CE-SECCION CUARTA-25000-23-27-000-2002-00002-01(14782)-2006

PRIMERA CUOTA DE IMPORRENTA-Cuando no existe saldo a pagar en el año anterior, no exime de la obligación de pagarla / PROVISION CONTABLE DE IMPORRENTA - Al ser cero no hay base para calcular la primera cuota / PAGO DEL IMPORRENTA LIQUIDADO EN DECLARACION - Se tiene como tal aunque no se haya pagado la primera cuota por ser cero la provisión contable / BENEFICIO DE AUDITORIA POR 1998 - No es posible desconocerlo cuando no existe base para liquidador la primera cuota / FIRMEZA DE LA DECLARACION DE RENTA - Se presenta al configurarse el beneficio de auditoria / DECLARACION DE RENTA - Ante el beneficio de auditoria es inmodificable tanto para el contribuyente como para la DIAN Por ello, es irrelevante que el valor de la primera cuota sea o no representativo, pues de aceptarse que no hay lugar al pago de la primera cuota, cuando no exista saldo a pagar en el año gravable respectivo, no solo se estaría desconociendo el derecho de igualdad de los demás contribuyentes, que pagaron la primera cuota respetando los términos y plazos establecidos en el reglamento, sino que, además, se dejaría al arbitrio del contribuyente decidir cuándo es conveniente el pago de la primera cuota o para tasarla en una suma inferior a la que legalmente corresponde. No obstante lo anterior, en el caso concreto, sostiene la contribuyente que la provisión del impuesto para el año 1998, equivale a cero (0), aspecto no controvertido por la Administración y se observa que en la declaración del año anterior (1997), no hubo saldo a pagar,

luego siguiendo los parámetros del Decreto 2652 de 1998, articulo 9, no habría base para calcular la primera cuota, y es por ello que no puede entenderse incumplido el requisito del pago oportuno del valor a cargo determinado en la declaración objeto de revisión. Así las cosas, la Sala considera que no es viable desconocer el beneficio de auditoria que amparaba la declaración de renta del año gravable 1998 y en consecuencia, respecto de ella operó la firmeza prevista en el artículo 689-1 del Estatuto Tributario. En efecto, tal como lo ha precisado la Sala, teniendo en cuenta que la firmeza de las declaraciones implica que la Administración no puede ejercer válidamente su facultad de fiscalización respecto de tales declaraciones, se entiende que los actos tendientes a modificar los factores declarados, deben ser proferidos dentro del término de los seis (6) meses previstos en la norma para la firmeza de la declaración (art. 689-1 E.T. en su versión aplicable al año 1998), pues una vez ocurrida ésta, la declaración es inmodificable tanto por el contribuyente como por la Administración.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE

Bogotá, D.C., catorce (14) de noviembre de dos mil seis (2006) Radicación número: 25000-23-27-000-2002-00002-01(14782)

Actor: B.P. EXPLORATION COMPANY COLOMBIA LIMITED

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES –DIAN

Referencia: Lliquidación de revisión se modificó la declaración de renta, año gravable 1998.

FALLO Se decide el recurso de apelación interpuesto por la demandada contra la sentencia de 14 de abril de 2004 del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, estimatoria de las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos de liquidación del impuesto de renta, año gravable 1998. ANTECEDENTES B.P. EXPLORATION COMPANY COLOMBIA LIMITED presentó el 20 de abril de 1999 declaración de impuesto de renta y complementarios, año gravable 1998, en la cual liquidó un impuesto a cargo de $2.592.783.000 y un saldo a pagar de $1.000.000, y se acogió el beneficio de auditoria. El 21 de marzo de 2001 la Administración de Impuestos Nacionales Grandes Contribuyentes de Bogotá profirió el Requerimiento Especial 310632001000056 y propuso modificar la citada liquidación privada, desconociendo el descuento tributario solicitado por pago de IVA en bienes de capital, en la parte que excede el límite previsto en el artículo 259 del Estatuto Tributario, esto es $5.377.130.250; y sancionar por inexactitud. En el mismo requerimiento advirtió que no se cumplió con el requisito de pagar oportunamente los valores que resultaron a cargo en la declaración revisada, y que por tanto no operó el beneficio de auditoría. El 29 de junio de 2001 la contribuyente dio respuesta al citado requerimiento. El 9 de agosto de 2001 la Administración expidió la Liquidación Oficial de

Revisión 310642001000181 y confirmó el rechazo del mayor valor solicitado como descuento tributario por IVA en bienes de capital, $5.377.130.000 y liquidó la sanción por inexactitud en $8.603.408.000. LA DEMANDA La actora se acogió la opción prevista en el parágrafo del artículo 720 del Estatuto Tributario y solicitó la nulidad de la liquidación oficial de revisión. A título de restablecimiento del derecho pidió confirmar la liquidación privada. Fundamento de las pretensiones. La liquidación de revisión es improcedente porque la declaración presentada por el año gravable 1998 se encuentra amparada por el beneficio de auditoría, de que trata el artículo 22 de la Ley 488 de 1998, por haber cumplido con los requisitos señalados en el Decreto Reglamentario 433 de 1999, artículo 5, incluido el pago oportuno de los impuestos autoliquidados. La Administración sostiene que no se dio cumplimiento al requisito del pago, porque la sociedad “no canceló los intereses originados en el no pago oportuno de la primera cuota por un valor de $24.000”. Para llegar a esa conclusión parte de una premisa errada, que consiste en entender que el pago mínimo de la primera cuota debía calcularse aunque la base fuera cero (0) y el saldo en ese momento fuera a favor, conclusión no se deriva del Decreto 2652 de 1998, artículo 9, ni de los conceptos oficiales de la DIAN. Según la última corrección de la declaración de renta del año 1997, presentada el 28 de abril de 1999, no existe saldo a pagar por dicho año, sino un saldo a favor

de $4.722.078.000, en consecuencia, no había lugar al pago de la primera cuota para 1998. Tampoco había lugar al cálculo del 20% sobre la provisión, porque ésta era cero (0), tal como se demostró con las certificaciones del contador público y del revisor fiscal. La liquidación oficial acusada viola el artículo 714 del Estatuto Tributario, puesto que fue expedida por fuera del término consagrado en el artículo 689-1 ib, y no obstante encontrarse en firme la liquidación privada. La sociedad tenía derecho a imputar como descuento tributario el IVA pagado en bienes de capital, sin exceder el impuesto a cargo, porque para la fecha de adquisición de los bienes, el beneficio estaba regulado por la Ley 6 de 1992, artículo 20 y la Ley 223 de 1995, artículo 104; el cual posteriormente fue tratado como deducción, con la expedición de las Leyes 488 de 1998, artículo 18 y 383 de 1997, artículo 154, con el límite consistente en no exceder el 75% del impuesto de renta determinado por el sistema presuntivo. No procede la sanción por inexactitud, porque los factores declarados están acordes con las cifras registradas en la contabilidad, respaldada por comprobantes internos y externos, y lo que se discute es la inclusión del descuento tributario, según las normas vigentes al tiempo de pagar el IVA y adquirir el derecho a descontarlo. OPOSICIÓN La demandada se opuso a las pretensiones, con base en los siguientes razonamientos: El beneficio de auditoría procede siempre y cuando se cumplan los requisitos

previstos en la ley para el efecto, entre ellos la cancelación del valor a cargo determinado por la respectiva vigencia fiscal, dentro de los plazos que señala el reglamento. Si bien en la declaración del año 1997 figura un saldo a favor, en todo caso, la primera cuota de 1998 debió determinarse con base en la provisión contable del respectivo ejercicio, conforme lo previsto en el artículo 9 del Decreto 2652 de 1998, tal como lo precisó la DIAN en el Concepto 2169 de 10 de agosto de 1998. Como no se acreditó dicho requisito, la declaración de renta no quedó cobijada por el beneficio de auditoría y por ende el término para su firmeza no es el de seis meses previsto en el artículo 689-1 del Estatuto Tributario. No es procedente el mayor valor del descuento tributario del IVA pagado en la adquisición de bienes de capital, porque para el año gravable 1998, la norma aplicable es la contenida en el artículo 259 del Estatuto Tributario, en su versión modificada por la Ley 383 de 1997, artículo 29, según la cual en ningún caso el valor de los descuentos podrá ser inferior al 75% del impuesto determinado por el sistema de renta presuntiva. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal declaró la nulidad de la liquidación oficial de revisión acusada y a título de restablecimiento del derecho declaró en firme la declaración presentada por la actora para el año gravable 1998. Para el a quo, si bien en los términos de los artículos 689-1 del Estatuto Tributario y 5 del Decreto 433 de 1999, es claro que la liquidación privada del año 1998

queda en firme dentro de los seis meses siguientes a su presentación oportuna, siempre y cuando se cancele el valor a cargo por dicha vigencia, dentro de los plazos que se señalan para el efecto; debe tenerse en cuenta que las cuestiones relacionadas con el valor a cancelar o el cálculo de porcentajes para liquidarlo, como provisiones, retenciones, etc., sólo se pueden abordar y discutir dentro del procedimiento de revisión previsto para la modificación de las liquidaciones privadas. Sostiene que ese tipo de observaciones no tienen el atributo de extender el plazo de revisión especial que consagra el artículo 689-1, y en consecuencia, como la declaración del año 1998 fue presentada el 20 de abril de 1999, fecha en que vencía el plazo establecido para el efecto, habría quedado en firme el 20 de octubre del mismo año, día en que precluían los seis meses, pues no se notificó requerimiento especial que permitiera interrumpir dicho plazo. No obstante que obran en el expediente los autos de 26 de mayo y 20 de octubre de 1999, que ordenaron la verificación o cruce en relación con el impuesto declarado y el archivo de expediente declarando la improcedencia del beneficio de auditoría. Concluye que en todo caso la demandante cumplió con el lleno de los requisitos formales para obtener el beneficio de auditoría, pues con el pago realizado el 20 de abril de 1999 canceló el valor a cargo del año 1998 ($1.000.000), dentro del plazo fijado para ello, considerando que no tenía obligación de pagar la primera cuota que señala el artículo 9 del Decreto 2652 de 1998, cuyo plazo vencía el 4

de febrero de 1999, “porque la declaración de renta del año 1998, no presentaba un saldo a cargo, sino un saldo a favor de $4.714.378.000”. APELACIÓN La demandada expresa su inconformidad con la sentencia de primera instancia en los siguientes términos: El artículo 22 de la Ley 488 de 1998 dispuso, en relación con el beneficio de auditoría, que la declaración de renta del año 1998 quedaría en firme dentro de los seis meses siguientes a su presentación oportuna, siempre y cuando se cancelara el valor a cargo por dicha vigencia, dentro de los plazos señalados para el efecto. En el Concepto 2169 de 10 de agosto de 1999, la DIAN precisó que el pago del impuesto de los grandes contribuyentes se haría en cinco cuotas, de conformidad con el cálculo previsto en el Decreto 2652 de 1998, según el cual, la primera cuota corresponde a una quinta parte de la provisión contable del año gravable y no podrá ser inferior al 20% del impuesto a cargo del año inmediatamente anterior, sin excepción alguna. Del valor a pagar se descuenta la primera cuota para determinar las otras cuatro. En la declaración de renta del año 1997, el valor a pagar fue cero, lo cual significa que la primera cuota debió determinarse con base en la provisión contable. Requisito que no fue acreditado por la actora. No se comparte la posición del a quo en cuanto a que aspectos como el cálculo del valor a cancelar o de las cuotas, sólo puede discutirse dentro del proceso de revisión, pues éste es uno de los requisitos exigidos para que opere el beneficio de auditoría y como no se cumple, el término de firmeza de la declaración es el

general de dos años, contemplado en el artículo 714 del Estatuto Tributario. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte actora reitera los fundamentos de la demanda y solicita confirmar la sentencia apelada. La demandada insiste en los argumentos de la apelación. El Ministerio Público no rindió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA De acuerdo con los términos del recurso de apelación corresponde decidir sobre la legalidad de la liquidación oficial de revisión, en virtud de la cual se modificó la declaración de renta presentada por la actora por año gravable 1998, amparada por el beneficio de auditoría, desconociendo el descuento tributario del IVA pagado en la adquisición de bienes de capital, en la parte que excede el límite legal y sancionando por inexactitud. Sostiene la demandada que no procede el beneficio de auditoría, porque la actora no acreditó el pago oportuno de la primera cuota, según el valor a cargo determinado por dicha vigencia fiscal, y que en consecuencia, no operó la firmeza de la liquidación privada en el término de los seis (6) meses que consagra el artículo 689-1 del Estatuto Tributario para las declaraciones amparadas por dicho beneficio, como se decidió en la sentencia apelada, sino el general que consagra el artículo 714 ib. Según el artículo 22 de la Ley 488 de 1998, por el cual se adicionó el Estatuto Tributario con el artículo 689-1, para el año gravable 1998, el beneficio de auditoría se consagró en los siguientes términos: “La liquidación privada del año gravable 1998 de los contribuyentes del

impuesto sobre la renta y complementarios que incrementen su impuesto neto de renta en un porcentaje mínimo del treinta por ciento (30%) frente al impuesto neto de renta del año gravable 1997, quedará en firme dentro de los seis (6) meses siguientes a su presentación oportuna, siempre y cuando cancelen el valor a cargo por dicha vigencia dentro de los plazos que se señalen para el efecto”. Mediante el Decreto 2652 de 29 de diciembre de 1998, el Gobierno Nacional fijó los plazos para la presentación de las declaraciones tributarias y el pago de los impuestos correspondientes al año 1998, según el cual, las personas jurídicas que hayan sido calificadas como grandes contribuyentes, como es el caso de la actora, debían cancelar “el valor total a pagar en cinco (5) cuotas, a más tardar en las siguientes fechas: Pago primera cuota 04 de Febrero de 1999 Declaración y pago segunda cuota 20 de Abril de 1999 Pago tercera cuota 09 de Junio de 1999 Pago cuarta cuota 05 de Agosto de 1999 Pago quinta cuota 07 de Octubre de 1999 Consta en el proceso que B.P. EXPLORATION COMPANY COLOMBIA LIMITED presentó el 20 de abril de 1999 la declaración de renta del año 1998, en la cual indicó acogerse al beneficio de auditoría; determinó un impuesto a cargo (FU) de $2.592.783.000, del cual dedujo las retenciones efectuadas por $2.591.783.000, para determinar un saldo a pagar de $1.000.000; el cual canceló en su totalidad en la misma fecha, tal como consta en el sello de presentación “recibido con

pago” (fl.3 c.a.). Está claro entonces que la actora no efectuó ningún pago por concepto de la “primera cuota”, cuyo plazo vencía el 4 de febrero de 1999; pero que en todo caso presentó oportunamente su declaración y canceló “el valor a cargo” allí determinado, en la fecha prevista para el pago de la “segunda cuota”, esto es, el 20 de abril del mismo año, por lo cual podría afirmarse que canceló el valor a cargo dentro del plazo señalado en el reglamento, si se tiene en cuenta que la última cuota vencía el 7 de octubre de 1999. Según el Parágrafo del artículo 9 del mencionado decreto, “El valor de la primera cuota se determinará dividiendo entre cinco la provisión contable para el impuesto de renta y complementarios del respectivo ejercicio estimada razonablemente por el revisor fiscal o contador público, el cual no podrá ser inferior al 20% del saldo a pagar del año gravable 1997”. La Administración, con fundamento en la citada disposición estimó que el valor de la primera cuota que debía pagarse, es el que resulta de aplicar el 20% al saldo a pagar ($1.000.000). Es decir $200.000 (fls. 90 y 91 c.a.) Así las cosas, como la primera cuota no fue cancelada por la actora, en concepto de la Administración, se generaron intereses de mora sobre el valor de la misma, que según verificación interna ascienden a $24.000 (art. 812 E.T.), por el período transcurrido entre la fecha en que se hizo exigible el pago (Feb.4/99) y aquella en

que se hizo efectivo (Abr.20/99), y fue así como se concluyó en el requerimiento especial: “Al 7 de octubre fecha limite para acreditar el pago total de los impuestos, anticipos, sanciones e intereses, la sociedad B.P. EXPLORATION COMPANY COLOMBIA LTD, no canceló los intereses originados en el pago no oportuno de la primera cuota por un valor de $24.000”. (fl.156 c.a.) Lo anterior, porque según el reglamento, en el evento de que no exista “saldo a pagar” en el año 1997, que es precisamente el caso, dado que la declaración de renta presentada por la actora para dicho año arrojó un saldo a favor, el valor de la primera cuota será equivalente al que resulte de dividir la provisión contable por cinco (5), y una vez liquidado el impuesto y el anticipo definitivo en la respectiva declaración, “del valor a pagar, se restará lo pagado en la primera cuota”, y el saldo se cancelará en cuatro cuotas. Tal como lo ha precisado la Sala, independientemente de la forma en que deba calcularse el valor de la primera cuota, sea que exista o no saldo a pagar en el año 1997, todas las personas jurídicas calificadas como grandes contribuyentes, están obligadas a cancelar una primera cuota, que viene a constituir una especie de anticipo del impuesto, en los términos y dentro del plazo establecidos por el reglamento. Por ello, es irrelevante que el valor de la primera cuota sea o no representativo, pues de aceptarse que no hay lugar al pago de la primera cuota, cuando no exista saldo a pagar en el año gravable respectivo, no solo se estaría

desconociendo el derecho de igualdad de los demás contribuyentes, que pagaron la primera cuota respetando los términos y plazos establecidos en el reglamento, sino que, además, se dejaría al arbitrio del contribuyente decidir cuándo es conveniente el pago de la primera cuota o para tasarla en una suma inferior a la que legalmente corresponde1. No obstante lo anterior, en el caso concreto, sostiene la contribuyente que la provisión del impuesto para el año 1998, equivale a cero (0), aspecto no controvertido por la Administración y se observa que en la declaración del año anterior (1997), no hubo saldo a pagar, luego siguiendo los parámetros del Decreto 2652 de 1998, articulo 9, no habría base para calcular la primera cuota, y es por ello que no puede entenderse incumplido el requisito del pago oportuno del valor a cargo determinado en la declaración objeto de revisión. Así las cosas, la Sala considera que no es viable desconocer el beneficio de auditoria que amparaba la declaración de renta del año gravable 1998 y en consecuencia, respecto de ella operó la firmeza prevista en el articulo 689-1 del Estatuto Tributario. En efecto, tal como lo ha precisado la Sala, teniendo en cuenta que la firmeza de las declaraciones implica que la Administración no puede ejercer válidamente su facultad de fiscalización respecto de tales declaraciones, se entiende que los actos tendientes a modificar los factores declarados, deben ser proferidos dentro 1 Sentencia de 6 de abril de 2006 Exp. 13722 M.P. Héctor J. Romero Díaz del término de los seis (6) meses previstos en la norma para la firmeza de la

declaración (art. 689-1 E.T. en su versión aplicable al año 1998), pues una vez ocurrida ésta, la declaración es inmodificable tanto por el contribuyente como por la Administración2. En el caso bajo análisis, la declaración de renta del año gravable 1998, fue presentada oportunamente, el 20 de abril de 1999, es decir que quedó en firme el 20 de octubre de 1999, fecha en que se cumplieron los seis meses previstos para que operara el beneficio de la firmeza, sin que se hubiera notificado el requerimiento especial 310632001000056 de 21 de marzo de 2001, mediante el cual se propuso la modificación de los factores declarados. Bajo las consideraciones expuestas, no prospera el recurso de apelación y procede declarar la nulidad de la liquidación oficial de revisión acusada, tal como se decidió en la sentencia apelada, la cual habrá de ser confirmada. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

F A L L A: CONFÍRMASE la sentencia apelada.

Se reconoce a la abogada Ana Isabel Camargo como apoderada de la demandada en los términos del poder que obra a folio 208. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. Esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ LIGIA LÓPEZ DÍAZ PRESIDENTE 2 Sentencia de 27 de marzo de 2003 Exp. 12291 M.P. Germán Ayala Mantilla..

MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA JUAN ÁNGEL PALACIO

HINCAPIÉ

RAÚL GIRALDO LONDOÑO

SECRETARIO