CE-SECCION CUARTA-25000-23-27-000-2002-00172-01(14776)-2005

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: LIGIA LOPEZ DIAZ

Bogotá, D.C., veintiocho (28) de julio de dos mil cinco (2005) Radicación número: 25000-23-27-000-2002-00172-01(14776)

Actor: FRONTIER DE COLOMBIA S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES Referencia: RETENCION EN LA FUENTE Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la Sentencia del 28 de abril de 2004, mediante la cual el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, negó las súplicas de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra la Liquidación de Revisión N° 900131 de noviembre 22 de 2000 y la Resolución N° 622-900063 de octubre 12 de 2001 expedidas por la Dirección de Impuestos y Aduanas NacionalesDIAN, mediante las cuales se modificó la declaración de retención en la fuente del mes de febrero de 1997, presentada por FRONTIER DE COLOMBIA S.A..

ANTECEDENTES La sociedad FRONTIER DE COLOMBIA S.A. presentó oportunamente su declaración de retención en la fuente del mes de febrero de 1997, el 18 de marzo del mismo año. La Administración Tributaria profirió el Requerimiento Especial N° 900047 de abril 11 de 2000, mediante el cual propuso adicionar el renglón de autorretenciones incluyendo comisiones por valor de $20.611.000. Así mismo, aplicar una sanción

por inexactitud de $32.978.000. Previa respuesta del contribuyente, la División de Liquidación de la Administración de Impuestos Nacionales de Grandes Contribuyentes expidió la Liquidación Oficial No 900131 de noviembre 22 de 2000, modificando la declaración de retención en la fuente del periodo febrero de 1997. FRONTIER DE COLOMBIA S.A. interpuso recurso de reconsideración contra la liquidación anterior, el cual fue resuelto mediante la Resolución No 622-900063 de octubre 12 de 2001, confirmándola. DEMANDA En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, el apoderado judicial de la sociedad FRONTIER DE COLOMBIA S.A., solicitó ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, declarar la nulidad de la Liquidación de Revisión N° 900131 de fecha 22 de noviembre de 2000 y de la Resolución N° 622-900063 de fecha 12 de octubre de 2001. Como restablecimiento del derecho, que se declare en firme la declaración de retención en la fuente presentada por la sociedad el 18 de marzo de 1997 y en consecuencia se entienda cumplida la obligación tributaria, quedando libre del pago de los valores propuestos oficialmente, como de la sanción por inexactitud. Citó como normas violadas los artículos 29 de la Constitución Política, y 365, 3661 y 688 del Estatuto Tributario. Manifestó que la Administración violó la competencia para la actuación fiscalizadora establecida en el artículo 688 de Estatuto Tributario, ya que la visita de inspección tributaria fue efectuada por una funcionaria comisionada por la “Jefe de Grupo de Servicios y Comercio al Detal”, cuando el competente para

comisionar, era el Jefe de la División de Fiscalización. Consideró que la DIAN está realizando una interpretación errónea del contrato de agencia comercial que existe entre FRONTIER DE COLOMBIA S. A y

AEROFLORAL INC.

Alegó que los ingresos originados en este contrato no provienen del exterior, toda vez que FRONTIER DE COLOMBIA S:A: se obligó a recaudar en el país los pagos por el servicio de transporte prestados por AEROFLORAL INC., percibiendo una comisión pactada en dólares la cual descuenta directamente. La diferencia la remite al exterior. Puntualizó que estos ingresos se causan y perciben en el país, por tanto no estaba obligada a practicar la retención de que trata el artículo 366-1 del Estatuto Tributario. Manifestó que estos ingresos están contenidos en su declaración de renta del año 1997, por tanto no está obligado a pagar sumas adicionales por retención en la fuente, pues ésta es un anticipo del tributo. En consecuencia, la omisión de la retención sólo da lugar a la sanción por inexactitud. OPOSICIÓN La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales contestó la demanda y se opuso a las pretensiones del actor. Afirmó que los actos administrativos acusados fueron expedidos por el funcionario que de acuerdo con la Ley es el competente. Citó los Decretos 1071 y 1072 de 1999 y los artículos 561 y 688 del Estatuto Tributario, los cuales regulan las funciones y facultades de delegación al interior de la DIAN, para precisar que a través del artículo 78 de la Resolución 0157 de 1995 se creó el Grupo de Trabajo de Servicios y Comercio al Detal y se comisionó a la funcionaria que suscribió los

actos. Manifestó que de conformidad con los artículos 366-1 y 755-2 del Estatuto Tributario, la sociedad actora debió practicar autorretenciones respecto de los pagos considerados provenientes del exterior que le realizó AEROFLORAL INC., entidad extranjera. Señaló que FRONTIER DE COLOMBIA S.A. no ha desvirtuado que los ingresos provenientes del exterior en moneda extrajera por concepto de la ejecución del acuerdo de agencia constituyen renta gravable, hecho que la exoneraría de la correspondiente obligación. Afirmó que el impuesto sobre la renta y la retención en la fuente son dos obligaciones tributarias independientes, ya que ésta última pretende el recaudo del tributo en el mismo instante en que se causa el ingreso, a diferencia del pago que se efectúa al momento de la presentación de la declaración. No realizar la autorretención en la forma debida le causa un perjuicio a la Administración Tributaria. Sostuvo que tratándose del pago de comisiones en moneda extrajera y no de servicios aeroportuarios, asimilados al trasporte de carga, es inaplicable la tarifa del 1%, como se encuentra plenamente demostrado. En relación con la sanción por inexactitud expresó que la Administración actuó conforme lo dispone el artículo 647 del Estatuto Tributario, como quiera que uno de los presupuestos para su aplicación es la omisión de impuestos implícita en las autorretenciones en la fuente no efectuadas, su aplicación en este caso está de acuerdo con los presupuestos de hecho existentes. Consideró que una vez efectuada la auto retención por fuera de los términos

exigidos por la Ley, el contribuyente le ocasionó daños al fisco privándole de contar con este recaudo en su oportunidad. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Sub-sección A, mediante providencia de abril 28 de 2004, negó las pretensiones de la demanda. Consideró que los funcionarios que practicaron la inspección tributaria y suscribieron el requerimiento especial, eran competentes para hacerlo, en virtud de las delegaciones previstas en los decretos y resoluciones pertinentes. Señaló que las comisiones recibidas por FRONTIER DE COLOMBIA S.A., originadas por el contrato de agencia comercial suscrito con AEROFLORAL INC., cuyo domicilio está en Florida, USA., constituyen ingresos de fuente extranjera, pues lo relevante es el lugar de donde proceden. Por lo anterior, estimó que la contribuyente estaba en la obligación de practicar autorretención en la fuente y pagarla, por ser la beneficiaria de los ingresos provenientes del exterior. Aclaró que si bien la retención en la fuente es un mecanismo de pago del impuesto sobre la renta, los procesos de fiscalización y revisión son independientes. EL RECURSO DE APELACION El apoderado judicial de la sociedad actora, impugnó la Sentencia de primera instancia, reiterando los cargos expuestos en la demanda. Insistió que no discute la competencia de la Administración de Impuestos de Grandes Contribuyentes, sino la del funcionario que profirió el requerimiento especial, porque esta potestad sólo corresponde al Jefe de la División de Fiscalización. Por tanto, solicitó declarar la nulidad de los actos demandados.

Consideró ilegal la retención en la fuente exigida, porque los ingresos percibidos por FRONTIER DE COLOMBIA S.A. son el producto de prestar el servicio de transporte aéreo de carga en Colombia, sea para exportaciones o importaciones, como consta en el contrato de agencia comercial suscrito con la sociedad

AEROFLORAL INC.

Agregó, que lo que se discute no es si los ingresos de FRONTIER S.A. son provenientes del servicio aeroportuario o por comisiones de venta, sino su naturaleza nacional o extranjera. Solicitó la excepción de inconstitucionalidad de la Liquidación oficial, porque al estar cancelado el impuesto sobre la renta, no existe obligación legal de pagar valores a título de retención en la fuente por el mismo año gravable, toda vez que la declaración de renta se encuentra en firme. Lo contrario implica desconocer el principio de la prohibición de la doble tributación. ALEGATOS DE CONCLUSION La parte demandante, reiteró lo expuesto en la demanda y en la apelación. Relató que la sociedad facturó y percibió el pago de los fletes aéreos y gastos de manejo de la carga en Colombia y a nombre de AEROFLORAL INC., que es la titular de los dineros. A cambio deduce una comisión convenida con la transportadora. Señaló que opera la figura de compensación o cruce de cuentas y en los casos en que haya diferencia FRONTIER remesa los valores al exterior. Indicó que estos ingresos son de fuente nacional y no provienen del exterior, lo cual se determina atendiendo al lugar de prestación del servicio o de realización de la actividad comercial. La entidad demandada, solicitó confirmar el fallo de primera instancia y el

reconocimiento de la legalidad de los actos administrativos. Reiteró que los funcionarios que efectuaron el requerimiento especial se encontraban plenamente facultados para esto. Afirmó que los ingresos percibos por la sociedad actora son de fuente extranjera, pues el pago es hecho por una sociedad domiciliada en el exterior y porque el pago se pactó en moneda diferente a la de curso legal. Finalmente, sobre la excepción de inconstitucionalidad señaló que el actor no determinó la norma vulnerada de la Carta Política. MINISTERIO PÚBLICO En esta oportunidad el Ministerio Público guardo silencio. CONSIDERACIONES DE LA SECCIÓN Corresponde a la Sección Cuarta del Consejo de Estado, definir la legalidad de los actos que modificaron la declaración de retención en la fuente correspondiente al mes de febrero de 1997, presentada por la sociedad FRONTIER DE COLOMBIA S.A. El apelante considera que la actuación administrativa debe ser anulada, porque el requerimiento especial fue proferido por un funcionario distinto del Jefe de la División de Fiscalización, contraviniendo el texto del artículo 688 del Estatuto Tributario, según el cual corresponde al Jefe de la Unidad de Fiscalización la competencia para proferir los requerimientos especiales, pliegos de cargos, emplazamientos y demás actos de trámite en los procesos de determinación de impuestos o aplicación de sanciones. Sin embargo, también debe atenderse al artículo 561 ibídem, el cual dispone: “Artículo 561.- Delegación de funciones. Los funcionarios del nivel ejecutivo de la Dirección General de Impuestos Nacionales, podrán delegar

las funciones que la ley les asigne en los funcionarios del nivel ejecutivo o profesional de las dependencias bajo su responsabilidad, mediante resolución que será aprobada por el superior del mismo. En el caso del Director General de Impuestos, esta resolución no requerirá tal aprobación.” La norma transcrita expresamente admite que las funciones sean delegadas en funcionarios del nivel profesional. Por su parte, el artículo 29 del Decreto Reglamentario 1072 de 1999 dispone lo siguiente: “Artículo 29.-Grupos internos de trabajo. Únicamente mediante resolución del Director General se podrán crear grupos internos de trabajo para el cumplimiento de funciones específicas dentro de una dependencia y designar como coordinadores de los mismos a funcionarios pertenecientes al sistema específico de carrera. Una vez creados los grupos internos de trabajo y designados sus coordinadores, quien se desempeñe en la jefatura de la respectiva dependencia, delegará las funciones necesarias en el servidor de la contribución designado para que cumpla con las responsabilidades propias del coordinador de grupo.” De acuerdo con estas disposiciones, si bien la competencia funcional para proferir requerimientos especiales, entre otras actuaciones, corresponde al Jefe de la Unidad de Fiscalización, estas funciones pueden ser delegadas en los coordinadores o jefes de grupo de trabajo. En este caso, el Requerimiento Especial fue proferido por la Jefe del Grupo de Servicios y Comercio al Detal de la División de Fiscalización Tributaria de la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá (fl. 47), grupo de trabajo que fue creado por el artículo 78 de la Resolución N° 0157 de 1995, según informa la Administración (fl. 99).

En consecuencia, contrario a lo señalado por el demandante, es procedente delegar las funciones de fiscalización en otros funcionarios distintos al Jefe de la respectiva Unidad, por tanto, el cargo no está llamado a prosperar, pues no se demostró la incompetencia de quien suscribió el requerimiento especial. En cuanto al fondo del asunto, la sociedad apelante estima que debe revocarse el fallo de primera instancia, porque no había lugar a la retención consagrada por el artículo 366-1 del Estatuto Tributario, toda vez que los ingresos correspondientes no provienen del exterior. El actor estima que por corresponder a comisiones generadas por la promoción de servicios de transporte de carga aérea entre el territorio de Colombia y cualquiera de los lugares servidos por AEROFLORAL INC. (el consolidante) con quien suscribió un “Acuerdo de Agencia” que obra a folios 73 a 79, son ingresos de fuente nacional, porque tales servicios se prestan dentro del país. El artículo 366-1 del Estatuto Tributario, que invocó como vulnerado dispone lo siguiente: “Artículo 366-1.—Facultad para establecer retención en la fuente por ingresos del exterior. Sin perjuicio de las retenciones en la fuente consagradas en las disposiciones vigentes, el Gobierno Nacional podrá señalar porcentajes de retención en la fuente no superiores al treinta por ciento (30%) del respectivo pago o abono en cuenta, cuando se trate de ingresos constitutivos de renta o ganancia ocasional, provenientes del exterior en moneda extranjera, independientemente de la clase de beneficiario de los mismos.” De acuerdo con esta disposición, se causa la retención en la fuente a título de

impuesto sobre la renta al momento del pago o abono en cuenta, cuando:

1. Se perciban ingresos provenientes del exterior,

2. En moneda extranjera y

3. Siempre que se trate de ingresos constitutivos de renta o de ganancia ocasional.

Los “ingresos provenientes del exterior” a que hacen referencia las normas anteriores, no se asimilan a los “ingresos que no se consideran de fuente nacional” enunciados en el artículo 25 del Estatuto Tributario, pues obedecen a conceptos distintos. Son diferentes, porque los conceptos de rentas de fuente nacional o no nacional establecidos en los artículos 24 y 25 del Estatuto Tributario se refieren al principio de territorialidad de los tributos, mediante el cual los Estados gravan todas las rentas que se obtienen en su territorio independientemente de que el beneficiario de las mismas sea nacional o extranjero, y para ese fin identifica las de fuente nacional.1 Por el contrario, cuando el artículo 366-1 permite la retención en la fuente sobre ingresos provenientes del exterior, no se refiere al lugar donde se obtuvieron las rentas (fuente), sino al sitio de donde procede su pago o abono en cuenta. Las sociedades y entidades extranjeras, así como los no residentes en Colombia sólo están sujetos al impuesto de renta respecto de sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional, conforme a los artículos 9 y 12 del E.T. Los nacionales y residentes en el país tributan tanto por sus rentas de fuente nacional como de fuente extranjera. Frente a la retención correspondiente a “ingresos provenientes del exterior en moneda extranjera,” debe verificarse que el pago o abono en cuenta se encuentre

gravado en Colombia con el impuesto sobre la renta y en caso afirmativo, está sujeto a retención en la fuente, independientemente del beneficiario, o de que se trate de renta de fuente nacional o extranjera. Para sustentar esta retención, la Ley 6ª de 1992 en su artículo 61 (art. 755-2 del E.T.) estableció la presunción de renta gravable para los ingresos provenientes del exterior en los siguientes términos: “Artículo 755-2.— Presunción de renta gravable por ingresos en divisas. Los ingresos provenientes del exterior en moneda extranjera por concepto de servicios o transferencias se presumen constitutivos de renta gravable a menos que se demuestre lo contrario. 1 Colombia tiene en cuenta el criterio de la fuente o territorialidad para gravar todas las rentas originadas en el país, sin perjuicio de quién es el beneficiario; aunque además, utiliza el criterio personal o subjetivo para que los residentes en el territorio nacional también estén sujetos al impuesto, sobre sus rentas de fuente nacional o extranjera. PAR.—Esta presunción no será aplicable a los ingresos percibidos en moneda extranjera por el servicio exterior diplomático, consular y de organismos internacionales acreditados en Colombia. Todos los ingresos provenientes del exterior se presumen gravados con el impuesto sobre la renta y por tanto están sujetos a retención en la fuente, salvo que se demuestre lo contrario, independientemente de que sean de fuente nacional o extranjera, y sin perjuicio de las excepciones para practicar la retención previstas legalmente. Ello implica que pueda practicarse retención en la fuente por ingresos provenientes del exterior sobre rentas de fuente extranjera, como sería el caso de

los pagos realizados a sociedades colombianas o personas naturales residentes en el país por concepto de servicios técnicos prestados en el exterior o por la explotación o enajenación de un activo ubicado fuera del país. Los “ingresos provenientes del exterior,” para efectos de la retención en la fuente, son aquellos cuyo pago o abono en cuenta procede del exterior, sean rentas de fuente nacional o extranjera. El pago procede del exterior, entre otros eventos, cuando quien lo realiza se encuentra ubicado fuera del país, como es el caso de las sociedades extranjeras sin domicilio en Colombia o de personas naturales no residentes dentro del territorio nacional. La tarifa de retención en la fuente sobre los pagos o abonos en cuenta provenientes del exterior era del 3%, de conformidad con el Decreto 1402 de 1991 y el artículo 2º dispuso lo siguiente: “Artículo 2º—Declaración y pago de la retención por ingresos obtenidos en el exterior. Para los efectos de esta retención, el beneficiario del ingreso operará como autorretenedor, debiendo declarar y pagar la respectiva retención en la fuente, determinada sobre el valor de las divisas en moneda nacional a la tasa de cambio vigente a la fecha de pago o abono, a más tardar el día en que efectúe la correspondiente conversión de las divisas a moneda nacional y previamente a la misma. Cuando el beneficiario sea agente retenedor por otros conceptos, deberá cancelar la autorretención, a más tardar en la fecha señalada, en recibo oficial de pago en bancos, e incluirla en la declaración de retención del respectivo mes.” La retención debe practicarse por el beneficiario del pago, a través de la figura de

la autorretención. De acuerdo con el artículo 3° del Decreto 1402 de 1991, como medio de control, las entidades financieras y las casas de cambio, para efectuar la conversión de divisas a pesos, deben exigir la prueba de la autorretención o la demostración de que no hay lugar a ella por tratarse de alguno de los casos exceptuados. Lo anterior es consecuente con la naturaleza de la retención en la fuente, la cual no sólo es un mecanismo anticipado de recaudo del impuesto, sino que también es un instrumento de control de las obligaciones tributarias, porque permite identificar contribuyentes o hechos generadores que podrían permanecer ocultos de no involucrarlos a través de la retención. El artículo 7° de la Ley 6ª de 1992, que adicionó el artículo 366-1 del E.T., norma que autorizó la retención en la fuente para los ingresos provenientes del exterior, pretendió establecer un control a las divisas que entran al país, según consta en la Ponencia para primer debate del Proyecto de Ley N° 20 de 1992 de la Cámara de Representantes, donde se dice: “De otra parte, se propone otorgar facultades al Gobierno para establecer el porcentaje de retención aplicable a los ingresos obtenidos en divisas hasta un límite máximo del 30%, mecanismo que contribuirá a frenar la gran afluencia de moneda extranjera hacia el país, que ha tenido lugar en tiempos recientes.”2 La Corte Constitucional al declarar la exequibilidad del art. 366-1 del E.T.3, ratificó que la finalidad de la norma es ejercer un control tributario sobre las divisas que

ingresan al país. Al respecto señaló: “Para la Corte nuevamente el condicionamiento comentado se encuentra justificado por un objetivo constitucional evidente. En efecto, el desarrollo del mercado cambiario y la canalización de las operaciones de cambio a través suyo permite obtener importantes objetivos de desarrollo económico y social y de equilibrio cambiario. Al facilitar la implementación de mecanismos de control y supervisión adecuados sobre las transacciones con el exterior, permite a las autoridades conocer y regular los movimientos de capital, coordinar las políticas y regulaciones cambiarias con las demás políticas macroeconómicas, propender hacia un nivel de reservas internacionales suficiente, controlar las fluctuaciones en la tasa de cambio, etc. También se promueve el comercio exterior de bienes y servicios, en particular las exportaciones, en condiciones de seguridad, y se estimula la inversión de capitales del exterior en el país. De esta manera se propicia la internacionalización de la economía colombiana dando cumplimento a lo 2 Texto publicado en la Revista 43 del Instituto Colombiano de Derecho Tributario “La Reforma tributaria 1992 – Antecedentes Texto de la Ley 6 de 1992, Documentos, Legislación, Estudios.” Pág. 130. 3 La norma fue acusada de otorgar un beneficio injustificado a los ingresos originados en exportaciones, cuando se canalicen a través del mercado cambiario, frente a aquellos que utilizan el mercado libre. En el primer caso no están sujetos a retención. ordenado por el artículo 226 de la Carta, se aumenta su competitividad de nuestra economía en los mercados externos desarrollando lo dispuesto por el artículo 334 de la Constitución, y se facilita la dirección general de la economía para la promoción del desarrollo y el bienestar, dirección que

compete al Estado en el modelo “social de derecho”. Así pues, al legislador no le es indiferente que las operaciones de cambio se realicen a través del mercado cambiario o a través del mercado libre. Y, en ejercicio de su amplia libertad de configuración en materia económica, bien puede acudir a instrumentos de política tributaria para fomentar el desarrollo del primero. Pero, adicionalmente, la Corte hace ver que en el presente caso la norma no grava en manera alguna a los intermediarios que no pertenecen al mercado cambiario frente a los que sí pertenecen. Simplemente, concede un beneficio tributario a los beneficiarios de ciertos ingresos en moneda extranjera procedentes del exterior que realizan sus transacciones, voluntaria u obligatoriamente, a través de los intermediarios autorizados del mercado cambiario; de otro lado, aunque parezca obvio, es menester hacer ver que aunque en principio, salvo las excepciones comentadas, todos los pagos o abonos en cuenta procedentes del exterior en moneda extranjera que reciban los contribuyentes obligados a declarar están sujetos al pago de retención en la fuente, sea que se canalicen o no a través del mercado cambiario, las operaciones que se realizan en el mercado libre carecen de los controles gubernamentales que permitan asegurar el cumplimiento de tal obligación. De esta manera, es difícil para las autoridades exigir que quien recibe el ingreso en moneda extranjera y realiza la operación de cambio a través del mercado libre efectúe la retención en la fuente por el sistema de autorretención que ha sido establecido. Porque, se repite, solo en el caso de los intermediarios del mercado cambiario existen mecanismos legales de asegurar el cumplimiento de este deber”.4

En el presente caso, la sociedad actora FRONTIER DE COLOMBIA LTDA. domiciliada en Colombia suscribió el 1° de julio de 1988 un acuerdo con la sociedad AEROFLORAL INC. con domicilio en Miami, Florida, EE.UU., en el cual la primera se obliga a promover los servicios de transporte de carga que presta la segunda, entre el territorio nacional y los lugares donde sirve. Entre los servicios que se comprometió a proporcionar FRONTIER DE COLOMBIA como agente de AEROFLORAL, se encuentra el pago a los agentes de carga y el 4 Corte Constitucional, Sentencia C-129 del 19 de febrero de 2004, M.P. Marco Gerardo Monroy Cabra. recaudo de todos los costos recibidos por fletes. En virtud del mencionado Acuerdo AEROFLORAL reconoce a FRONTIER a título de comisiones, un valor en dólares sobre el total de fletes tanto de importación como de exportación. El recaudo lo hace en Colombia la compañía nacional, descuenta su comisión y después de deducir los demás gastos, remite la diferencia a la empresa extranjera. (Fls. 73 a 79). La Administración determinó que FRONTIER recibió por concepto de comisiones originadas en este contrato, en el mes de febrero de 1997, la suma de US$ 635.814.78 (seiscientos treinta y cinco mil ochocientos catorce dólares con setenta y ocho centavos) que equivalen a $687’042.376 (seiscientos ochenta y siete millones cuarenta dos mil trescientos setenta y seis pesos). Estos ingresos por comisiones son de fuente nacional, de acuerdo con los términos del artículo 24 del Estatuto Tributario, porque provienen de la prestación

de servicios dentro del país, toda vez que la actividad de FRONTIER a favor de AEROFLORAL se desarrolla en su totalidad dentro del territorio. Sin embargo, el pago o abono en cuenta proviene del exterior y es independiente del mecanismo que se utilice para hacerlo efectivo, pues quien lo realiza es una sociedad extranjera, ubicada y con domicilio fuera del país, por tanto, para efectos de la retención en la fuente se consideran “ingresos provenientes del exterior”. En el mismo sentido se ha pronunciado la Sala en ocasiones anteriores, en las que ha resuelto controversias entre las mismas partes por hechos similares: “La sociedad actora sí estaba obligada a efectuar y pagar la retención en la fuente por los ingresos obtenidos por concepto de las comisiones recibidas de la sociedad extranjera Aerofloral Inc., teniendo en cuenta que los ingresos constitutivos de renta también pueden percibirse en divisas extranjeras (artículo 32 del Estatuto Tributario) y provinieron del exterior, sin que pueda aceptarse el argumento esgrimido por la demandante cuando afirma que como los servicios que originaron las comisiones se presentaron en el territorio nacional, es porque allí está la fuente de tales ingresos, pues sería confundir el concepto de ingresos sometido o no a retención en virtud de su calidad de gravado, exento o excluido del gravamen, con el origen de ese ingreso, que corresponde al lugar de donde provienen los ingresos que se perciben en divisas extranjeras, que en el caso de autos fue del exterior y por ello, se repite, debió dar cumplimiento a la obligación consagrada en el artículo 2º del Decreto 1402 de 1991, para efectos del artículo 366-1 del Estatuto Tributario, como lo determinaron los actos acusados.” 5

5 Consejo de Estado, Sección Cuarta. Sentencia del 17 de noviembre de 2000, Expediente 10726, Consejero Ponente Dr. Delio Gómez Leyva. En el mismo sentido las sentencias del 24 de noviembre de 2000, Expediente 10654, Consejero Ponente Dr. Daniel Manrique Guzmán, y del 2 de febrero de 2001, Expediente 11020, del 30 de marzo de 2001, exp. 11368 y 11678 del 11 de mayo de 2001,Consejero Ponente Dr. Juan Ángel Palacio Hincapié. Teniendo en cuenta lo anteriormente expuesto, la Sala concluye que se causó la retención en la fuente, la cual debió ser practicada por la sociedad actora, de conformidad con el artículo 366-1 del Estatuto Tributario, como beneficiaria del pago o abono en cuenta, porque percibió ingresos provenientes del exterior, constitutivos de renta gravable, en moneda extranjera. La sociedad actora también manifestó que la administración no puede modificar la liquidación privada de retención en la fuente y exigir su cobro, cuando las declaraciones de renta en las que podrían descontarse las respectivas retenciones, se encuentran en firme. De acuerdo con su razonamiento, como no es posible descontar del impuesto de renta definitivo las retenciones en la fuente que adicione la administración tributaria, éstas se convertirían en otro impuesto independiente, haciendo inaplicables los actos acusados. Para la Sala, el fisco puede verificar el cumplimiento de las obligaciones que, en virtud de la ley, están a cargo de los agentes de retención, confirmando que se presentó la declaración y se realizó el pago correspondiente, y también puede

constatar que se practicaron las retenciones que correspondían. En ese sentido, el artículo 370 del Estatuto Tributario dispone: “Los agentes que no efectúen la retención, son responsables con el contribuyente. No realizada la retención o percepción, el agente responderá por la suma que esta obligado a retener o percibir, sin perjuicio de su derecho de reembolso contra el contribuyente, cuando aquel satisfaga la obligación. Las sanciones o multas impuestas al agente por el incumplimiento de sus deberes serán de su exclusiva responsabilidad.” (Subraya la Sala) Adicionalmente, también se