CE-SECCION CUARTA-25000-23-27-000-2001-90698 01(14409)-2007

DIAN - Es una unidad administrativa especial - UNIDAD ADMINISTRATIVA ESPECIAL - Es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio / ENTIDADES PUBLICAS DEL ORDEN NACIONAL - Las exenciones en el D.C. no aplican para las unidades administrativas especiales De acuerdo con el artículo 2 del Decreto 2117 de 1992, vigente para el año 1996, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN tenía la naturaleza jurídica de unidad administrativa especial, adscrita al Ministerio de Hacienda y Crédito Público. Las unidades administrativas especiales son sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio, por cuanto así se desprende del artículo 32 de la Ley 14 de 1983 y no tienen tratamiento preferencial alguno del cual pueda inferirse su no sujeción al aludido impuesto. En efecto, con la expedición del Decreto 1421 de 1993 quedaron derogados los tratamientos tributarios preferenciales concedidos a favor de la Nación y los establecimientos públicos. Y, si bien se mantuvieron algunas exenciones y tratamientos preferenciales respecto de varias entidades del orden nacional, tales beneficios no son aplicables a las unidades administrativas especiales. MERCANCIAS APREHENDIDAS, DECOMISADAS O ABANDONADAS - Su enajenación por parte de la DIAN no constituye una actividad comercial / GESTION ADUANERA - Hace parte de ella la enajenación de mercancías aprehendidas, decomisadas y abandonadas / EXCEPCION DE INCOSTITUCIONALIDAD - No procede la prevista en la Ley 633 de 2000 en cuanto a entidades no sujetas al ICA / ACTIVIDAD COMERCIAL - No lo es la

enajenación de mercancías decomisadas, aprehendidas o abandonadas /

IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO EN EL D.C.

La enajenación que realiza la DIAN de las mercancías aprendidas, decomisadas o abandonadas, hace parte del procedimiento administrativo tendiente al recaudo de los tributos aduaneros y al cumplimiento de la obligación aduanera. Por tanto, esa venta no es actividad comercial, pues no se efectúa con fines mercantiles, sino por mandato legal, para el cumplimiento de las funciones administrativas asignadas a la actora. Además, se insiste, dicha enajenación es la etapa final del trámite a cargo de la DIAN para la administración de la gestión aduanera, que incluye la aprehensión, decomiso y declaración de abandono a favor de la Nación de las mercancías que ingresan al país. Por tanto, no es un acto independiente del citado procedimiento. No está llamada a prosperar la excepción de inconstitucionalidad del artículo 121 de la Ley 633 de 2000, que interpretó con autoridad que las actividades desarrolladas por la Nación, los establecimientos públicos del orden nacional, las superintendencias y unidades administrativas especiales, no están sujetas al impuesto de industria y comercio, porque tienen el carácter de funciones administrativas. Sin embargo, el artículo 121 de la Ley 633 de 2000 no resulta aplicable al caso en estudio, toda vez que para los bimestres 5 y 6 de 1996 y para las fechas en que se presentaron las declaraciones de industria y comercio respecto de tales períodos fiscales (11 de noviembre de 1996 y 17 de enero de 1997, respectivamente), la norma no existía y, por ende, los actos administrativos

acusados no podían violar la citada disposición.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: HECTOR J. ROMERO DIAZ

Bogotá D.C., veintiséis (26) de abril de dos mil siete (2007) Radicación número: 25000-23-27-000-2001-90698-01(14409)

Actor: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN

Demandado: EL DISTRITO CAPITAL FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado de la parte demandada contra la sentencia de 25 de septiembre de 2003, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, estimatoria de las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho, contra los actos administrativos por los cuales el Distrito Capital liquidó oficialmente a la actora el impuesto de industria y comercio, avisos y tableros de los bimestres 5 y 6 de

1996. ANTECEDENTES La DIAN presentó las declaraciones de industria y comercio por los bimestres 5 y 6 de 1996, en las que sólo declaró el valor de las retenciones practicadas por concepto del impuesto de industria y comercio (folios 15 y 16 c. 2). Previo requerimiento especial, el Distrito Capital practicó a la DIAN la Liquidación de Revisión 070 de 22 de octubre de 1999, en la cual determinó un total saldo a cargo de $22.414.000, que incluía la sanción por inexactitud. La modificación de las declaraciones se produjo porque, a juicio del Distrito Capital,

aquélla ejerció actividades comerciales en razón de la venta de mercancías aprehendidas, decomisadas o abandonadas a favor de la Nación. Por Resolución 346 de 14 de noviembre de 2000 el Distrito Capital confirmó en reconsideración la liquidación de revisión. LA DEMANDA La DIAN solicitó la nulidad de los actos administrativos por los cuales el Distrito Capital le modificó las declaraciones del impuesto de industria y comercio por los bimestres 5 y 6 de 1996. La actora invocó como normas violadas los artículos 29 de la Constitución Política; 35 de la Ley 14 de 1983; 23 y 24 del Código de Comercio; 121 de la Ley 633 de 2000; 17 del Acuerdo 11 de 1988 y 33 del Decreto 423 de 1996. El concepto de violación se resume de la siguiente manera: La liquidación de revisión estuvo falsamente motivada, porque partió del supuesto erróneo de que la actora es establecimiento público y, por ende, sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio, a pesar que de la entidad es unidad administrativa especial. Y, conforme al artículo 17 del Acuerdo 11 de 1988, compilado en el artículo 33 del Decreto Distrital 423 de 1996, sólo son sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio las empresas industriales y comerciales del Estado y las sociedades de economía mixta La venta de mercancías aprehendidas, decomisadas y abandonadas no implica el ejercicio de una actividad comercial, puesto que constituye la etapa final de un proceso administrativo que se surte en cumplimiento de la función administrativa de verificar que la importación de mercancías y su circulación en el

territorio nacional, se ajusten a derecho y, por tanto, se paguen los tributos aduaneros que legalmente correspondan. La entidad demandada entendió que la enajenación que hace la actora de mercancías aprehendidas, decomisadas y abandonadas, es actividad comercial por el solo hecho de que la DIAN recibe unos ingresos. No obstante, tal argumentación conduce a separar la venta del proceso del cual hace parte y, a su vez, desconoce que el hecho generador del impuesto de industria y comercio es el ejercicio de actividades gravadas y no la obtención de ingresos. Según el artículo 121 de la Ley 633 de 2000 la actividades de las unidades administrativas especiales del orden nacional, entre otras entidades, tienen el carácter de funciones administrativas, no sujetas al impuesto de industria y comercio. LA CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA El Distrito Capital se opuso a las pretensiones de la demanda por los motivos que se sintetizan de la siguiente manera: La demandante realiza una actividad comercial gravada con el impuesto de industria y comercio, que consiste en la enajenación de mercancías que se encuentran bajo su custodia. La actora también es responsable del IVA por el ejercicio de la actividad en mención, como expresamente lo reconoció ésta en Concepto 14542 de 1998. El demandado no determinó el impuesto de industria y comercio por la realización de actividades administrativas, como el decomiso o la aprehensión de mercancías, sino por la posterior venta de las mismas. El hecho de que la DIAN sea unidad administrativa especial, no significa que no sea sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio, puesto que es indiferente la naturaleza jurídica

de la entidad que realiza el hecho generador, como lo ha entendido el Consejo de Estado. Además, la actora no se encuentra exenta ni excluida de pagar el impuesto. El artículo 121 de la Ley 633 de 2000 es inconstitucional porque, en lugar de interpretar el sentido de una ley oscura, que no se sabe cuál es, otorgó un tratamiento preferencial a la Nación, a sus establecimientos públicos y a las unidades administrativas especiales, respecto del impuesto de industria y comercio, que es de propiedad de los municipios. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal anuló los actos acusados y, a título de restablecimiento del derecho, declaró que la DIAN no es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio, por las siguientes razones: La actividad desarrollada por la actora no es mercantil, puesto que la enajenación de mercancías decomisadas, aprehendidas o abandonadas es el resultado del ejercicio de funciones administrativas a cargo de la misma, con el fin de cumplir las normas aduaneras (artículo 12 del Decreto 2117 de 1992). Para que un acto de enajenación se tenga como mercantil y pueda gravarse con el impuesto de industria y comercio, es necesario que exista la voluntad de adquirir bienes para su posterior comercialización, con el fin de obtener lucro. Sin embargo, la DIAN adquiere las mercancías que debe vender, no de manera voluntaria, sino en desarrollo de la gestión de administrar tributos. El hecho de que la demandante sea responsable del IVA es independiente del impuesto de industria y comercio, pues mientras el impuesto a las ventas grava la transferencia de dominio de bienes corporales muebles, el de industria y comercio recae sobre el ejercicio

de actividades comerciales en el Distrito Capital. En sentencia C-245 de 2002 la Corte Constitucional declaró inexequible el artículo 121 de la Ley 633 de 2000. Sin embargo, los efectos de la sentencia no son retroactivos, motivo por el cual no pueden ser aplicados al año 1996. RECURSO DE APELACIÓN El Distrito Capital solicitó que se revoque el fallo del a quo por las siguientes razones: Para ser sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio es indiferente la naturaleza jurídica de la persona que realiza la actividad gravada, y si persigue o no lucro. La DIAN ejerce actividad comercial porque vende mercancías de manera habitual y profesional, sin que sea determinante que la venta de los bienes sea el resultado de las funciones administrativas a su cargo, puesto que constituyen actuaciones distintas. El ad quem debe pronunciarse sobre la excepción de inconstitucionalidad del artículo 121 de la Ley 633 de 2000, dado que el Tribunal no lo hizo. En el caso concreto procede la excepción, aun cuando la Corte Constitucional haya declarado inexequible la norma con efectos hacia el futuro. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandada reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación. La actora, por su parte, insistió en los planteamientos de la demanda y agregó que no procede la excepción de inconstitucionalidad del artículo 121 de la Ley 633 de 2000, dado que la norma no infringe manifiestamente las normas constitucionales invocadas como vulneradas, pues se limita a interpretar que las actividades de las unidades administrativas especiales no están sujetas al

impuesto de industria y comercio. El Ministerio Público no emitió concepto. CONSIDERACIONES En los términos del recurso de apelación interpuesto por la entidad demandada, la Sala debe determinar si se ajustan derecho los actos administrativos por los cuales el Distrito Capital liquidó oficialmente a la DIAN el impuesto de industria y comercio por los bimestres 5 y 6 de 1996. En concreto, deberá precisar si para el año en mención la DIAN era sujeto pasivo del referido impuesto, en razón de la venta de mercancías aprehendidas, decomisadas o abandonadas a favor de la Nación. Sobre el asunto que se examina, la Sala se ha pronunciado en anteriores oportunidades, criterio que ahora reitera1. El artículo 32 de la Ley 14 de 1983, dispone que el impuesto de industria y comercio recae, en cuanto a materia imponible, sobre todas las actividades comerciales, industriales y de servicios que se ejerzan o realicen en las respectivas jurisdicciones municipales, directa o indirectamente, por personas naturales, jurídicas o sociedades de hecho, en forma permanente u ocasional, en inmuebles determinados, con establecimientos de comercio o sin ellos. El artículo 153 del Decreto 1421 de 1993, por el cual se dicta el régimen especial del Distrito Capital, prevé que el establecimiento, determinación y cobro de tributos, gravámenes, impuestos, tasas, sobretasas y contribuciones en el Distrito, se regirán por las normas vigentes sobre la materia con las modificaciones adoptadas en dicho estatuto. No obstante, nada dispuso en

relación con los sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio en el Distrito Capital, motivo por el cual se aplica el artículo 32 de la Ley 14 de 1983. Así pues, salvo que existan tratamientos preferenciales respecto de determinados sujetos o entidades, las entidades públicas son sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio, independientemente de su naturaleza jurídica, pues el artículo 32 de la Ley 14 de 1983, no hace ninguna distinción respecto de las personas jurídicas que realizan las actividades gravadas con el aludido tributo2. Además, como el hecho generador del impuesto de industria y comercio es la realización de actividades industriales, comerciales y de servicios en la jurisdicción del municipio, es indiferente si quien ejecuta tales actividades persigue o no lucro. 1 Sentencias de 22 de febrero de 2007, expediente 14592, C.P, doctora Ligia López Díaz; de 17 de septiembre de 2003, expediente 13301 C.P. doctora María Inés Ortiz Barbosa y de 6 de mayo de 2004, expediente 13345 C.P. doctor Juan Ángel Palacio Hincapié. 2 Ibídem De acuerdo con el artículo 2 del Decreto 2117 de 1992, vigente para el año 1996, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN tenía la naturaleza jurídica de unidad administrativa especial, adscrita al Ministerio de Hacienda y Crédito Público. Las unidades administrativas especiales son sujetos pasivos del impuesto de industria y comercio, por cuanto así se desprende del artículo 32 de la Ley 14 de 1983 y no tienen tratamiento preferencial alguno del cual pueda inferirse su no

sujeción al aludido impuesto. En efecto, con la expedición del Decreto 1421 de 1993 quedaron derogados los tratamientos tributarios preferenciales concedidos a favor de la Nación y los establecimientos públicos. Y, si bien se mantuvieron algunas exenciones y tratamientos preferenciales respecto de varias entidades del orden nacional, tales beneficios no son aplicables a las unidades administrativas especiales3. De otra parte, el artículo 8 del Acuerdo 21 de 1983 del Concejo de Bogotá, en concordancia con el artículo 35 de la Ley 14 de 1983, dispone que se entiende por actividad comercial la destinada al expendio, compraventa o distribución de bienes o mercancías, tanto al por mayor como al por menor, y las demás definidas como tales por el Código de Comercio , siempre y cuando no estén consideradas por la ley como actividades industriales o de servicios. Según el artículo 3 del Decreto 2117 de 1992 a la DIAN le corresponde administrar los impuestos nacionales cuya competencia no esté asignada a otras entidades, al igual que los derechos de aduana. También le compete la dirección y administración de la gestión aduanera y la administración y disposición de las mercancías aprehendidas, decomisadas o abandonadas a favor de la Nación. La enajenación que realiza la DIAN de las mercancías aprendidas, decomisadas o abandonadas, hace parte del procedimiento administrativo tendiente al recaudo de los tributos aduaneros y al cumplimiento de la obligación aduanera. Por tanto, esa venta no es actividad comercial, pues no se efectúa con 3 Conforme al artículo 160 del Decreto 1421 de 1993, continúan vigentes las exenciones y

tratamientos preferenciales concedidos a las siguientes entidades del orden nacional: universidades públicas, colegios, museos, hospitales pertenecientes a los organismos y entidades nacionales y el Instituto de Cancerología. También se mantuvieron las exenciones y tratamientos preferenciales aplicables a los aeropuertos, instalaciones militares y de policía, inmuebles utilizados por la rama judicial y predios del Inurbe destinados a la construcción de vivienda de interés social. fines mercantiles, sino por mandato legal, para el cumplimiento de las funciones administrativas asignadas a la actora4. Además, se insiste, dicha enajenación es la etapa final del trámite a cargo de la DIAN para la administración de la gestión aduanera, que incluye la aprehensión, decomiso y declaración de abandono a favor de la Nación de las mercancías que ingresan al país. Por tanto, no es un acto independiente del citado procedimiento. No está llamada a prosperar la excepción de inconstitucionalidad del artículo 121 de la Ley 633 de 2000, que interpretó con autoridad que las actividades desarrolladas por la Nación, los establecimientos públicos del orden nacional, las superintendencias y unidades administrativas especiales, no están sujetas al impuesto de industria y comercio, porque tienen el carácter de funciones administrativas. Lo anterior, por cuanto en sentencia C245 de abril 9 de 2002, la Corte Constitucional declaró la inexequibilidad del artículo porque no cumple la primera de las características que se predica de una ley interpretativa, esto es, el señalamiento de la norma concreta que se interpreta, y consideró que “en este

evento, no se está proponiendo ninguna interpretación del objeto sobre el que recae el impuesto de industria y comercio sino que está creando una nueva prohibición no contemplada en los artículos 34, 35 y 36 de la Ley 14 de 1983 y, por esta vía se agrega un nuevo elemento al régimen anterior lo cual destruye la naturaleza interpretativa de tal disposición.” En el mismo fallo, la Corte advirtió que los efectos de la declaratoria de inexequibilidad no deben ser asumidos por los contribuyentes, respecto de períodos pasados; y, dispuso que “la presente sentencia no le restará a las normas demandadas el efecto retroactivo que éstas tenían en virtud de haberse calificado a sí mismas como disposiciones interpretativas”. Sin embargo, el artículo 121 de la Ley 633 de 2000 no resulta aplicable al caso en estudio, toda vez que para los bimestres 5 y 6 de 1996 y para las fechas en que se presentaron las declaraciones de industria y comercio respecto de tales períodos fiscales (11 de noviembre de 1996 y 17 de enero de 1997, 4 Sentencia de 22 de febrero de 2007, expediente 14592 C.P doctora Ligia López Díaz. respectivamente), la norma no existía y, por ende, los actos administrativos acusados no podían violar la citada disposición5. Como quiera que la enajenación que realiza la actora de mercancías aprehendidas, decomisadas o abandonadas, no implica el ejercicio de una actividad comercial, sujeta, por tanto, al impuesto de industria y comercio, se impone confirmar la sentencia apelada. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso

Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, F A L L A CONFÍRMASE la sentencia de 25 de septiembre de 2003, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho de la DIAN contra el Distrito Capital. Cópiese, notifíquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ LIGIA LÓPEZ DÍAZ

Presidente MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ 5 En similar sentido se pronunció la Sala en sentencias de 17 de septiembre de 2003, expediente 13301 C.P. doctora María Inés Ortiz y de 6 de mayo de 2004, expediente 13345. C.P. doctor Juan Ángel Palacio Hincapié.