CE-SECCION CUARTA-25000-23-27-000-2002-01280-01(14706)-2006

PATRIMONIO BRUTO - Esta constituido por los bienes y derechos poseídos por el contribuyente en el último día del año / PATRIMONIO LIQUIDO - El existente en al comienzo de cada período debe ajustarse por el PAAG / AJUSTE POR INFLACION AL PATRIMONIO - Se realiza sobre el patrimonio líquido al comienzo del año En las normas transcritas se evidencia que los bienes y derechos poseídos por el contribuyente en el último día de un determinado año gravable constituyen su patrimonio bruto, que al descontarle a esa misma fecha las deudas o pasivos se convierte en patrimonio líquido. Y es precisamente el concepto fiscal de patrimonio líquido el que debe reflejarse dentro del contenido de la declaración de renta y complementarios, toda vez que hace parte de los factores necesarios para determinar las respectivas bases gravables (artículo 596 del Estatuto Tributario). Ahora bien, el artículo 345 del Estatuto Tributario determina que “El patrimonio líquido al comienzo de cada período, debe ajustarse con base en el PAAG, salvo cuando dicho patrimonio sea negativo, en cuyo caso no se efectúa este ajuste. Como contrapartida se llevará un débito a la cuenta de corrección monetaria por igual cuantía...” De acuerdo con el precepto legal mencionado, el patrimonio líquido al comienzo de cada período debe ajustarse por Porcentaje de Ajuste del Año Gravable (PAAG), que por ser el patrimonio inicial de la vigencia fiscal el que coincide con el registrado en la declaración de renta del año gravable inmediatamente anterior, ya que su definición emerge de lo consagrado

expresamente en el artículo 282 ib.

NOTA DE RELATORIA: Se cita Sentencia del 4 de noviembre de 1994,

expediente 5612, Consejero Ponente Dr. GUILLERMO CHAHÍN LIZCANO. PATRIMONIO LIQUIDO AJUSTADO POR INFLACION - Debe ser el declarado y no el existente en la contabilidad / PATRIMONIO LIQUIDO INICIAL - Es el presentado en la declaración de renta del año gravable inmediatamente anterior / LIQUIDACION DE CORRECCION - El patrimonio líquido determinado en ella, se toma en cuenta para efectuar e ajuste por inflación De tal manera que el patrimonio líquido de $2.094.416.000 contenido en la Liquidación Oficial de Corrección No. 0251 de diciembre 28 de 1998 por el año gravable de 1996, es el factor válido para efecto de realizar el respectivo ajuste por inflación conforme lo ordena el artículo 345 del Estatuto Tributario. De ahí que sea incorrecto el argumento de la demandante sobre la independencia del valor del patrimonio líquido consignado en la declaración de renta de 1996 que no tuvo en cuenta los pasivos de largo plazo que constituyen patrimonio propio de la empresa y el que registra en su contabilidad con tal disminución, toda vez que dicha contabilidad debe permitir verificar o determinar los elementos necesarios para establecer los impuestos (art. 654 del E.T.), y en caso de que existan ajustes contables que incidan en el terreno fiscal, como se presenta en el asunto debatido, contaba con la facultad de modificar la liquidación privada dentro de los términos legales previstos en los artículos 588 y 589 del Estatuto Tributario. Por tanto, no es

viable considerar que el patrimonio líquido inicial del ejercicio gravable que trata el artículo 345 ib. es un concepto ajeno al declarado en la vigencia fiscal inmediatamente anterior, toda vez que su determinación necesariamente se refleja como obligación sustancial en dicho denuncio rentístico (art. 282 ib), todo lo cual es el resultado de la conciliación de los registros contables del contribuyente, por lo que constituye la base o factor para que se aplique el ajuste inflacionario. Ahora, si bien es cierto los asientos contables prevalecen sobre lo declarado en renta a la luz del artículo 775 del Ordenamiento Tributario, también es cierto que los valores consignados en la liquidación de corrección 0251 de diciembre 28 de 1996 correspondiente al período gravable de 1996, gozan de presunción de veracidad y ostentan firmeza (arts.746 y 714ib), lo que impide contraprobar con los registros de orden contable frente a una situación consolidada que no permite ningún tipo de modificación, ya que no se hizo uso de la oportunidad legal para corregir el error.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: MARIA INES ORTIZ BARBOSA

Bogotá D.C., abril seis (6) de dos mil seis (2006).

Radicación número: 25000-23-27-000-2002-01280-01(14706)

Actor: ACER COMPUTERS COLOMBIA S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES Referencia: Apelación de la sentencia del 17 de marzo de 2004, proferida por

el Tribunal Administrativo de Cundinamarca – Sección Cuarta – Subsección A, en el juicio de nulidad y restablecimiento del derecho en materia tributaria. FALLO Corresponde a la Sala decidir el recurso de apelación interpuesto por las partes, contra la sentencia del 17 de marzo de 2004 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, parcialmente estimatoria de las súplicas de la demanda instaurada contra la Liquidación Oficial de Revisión No.310642001000050 de marzo 28 de 2001 y la Resolución No. 31066202000007 de mayo 2 de 2002, que modificó la declaración de renta y complementarios del año gravable de 1997. ANTECEDENTES El 16 de abril de 1998, la sociedad ACER COMPUTERS COLOMBIA S.A. presentó declaración de renta y complementarios por el año gravable de 1997 con un total saldo a favor de $1.187.527.000, corregida el 17 de julio de 1998, 20 de abril de 1999 y 27 de octubre del 2000. El 13 de junio del 2000, la División de Fiscalización de la Administración Especial de Grandes Contribuyentes de Bogotá, mediante Auto de verificación o cruce No. 310632000000501, ordenó efectuar visita de verificación , con el fin de establecer la existencia o no de hechos gravados y el cumplimiento de las obligaciones formales de la declaración de renta de 1997. El 28 de julio del 2000 se profirió el Requerimiento Especial No. 310632000000313, en el que propone modificar la declaración de renta de 1997

radicada el 20 de abril de 1999, en los siguientes ítems: disminuir el patrimonio líquido ajustado por inflación, adicionar ingresos por comisiones, intereses, rendimientos financieros, y los originados en la cuenta de corrección monetaria fiscal. En cuanto a las deducciones, rechaza intereses y demás gastos financieros, pérdidas por exposición a la inflación y garantías. Impone sanción por inexactitud de $ 504.522.000, para un total saldo a favor de $333.593.000. Previa respuesta al requerimiento especial presentada el 27 de octubre de 2000, se expide la Liquidación Oficial de Revisión No. 310642001000050 del 28 de marzo de 2001 en la cual se determina como saldo a favor $562.157.000, ya que se aceptó que no se presentaba omisión de ingresos por comisiones, intereses y rendimientos financieros. El 5 de junio de 2001 interpone recurso de reconsideración contra el acto liquidatorio, decidido mediante la Resolución No. 310662002000007 del 2 de mayo de 2002, en el sentido de modificar la Liquidación Oficial de Revisión como consecuencia de la procedencia de parte de la deducción por intereses y demás gastos financieros de acuerdo con lo certificado por los Bancos del Pacífico y Crédito. LA DEMANDA La sociedad ACER COMPUTERS COLOMBIA S.A. ejerció la acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra la Liquidación Oficial de Revisión y de la Resolución que la confirmó parcialmente. Invoca como normas violadas los artículos 228 y 363 de la Constitución Nacional;

3° del Código Contencioso Administrativo; 264, 287, 345, y 775 del Estatuto Tributario y 13 del Decreto 2075 de 1992. La noción de patrimonio líquido al comienzo del año gravable está totalmente desligada de la declaración tributaria, por cuanto el monto correspondiente no se relaciona en el denuncio rentístico precedente. El hecho de que este valor concuerde con el que se relaciona en la declaración tributaria del año anterior como poseído a 31 de diciembre del mismo año, no convierte el patrimonio al comienzo del período ni la base de ajuste por inflación en uno de los rubros relacionados en la declaración tributaria de la vigencia anterior. El concepto 047833 de 1997 de la DIAN no define el patrimonio líquido como una cifra reflejada en la declaración de renta, por lo cual la Administración no puede desconocer la ley, ni su propia doctrina. En virtud del artículo 287 del Estatuto Tributario las deudas que tengan las compañías que funcionan en el país para con sus casas matrices extranjeras o filiales de las mismas con domicilio en el exterior, son patrimonio propio para efectos tributarios, por lo que los pasivos con empresas vinculadas que figuraban en la contabilidad de la actora a 1° de enero de 1997 corresponden a pasivos de largo plazo provenientes de la adquisición de mercancías a las compañías vinculadas ubicadas fuera del país. Con el recurso de reconsideración se anexó certificado de revisor fiscal que establece que el patrimonio líquido fiscal de la sociedad a 31 de diciembre de 1996 ascendía a $11.622.436.239 conforme a lo registrado en los respectivos

libros de contabilidad. Si bien en la declaración de renta de 1996 se informó un patrimonio líquido incorrecto, no es procedente desconocer los registros contables de Acer en los términos que certifica el revisor fiscal, para que prevalezca el patrimonio líquido declarado a 31 de diciembre de 1996. En la medida en que no procede el rechazo del ajuste del patrimonio líquido por 1997, no existe una omisión de ingresos de $465.628.000, ni es improcedente la deducción por pérdida por exposición a la inflación de $1.119.341.000. En cuanto a la sanción por inexactitud, la interpretación de la DIAN sobre la base de los ajustes del patrimonio consignado en la declaración de renta del año anterior es restringida, lo que conduce a una diferencia de criterios que exonera de su imposición. LA OPOSICIÓN La Administración de Impuestos se opone a las pretensiones de la demanda y solicita que sean negadas.

Fundamenta la contestación así: De la interpretación sistemática de las normas tributarias se infiere que los ajustes por inflación deben hacerse de manera homogénea, es decir, al ajustar los activos fijos y el patrimonio de cuentas que vienen de años anteriores, es lógico que la base del patrimonio líquido corresponda al registrado el 31 de diciembre del período fiscal.

El concepto de patrimonio de cualquier año gravable, es el mismo inicial a 1° de enero del año siguiente, sin que sea susceptible de ser alterado como lo pretende la accionante, para acogerse al beneficio de determinar una pérdida por

exposición a la inflación. La declaración tributaria de 1996 no constituye una simple formalidad, sino que registra hechos económicos reales con base en la respectiva contabilidad. El artículo 647 del Estatuto Tributario describe como hechos sancionados con inexactitud, cuando el contribuyente incluye en sus declaraciones tributarias deducciones y descuentos inexistentes y en general la inclusión de datos falsos, equivocados, incompletos o desfigurados de los que se derive un menor saldo a favor, como ocurre con la conducta de la actora al consignar deducciones a las que no tenía derecho, sin que se presente ningún tipo de diferencia de criterio. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca mediante la Sentencia del 17 de marzo de 2004, anula parcialmente los actos administrativos demandados, como resultado de levantar la sanción de inexactitud impuesta. De los artículos 282 y 345 del Estatuto Tributario se denota que el patrimonio base de ajuste por el PAAG debe ser el mismo denunciado en la declaración de renta del año inmediatamente anterior al gravable, ya que no hay movimiento del activo ni del pasivo, como lo precisó el Consejo de Estado en Sentencia de noviembre 4 de 1994. Al haber quedado en firme la liquidación de corrección No. 0251 de diciembre 28 de 1998, mediante la cual se sustituyó la declaración de renta del año gravable de 1996, las cifras base para los ajustes por inflación del patrimonio líquido de 1997 son las consignadas en tal corrección, esto es, el patrimonio líquido positivo de $2.094.416.000, ya que goza de presunción de veracidad al tenor del artículo 746

del Estatuto Tributario. Si la contribuyente realizó ajustes contables que aumentaban el patrimonio líquido, debió corregir la declaración de renta de 1996 dentro del término legal, ya que la corrección presentada el 20 de abril de 1999 en la que declara un patrimonio líquido de $11.622.437.000 fue rechazada por extemporánea, puesto que la primacía de los asientos contables es válida en la medida en que se haga valer dentro del término legal. Se levanta la sanción por inexactitud al advertir diferencias de criterio entre la Administración de Impuestos y el declarante sobre la aplicación del derecho en lo referente al procedimiento para realizar los ajustes por inflación al patrimonio. RECURSO DE APELACIÓN La parte demandada sostiene que el fallo de primera instancia desconoció que en la sanción por inexactitud no se presenta una diferencia de criterio en la interpretación del derecho aplicable, por cuanto la actora ignoró de plano un factor determinante de la obligación tributaria respecto a los ajustes integrales por inflación. Aduce que los argumentos del contribuyente en su defensa no constituyen eximente de responsabilidad, porque estaría supeditada al actuar subjetivo del demandante. Transcribe apartes de Sentencias del Consejo de Estado para fundamentar la procedencia de la sanción. Por su parte, la demandante expone que el artículo 345 del Estatuto Tributario consagra que la base de los ajustes es el patrimonio líquido del contribuyente al comienzo de cada período, aspecto que lo confirma el artículo 13 del Decreto 2075 de 1992 y no el poseído a 31 de diciembre del año anterior.

Señala que la reclasificación de un pasivo de corto a largo plazo se produce por el transcurso del tiempo, doce meses a partir de su otorgamiento, por lo que la adición de pasivos con entidades vinculadas al patrimonio líquido del contribuyente aplica por mandato expreso del artículo 287 ib. En relación con la disparidad entre el patrimonio líquido fiscal a 1° de enero de 1997 y el declarado a 31 de diciembre de 1996, indica que es claro que los errores se corrigen cuando se detectan, de tal forma que la homogeneidad en la base de los ajustes no es un precepto legal como lo es la prevalencia de la sustancia sobre la forma, puesto que de acuerdo con los principios generales del derecho, nadie está obligado a permanecer en el error. Afirma que para el caso, ACER aplicó el PAAG al monto de su patrimonio liquido a 1° de enero de 1997, que como resultado del ajuste arrojó una pérdida por exposición a la inflación que solicitó como deducción, en tales condiciones no actuó dolosamente para que pueda sancionarse por inexactitud, por lo que se presenta una diferencia de criterios. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandada reitera los argumentos expuestos en primera instancia e insiste en la procedencia de la aplicación de la sanción por inexactitud, ya que considera que la trajinada frase de “diferencias de criterios” no impide un análisis objetivo del debate para su imposición. La demandante insiste en que el patrimonio líquido que debe tenerse en cuenta para que sea la base de los ajustes por inflación es el inicial del ejercicio gravable, independientemente del monto consignado en la declaración de renta de la última

vigencia fiscal, ya que es una noción objetiva que no admite interpretaciones, ni depende de los registros que declare el contribuyente en un período gravable específico. El Ministerio Público no emitió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA Debe la Sala decidir el recurso de apelación interpuesto por las partes contra la sentencia del 17 de marzo de 2004 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca que anuló parcialmente los actos acusados, al levantar la sanción por inexactitud impuesta. La controversia gira en torno a determinar la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración de renta y complementarios del año gravable de 1997, al considerar que la base para realizar el ajuste por inflación al patrimonio líquido registrado en dicha vigencia fiscal, corresponde al declarado en el denuncio tributario de 1996, lo cual genera un ingreso por exposición a la inflación y no una pérdida deducible como lo declaró la actora. Al respecto, la Sala observa que el Ordenamiento Tributario contempla en el artículo 261, los bienes y derechos que integran el patrimonio bruto al expresar que “está constituido por el total de los bienes y derechos apreciables en dinero poseídos por el contribuyente en el último día del año o período gravable.” (Resaltado fuera de texto). Dicho patrimonio bruto es susceptible de ser depurado con los pasivos o deudas a cargo del contribuyente en el último día de la vigencia fiscal, para lo cual el artículo 282 establece el concepto de patrimonio líquido así: ART. 282.—Concepto. El patrimonio líquido (gravable) se

determina restando del patrimonio bruto poseído por el contribuyente en el último día del año o período gravable el monto de las deudas a cargo del mismo, vigentes en esa fecha.”1 (Resaltado fuera de texto). En las normas transcritas se evidencia que los bienes y derechos poseídos por el contribuyente en el último día de un determinado año gravable constituyen su 1 La palabra entre paréntesis se entiende derogada tácitamente al haber desaparecido el impuesto complementario de patrimonio, a partir del año gravable 1992. patrimonio bruto, que al descontarle a esa misma fecha las deudas o pasivos se convierte en patrimonio líquido. Y es precisamente el concepto fiscal de patrimonio líquido el que debe reflejarse dentro del contenido de la declaración de renta y complementarios, toda vez que hace parte de los factores necesarios para determinar las respectivas bases gravables (artículo 596 del Estatuto Tributario). Ahora bien, el artículo 345 del Estatuto Tributario determina que “El patrimonio líquido al comienzo de cada período, debe ajustarse con base en el PAAG, salvo cuando dicho patrimonio sea negativo, en cuyo caso no se efectúa este ajuste. Como contrapartida se llevará un débito a la cuenta de corrección monetaria por igual cuantía...” De acuerdo con el precepto legal mencionado, el patrimonio líquido al comienzo de cada período debe ajustarse por Porcentaje de Ajuste del Año Gravable (PAAG), que por ser el patrimonio inicial de la vigencia fiscal el que coincide con el registrado en la declaración de renta del año gravable inmediatamente anterior, ya

que su definición emerge de lo consagrado expresamente en el artículo 282 ib2. Para el caso en estudio, la Sala observa que en la declaración de renta y complementarios del año gravable de 1996 presentada el 12 de marzo de 1998, la actora consignó como total patrimonio líquido positivo la suma de $2.094.416.000 (fl.10 c.a.) Dicha declaración fue objeto de modificación por petición de la accionante mediante la liquidación oficial de corrección 0251 de diciembre 28 de 1998 en la que de igual manera determinó como patrimonio líquido $2.094.416.000 (fl. 385 c.a.) El 20 de abril de 1999, corrige nuevamente la liquidación privada de 1996, para aumentar el monto del patrimonio líquido a $11.622.437.000, declaración que no surte efectos jurídicos, puesto que se presentó por fuera de la oportunidad legal prevista en el artículo 588 del Estatuto Tributario, hecho que por demás reconoce la misma demandante. 2 Ver en este sentido Sentencia del 4 de noviembre de 1994, expediente 5612, Consejero Ponente

Dr. GUILLERMO CHAHÍN LIZCANO.

De tal manera que el patrimonio líquido de $2.094.416.000 contenido en la Liquidación Oficial de Corrección No. 0251 de diciembre 28 de 1998 por el año gravable de 1996, es el factor válido para efecto de realizar el respectivo ajuste por inflación conforme lo ordena el artículo 345 del Estatuto Tributario. De ahí que sea incorrecto el argumento de la demandante sobre la independencia del valor del patrimonio líquido consignado en la declaración de renta de 1996 que

no tuvo en cuenta los pasivos de largo plazo que constituyen patrimonio propio de la empresa y el que registra en su contabilidad con tal disminución, toda vez que dicha contabilidad debe permitir verificar o determinar los elementos necesarios para establecer los impuestos (art. 654 del E.T.), y en caso de que existan ajustes contables que incidan en el terreno fiscal, como se presenta en el asunto debatido, contaba con la facultad de modificar la liquidación privada dentro de los términos legales previstos en los artículos 588 y 589 del Estatuto Tributario. Por tanto, no es viable considerar que el patrimonio líquido inicial del ejercicio gravable que trata el artículo 345 ib. es un concepto ajeno al declarado en la vigencia fiscal inmediatamente anterior, toda vez que su determinación necesariamente se refleja como obligación sustancial en dicho denuncio rentístico (art. 282 ib), todo lo cual es el resultado de la conciliación de los registros contables del contribuyente, por lo que constituye la base o factor para que se aplique el ajuste inflacionario. Por ende, para la Sala carece de fundamento que la accionante califique la declaración tributaria como un mero formalismo, cuando en realidad constituye el instrumento o medio que materializa los deberes fiscales impuestos por el legislador en uso de la atribución constitucional prevista en el artículo 338 de la Carta Política. Ahora, si bien es cierto los asientos contables prevalecen sobre lo declarado en renta a la luz del artículo 775 del Ordenamiento Tributario, también es cierto que los valores consignados en la liquidación de corrección 0251 de diciembre 28 de 1996 correspondiente al período gravable de 1996, gozan de presunción de

veracidad y ostentan firmeza (arts.746 y 714ib), lo que impide contraprobar con los registros de orden contable frente a una situación consolidada que no permite ningún tipo de modificación, ya que no se hizo uso de la oportunidad legal para corregir el error. Así las cosas, el valor del patrimonio líquido consignado en la liquidación de corrección del año gravable de 1996 en comento, es de $2.094.416.000, que al aplicarle el PAAG del 17.38% , determina un patrimonio líquido ajustado por inflación para el año gravable de 1997 equivalente a $364.010.000, el cual genera un movimiento débito en la cuenta de corrección monetaria. En efecto, de acuerdo con el artículo 4° del Decreto 2075 de 1992, “Las partidas registradas como crédito en la cuenta de corrección monetaria fiscal menos los respectivos débitos registrados en la misma, constituyen la utilidad o pérdida por exposición a la inflación para efectos del impuesto sobre la renta. La utilidad será un ingreso gravable y la pérdida un gasto deducible en el respectivo año gravable.” Al modificarse el renglón de “patrimonio liquido” por efecto del ajuste, se produce en la cuenta de corrección monetaria fiscal una utilidad por exposición a la inflación con efectos en el impuesto sobre la renta, que constituye un ingreso gravable en cuantía de $465.628.000, y hace inexistente la pérdida por la misma causa que la actora liquidó en el renglón 72 “otras deducciones” de $1.483.915.000, como se plasmó en los actos administrativos acusados.

Respecto al rechazo de la deducción por intereses y gastos financieros de $3.189.005, por la falta de certificación del Banco Industrial Colombiano, como no fue objeto de objeción por la parte demandante ante la jurisdicción, se mantiene. En cuanto a la sanción por inexactitud, la Sala advierte que a la luz del artículo 647 del Estatuto Tributario no se evidencia una conducta dirigida a omitir ingresos, impuestos generados por operaciones gravadas, bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, o la inclusión de factores inexistentes que aminoran la tributación y en general la utilización de datos equivocados, incompletos o desfigurados de los cuales se derivara un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor. De tal manera, que para la Sala se presenta una diferencia conceptual entre la actora y la Administración frente al parámetro legal para efecto de realizar el ajuste por inflación sobre el patrimonio liquido, situación que no está tipificada como causal de imposición de la sanción por inexactitud como lo decidió el Tribunal. En consecuencia, no prosperan los cargos del recurso de apelación interpuesto por las partes, razón por la cual se confirmará lo decidido en la sentencia de primera instancia. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

F A L L A :

1. CONFIRMASE la sentencia de marzo 17 de 2004 proferida por el Tribunal

Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta-Subsección A.

2. RECONÓCESE personería para actuar en nombre de la entidad demandada a la Dra. ANA ISABEL CAMARGO ANGEL, conforme al poder otorgado.

Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia fue discutida y aprobada en la sesión de la fecha. HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ LIGIA LÓPEZ DÍAZ Presidente de la Sección

MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ

RAÚL GIRALDO LONDOÑO

Secretario