CE-SECCION CUARTA-25000-23-27-000-2003-00007-01(15092)-2007

IMPUTACION DE SALDO A FAVOR - Cuando se pretende compensar, se entiende como fecha de pago la del último día del período a compensar / FECHA DE PAGO DEL IMPUESTO - En caso de compensación es la del último día del período a compensar / SALDOS A FAVOR DEL CONTRIBUYENTE - Se extingue mediante la imputación, compensación o devolución / IMPUTACION DE SALDO A FAVOR - Al imputarlo se extingue la obligación a cargo del fisco / COMPENSACION DE SALDOS A FAVOR - No procede con saldos a favor imputados de periodos anteriores / INTERESES MORATORIOS - Procede liquidarlos hasta el último día del último período hasta donde se imputaron saldos a favor En relación con la liquidación de intereses moratorios cuando hay compensación, La Sala acoge el criterio jurisprudencial manifestado en la sentencia del 29 de junio de 2006, Consejera Ponente Dra. Ligia López Díaz, en la cual se rectificó la jurisprudencia en el siguiente sentido: Cuando el contribuyente imputa un saldo a favor al periodo subsiguiente, y si en el periodo posterior se decide compensar con otras deudas, se entiende como fecha de pago la del último día del periodo cuya compensación se solicita. En caso de saldos a favor, la obligación de la administración fiscal con el contribuyente se extingue para cada periodo a través de los siguientes mecanismos, excluyentes entre sí: la imputación del saldo a favor al periodo subsiguiente del mismo impuesto; la compensación del saldo con deudas a cargo del contribuyente por otros impuestos o periodos, o mediante la devolución cuando no existan deudas a su cargo. En el primer evento, si se opta

por imputar el saldo a favor al periodo subsiguiente del mismo impuesto, se extingue la obligación a cargo del fisco, aún cuando con tal imputación se genere un nuevo saldo a favor, como lo señala el artículo 13 del Decreto 1000 de 1997, norma que permite expresamente la imputación del saldo al siguiente periodo, pero “por su valor total”. La imputación del saldo a favor, excluye las demás posibilidades, pues no es procedente pretender compensarlo con deudas a cargo del contribuyente ni solicitar devolución. En consecuencia, no es posible volver a solicitar a través de la figura de la compensación, cancelar otras obligaciones con un saldo a favor que ya no existe. Si la sociedad demandante hubiera optado, en lugar de la imputación sucesiva de los saldos a favor desde 1998, por la compensación, no cabe duda que la liquidación de intereses de mora debía efectuarse hasta el último día del año en que se originó el saldo a favor; pero como ello no ocurrió así, la liquidación de intereses moratorios se establece teniendo en cuenta como fecha de pago el 31 de diciembre de 2000. Por las razones precedentes estima la Sala que la actuación de la Administración, en cuanto liquidó los intereses de mora se ajustó a las previsiones legales, prosperando el recurso de apelación interpuesto por la demandada y debiendo en consecuencia, revocarse la sentencia de primera instancia, para en su lugar, negar las pretensiones de la demanda.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JUAN ANGEL PALACIOS HINCAPIE

Bogotá, D.C., junio catorce (14) de 2007

Radicación número: 25000-23-27-000-2003-00007-01(15092)

Actor: ANREC LTDA

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

Referencia: COMPENSACION SALDO A FAVOR – INTERESES DE MORA FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, contra el fallo de primera instancia proferido por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca el 4 de agosto de 2004, estimatorio de las súplicas de la demanda instaurada por la sociedad ANREC LTDA., en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos mediante los cuales

la Administración Especial de las Personas Jurídicas de Santafé de Bogotá D.C. resolvió la solicitud presentada por la sociedad, de compensación y devolución del saldo a favor generado en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios por el año gravable 2000, en cuantía de $114.490.000 ANTECEDENTES La sociedad demandante, en el año gravable 2000 arrojó un saldo a favor de $114.490.000 producto del arrastre de saldos a favor desde la vigencia de 1998, los cuales decidió compensar con las siguientes obligaciones: impuesto de renta de 1997 (sanción) y, retenciones en la fuente de los periodos 11 y 12 de 1999; 1 a 12 de 2000 y 3, 4 y 5 del año 2001. Previa solicitud de la sociedad, la DIAN, mediante Resolución 4806 del 11 de septiembre de 2001, ordenó devolver la suma de $32.934.000 y compensar la suma de $81.556.000 imputando el saldo a favor a intereses e impuestos

adeudados por la contribuyente. Contra la Resolución No. 4806 de 11 de septiembre de 2001, la sociedad actora presentó recurso de reconsideración por estimar que en relación con la liquidación de intereses y de conformidad con el artículo 803 del ET, los impuestos se entienden pagados desde que el Estado los ha recibido ya sea a título de saldo a favor, retenciones en la fuente o simples depósitos o como es el caso de retención indebida de dineros como consecuencia de la orden de embargo proferida. Este acto administrativo fue confirmado por la División Jurídica Tributaria mediante la Resolución No. 17 de 4 de septiembre de 2002. DEMANDA La sociedad ANREC LTDA., en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, demandó ante el Tribunal de Cundinamarca la nulidad de la operación administrativa conformada por los siguientes actos administrativos: la Resolución Nos. 4806 de septiembre 11 de 2001 y 17 de septiembre 4 de 2002, proferidas por las Divisiones de Devoluciones y Jurídica Tributaria de la Unidad Administrativa Especial, Dirección de Impuestos Nacionales, mediante las cuales se resuelve compensar el valor de $81.556.000 a las deudas y obligaciones a cargo de la actora con relación al impuesto de renta y complementarios del año gravable 1997 (sanción) y a retenciones en la fuente de los períodos 11 y 12 de 1999; 1 a 12 de 2000 y 3, 4 y 5 de 2001; y se ordenó devolver la suma de $32.934.000 liquidando intereses moratorios. Como restablecimiento del derecho solicitó, se acepte la compensación de los

saldos a favor sin liquidación de intereses y se ordene la devolución de $38.735.000. Normas violadas y concepto de Violación: La sociedad actora mencionó como normas vulneradas los preceptos contenidos en los artículos 803, 815-2 y 683 del Estatuto Tributario, la Orden Administrativa número 10 de 1998 y los artículos 29, 95 -9 y 363 de la Constitución Política. Como concepto de violación manifestó que los saldos a favor que ANREC LTDA arrastró desde 1998 al año 2000, constituyó un crédito permanente a su favor frente a la Administración de Impuestos, ya que el dinero denunciado como saldo a favor constituía un pago anticipado del impuesto y en consecuencia amparaba a la Compañía hasta la concurrencia de obligaciones posteriores no canceladas y en especial protegiéndola de la causación de intereses moratorios ocasionados por el incumplimiento de éstas últimas. La sociedad arrojó un saldo a favor por $114.490.000 en el año 2000, producto del arrastre de saldos que realizó desde la vigencia fiscal de 1998, por lo cual optó por compensarlos con las declaraciones de retenciones y la declaración de renta con un saldo a pagar de $72.727.000, la sanción por parte del año gravable de 1997 fue de $3.028.000, siendo el valor a compensar de $75.755.000. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La parte demandada propuso en primer lugar, la excepción de inepta demanda por falta de personería adjetiva, toda vez que el poder solo faculta para demandar la Resolución 17 de 2002, mediante la cual se resolvió el recurso de reconsideración

y 4806 de septiembre 11 de 2001, lo que significa que se está demandando un acto sobre el cual carece de representación legal. Respecto al asunto de fondo, considera que la actuación de la Dirección de Aduanas e Impuestos Nacionales se encuentra ajustada a derecho al cobrar los intereses moratorios por las obligaciones compensadas Argumenta que cuando se presenta saldo a favor en un determinado año gravable, si el contribuyente decide libre y voluntariamente arrastrarlo al período siguiente conforme al literal a) del artículo 815 ET, por tanto dicho saldo entra a formar parte de la declaración en la cual se imputó no siendo posible solicitar la compensación del saldo inicial porque ello generaría reconocimientos indebidos de saldos a favor del contribuyente. Precisa que el saldo a favor se entiende causado el 31 de diciembre de 2000, fecha en que se entiende efectuado el pago y que los intereses moratorios deben liquidarse desde el vencimiento de cada obligación hasta el último día gravable en que se genera el saldo a favor. Fundamenta sus argumentos en la sentencia emitida por el Consejo de Estado, del 31 de marzo de 2000, expediente 9814. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca mediante sentencia de agosto 4 de 2004, accedió a las súplicas de la demanda por las siguientes consideraciones: En primer término, decidió la excepción propuesta por la parte opositora de inepta demanda por falta de personería adjetiva, no estando llamada a prosperar, por cuanto si bien se equivocó al nombrar la resolución que agotó la vía gubernativa, es claro al cuestionar la legalidad de la Resolución 17 de 2002, que agotó la vía

gubernativa. Advirtió que en la declaración de renta presentada por la actora el 6 de agosto de 2001 por el impuesto de renta y complementarios por el año gravable 2000 registró un saldo a favor de $114.490.00, el cual y en diferentes valores venía imputando desde el año 1998, y que solicitó el 8 de Agosto de 2001 como devolución y/o compensación, el valor que ingresó a las oficinas de impuestos desde el 31 de diciembre de 1998. De ahí que cuando se generaron las deudas por el impuesto de renta del año gravable 1997 (sanción) y retenciones en la fuente de los períodos 11 y 12 de 1999; 1 a 12 de 2000 y 3, 4 y 5 de 2001, que fueron compensadas por la Administración, ya existía en sus arcas un saldo a favor que superaba las deudas por dicho impuesto y períodos, conforme a los alcances dados por el artículo 803 del Estatuto Tributario. Así las cosas la Administración, al efectuar la compensación solicitada, imputó intereses moratorios sin que éstos se causaran. El Tribunal retomó los argumentos expuestos por El Consejo de Estado en Sentencia de febrero 27 de 2003, para fundamentar su decisión. RECURSO DE APELACIÓN La demandada impugnó la Sentencia de primera instancia, argumentando en síntesis que de acuerdo con lo establecido en los artículos 815 y 850 del Estatuto Tributario, una vez el contribuyente ha optado por la utilización de su saldo a favor en cualquiera de los mecanismos excluyentes, no puede considerarse que estos saldos se encuentran intactos y que por lo mismo, la Administración no podía

cobrar intereses moratorios con el argumento de que ya se encontraban esos dineros en las arcas del gobierno, porque en el evento en que se opte por imputarlo al periodo siguiente, el saldo a favor puede desaparecer, disminuirse o aumentarse por efecto de la nueva declaración tributaria. Afirmó que la actuación de la Administración se ajustó a derecho, solicitó se modifique la sentencia apelada y en consecuencia sean negadas las súplicas de la demanda, manteniendo en firme los actos censurados insistiendo en que de conformidad con los artículos 815 y 850 del Estatuto Tributario, los contribuyentes frente al saldo a favor en sus declaraciones tributarias pueden hacer uso de tres opciones, a saber: 1.) Imputarlos, 2.) Compensarlos, o 3.) Solicitar su devolución, con el lleno de los requisitos exigidos. Indicó que si bien la actora arrastró los saldos a favor desde 1998, 1999 y 2000, no puede predicar la parte actora que dichos saldos se encuentran intactos desde los mismos periodos gravables que los originaron, por lo que no puede pretender la Administración de impuestos cobrar intereses de mora por la compensación de unas obligaciones fiscales posteriores al origen de dichos saldos a favor por cuanto la imputación, compensación o devolución son excluyentes y diferentes entre sí. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN Tanto la parte demandante, como la entidad demandada reiteraron los argumentos expuestos durante la actuación procesal. La parte demandante transcribió algunos conceptos emitidos por la Subdirección Jurídica de la DIAN así: 23667 del 14 de marzo de 2000; 000583 del 8 de enero

de 2002; 73271 del 13 de noviembre de 2002, en los cuales se señala cuando se deben liquidar intereses de mora e igualmente la providencia emitida por el Consejo de Estado del 23 de febrero de 2003, para reiterar los argumentos expuestos y solicitando se confirme la sentencia apelada. La demandada considera que la actuación de la Dirección de Aduanas e Impuestos Nacionales se encuentra ajustada a la Constitución y a la Ley. Dentro de los argumentos que presenta en su oposición transcribió la providencia emitida por el Consejo de Estado del 31 de marzo de 2000, para reiterar los argumentos expuestos y solicitando se revoque la sentencia apelada. El Ministerio Público no se pronunció al respecto.

CONSIDERACIONES: Entra la Sala a decidir sobre La apelación de la sentencia de Agosto 4 de 2004, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca por medio de la cual se ordenó la compensación de unas obligaciones tributarias de la actora, en relación con el impuesto de renta del año gravable de 1997 (sanción) y retenciones en la fuente de los períodos 11 y 12 de 1999; 1 a 12 de 2000 y 3, 4, y 5 de 2001.

Existe controversia en cuanto a la interpretación del artículo 803 del Estatuto Tributario, cuando se trata de establecer la fecha de pago del impuesto, en los casos de imputación y posterior compensación de saldos a favor y en cuanto a la metodología para calcular los intereses moratorios de obligaciones canceladas a través de la compensación de saldos a favor que han sido imputados

sucesivamente. Esta norma dispone: “Artículo 803 Fecha en que se entiende pagado el impuesto. Se tendrá como fecha de pago del impuesto, respecto de cada contribuyente, aquélla en que los valores imputables hayan ingresado a las oficinas de Impuestos Nacionales o a los Bancos autorizados, aún en los casos en que se hayan recibido inicialmente como simples depósitos, buenas cuentas, retenciones en la fuente, o que resulten como saldos a su favor por cualquier concepto.” La demandante considera que los impuestos se entienden pagados desde que el Estado los ha recibido ya sea a título de saldos a favor, retenciones en la fuente o simples depósitos. Se causarán intereses de mora, siempre que la obligación a cargo no esté respaldada con saldos a favor o dineros indebidamente retenidos al contribuyente que soporten o garanticen un pago con anterioridad a su causación, por consiguiente la totalidad de las obligaciones insolutas deben ser compensadas sin dar lugar a intereses de mora. La entidad demandada se opone al anterior planteamiento, por estimar que la imputación de saldos a favor es excluyente de su compensación o devolución, por lo que para el caso, los intereses de mora a cargo de la actora, se deben liquidarse desde la fecha de vencimiento de cada obligación hasta el último día del período gravable en que se genera cada saldo a favor. En relación con la liquidación de intereses moratorios cuando hay compensación, La Sala acoge el criterio jurisprudencial manifestado en la sentencia del 29 de junio de 2006, Consejera Ponente Dra. Ligia López Díaz, en la cual se rectificó la

jurisprudencia en el siguiente sentido: Cuando el contribuyente imputa un saldo a favor al periodo subsiguiente, y si en el periodo posterior se decide compensar con otras deudas, se entiende como fecha de pago la del último día del periodo cuya compensación se solicita. Atendiendo a que las liquidaciones de los periodos de los impuestos son independientes entre sí, (art. 694 del Estatuto Tributario), al final de cada periodo gravable, si los contribuyentes determinan su saldo a cargo, constituye una obligación diferente de la del siguiente periodo o a la de otro gravamen. Así mismo, cuando los contribuyentes determinan un saldo a favor, este crédito es independiente de las demás liquidaciones periódicas de los impuestos. En caso de saldos a favor, la obligación de la administración fiscal con el contribuyente se extingue para cada periodo a través de los siguientes mecanismos, excluyentes entre sí: la imputación del saldo a favor al periodo subsiguiente del mismo impuesto; la compensación del saldo con deudas a cargo del contribuyente por otros impuestos o periodos, o mediante la devolución cuando no existan deudas a su cargo. En el primer evento, si se opta por imputar el saldo a favor al periodo subsiguiente del mismo impuesto, se extingue la obligación a cargo del fisco, aún cuando con tal imputación se genere un nuevo saldo a favor, como lo señala el artículo 13 del Decreto 1000 de 1997, norma que permite expresamente la imputación del saldo al siguiente periodo, pero “por su valor total”. La imputación del saldo a favor, excluye las demás posibilidades, pues no es procedente pretender compensarlo con deudas a cargo del contribuyente ni

solicitar devolución. En consecuencia, no es posible volver a solicitar a través de la figura de la compensación, cancelar otras obligaciones con un saldo a favor que ya no existe. El crédito se liquida por efectos de su imputación posterior y no es posible revivirlo si se solicita compensar el nuevo saldo a favor que se generó por efectos del arrastre, porque como ya se indicó los periodos son independientes. Con el saldo a favor que se imputa, únicamente se cancela la obligación del periodo siguiente del mismo impuesto y en consecuencia no puede pretenderse que además se paguen otras deudas del contribuyente. En el caso de autos, la sociedad actora optó por imputar desde 1998 cada uno de los saldos a favor de las declaraciones de renta al periodo siguiente del mismo impuesto en forma sucesiva, hasta acumular en la declaración de renta del año gravable 2000 un saldo a favor de $114.490.000, para compensarlos con retención en la fuente, de los periodos 11 y 12 de 1999; 1 al 12 del 2000; 3 al 5 del 2001 y sanción en el impuesto de renta de 1997. Si la sociedad demandante hubiera optado, en lugar de la imputación sucesiva de los saldos a favor desde 1998, por la compensación, no cabe duda que la liquidación de intereses de mora debía efectuarse hasta el último día del año en que se originó el saldo a favor; pero como ello no ocurrió así, la liquidación de intereses moratorios se establece teniendo en cuenta como fecha de pago el 31 de diciembre de 2000. Por las razones precedentes estima la Sala que la actuación de la Administración,

en cuanto liquidó los intereses de mora se ajustó a las previsiones legales, prosperando el recurso de apelación interpuesto por la demandada y debiendo en consecuencia, revocarse la sentencia de primera instancia, para en su lugar, negar las pretensiones de la demanda. Por lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

F A L L A:

1. REVÓCASE la sentencia de proferida por la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, el 4 de agosto de 2004, en su lugar, SE DISPONE: DENIÉGANSE las súplicas de la demanda.

2. RECONÓCESE personería a la abogada SANDRA PATRICIA MORENO SERRANO para representar a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, conforme al poder que obra a fl. 143 del expediente.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudio y aprobó en la Sección de la fecha.

JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ LIGIA LÓPEZ DÍAZ

PRESIDENTE

MARIA INÉS ORTIZ BARBOSA HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ