CE-SECCION CUARTA-25000-23-27-000-1999-00967-01(14149)-2005

SENTENCIA DE NULIDAD - Debe tenerse en cuenta cuando anula parcialmente el acto oficial que sirvió de fundamento para imponer la sanción / SANCION POR DEVOLUCION IMPROCEDENTE - Procede su anulación cuando la determinación oficial ha sido anulada mediante el control jurisdiccional / SALDO A FAVOR DEVUELTO IMPROCEDENTEMENTE - Se determina como la diferencia entre el valor devuelto y el valor determinado en la sentencia del Consejo de Estado / SANCION POR DEVOLUCION IMPROCEDENTE - Cuando existe nulidad parcial del acto oficial en que se fundamentó, habrá que tenerlo en cuenta A juicio de la Sala, el fallo que dictó la Corporación en julio de 2002, es decisivo para el presente, toda vez que en virtud de él se anularon parcialmente los actos que determinaron el impuesto y fijo como saldo a favor la suma que ya se mencionó, por lo tanto debe entrarse a verificar si desapareció el sustento de la sanción, es decir, si no fue improcedente el saldo a favor cuya devolución se efectuó a la sociedad. Pero también surge de este criterio, que si la determinación oficial del impuesto ha sido sometida a control jurisdiccional y la misma ha sido declarada nula, desaparece por tanto el hecho que le da fundamento a la sanción por devolución improcedente y procede también su nulidad. No significa lo anterior que los dos procesos, el de determinación y el sancionatorio se confundan, sino que se parte del reconocimiento de los efectos que uno tiene en el otro. En efecto, si a la sociedad mediante Resolución No. 00422 del 30 de junio de 1994 se le devolvió la suma de $950.689.000 por concepto del saldo a favor del impuesto de

renta de 1993 y en la jurisdicción se decidió y fijó como saldo a favor por ese impuesto y período la suma de $947.238.000, resulta como devolución improcedente la suma de $3.451.000 y no la suma de $460.217.000 determinada como la sancionable en la Resolución No. 900021 del 9 de septiembre de 1999 que decidió el recurso de reconsideración contra el acto sancionatorio. Así las cosas, la sanción impuesta en la cuantía indicada resulta improcedente, debiéndose declarar su nulidad parcial, como consecuencia obvia del pronunciamiento de la Sala que anuló parcialmente los actos que modificaron el saldo a favor en el que se sustentaba la sanción y fijó un nuevo saldo a favor de la contribuyente.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ

Bogotá D.C., abril veintiocho (28) de dos mil cinco (2005) Radicación número: 25000-23-27-000-1999-00967-01(14149)

Actor: SCHLUMBERGER SURENCO S.A.

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES Referencia: SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE - F A L L ODecide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la parte demandante, contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B” el 12 de junio de 2003,

desestimatoria de las súplicas de la demanda instaurada por la Sociedad SCHLUMBERGER SURENCO S.A., en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, contra los actos administrativos mediante los cuales la Administración de Impuestos Nacionales le impuso sanción por improcedencia de la devolución del saldo a favor reflejado en la declaración de renta y complementarios correspondiente al ejercicio fiscal de 1993. ANTECEDENTES El 15 de abril de 1994, la Sociedad SCHLUMBERGER SURENCO S.A. presentó la declaración de renta y complementarios por el año gravable de 1993 liquidando un saldo a favor de $950.689.000, la cual fue objeto de corrección aceptada por la administración mediante Resolución N° 064 de 30 de abril de 1996. El saldo a favor que inicialmente había sido declarado fue solicitado en devolución y aceptada mediante Resolución N° 00422 del 30 de junio de 1994. El 27 de febrero de 1997, la División para el Control y Penalización Tributaria formuló el Requerimiento Especial N° 0018, mediante el cual se propuso modificar el saldo a favor determinado, el cual finalmente fue modificado a través de la Liquidación de Revisión N° 159 de 27 de mayo de 1998 en el sentido de reducirlo a la suma de $297932.000. Interpuesto el recurso de reconsideración contra el acto liquidatorio, la administración mediante la Resolución N° 900080 de junio 23 de 1999, lo decidió en el sentido de aceptar unas objeciones y fijar como nuevo saldo a favor de la sociedad la suma de $490472.000. Estos actos administrativos fueron objeto de

demanda de nulidad y restablecimiento del derecho ante la Jurisdicción Contenciosa Administrativa. Paralelo al proceso de discusión del impuesto, la administración fiscal inició el proceso tendiente a imponer la sanción prevista en el artículo 670 del Estatuto Tributario, por improcedencia de la devolución. Así, luego del Pliego de Cargos No. 0159 la Administración el 22 de diciembre de 1998 impuso, mediante Resolución No. 0195, la sanción anunciada en cuantía de $652.757.000. Interpuesto el recurso de reconsideración contra el acto sancionatorio, la administración lo decidió mediante la Resolución U.A.E. 900021 de 9 de septiembre de 1999 modificando el acto recurrido y fijando la sanción en la suma de $460.217.000, en atención a que en la Resolución que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la Liquidación de Revisión, el saldo a favor determinado en el acto recurrido se modificó. LA DEMANDA La Sociedad Schlumberger Surenco S.A. mediante apoderado judicial y en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, solicitó la nulidad de la Resolución No. U.A.E. 900021 del 9 de septiembre de 1999, por medio de la cual se impuso sanción por improcedencia de la devolución del saldo a favor originado en la declaración de renta y complementarios del año gravable de 1.993, e igualmente que se suspendan los efectos ejecutivos de la Resolución demandada, hasta tanto se falle la demanda presentada contra los actos de determinación oficial del impuesto. Invoca como normas violadas los artículos 29 y 363 de la Constitución Política,

Art. 683, parágrafo 2° del artículo 670 del Estatuto Tributario, Art. 40 de la Ley 153 de 1887, Art. 6° del Código de Procedimiento Civil, cuyo concepto de violación desarrolló así: Con base en el principio de equidad del sistema tributario y el espíritu de justicia, señaló que la liquidación oficial de revisión es un acto declarativo y no constitutivo de la obligación tributaria, pues es susceptible de impugnación ante la misma administración y la Jurisdicción Contenciosa Administrativa, por tal razón su validez se encuentra supeditada a que se produzca una decisión debidamente ejecutoriada en torno a ella. El acto acusado vulnera el artículo 670 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 131 de la Ley 223 de 1995, pues para que se pudiera imponer la sanción era necesario que se constatara por las oficinas de impuestos la improcedencia de la devolución y ello se materializa con la expedición de la liquidación de revisión. Consideró aplicables al presente caso, las normas de la Ley 223 de 1995 que modificaron esta disposición por cuanto son normas de procedimiento de aplicación inmediata, por tanto la administración no puede iniciar el proceso de cobro hasta que quede ejecutoriada la decisión de la demanda contra la Liquidación de Revisión. Estimó que no significa que se pretenda la aplicación retroactiva de normas tributarias y que no proceder según lo expresado, se vulnera el debido proceso consagrado en el artículo 29 de la Constitución Política, sobre el punto citó la sentencia de la Corte Constitucional C-527 de Octubre 10 de 1996.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La Nación - DIAN mediante apoderada solicitó denegar las súplicas de la demanda y confirmar los actos administrativos acusados. Señaló que la actuación administrativa tuvo como fundamento el artículo 670 del Estatuto Tributario, que dispone que si la administración dentro del proceso de determinación, mediante liquidación oficial rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución o compensación, puede exigir el reintegro con sus respectivos intereses, tal circunstancia es la que faculta a la administración para exigir el reintegro de las sumas devueltas en exceso imponiendo sanción por devolución improcedente, sin importar que dicha liquidación sea impugnada ante la Vía Gubernativa y la Jurisdicción Contenciosa Administrativa. Resaltó que el proceso de determinación del impuesto el cual culmina con la liquidación oficial, es independiente al proceso mediante el cual se impone una sanción por devolución improcedente y la única limitación es que no se puede iniciar el cobro coactivo mientras no se decida la demanda o recurso contra la liquidación de revisión. Consideró que el demandante está confundiendo el proceso de cobro, el cual no se ha iniciado, con la imposición de la sanción por devolución improcedente, por lo que no puede aducirse la violación del artículo 131 de la Ley 223 de 1995. Luego de efectuar un recuento de los antecedentes tanto del proceso de determinación oficial del impuesto y del correspondiente al sancionatorio por devolución improcedente, concluyó que toda la actuación de la administración siguió el procedimiento legal establecido.

SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, mediante sentencia de fecha 12 de junio de 2003, denegó las súplicas de la demanda por considerar que no obstante la liquidación de Revisión se encuentra sub judice en virtud del control jurisdiccional a que la sometió la contribuyente, la administración impuso la sanción por devolución improcedente conforme lo establece el artículo 670 del Estatuto Tributario. Señaló que el hecho de que la liquidación de revisión que modifica el saldo a favor se encuentre en discusión no significa que no pueda sancionarse por devolución improcedente, lo que no puede hacer la administración es efectuar el cobro de esa sanción, sino hasta una vez decidida la legalidad del acto liquidatorio. De la decisión mayoritaria de la Sección se apartó el Magistrado Fabio O. Castiblanco C., quien en su salvamento de voto consideró que debía tomarse en cuenta para decidir este proceso la sentencia de esta Corporación dictada el 12 de julio de 2002 que anuló los actos de determinación del impuesto, por tratarse de un fallo que incide directa y decisivamente en este. EL RECURSO DE APELACIÓN Inconforme con la decisión de primera instancia, la parte demandante interpuso recurso de apelación en el que solicita que se revoque la sentencia y que se declare que la sociedad no debe pagar la sanción impuesta en los actos acusados. Señaló que la sentencia era incomprensible pues debía acogerse a lo decidido por el Consejo de Estado que decidió la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada por la sociedad contra los actos administrativos que

modificaron el monto de la liquidación privada, sin embargo, decide ignorarla y confirmar la sanción por devolución improcedente. Luego de relatar los hechos que rodearon tanto el proceso administrativo de de determinación oficial del impuesto como el sancionatorio por devolución improcedente, señaló que la sanción ya no tenía causa legal, pues el reintegro se debió a que el saldo a favor declarado y devuelto había sido modificado por los actos de determinación del impuesto, pero que esos mismos actos habían sido anulados por el Consejo de Estado, trayendo como consecuencia que el saldo a favor devuelto era procedente. Solicitó en consecuencia tener en cuenta la mencionada sentencia y anexó el recibo de pago en bancos de 11 de septiembre de 2002 por $182.548.000 y el anexo explicativo del cálculo de la cifra anterior, cancelada por la sociedad por el efecto de la diferencia entre saldo a favor finalmente reconocido en la sentencia del Consejo de Estado y la suma que había sido devuelta a la sociedad.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN.

La parte demandada manifiesta que no comparte los argumentos expuestos en la demanda y en el recurso de apelación toda vez que el artículo 670 del E.T. prevé que las devoluciones o compensaciones presentadas por los contribuyentes o responsables no constituyen un reconocimiento definitivo a su favor por lo tanto, si en posteriores verificaciones se establece la improcedencia del saldo reclamado, debe ordenarse su reintegro e imponer la respectiva sanción. En lo demás reitera los argumentos expuestos en la contestación de la demanda. La parte demandante no registró actuación alguna dentro de esta etapa procesal.

MINISTERIO PÚBLICO

Se identifica con los argumentos expuestos por el apelante, por lo que solicita revocar la sentencia apelada y en su lugar declarar la nulidad de la actuación administrativa acusada con base en los siguientes fundamentos: Considera que a pesar de que la Administración está revestida de la facultad para investigar y determinar oficialmente los impuestos en los casos en que practica devoluciones o compensaciones de saldos a favor, la sanción que impuso con fundamento en el artículo 670 del Estatuto Tributario quedó sin respaldo por efectos de la sentencia del 12 de julio de 2002 proferida por el Consejo de Estado, por medio de la cual declaró la nulidad parcial de los actos administrativos de determinación oficial de la declaración de renta de la sociedad por el año de 1993 y que modificaron el saldo a favor inicialmente declarado y devuelto a la sociedad. Lo anterior permite concluir que no hubo devolución en exceso y por tanto no hay lugar al reintegro de las sumas devueltas ni a sus intereses. CONSIDERACIONES DE LA SALA El asunto sometido a consideración de la Sala, se concreta en determinar la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales de Bogotá, impuso sanción por devolución improcedente consagrada en el artículo 670 del Estatuto Tributario, en relación con el saldo a favor registrado en la declaración de renta correspondiente al año gravable de 1993, presentada por la sociedad actora el 15 de abril de 1994. Para resolver observa la Sala que la sanción tuvo como fundamento la determinación oficial del impuesto sobre la renta a cargo de la actora por el año de

1993, proceso en el que se determinó como saldo a favor la suma de $490.472.000, por lo tanto y como a la sociedad se le había devuelto mediante Resolución No. 422 del 30 de junio de 1994 la suma de $950.689.000 (saldo a favor de la declaración inicial) se impuso la sanción en cuantía de $460.217.000. El Tribunal Administrativo de Cundinamarca en la sentencia que se apela, decidió negar las súplicas de la demanda por considerar en síntesis que no obstante encontrarse en discusión la liquidación de revisión que había modificado el saldo a favor devuelto, no significaba que no procediera la sanción por devolución. Al respecto advierte la Sala que contrario a lo afirmado por el Tribunal, la determinación oficial del impuesto de la sociedad por el año gravable de 1993, no se encontraba en discusión, sino que había sido anulada parcialmente por esta Corporación y era necesario que se tuviera en cuenta para decidir el presente asunto. En efecto, se observa a folio 178 del cuaderno principal que el Tribunal mediante auto de fecha 27 de septiembre de 2002, incorporó al expediente la prueba documental allegada por la parte actora consistente en una fotocopia de la sentencia de esta Corporación de fecha 12 de julio de 2002 en la cual anuló parcialmente los actos que determinaron oficialmente el impuesto de renta de la sociedad por el año gravable de 1993 y fijó como total saldo a favor del a sociedad por concepto de ese impuesto y período la suma de $947.238.000, por lo tanto no

encuentra la Sala razón para que el Tribunal ignorara tal decisión y adujera en el fallo que ahora se apela que el proceso de determinación del impuesto se encontraba en discusión. A juicio de la Sala, el fallo que dictó la Corporación en julio de 2002, es decisivo para el presente, toda vez que en virtud de él se anularon parcialmente los actos que determinaron el impuesto y fijo como saldo a favor la suma que ya se mencionó, por lo tanto debe entrarse a verificar si desapareció el sustento de la sanción, es decir, si no fue improcedente el saldo a favor cuya devolución se efectuó a la sociedad. Ahora bien, el artículo 670 del Estatuto Tributario vigente para la época de los hechos señalaba: “Artículo 670. Sanción por improcedencia de las devoluciones Las devoluciones o compensaciones efectuadas de acuerdo con las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios y sobre las ventas, presentadas por los contribuyentes o responsables, no constituyen un reconocimiento definitivo a su favor, de tal forma que si dentro del término de DOS años, contados a partir de la devolución o compensación, según el caso, se constata su improcedencia, deberán reintegrarse las sumas devueltas o compensadas en exceso, más los intereses moratorios que correspondan, aumentados estos últimos en un cincuenta por ciento (50%). (…)” De acuerdo a lo anterior, en el presente caso, surge evidentemente que como por el proceso de determinación oficial del impuesto se liquidó un nuevo saldo a favor de la sociedad, inferior al que había sido devuelto, la sociedad debía reintegrar la

suma improcedente más los intereses de mora aumentados en un cincuenta por ciento (50%). Pero también surge de este criterio, que si la determinación oficial del impuesto ha sido sometida a control jurisdiccional y la misma ha sido declarada nula, desaparece por tanto el hecho que le da fundamento a la sanción por devolución improcedente y procede también su nulidad. No significa lo anterior que los dos procesos, el de determinación y el sancionatorio se confundan, sino que se parte del reconocimiento de los efectos que uno tiene en el otro1 Ahora bien, en el presente caso, la demanda contra la Liquidación de Revisión No. 159 del 27 de mayo de 1998 y la Resolución que decidió el recurso de Reconsideración No. 900080 del 23 de junio de 1999, dio origen al proceso No. 12476 el cual terminó con sentencia de fecha 12 de julio de 2002, Consejera Ponente Dra. María Inés Ortiz Barbosa (folio 224 del cuaderno principal), en la que se anuló parcialmente los actos demandados y se fijó como total saldo a favor de la sociedad por impuesto de renta 1993, la suma de $947.238.000. Determinó así la Sección la ilegalidad de la modificación del saldo a favor que se había devuelto ($950.689.000) y en consecuencia debe establecerse la suma que fue devuelta en forma improcedente y de esta misma forma anular parcialmente los actos sancionatorios demandados en este proceso. En efecto, si a la sociedad mediante Resolución No. 00422 del 30 de junio de 1994 se le devolvió la suma de $950.689.000 por concepto del saldo a favor del

impuesto de renta de 1993 y en la jurisdicción se decidió y fijó como saldo a favor por ese impuesto y período la suma de $947.238.000, resulta como devolución improcedente la suma de $3.451.000 y no la suma de $460.217.000 determinada 1 La Sala ha reiterado que los actos sancionatorios, como en este caso, la Resolución que ordena el reintegro de sumas devueltas o compensadas, hacen parte de una actuación oficial diferente a la de la determinación del impuesto, como es la Liquidación de Revisión. Se ha distinguido entre la actuación administrativa relacionada con el reintegro de la devolución efectuada y la correspondiente al proceso de determinación oficial del tributo, como dos actuaciones diferentes y autónomas, aún cuando la orden de reintegro se apoye fácticamente en la actuación de revisión. (Sentencias de fechas 19 de julio de 2002, Exp. 12866 y 12934, C.P. Dra. Ligia López Díaz y de 23 de febrero de 1996, Exp. 7463 C.P. Dr. Julio E. Correa R.) como la sancionable en la Resolución No. 900021 del 9 de septiembre de 1999 que decidió el recurso de reconsideración contra el acto sancionatorio. Así las cosas, la sanción impuesta en la cuantía indicada resulta improcedente, debiéndose declarar su nulidad parcial, como consecuencia obvia del pronunciamiento de la Sala que anuló parcialmente los actos que modificaron el saldo a favor en el que se sustentaba la sanción y fijó un nuevo saldo a favor de la contribuyente. En consecuencia y sin ser necesarias consideraciones adicionales, la Sala

revocará la decisión de primera instancia para en su lugar anular parcialmente los actos administrativos que impusieron a la actora sanción por improcedencia de la devolución del saldo a favor del impuesto sobre la renta por el año gravable de 1993 y fijará la sanción en la suma que de acuerdo a la siguiente liquidación resulte: Suma devuelta por la DIAN a la sociedad actora por concepto de saldo a favor del impuesto de renta del año gravable de 1993 según $950.689.000 Resolución No. 422 del 30 de junio de 1994 Saldo a favor determinado en la sentencia del Consejo de Estado 12 de julio de 2003 por concepto del impuesto de renta por el año $947.238.000 gravable de 1993 Saldo que resulta como devuelto en forma improcedente a favor de la sociedad $3.451.000 Finalmente y en relación con la petición de la sociedad en el recurso de apelación de que se tenga en cuenta el recibo de pago en bancos de 11 de septiembre de 2002 por $182.548.000 y el anexo explicativo del cálculo de la cifra anterior, cancelada por la sociedad por el efecto de la diferencia entre el saldo a favor finalmente reconocido en la sentencia del Consejo de Estado y la suma que había sido devuelta a la sociedad, para la Sala tal documento no permite por si solo tener los efectos pretendidos por la actora en atención lo siguiente: En primer lugar, en el anexo explicativo allegado con el recurso de apelación se menciona que la suma de $101.339.000 (mayor saldo a favor aceptado por la liquidación de corrección No. 0064 del 30 de abril de 1996 y la suma declarada

inicialmente) fue devuelta a la sociedad mediante Resolución No. 01195 del 11 de octubre de 2000, sin embargo está Resolución no se encuentra en el expediente y es posterior a los actos acusados, por tal motivo la suma mencionada no fue tenida en cuenta para calcular la sanción demandada. En segundo lugar, en el Pliego de Cargos No. 159 del 31 de agosto de 1998, se explicó que la sociedad el 5 de septiembre de 1995 había presentado una nueva solicitud de devolución por valor de $101.339.000 originada por la diferencia entre el saldo a favor de su declaración privada ($950.689.000) y el nuevo saldo a favor según la corrección ($1.052.028.000), y que dicha solicitud fue rechazada por extemporánea, decisión contra la cual se interpuso el recurso de reconsideración y fue decidido mediante la Resolución No. 0126 del 11 de noviembre de 1997 confirmando la negativa. Así las cosas y por cuanto en los actos acusados no se tuvo en cuenta la suma de $101.339.000 para liquidar la sanción, la Sala no puede, bajo las anteriores circunstancias, tenerla en cuenta para considerar que se encuentra realmente cancelada la sanción que por esta sentencia se fija por devolución improcedente. Finalmente, la H. Consejera María Inés Ortiz Barbosa se declara impedida para conocer de este proceso por hallarse incursa en la causal 2ª del artículo 150 del Código de Procedimiento Civil, sin embargo, la Sala considera que no es fundada tal manifestación toda vez que su conocimiento en la primera instancia se limitó a la etapa de la admisión de la demanda, sin haber decidido ninguna cuestión de

fondo. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

F A L L A : 1º REVÓCASE la sentencia apelada, en su lugar 2º DECLÁRASE la nulidad parcial de las Resoluciones No. 195 del 22 de diciembre de 1998900021 del 9 de septiembre de 1999 por medio de las cuales la DIAN Administración Especial de Grandes Contribuyentes de Bogotá impuso a la sociedad SCHLUMBERGER SURENCO S.A. sanción por devolución improcedente del saldo a favor del impuesto de renta por el año gravable de 1993 en cuantía de $460.217.000 más los intereses moratorios incrementados en un 50%. 3° A título de restablecimiento del derecho y de conformidad con la liquidación inserta en la parte motiva de esta providencia FÍJASE como sanción por devolución improcedente del saldo a favor del impuesto de renta por el año gravable de 1993, la suma de $3.451.000 más los intereses moratorios incrementados en un 50% de conformidad con el artículo 670 del Estatuto Tributario. 4° NIÉGASE el impedimento manifestado por la Dra. María Inés Ortiz Barbosa de conformidad con lo expuesto en la parte motiva. 5º RECONÓCESE personería para actuar en nombre de la entidad demandada a la Doctora CARMEN ADELA CRUZ MOLINA, de conformidad con el poder que obra al folio 269 del expediente.

Cópiese, Notifíquese, Comuníquese, Devuélvase al Tribunal de origen.

Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ LIGIA LÓPEZ DIAZ

Presidente

MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ

RAUL GIRALDO LONDOÑO

Secretario