CE-SECCION CUARTA-25000-23-27-000-2002-01464-01(15159)-2006

SANCION POR INEXACTITUD - No procede cuando se derive de errores de apreciación o de diferencia de criterio: servicio de restaurante Descendiendo al caso sub exámine, la Administración consideró que los ingresos provenientes de las ventas de comida preparada a domicilio, “drive thru” y para llevar en el “counter”, corresponden a la remuneración del servicio de restaurante desarrollado por la actora, el cual se encuentra gravado con el impuesto sobre las ventas, de acuerdo con los artículos 9 del Decreto Reglamentario 422 de 1991 y 476 del Estatuto Tributario. En consecuencia, gravó dichos ingresos por lo que determinó un mayor valor a pagar en las declaraciones de IVA por los bimestres 1 a 6 de 1999 e impuso sanción por inexactitud. Por su parte, la actora manifestó que la comercialización de comida para ser consumida fuera del restaurante, al vehículo y a domicilio, es una venta y no un servicio, porque aquélla implica la transferencia de dominio y éste una obligación de hacer en la medida que la preparación alimenticia se sirve para ser consumida dentro del establecimiento de comercio. Así las cosas, declaró los ingresos provenientes de dicha actividad como excluidos, con base en el artículo 424 del Estatuto Tributario. Al respecto, la Sala advierte que no hay lugar a imponer sanción por inexactitud pues existe una evidente diferencia de criterios entre la Administración y el contribuyente en cuanto al hecho generador del impuesto sobre las ventas, cuando se desarrollan actividades relativas a preparaciones alimenticias, toda vez que para la demandante se trata de una venta excluida del IVA, y para la demandada, de un servicio gravado con el referido tributo.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: HECTOR J. ROMERO DIAZ

Bogotá, D. C., treinta y uno (31) de agosto de dos mil seis (2006) Radicación número: 25000-23-27-000-2002-01464-01(15159)

Actor: FRANCOPER S.A. EN CONCORDATO

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES Referencia: IMPUESTO VENTAS. FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia de 13 de octubre de 2004, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, parcialmente estimatoria de las súplicas de la demanda, dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos por los cuales la DIAN modificó las declaraciones del impuesto sobre las ventas presentadas por la actora, por los bimestres 1 a 6 de

1999. ANTECEDENTES FRANCOPER S.A. EN CONCORDATO, presentó las declaraciones de IVA por los bimestres 1 a 6 de 1999. Previos requerimientos especiales, la DIAN practicó las Liquidaciones Oficiales de Revisión 310642001000197, 310642001000198, 310642001000182, 310642001000199, 310642001000183 y 310642001000184 de 5 de septiembre de 2001, en las cuales modificó las declaraciones privadas de la actora para adicionar ingresos gravados e imponer sanción por inexactitud (fls. 103 a 148

c. ppal). Dichos actos administrativos fueron confirmados en reconsideración mediante Resoluciones 310662002000023, 310662002000024, 310662002000025, 310662002000026, 622-900039 y 310662002000027 de 11 de junio de 2002 (fls. 157 a 228 c. ppal). LA DEMANDA FRANCOPER S.A. EN CONCORDATO, en ejercicio de la acción del artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, demandó la nulidad de los actos administrativos por los cuales la DIAN modificó sus declaraciones del impuesto sobre las ventas, por los bimestres 1 a 6 de 1999, y pidió, a título de restablecimiento del derecho, que queden en firme las liquidaciones privadas presentadas por la sociedad. Además, que se condene a la demandada al pago de las costas, gastos y agencias en derecho. La actora invocó como normas violadas los artículos 95 y 338 de la Constitución Política; 175 del Código Contencioso Administrativo; 1 del Decreto 1372 de 1992; 25 de la Ley 6 de 1992; 28 del Código Civil y 420, 421, 424, 647 y 683 del Estatuto Tributario. Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Con base en conceptos de la Oficina Jurídica y en las sentencias del Consejo de Estado, recurridas extraordinariamente en revisión (sic), la Administración, confundió la ley tributaria y llamó servicio a lo que es venta. Las preparaciones alimenticias son bienes corporales muebles, las cuales, según el hecho económico realizado, pueden ser objeto de uno de los hechos generadores del IVA. La venta de comida para ser consumida fuera del

restaurante, al vehículo y a domicilio es una obligación de dar que no genera IVA, por tratarse de una operación expresamente excluida por el artículo 424 del Estatuto Tributario. En cambio, el servicio de restaurante es una obligación de hacer según la cual la preparación alimenticia se sirve para ser consumida dentro del mismo establecimiento de comercio. La DIAN fundamentó su actuación en la definición de restaurante que traía el artículo 9 del Decreto 422 de 1991 y que, según las sentencias de esta Corporación, está vigente y es especial para dicho servicio; sin embargo, dicha norma fue derogada por lo que no puede aplicarse al caso bajo estudio. Con los recursos extraordinarios de súplica interpuestos se pretende que la Sala Plena del Consejo de Estado falle en derecho y respete el principio de legalidad de los tributos, según el cual sólo el Congreso y los demás cuerpos colegiados, pueden establecer los gravámenes, al igual que sus elementos básicos. No se dan los presupuestos para la imposición de sanción por inexactitud porque declarar operaciones excluidas del IVA que, para la DIAN, se originaron en servicios gravados, no es inexactitud sancionable; además, la información, los hechos y las cifras denunciados fueron completos y verdaderos. De todas formas, aunque no se aceptara la anterior tesis, hubo diferencias de criterio con la Administración. LA CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos: Como asunto previo, solicitó que se tuviera en cuenta que no se acompañaron los textos completos de los actos administrativos demandados y

que no se determinó con exactitud la cuantía del proceso; en consecuencia, pidió que se aplicaran las consecuencias jurídicas derivadas de dichas irregularidades. La adición de ingresos fue procedente como quiera que éstos se originaron en la prestación del servicio de restaurante, gravado con el IVA, según los artículos 420 y 476 del Estatuto Tributario, 1 del Decreto 1372 de 1992 y 9 del Decreto Reglamentario 422 de 1991. Además, se comprobó que la actora no se dedica al expendio exclusivo de comidas propias de fruterías, panaderías y pastelerías. La actora desconoció la ley, los conceptos de la DIAN y las sentencias del Consejo de Estado, emitidas sobre el tema, al no incluir como gravados los ingresos obtenidos por la prestación del servicio de restaurante en el territorio nacional. Al respecto, transcribió apartes de las providencias de 22 de octubre de 1999 y de 18 de agosto de 2000, dictadas dentro de los expedientes 9537 y 9919, respectivamente. El artículo 9 del Decreto 422 de 1991, goza de la presunción de legalidad como quiera que el Consejo de Estado, en las providencias citadas, no accedió a su nulidad y, en su lugar, confirmó el gravamen y explicó claramente los hechos generadores del IVA. Además, con base en el artículo 338 de la Carta, es el legislador quien define los elementos esenciales del impuesto. En consecuencia, las preparaciones alimenticias implican una obligación de hacer y configuran la prestación de un servicio, independientemente del suministro de bienes, motivo por el cual se causa el impuesto.

La Administración garantizó los principios de cosa juzgada, interpretación del derecho y de justicia, de que tratan los artículos 25 y 28 del Código Civil y 683 del Estatuto Tributario. La omisión de ingresos gravados, que derivó en un menor valor a pagar, es inexactitud sancionable de acuerdo con el artículo 647 del Estatuto Tributario; adicionalmente, como los datos no fueron completos y verdaderos, no es viable la diferencia de criterios. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca anuló parcialmente los actos acusados en cuanto levantó la sanción por inexactitud. Motivó su decisión en las razones que se compendian de la siguiente manera: Retomó los argumentos expuestos en la sentencia de 18 de agosto de 2000, Expediente 9919, Consejero Ponente, doctor Germán Ayala Mantilla, en la que esta Corporación se pronunció sobre la legalidad del artículo 9 del Decreto 422 de 1991. Sostuvo que el artículo 9 del Decreto 422 de 1991 está vigente y es aplicable a lo que debe entenderse por restaurantes, antes y después de la Ley 6 de 1992, por lo que la actividad que presta la actora – ventas a domicilio, drive thru y para llevar en el counter - , es servicio de restaurante gravado con el IVA, según el artículo 420 [b] del Estatuto Tributario, no obstante que la venta de bienes esté excluida, de acuerdo con el 424 del mismo ordenamiento. El menor valor a pagar se derivó de diferencias de criterio entre la Administración y el contribuyente relativas a la interpretación del derecho

aplicable; además, los hechos y las cifras denunciadas fueron completos y verdaderos por lo que no se configuró inexactitud. EL RECURSO DE APELACIÓN La parte demandada solicitó revocar el fallo apelado en lo que tiene que ver con la sanción por inexactitud, por las siguientes razones: No hubo diferencia de criterios porque el contribuyente desconoció el derecho aplicable; en consecuencia, es procedente la sanción por inexactitud, como lo reconoció el Consejo de Estado en la sentencia de 13 de diciembre de 1995, expediente 7164. Solicitó que dentro de una correcta determinación de los impuestos, se aplicarán el principio de legalidad y la efectividad del derecho sustancial y se protegieran los intereses económicos y patrimoniales del Estado, así como el ordenamiento jurídico. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandada reiteró los argumentos expuestos en la apelación. La demandante no alegó de conclusión. El Ministerio Público no rindió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA En los precisos términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, la Sala debe determinar si procedía o no la sanción por inexactitud impuesta por la DIAN a la actora en los actos oficiales de determinación del IVA por los bimestres 1 a 6 de 1999. No se pronunciará, entonces, sobre la sujeción del servicio de restaurante al impuesto sobre las ventas, pues, dicho aspecto, no fue objeto del recurso. El artículo 647 del Estatuto Tributario prevé que constituye inexactitud sancionable la omisión de ingresos, de impuestos generados por las

operaciones gravadas, de bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, así como la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, y, en general, la utilización, en las declaraciones tributarias, o en los informes suministrados a las oficinas de impuestos, de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable. También constituye inexactitud sancionable el hecho de solicitar compensación o devolución sobre sumas que hubiesen sido objeto de compensación o devolución anterior. Dicha disposición también señala que no hay lugar a imponer sanción por inexactitud cuando el menor valor a pagar que resulte en las declaraciones tributarias se derive de errores de apreciación o de diferencias de criterio entre las oficinas de impuestos y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos. Descendiendo al caso sub exámine, la Administración consideró que los ingresos provenientes de las ventas de comida preparada a domicilio, “drive thru” y para llevar en el “counter”, corresponden a la remuneración del servicio de restaurante desarrollado por la actora, el cual se encuentra gravado con el impuesto sobre las ventas, de acuerdo con los artículos 9 del Decreto Reglamentario 422 de 1991 y 476 del Estatuto Tributario. En consecuencia, gravó dichos ingresos por lo que determinó un mayor valor a pagar en las

declaraciones de IVA por los bimestres 1 a 6 de 1999 e impuso sanción por inexactitud. Por su parte, la actora manifestó que la comercialización de comida para ser consumida fuera del restaurante, al vehículo y a domicilio, es una venta y no un servicio, porque aquélla implica la transferencia de dominio y éste una obligación de hacer en la medida que la preparación alimenticia se sirve para ser consumida dentro del establecimiento de comercio. Así las cosas, declaró los ingresos provenientes de dicha actividad como excluidos, con base en el artículo 424 del Estatuto Tributario. Al respecto, la Sala advierte que no hay lugar a imponer sanción por inexactitud pues existe una evidente diferencia de criterios entre la Administración y el contribuyente en cuanto al hecho generador del impuesto sobre las ventas, cuando se desarrollan actividades relativas a preparaciones alimenticias, toda vez que para la demandante se trata de una venta excluida del IVA, y para la demandada, de un servicio gravado con el referido tributo. Adicionalmente, se observa que los valores declarados por la actora como ingresos por operaciones excluidas son completos y verdaderos, sólo que la DIAN, por tener un criterio jurídico distinto, consideró parte de los mismos como ingresos por operaciones gravadas. Así las cosas, y por cuanto debía levantarse la sanción por inexactitud, debe confirmarse la providencia recurrida. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

FALLA CONFÍRMASE la sentencia apelada. RECONÓCESE personería a la abogada Esperanza Luque Rusinque como apoderada de la parte demandada. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ LIGIA LÓPEZ DÍAZ

PRESIDENTE DE LA SECCIÓN

MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ

RAÚL GIRALDO LONDOÑO

SECRETARIO