CE-SECCION CUARTA-25000-23-27-000-2002-00815-01(14943)-2006

DEDUCCION POR DESCUENTO A CLIENTES - Es procedente cuanto corresponde a gastos causados en el período gravable / CAUSACION DE DEDUCCIONES - Se produce cuando nace la obligación de pagarla aunque no se haya hecho el pago / PROVISIONES DEDUCIBLES EN INPORRENTASon las que se refieren al pago de futuras pensiones, deudas de dudoso o difícil cobro y las deudas manifiestamente perdidas / GASTOS CAUSADOSSon deducibles del inporrenta en virtud del artículo 105 del Estatuto Tributario La segunda inconformidad con la sentencia de instancia, se refiere a que la demandada considera que no es procedente llevar como gasto al denuncio rentístico, aquellas partidas por “descuento a clientes” y “bonificaciones”, que registró en la contabilidad como provisiones, mientras que la demandante argumenta que por error de transcripción registró tales partidas con el prefijo “prov” o “provis”, pero que en realidad corresponden a deducciones causadas. Al respecto, el artículo 104 del Estatuto Tributario contempla la realización de las deducciones para los contribuyentes que lleven contabilidad por el sistema de causación, como ocurre con la actora, “las cuales se entienden realizadas en el año o período en que se causen, aún cuando no se hayan pagado todavía”. Así mismo, el artículo 105 del mismo Ordenamiento, indica que “se entiende causada una deducción cuando nace la obligación de pagarla, aunque no se haya hecho efectivo el pago”. De otro lado, los artículos 112, 145 y 146 ib, establecen aquellas provisiones que son aceptadas como deducción en el Impuesto sobre la Renta,

como las dirigidas al pago de futuras pensiones, por deudas de dudoso o difícil cobro y las manifiestamente perdidas o sin valor. En el caso en estudio, el rechazo de las sumas de $106.589.000 por bonificaciones y $210.643.000 por descuento a clientes, obedeció a que en el proceso de verificación adelantado por el ente tributario, encontró que tales guarismos, se registraron en los libros auxiliares como provisiones. Sin embargo, la sociedad desde la respuesta al requerimiento especial ha manifestado que si bien es cierto aparecen precedidas de la expresiones “prov” , “provis” o “provisiones”, si se constata el balance general, el estado de perdidas y ganancias, así como lo certificado por el revisor fiscal, claramente se demuestra que su verdadera naturaleza es la de un gasto causado al final del ejercicio gravable de 1998. De los elementos de juicio mencionados, la Sala observa que los valores rechazados por la Administración tributaria porque supuestamente eran provisiones, en realidad corresponden a gastos causados en el ejercicio gravable de 1998, toda vez que los asientos contables junto con los respectivos soportes dan cuenta de que tratándose de las “bonificaciones” se registraron en la cuenta 510548 gastos operacionales de administración – bonificaciones y frente a los descuentos a clientes se asentaron en la cuenta 530535 que corresponde a gastos no operacionales-descuentos comerciales condicionados, de acuerdo con las reglas de contabilidad contenidas en el Plan Único de Cuentas PUC. (Dtos. 2649 y 2650 de 1993). GASTOS OPERACIONALES DE ADMINISTRACION - Contablemente se registran los gastos originados en la relación laboral / GASTOS NO

OPERACIONALES FINANCIEROS - Contiene el valor de los gastos causados en la ejecución de diversas transacciones con el objeto de obtener recursos / CERTIFICADO DE REVISOR FISCAL - Es plenamente válido cuando no se cuestiona la contabilidad por hechos irregulares Vale la pena señalar que el Ordenamiento Contable describe las cuentas en comento, así: Los gastos operacionales de administración-personal (510548) registra los gastos por concepto de la relación laboral existente de conformidad con las disposiciones legales vigentes, el reglamento interno del ente económico, pacto laboral o laudo. Los gastos no operacionales –financierosdescuentos comerciales condicionados (530535), contiene el valor de los gastos causados durante el periodo, en la ejecución de diversas transacciones con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de las actividades del ente económico o solucionar dificultades momentáneas de fondos. Incluye conceptos tales como: intereses, gastos bancarios, descuentos comerciales y comisiones. De otra parte, en la cuenta 5199 se registran los gastos por provisiones, que corresponden al valor de las sumas provisionadas por el ente económico para cubrir contingencias de pérdidas probables, así como también para disminuir el valor de los activos cuando sea necesario de acuerdo con las normas técnicas, asiento contable que el contribuyente no utilizó para efecto de registrar la causación de los gastos glosados en los actos oficiales. Aunado a lo anterior, es importante precisar que la Administración no cuestionó la contabilidad por hechos irregulares (arts. 654 y 655 del E.T.), razón por la cual es plenamente válido que aduzca como prueba,

certificación de revisor fiscal, la cual hace constar que la suma de $106.589.000 corresponde a gastos causados de personal por bonificaciones y $210.643.000 por descuentos comerciales condicionados, llevados como deducciones a la declaración de renta y complementarios del año gravable de 1998. Así las cosas, si bien es cierto en los libros auxiliares dichas partidas se denominaron con el prefijo “prov” o “provis”, tal circunstancia no es suficiente para suponer que correspondía a una provisión que no es deducible tributariamente, toda vez que era necesario analizar la naturaleza de la cuenta con los soportes que la respaldan conforme a la normatividad contable, unido a su manejo en el balance y en el estado de pérdidas y ganancias, para concluir que eran gastos causados en la vigencia fiscal de 1998 (art. 105 E.T.), tal como los consignó en la respectiva liquidación privada. En consecuencia, la decisión de primera instancia que anuló los actos administrativos demandados se ajusta a derecho, por lo que es procedente confirmarla.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: MARIA INES ORTIZ BARBOSA

Bogotá D.C., marzo treinta (30) de dos mil seis (2006) Radicación número: 25000-23-27-000-2002-00815-01(14943)

Actor: SOCIEDAD DE EXPLOTACION TURISTICA DE COLOMBIA S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES Referencia: Apelación de la Sentencia del 24 de junio de 2004, proferida por

el Tribunal Administrativo de Cundinamarca – Sección Cuarta – Subsección B, en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho en materia tributaria. FALLO Corresponde a la Sala decidir el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, contra la Sentencia del 24 de junio de 2004, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, estimatoria de las súplicas de la demanda instaurada contra la Liquidación Oficial de Revisión No. 300642002000010 del 6 de febrero de 2002, que modificó la declaración de renta y complementarios del año gravable de 1998. ANTECEDENTES El 7 de abril de 1999, la SOCIEDAD DE EXPLOTACIÓN TURÍSTICA DE COLOMBIA S.A. presentó declaración de Impuesto sobre la Renta y Complementarios por el año gravable de 1998, con un saldo a favor de $341.853.000 originado en el exceso de retenciones en la fuente. El 22 de julio de 1999, la sociedad actora presentó solicitud de devolución ante la Administración de Impuestos Nacionales de Personas Jurídicas de Bogotá, la cual le fue reconocida mediante la Resolución No. 67 del 4 de agosto de 1999. El 13 de febrero de 2001, se expidió auto de verificación y cruce para constar los valores consignados en el denuncio tributario. El 20 de marzo de 2001, se emite emplazamiento para corregir la declaración de renta de 1998. El 30 de abril de 2001, la actora corrige la liquidación privada para disminuir el saldo a favor a $334.369.000. Adicionalmente, a través del recibo oficial de pago

en bancos de la misma fecha, cancela $9.668.000, discriminados en impuesto, sanción e intereses de mora. El 6 de junio de 2001, la DIAN profirió el Requerimiento Especial No.300632001000171, para disminuir el valor correspondiente a otras deducciones, como resultado del rechazo de descuento a clientes y bonificaciones, además objetó parte de las retenciones en la fuente, debido a diferencias entre los valores declarados y los certificados expedidos. El 12 de septiembre de 2001, presenta memorial de respuesta al requerimiento especial, con la aceptación de la diferencia originada en retenciones en la fuente, por lo que corrige la declaración el 10 de septiembre de 2001 y aporta copia del Recibo oficial de pago en Bancos No. 20017060686398, por valor de $7.760.000. El 6 de febrero de 2002 la Administración profirió Liquidación Oficial de Revisión No.300642002000010, a través de la cual modificó la liquidación privada del 30 de abril de 2001, en los términos planteados en el requerimiento especial, por lo que el saldo a favor se determinó en $36.464.000. LA DEMANDA La SOCIEDAD DE EXPLOTACIÓN TURÍSTICA DE COLOMBIA S.A., demanda la Liquidación Oficial de Revisión No.300642002000010 del 6 de febrero de 2002, para que sea declarada nula y como restablecimiento del derecho se confirme la declaración de corrección presentada el 30 de abril de 2001. Invoca como normas violadas los artículos 29 de la Constitución Política; 35, 59 y 84 del Código Contencioso Administrativo; 104 a 107, 112, 145, 146, 647, 703,

711 y 712 del Estatuto Tributario; y 48 y 96 del Decreto 2649 de 1993. Aduce que la actuación administrativa vulneró el debido proceso y el derecho de defensa, por la falta de claridad y congruencia en la motivación, debido a que no se explicó las modificaciones efectuadas. Sostiene que el emplazamiento para corregir no contiene las diferencias con los valores declarados, a fin de que el contribuyente analice y decida su proceder, por lo que desconocía las áreas de contabilidad donde se presentaban las irregularidades, lo que motivó la corrección de la declaración, bajo el convencimiento de que las había subsanado. Indica que el requerimiento especial omitió todas las formalidades necesarias para su validez, ya que se limitó a enunciar que los conceptos de provisión de descuento de clientes y bonificaciones no eran deducibles, sin mencionar la manera en que debían comprobarse. Igualmente la Liquidación de Revisión no identificó la cifra desestimada, ya que la explicación se basó en algunos listados auxiliares denominados “provis” o “prov”. Manifiesta que los valores rechazados por la Administración son expensas necesarias, realizadas en desarrollo de la actividad productora de renta, ya que se trata de descuentos a clientes que se pagan según volumen de operaciones que realizan y de bonificaciones canceladas a los trabajadores de la compañía. Señala que la Administración estimó erróneamente como provisión, valores que son apropiaciones mensuales de gastos, que al final del año constituyen valores causados, llevados como deducción en la declaración de renta. Expresa que los funcionarios de fiscalización y liquidación tomaron los auxiliares

de las cuentas de gastos por pagar y sumaron algunas partidas acreditadas a esa cuenta, que aparecían con las abreviaturas “provi” o “prov”, para suponer que correspondían a provisiones solicitadas como deducciones. Con fundamento en la presunción anterior, los funcionarios rechazaron una cifra global, sin verificar si dichas partidas fueron tenidas en cuenta en la determinación de la renta del contribuyente o son valores transitorios que forman parte del movimiento contable. Afirma que lo rechazado por descuentos a clientes corresponde a gastos causados en el período, fueron provisionados o apropiados gradualmente, pero definidos a final del ejercicio gravable, de acuerdo con las cuentas del PUC. Respecto a las bonificaciones, aduce que la sociedad desde la respuesta al requerimiento especial explicó que eran gastos de personal, para lo cual allegó fotocopias auténticas de cada uno de los comprobantes junto con certificación de revisor fiscal sobre el respectivo registro contable. Finalmente, afirma que no se configuró ninguna de las causales definidas en el artículo 647 del Estatuto Tributario para la aplicación de la sanción por inexactitud, porque la existencia y realidad del gasto no fue cuestionada, dada la errada interpretación de la Administración sobre el tratamiento contable. LA OPOSICIÓN La Administración de Impuestos se opone a las pretensiones de la demanda y solicita que sean denegadas. Fundamenta la defensa de los actos administrativos limitándose a mencionar que el memorando explicativo de la Liquidación Oficial de Revisión señala las causas que dieron lugar a la modificación de la declaración tributaria, por lo que se colige que no se violaron las normas invocadas por el actor, ya que no aportó prueba

alguna para demostrar la procedencia de la deducción por provisiones. Considera improcedentes las pruebas aportadas en la corrección de la demanda, ya que no fueron allegadas en vía gubernativa. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, mediante Sentencia del 24 de junio de 2004 declaró la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión y como restablecimiento del derecho, dejó en firme la declaración privada de corrección No. 010001010726659 del 30 de abril de 2001, por Impuesto sobre la Renta del año gravable 1998. Señala que el emplazamiento para corregir no se rige por fórmulas taxativas de orden legal, sino por aquéllas que en sana lógica permitan la comprensión de su destinatario. En cuanto al requerimiento especial, considera que cuantificó los conceptos que pretendía modificar de la liquidación privada, en cumplimiento de las premisas contenidas en el artículo 704 del Estatuto Tributario. Así mismo, fue atendida la exigencia contemplada en el artículo 711 ibídem, respecto a la congruencia entre el requerimiento especial y la liquidación de revisión, ya que en ambos actos se identifica el mismo cuestionamiento. Concluye que del examen de los argumentos expuestos por las partes y de los antecedentes administrativos, se define con exactitud el punto controvertido y la oportuna defensa contra el mismo. En lo referente al rechazo de las deducciones solicitadas por concepto de “bonificaciones” y “descuento a clientes”, afirma que la procedencia de las deducciones en renta presupone que las operaciones dentro de las cuales se originan, se encuentren debidamente respaldadas con facturas expedidas dentro

del período en que se causan, las cuales constituyen los soportes probatorios que ofrecen certeza sobre las mismas. Expresa que las provisiones al ser un mecanismo contable de protección de contingencias futuras y probables, representan un factor de riesgo para la estructura financiera del ente económico, su deducción en materia fiscal solo opera en los casos que expresamente reconoce la ley tributaria. Por tanto, la inexistencia de soportes respecto de las deducciones provenientes de las cuentas en alusión, no constituye motivo valedero para modificar la declaración de corrección. Encuentra que las “bonificaciones” están respaldadas por documentos que reposan a folios 118 a 133, y en lo que se refiere a los “descuentos a clientes” se trata de beneficios condicionados dependiendo del volumen de compras realizadas por cada uno de ellos, contabilizados en forma de causación, hasta producirse su pago o consumo, que al ser asumidos por la agencia de viajes deben llevarse a las cuentas de resultado (gastos), que como tales carecen de soporte. RECURSO DE APELACIÓN Inconforme con la sentencia de primera instancia, la parte demandada interpuso recurso de apelación, en donde expresa que no comparte la decisión del Tribunal, por cuanto desconoció el manejo contable que el contribuyente dio a las partidas en discusión, situación que debe ser debidamente valorada, ya que a lo largo de la investigación se estableció que trató como provisiones, los descuentos a clientes por $210.643.000 y bonificaciones de $106.589.000. Indica que no se cumple lo consagrado en el artículo 772 del Estatuto Tributario,

puesto que el error de trascripción en los libros de contabilidad, implica que la Administración solicite los documentos soportes, para verificar la realidad de rubros glosados. Manifiesta que se desconoce el precepto legal que obliga a que la contabilidad muestre fielmente el movimiento diario de los hechos económicos, respaldados con los respectivos comprobantes, situación que incumplió la actora por cuanto los “Libros Auxiliares” exhibidos durante la visita, muestran que las bonificaciones y descuento a clientes, se registraron como “provisiones”. Reitera que la sociedad equivocadamente califica como provisiones, los gastos relativos a “bonificaciones y descuentos a clientes”, sin tener en cuenta que en materia fiscal las únicas que se aceptan, son las de pago de futuras pensiones y de cartera. Por último considera que es procedente la sanción por inexactitud, puesto que se demostró que los datos consignados por el contribuyente son inexactos. La parte demandante en su escrito de alegatos de conclusión, interpone apelación adhesiva para que en el evento de que el ad quem no comparta los motivos que condujeron a la decisión favorable, pueda considerar los cargos restantes expuestos en la demanda, sin las limitaciones que impone la situación de apelante único. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandada sostiene que en la diligencia de verificación de las devoluciones efectuadas, la sociedad no demostró con documentos idóneos la realidad de las deducciones ubicadas en el reglón 48 del formulario, lo que condujo a que se acopiara la información de los libros auxiliares, hecho que pasa por alto el Tribunal. Insiste en que la decisión de primera instancia se fundamentó

en hechos que no fueron demostrados en ninguna de las etapas del proceso fiscal. La demandante reitera los argumentos expuestos en primera instancia e indica de manera específica las pruebas acerca de los gastos desconocidos por la Administración. MINISTERIO PUBLICO La Procuradora Sexta Delegada ante el Consejo de Estado estima que se debe confirmar la sentencia apelada. Observa que la sociedad no solicitó el reconocimiento de las partidas “bonificaciones a empleados” y “descuentos a clientes” como provisiones, ya que al contestar el requerimiento especial explicó que se trataba de gastos y que la expresión “provis” o “prov” que aparecía en los listados auxiliares, obedeció a un error de transcripción. Considera que los listados auxiliares no constituían el único elemento de juicio para que la Administración glosara las partidas en discusión, por el hecho de figurar “supuestamente” como provisiones, ya que no solo desconocía la explicación de la sociedad sino su verdadera naturaleza. CONSIDERACIONES DE LA SALA Debe la Sala decidir el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 24 de junio de 2004, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca estimatoria de las súplicas de la demanda. Así mismo, se decidirá la apelación adhesiva interpuesta por la parte demandante, como quiera que se presentó dentro de la oportunidad concedida en el artículo 353 del Código de Procedimiento Civil, antes del vencimiento del término para alegar de conclusión. Por ende, se resolverá sobre la legalidad del acto administrativo acusado sin ningún tipo de limitación, en atención a lo normado en el artículo 357

ib. La primera inconformidad con el fallo de primera instancia radica en que la accionante considera que tanto los actos previos a la liquidación oficial de revisión como dicha decisión, carecen de motivación o esta es insuficiente. Al respecto, la Sala observa que en el emplazamiento para corregir No. 300632001000005 del 20 de marzo de 2001 (fl.848 c.a.), se menciona que existían “DIFERENCIAS EN LOS VALORES DECLARADOS, DETERMINADAS SEGÚN AUTO DE VERIFICACIÓN 300632001000121 DE FEBRERO 13 DE 2001”, lo que avocó la corrección de la declaración de renta de 1998, el 30 de abril de 2001, con la disminución del respectivo saldo a favor, situación que indica el conocimiento y comprensión de la sociedad actora frente a los rubros cuestionados por la Administración Fiscal. Ahora bien, en el anexo explicativo del requerimiento especial 300632001000171 del 6 de junio de 2001 (fl. 867 c.a.), se expresa: “Por otro lado, la ley tributaria vigente sólo reconoce la procedencia como deducción de provisiones, cuando jurídicamente a ellas haya lugar: las provisiones para el pago de futuras pensiones (artículo 112 del Estatuto Tributario), la provisión para deudas de difícil recaudo en su modalidad de provisión individual y general de cartera (artículo 145 del Estatuto Tributario) y la Provisión para deudas manifiestamente perdidas o sin valor (artículo 146 del Estatuto Tributario). De lo precedente puede concluirse, que la detracción de provisiones diferentes a las que de acuerdo a las normas fiscales son susceptibles de deducirse en la determinación del impuesto a la renta y

complementarios, constituye causal de inexactitud al tenor de lo preceptuado en el artículo 647 del Estatuto Tributario”. En consecuencia, rechaza las provisiones de descuento clientes por $210.643.000 y provisión bonificaciones de $106.589.000. La accionante aporta respuesta con una nueva modificación de la liquidación privada fechada el 10 de septiembre de 2001 (fl. 873 c.a.), para aceptar la diferencia de retenciones detectadas por la Administración, pero que al no figurar nombrado el revisor fiscal que la suscribía, careció de validez. De otra parte, en la Liquidación Oficial de Revisión No. 30064200200010 del 6 de febrero del 2002, reitera que no se aceptan las partidas que la accionante llevó a la declaración a título de “provisiones”, al mencionar que “Fiscalmente estas provisiones no se aceptan como egresos, la administración se ha pronunciado en el sentido que las provisiones son apropiaciones que se hacen de las rentas generadas durante el año o período gravable con el fin de cubrir algunas contingencias, al no constituir gastos reales, no son susceptibles de detraerse en su condición de egreso, salvo la existencia de disposición que de manera taxativa así lo prevea.” De acuerdo con los apartes trascritos de los actos administrativos mencionados, la Sala observa que su motivación fue suficiente, toda vez que explicó aquellos aspectos que de acuerdo con la normatividad tributaria no permitían la deducción de las provisiones, lo que permitió a la sociedad objetar las glosas planteadas e incluso modificar su denuncio tributario, razón por la cual es infundado el cargo.

La segunda inconformidad con la sentencia de instancia, se refiere a que la demandada considera que no es procedente llevar como gasto al denuncio rentístico, aquellas partidas por “descuento a clientes” y “bonificaciones”, que registró en la contabilidad como provisiones, mientras que la demandante argumenta que por error de transcripción registró tales partidas con el prefijo “prov” o “provis”, pero que en realidad corresponden a deducciones causadas. Al respecto, el artículo 104 del Estatuto Tributario contempla la realización de las deducciones para los contribuyentes que lleven contabilidad por el sistema de causación, como ocurre con la actora, “las cuales se entienden realizadas en el año o período en que se causen, aún cuando no se hayan pagado todavía” Así mismo, el artículo 105 del mismo Ordenamiento, indica que “se entiende causada una deducción cuando nace la obligación de pagarla, aunque no se haya hecho efectivo el pago”. De otro lado, los artículos 112, 145 y 146 ib, establecen aquellas provisiones que son aceptadas como deducción en el Impuesto sobre la Renta, como las dirigidas al pago de futuras pensiones, por deudas de dudoso o difícil cobro y las manifiestamente perdidas o sin valor. En el caso en estudio, el rechazo de las sumas de $106.589.000 por bonificaciones y $210.643.000 por descuento a clientes, obedeció a que en el proceso de verificación adelantado por el ente tributario, encontró que tales guarismos, se registraron en los libros auxiliares como provisiones. Sin embargo, la sociedad desde la respuesta al requerimiento especial ha manifestado que si bien es cierto aparecen precedidas de la expresiones “prov” ,

“provis” o “provisiones”, si se constata el balance general, el estado de perdidas y ganancias, así como lo certificado por el revisor fiscal, claramente se demuestra que su verdadera naturaleza es la de un gasto causado al final del ejercicio gravable de 1998. La Sala observa que obra en el informativo una conciliación balance que describe la composición de la declaración de renta de 1998 (anexos de la demanda, fl.60 e.), en donde en las cuentas por pagar identificadas con el código 261510, únicamente registra dos provisiones, para impuesto de industria y comercio y para renta, apropiadas contablemente, pero que no se reflejan fiscalmente, que coincide con los valores reportados en el respectivo balance general de dicha vigencia fiscal (fl.64). Igualmente en el mismo documento dentro de las cuentas del gasto, figura con los códigos 5105 personal no operacional una partida global de $944.789.856 y 530535 descuento clientes por $836.478.807, que aparecen en el estado de resultados dentro del valor total de gastos (operacionales y no operacionales fl.65). En copia del libro auxiliar de enero a diciembre de 1998, se registra por “descuento a clientes” un total saldo débito del período de $1.040.126.741,28 y un crédito de $203.647.934, de lo que resulta el valor de $836.478.807, que aparece dentro del estado de pérdidas y ganancias (fl. 333 az). En cuanto a las “bonificaciones” en el libro auxiliar (fl.117 e.) se registran en la cuenta 510548 bonificaciones-nómina, respaldadas con los correspondientes cheques que acreditan su pago (fls.118 a 129). Y respecto a los descuentos a

clientes, a folios 692 a 634 se encuentran notas crédito sobre los valores abonados a cada uno de ellos. Así mismo, obra certificado de revisor fiscal (fl.132) en el que hace constar que : “1. De acuerdo con registros contables del año gravable de 1998, las partidas que se encuentran registradas en la cuenta 510548 “Gastos de Personal-Bonificaciones”, a favor de los funcionarios indicados a continuación, corresponden a bonificaciones causadas durante dicho año las cuales fueron debidamente canceladas a los beneficiarios y sobre cuyos pagos se practicaron las respectivas retenciones en la fuente. (...) Tota l $106.589.306

2. Que los valores provisionados en los auxiliares de la Cuenta Descuentos a Clientes, relacionados a continuación, forman parte del movimiento total de la cuenta 530535 “Descuentos Comerciales Condicionados”, en cuyo saldo final acumulado al cierre del ejercicio, presenta el valor de los gastos efectivamente causados en el año de 1998 por el concepto antes mencionado, por un valor de $836.478.807:

(...) Total $210.643.160” (Subrayado fuera de texto). De los elementos de juicio mencionados, la Sala observa que los valores rechazados por la Administración tributaria porque supuestamente eran provisiones, en realidad corresponden a gastos causados en el ejercicio gravable de 1998, toda vez que los asientos contables junto con los respectivos soportes dan cuenta de que tratándose de las “bonificaciones” se registraron en la cuenta 510548 gastos operacionales de administración –bonificaciones y frente a los descuentos a clientes se asentaron en la cuenta 530535 que corresponde a gastos no operacionales-descuentos comerciales condicionados, de acuerdo con

las reglas de contabilidad contenidas en el Plan Único de Cuentas PUC. (Dtos. 2649 y 2650 de 1993). Ahora, vale la pena señalar que el Ordenamiento Contable describe las cuentas en comento, así: Los gastos operacionales de administración-personal (510548) registra los gastos por concepto de la relación laboral existente de conformidad con las disposiciones legales vigentes, el reglamento interno del ente económico, pacto laboral o laudo. Los gastos no operacionales –financierosdescuentos comerciales condicionados (530535), contiene el valor de los gastos causados durante el periodo, en la ejecución de diversas transacciones con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de las actividades del ente económico o solucionar dificultades momentáneas de fondos. Incluye conceptos tales como: intereses, gastos bancarios, descuentos comerciales y comisiones. De otra parte, en la cuenta 5199 se registran los gastos por provisiones, que corresponden al valor de las sumas provisionadas por el ente económico para cubrir contingencias de pérdidas probables, así como también para disminuir el valor de los activos cuando sea necesario de acuerdo con las normas técnicas, asiento contable que el contribuyente no utilizó para efecto de registrar la causación de los gastos glosados en los actos oficiales. Aunado a lo anterior, es importante precisar que la Administración no cuestionó la contabilidad por hechos irregulares (arts. 654 y 655 del E.T.), razón por la cual es plenamente válido que aduzca como prueba, certificación de revisor fiscal, la cual hace constar que la suma de $106.589.000 corresponde a gastos causados de

personal por bonificaciones y $210.643.000 por descuentos comerciales condicionados, llevados como deducciones a la declaración de renta y complementarios del año gravable de 1998. Así las cosas, si bien es cierto en los libros auxiliares dichas partidas se denominaron con el prefijo “prov” o “provis”, tal circunstancia no es suficiente para suponer que correspondía a una provisión que no es deducible tributariamente, toda vez que era necesario analizar la naturaleza de la cuenta con los soportes que la respaldan conforme a la normatividad contable, unido a su manejo en el balance y en el estado de pérdidas y ganancias, para concluir que eran gastos causados en la vigencia fiscal de 1998 (art. 105