil. Por su parte, el artículo 361 del Código General del Proceso dispone que «las costas están integradas por la totalidad de las expensas y gastos sufragados durante el curso del proceso y por las agencias en derecho. Las costas serán tasadas y liquidadas con criterios objetivos y verificables en el expediente, de conformidad con lo señalado en los artículos siguientes». Así pues, las sentencias que deciden los procesos de conocimiento de la jurisdicción de lo contencioso administrativo deben resolver sobre la condena en costas, que están integradas por las expensas y gastos en que incurrió la parte durante el proceso y por las agencias en derecho. Esta regla que no se aplica a los procesos en los que se ventile un interés público. Por su parte, el artículo 365 del Código General del Proceso (Ley 1564 de 2012), señala las reglas para la determinación de la condena en costas (…) Respecto a la condena en costas de que trata el Código General del Proceso, la Corte Constitucional ha señalado lo siguiente La condena en costas no resulta de un obrar temerario o de mala fe, o siquiera culpable de la parte condenada, sino que es resultado de su derrota en el proceso o recurso que haya propuesto, según el artículo 365. Al momento de liquidarlas, conforme al artículo 366, se precisa que tanto las costas como las agencias en derecho

corresponden a los costos en los que la parte beneficiaria de la condena incurrió en el proceso, siempre que exista prueba de su existencia, de su utilidad y de que correspondan a actuaciones autorizadas por la ley. De esta manera, las costas no se originan ni tienen el propósito de ser una indemnización de perjuicios causados por el mal proceder de una parte, ni pueden asumirse como una sanción en su contra (Subraya la Sala). En este caso, respecto a la primera instancia nos hallamos ante el evento descrito en el numeral 1 del artículo 365 del Código General del Proceso (Ley 1564 de 2012) para la procedencia de la condena en costas contra la demandante, pues fue la parte vencida en el proceso. Y respecto a la segunda instancia, en el evento del numeral 3 del mismo artículo, por cuanto se confirma la decisión apelada. Sin embargo, como lo ha precisado la Sala, estas circunstancias deben analizarse en conjunto con la regla del numeral 8, que dispone que «Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación». Revisado el expediente se advierte que no existen elementos de prueba que demuestren o justifiquen las erogaciones por concepto de costas. Por tanto, no procede la condena en costas en ambas instancias.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 – ARTÍCULO 361 / LEY 1564 DE 2012 – ARTÍCULO 365

NOTA DE RELATORÍA: Sobre la condena en costas se cita la sentencia C-157 de

2013 de la Corte Constitucional, C.P. Mauricio González Cuervo

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Magistrado ponente: HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS

Bogotá D. C., nueve (9) de marzo de dos mil diecisiete (2017) Radicación número: 17001-23-33-000-2012-00051-01(20391)

Actor: DCP AUDITORES Y REVISORES FISCALES S.A.

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 5 de julio de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo de Caldas, que dispuso: PRIMERO: NEGAR las pretensiones de la demandante, dentro del proceso de

nulidad y restablecimiento del derecho promovido por LA SOCIEDAD D.C.P.

AUDITORES Y REVISORES FISCALES S.A. contra la UNIDAD

ADMINISTRATIVA ESPECIAL, DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS

NACIONALES - DIAN.

SEGUNDO: CONDENAR EN COSTAS a cargo de la parte accionante, fijándose como agencias en derecho la suma de $1.056.000, liquídense las costas por Secretaría una vez ejecutoriada la presente.

TERCERO: Ejecutoriada esta providencia, LIQUÍDENSE los gastos del proceso, DEVUÉLVANSE los remanentes si los hubiere, y ARCHÍVESE el proceso, previas las anotaciones del caso en el Sistema Justicia Siglo XXI1.

I. ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Previa respuesta al requerimiento especial, la DIAN expidió la Liquidación Oficial de Revisión No. 102412012000021 del 22 de marzo de 2012, mediante la que modificó la declaración privada de renta presentada por la actora por el año gravable 2008.

II. ANTECEDENTES PROCESALES II.1. LA DEMANDA En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, la sociedad

D.C.P. Auditores y Revisores Fiscales S.A. (en adelante D.C.P.) formuló ante el Tribunal Administrativo de Caldas las siguientes pretensiones: 3.3.1. Se declare la nulidad de la LIQUIDACIÓN OFICIAL, RENTA SOCIEDADES Y/O PERSONAS NATURALES OBLIGADOS CONTABILIDAD REVISIÓN No. 102412012000021 del 22 de marzo de 2012, notificada por correo el día 24 del 1 Folio 728. mismo mes y año, acto administrativo proferido por la Unidad Administrativa Especial, Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN-, Dirección Seccional Manizales, División Gestión de Liquidación. 3.3.2. Que a título de restablecimiento del derecho se declare en firme el denuncio rentístico presentado por el contribuyente con respecto al año gravable 2008, la cual se identifica con el número de formulario 1108000029376, 3.3.3. Que como consecuencia de lo anterior se declare que mi representada no se encuentra obligada a pagar suma alguna por los periodos y conceptos a los que se refiere la LIQUIDACIÓN OFICIAL RENTA SOCIEDADES Y/O PERSONAS

NATURALES OBLIGADOS CONTABILIDAD REVISIÓN No. 102412012000021

del 22 de marzo de 20122. II.1.1. Normas violadas La sociedad demandante citó como normas violadas las siguientes:  Artículos 6, 29, 121 y 122 de la Constitución Política.  Artículos 107, 688, 730 y 742 del Estatuto Tributario.  Artículos 137 y 138 de la Ley 1437 de 2011.  Artículos 46 y 47 del Decreto 4048 de 2008. II.1.2. Concepto de la violación La demandante presentó los cargos de nulidad por falta de competencia y violación a normas superiores que la Sala resume de la siguiente manera: II.1.2.1. De la falta de competencia en la expedición de los actos cuestionados La parte actora adujo que la funcionaria que suscribió el emplazamiento para corregir 102382009000005 del 13 de octubre de 2009 carecía de competencia porque no es la jefe de la división de fiscalización de la DIAN ni contaba con acto de delegación. Que, según los artículos 47 y 48 del Decreto 4048 de 2008 y 688 2 Folio 335. del ET, solo los jefes de fiscalización o sus delegados pueden dictar los emplazamientos para corregir. Explicó que la funcionaria que dictó dicho emplazamiento ocupa el cargo de jefe de grupo interno de trabajo en investigaciones, que si bien está adscrito a la división de fiscalización, lo cierto es que no otorga competencia para dictar emplazamientos para corregir. II.1.2.2. De la procedencia de la deducción por pagos realizados al señor

David Ricardo Cano Baena -renglones 52 ($23.000.000) y 53 ($133.000.000) La demandante aseguró que son necesarios y causales con la actividad productora de renta los costos derivados de los servicios prestados por el contador David Ricardo Cano Baena, en cuantía de $156.000.000. Que es inaceptable que la DIAN rechace esos costos, toda vez que el señor Cano Baena es un profesional idóneo y necesario para la prestación de los servicios que provee la sociedad actora. Dijo que el servicio prestado por el señor Cano Baena es necesario, puesto que la asesoría legal sirve para minimizar los riesgos sancionatorios a los que están sometidas las organizaciones. Que el mencionado profesional también es idóneo, toda vez que cuenta con una especialización en legislación tributaria. Alegó que basta con analizar el listado de clientes de la sociedad actora «para darse cuenta de la necesidad absoluta de contar con los servicios de una persona que vele por el cabal cumplimiento de las obligaciones sustanciales y formales de los contribuyentes que se asesora»3. Informó que suscribió un contrato de colaboración empresarial con la sociedad D&D Consultores y Asesores S.A., pero que dicho contrato no incluía el suministro de servicios legales y, por ende, fue necesario contratar al contador Cano Baena. Que, además, la prestación de esos servicios legales hace parte del objeto social de la sociedad actora. Que la necesidad de contratar al señor Cano Baena también se evidencia en el hecho que la actora no contaba con personal con el mismo nivel de calificación. 3 Folio 324. Agregó que no contratar a dicho profesional podía derivar en el incumplimiento de

los contratos de asesoría suscritos con los clientes. Que, por lo demás, los pagos realizados al contador David Ricardo Cano Baena ($156.000.000) son proporcionales con el ingreso obtenido ($1.300.000.000), tal y como también lo exige el artículo 107 del ET. II.1.2.3. De la improcedencia de la sanción por inexactitud -reglón 82 ($84.531.000)- La parte demandante alegó que la sanción por inexactitud es improcedente, habida cuenta de que es evidente que los pagos realizados al contador Cano Baena son necesarios y proporcionales con el ingreso obtenido. Que también lo es, por el hecho de que la discusión sobre necesidad y proporcionalidad del aludido gasto es meramente interpretativa y obedece a una diferencia de criterios frente al contenido y alcance del artículo 107 del ET. II.2. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA II.2.1.1. De la supuesta falta de competencia La DIAN explicó que la funcionaria Isabel Cristina Valencia Valencia sí era competente para dictar el emplazamiento para corregir, por virtud del artículo 63 de la Resolución 11 del 4 de noviembre de 2008, que autoriza a las jefaturas de grupos internos de auditoría para proferir dichos emplazamientos. Que, por consiguiente, es evidente que el emplazamiento para corregir sí interrumpió el término de firmeza de la declaración privada del impuesto de renta del año gravable 2008. II.2.1.2. Del cumplimiento de los requisitos del artículo 107 del ET respecto de los pagos por servicios prestados por el contador David Ricardo Cano Baena Preliminarmente, la DIAN informó lo siguiente:

(i) Que la sociedad actora suscribió un contrato de colaboración empresarial con la sociedad D&D Consultores y Asesores S.A., cuyo objeto era coordinar la prestación de servicios de aseso