CE-SECCION CUARTA-25000-23-27-000-2003-00605-01(15133)-2007

VENTA DE COMIDAS DE CAFETERIA Y PANADERIA - No se consideran como servicio de restaurante y por tanto están excluidas de IVA / VENTAS DE EMPANADAS Y GASEOSAS - Dependiendo de la forma de enajenación podrían estar excluidas del IVA / SERVICIO DE RESTAURANTE - No hacen parte las comidas de cafetería y panadería El demandante ha insistido a lo largo del proceso en que su actividad no corresponde el servicio de restaurante, sino que se enmarca dentro de la excepción a esa definición prevista en el inciso 2 cuando “el establecimiento que en forma exclusiva se dedica al expendio de aquellas comidas propias de cafeterías, heladerías, fruterías, pastelerías y panaderías”, toda vez que lo único que hace es la venta de empanadas y gaseosas, en locales de menos de 15 metros cuadrados y donde no tienen mesas. En efecto, de las pruebas recaudadas por la Administración se observa que el demandante se dedica al suministro de empanadas y gaseosas a solicitud del cliente o consumidor, quien puede adquirir el producto crudo, caso en el cual se empaca tal como llega, o para consumir en el establecimiento en la barra o para llevar. De acuerdo con lo anterior, se trata del suministro en forma exclusiva de comidas propias de cafetería o panadería, y no del servicio de restaurante, como en efecto, lo señaló la DIAN en los actos acusados. De acuerdo con lo anterior, la Administración reconoció que la actividad del actor era la venta de empanadas y gaseosas, que generalmente no eran preparadas en esta clase de establecimientos y, que no encuadraba dentro del concepto de restaurante, no obstante consideró que se

trataba de todos modos de un servicio gravado porque declaró como actividad económica la correspondiente al Código 5524 “Expendio por autoservicio de comidas preparadas en cafeterías”. VENTA DE COMIDAS DE CAFETERÍA Y PANADERIA - No puede asimilarse al servicio de comidas / BIEN EXCLUIDO DEL IVA - Son los embutidos y productos similares de carne, despojos o sangre / VENTA DE PRODUCTOS DE PANADERIA, PASTELERIA O GALLETERIA - Son bienes excluidos de la partida 19.05 A juicio de la Sala, el criterio administrativo excede el alcance de la definición de servicio y desnaturaliza la actividad realmente desarrollada por el actor. En efecto, no puede confundirse la actividad de servicio con la actividad de venta, aunque esa venta sea de comida. No es lo mismo tener un establecimiento en el cual se prepare comida para que sea consumida de cualquier forma por el cliente, a sólo vender un producto, como la empanada, como producto vendido, correspondiente a comida de cafetería. Por ello, el inciso 2 del artículo 9 del Decreto 422 de 1991 señala que no se considera que presta el servicio de restaurante el establecimiento que en forma exclusiva se dedica al expendio de aquellas comidas propias de cafeterías, heladerías, fruterías, pastelerías y panaderías. Y por ello también, el inciso 3 ibídem precisa que cuando dentro de un establecimiento, adicionalmente a otras actividades comerciales se preste el servicio de restaurante, se generará el IVA por el mismo. Como en el caso bajo análisis la DIAN comprobó que la actividad del actor era exclusivamente la venta

de empanadas y gaseosas, es del caso establecer si, como lo alega el demandante, para las vigencias discutidas 1999 y 2000, ese producto se encontraba excluido del impuesto. El artículo 424 del Estatuto Tributario vigente para esos años establecía como bienes excluidos del impuesto y por tanto su venta o importación no causaba el IVA, los productos correspondientes a las Partidas Arancelarias 16.01“Embutidos y productos similares de carne, despojos o sangre; preparaciones alimenticias a base de estos productos” y 19.05 “Productos de panadería, pastelería o galletería, incluso con adición de cacao; hostias, sellos vacíos del tipo de los utilizados para medicamentos, obleas para sellar, pastas secas de harina, almidón o fécula, en hojas, y productos similares” VENTA DE EMPANADAS - Son excluidas del IVA las pertenecientes a las partidas arancelarias 16.01 y 19.05 / IVA EN VENTA DE EMPANADAS - No se genera por tratarse de bienes excluidos / DECLARACION PRESENTADA POR SUGERENCIA DE LA DIAN - No producen ningún efecto y hay lugar a devolver lo pagado / DEVOLUCION DEL IMPUESTO NO DEBIDO - Procede cuando se presenta indebidamente una declaración por sugerencia de la DIAN En el Acta de Inspección Contable y en los documentos anexos a la misma, se observa que los productos que vende el demandante son empanadas de carne, pollo, queso y hawaiana, y no se encuentra acreditado dentro del expediente, el porcentaje de peso en embutidos de las empanadas. Tratándose entonces, de una

partida o de otra, ambas se encontraban excluidas del impuesto para los años 1999 y 2000. Ahora bien, conforme a los artículos 420 literal a) y 437 del Estatuto Tributario, el impuesto sobre las ventas recae sobre la venta de bienes corporales muebles, que no sean activos fijos y, que no hayan sido excluidas expresamente, realizada por un comerciante. Toda vez que para los años 1999 y 2000, las empanadas (bienes corporales muebles) estaban excluidas del impuesto, no se realizó el hecho generador del IVA, y por lo tanto, el demandante no era responsable del mismo por esa actividad. Así las cosas, los actos administrativos que determinaron oficialmente el impuesto a cargo del demandante por ese concepto, impusieron sanción por inexactitud y corrigieron la sanción por extemporaneidad, se apartaron de las normas legales en que debían fundarse y en tal sentido deben ser anulados. Lo anterior también implica que las declaraciones presentadas por el demandante por sugerencia de la DIAN no produzcan ningún efecto, de conformidad con el artículo 594-2 del Estatuto Tributario, por lo que así se declarará y se ordenará la devolución de $366.000 que pagó con la declaración del 4 bimestre de 2000, teniendo en cuenta que las demás declaraciones las presentó sin pago.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: LIGIA LOPEZ DIAZ

Bogotá, D.C., dos (2) de agosto de dos mil siete (2007) Radicado: 25000-23-27-000-2003-00605-01(15133)

Actor: SANTIAGO ROMERO GONGORA

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES -DIAN F A L L O La Sala decide las apelaciones de las partes actora y demandada, contra la Sentencia de 8 de septiembre de 2004 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca parcialmente estimatoria de las pretensiones de la demanda de nulidad y restablecimiento del derecho de SANTIAGO ROMERO GÓNGORA contra los actos administrativos que determinaron oficialmente el impuesto sobre las ventas por los bimestres 1 a 6 de 1999 y 1 a 5 de 2000.

ANTECEDENTES La DIAN Administración de Personas Jurídicas de Bogotá, expidió requerimientos especiales con el fin de proponer la modificación de las liquidaciones privadas de los referidos bimestres en el sentido de rechazar las sumas declaradas como ingresos brutos por operaciones excluidas y no gravadas y adicionarlas a los ingresos brutos por operaciones gravadas. Propuso también la imposición de las sanciones por inexactitud y extemporaneidad en cada uno de los bimestres. Lo anterior, porque la actividad desarrollada por el responsable: Venta de empanadas y gaseosas, se clasifica como servicio y su prestación no se encuentra excluida. Además, la actividad reportada por él (Código 5524) corresponde a “EXPENDIO POR AUTOSERVICIO DE COMIDAS PREPARADAS EN CAFETERÍAS” Luego de las respuestas a los requerimientos especiales la DIAN expidió las Liquidaciones de Revisión que se enlistan a continuación, en los mismos términos propuestos, adicionando ingresos gravados e imponiendo sanciones. Estas

liquidaciones fueron confirmadas al decidir los recursos de reconsideración, así: Resolución Liquida Recurso Ingresos ción de Sanció Sanción Reconsideración adicionad Revisió n por Extemporan (320662002 todas Períod os como n inexacti eidad de 30 de o gravados (320642 tud ($) ($) diciembre de ($)

1. 2002)

000101 5.221.0 I -1999 (15-0420.272.000 3.137.000 000047 00 02) 000131 II - 4.918.0 (15-0419.102.000 2.618.000 000035 1999 00 02) 000073 III - 4.579.0 (12-0417.784.000 2.133.000 000036 1999 00 02) 000074 IV - 4.483.0 (12-0417.414.000 1.790.000 000037 1999 00 02) V - 000075 16.753.000 4.314.0 1.435.000 000038 1999 (12-0400 02) 000076 VI - 7.890.0 (12-0432.871.000 2.109.000 000039 1999 00 02) 000077 I - 9.686.0 (12-0440.355.000 1.942.000 000040 2000 00 02) 000097 II - 10.560. (15-0443.997.000 1.412.000 000041 2000 000 02) 000098 III - 11.509. (15-0447.951.000 769.000 000042

2000 000 02) 000099 IV - 9.102.0 ----------------- (15-0437.927.000 000043 2000 00 ------- 02) 000100 V - 9.026.0 ----------------- (15-0437.605.000 000045 2000 00 --------

1. DEMANDA SANTIAGO ROMERO GÓNGORA demandó la nulidad de las liquidaciones de revisión, de las resoluciones que las confirmaron y de las declaraciones que presentó por los períodos discutidos. A título de restablecimiento del derecho solicitó ordenar el reintegro del IVA que pagó a la DIAN sin efectuar el recaudo y condenar por perjuicios, costas, gastos y agencias en derecho a la demandada.

Invocó como normas violadas los artículos 28 del Código Civil; 9 del Decreto 422 de 1991; 420, 448, 641, 647 y 683 del Estatuto Tributario, cuyo concepto de violación desarrolló así:

1. La actividad del actor es la venta de empanadas que no se preparan en sus establecimientos. No se trata de un servicio a las mesas, sus locales son de menos de 15 metros cuadrados, por lo tanto no corresponde a la definición de servicio de restaurante (artículo 9 del Decreto 422 de 1991). Por el contrario, su actividad se encuentra dentro de la excepción a esta clase de servicio señalada en el inciso 2 del mencionado artículo que no considera servicio de restaurante el expendio exclusivo de comidas propias de cafeterías, heladerías, fruterías, pastelerías y panaderías.

2. Las empanadas (preparaciones alimenticias) se encuentran excluidas de IVA.

Además, el artículo 424 del Estatuto Tributario incluía en la posición arancelaria 16.01, como bienes que no causan el impuesto a las ventas, los “embutidos y productos similares de carne, de despojos o de sangre” independientemente de que la venta se efectúe en determinadas circunstancias de tiempo, modo o lugar. El haber utilizado el código 5524 en la declaración no es una confesión de que se preste un servicio, pues lo único que se hace es el expendió de un producto y la simple enajenación de un bien exento no causa el impuesto. El contribuyente nunca ha aceptado ser responsable de IVA por ello nunca se registró en el régimen común y, cuando diligenció el RUT no se inscribió en tal calidad. Nunca ha recaudado el impuesto y no ha tenido la obligación de llevar la cuenta “IVA por pagar” y menos discriminar los ingresos en gravados y no gravados. Aclaró que las declaraciones modificadas oficialmente fueron presentadas por sugerencia de la DIAN, con posterioridad a los períodos gravables, por lo tanto, la DIAN no podía esperar encontrarse con una contabilidad del régimen común, por el contrario, la contabilidad del demandante cumplía todas las exigencias legales para su actividad y tenía todos los soportes necesarios. De acuerdo con ello, no existía justificación para que la DIAN calculara las sanciones por inexactitud ni modificar las declaraciones privadas. La misma DIAN se contradice pues en concepto 009366 de 5 de marzo de 1993 señaló que “la venta o producción de preparados como las empanadas no generaban IVA”. Se violó el espíritu de justicia porque en su afán de recaudar, la DIAN adelantó el

programa IVA de Restaurantes, sugirió que se presentaran declaraciones de IVA, para que luego de canceladas fueran modificadas para gravar todos los ingresos y además exigirle a los contribuyentes que tuvieran una contabilidad propia de los responsables del régimen común.

3. No procede la sanción por inexactitud porque el actor ejecuta labores exentas de IVA, esto es, una obligación de dar un bien corporal mueble expresamente excluido. La diferencia en el impuesto se debe entonces, a la interpretación del derecho aplicable.

4. No resulta razonable aplicar una sanción por extemporaneidad a sabiendas que la declaración se presentó por sugerencia de la Administración, que el actor nunca recaudo IVA porque no es responsable del mismo. Además, las declaraciones se presentaron en fecha posterior a la evaluación de los supuestos proyectos de declaración que la DIAN estudió y que los funcionarios aprobaron.

5. Solicita que se ordene el reintegro de IVA que pagó a la DIAN sin efectuar el recaudo.

LA OPOSICIÓN La DIAN defendió la legalidad de los actos administrativos demandados con los siguientes argumentos. Los códigos de actividad que se informan en el RUT y en las declaraciones tributarias han sido adoptados por la DIAN de acuerdo con los lineamientos definidos por el DANE con base en la clasificación industrial uniforme revisión 3, implementada por las Naciones Unidas y recomendada para todos los países asociados, de manera que el código no depende de la voluntad del sujeto pasivo, sino que debe corresponder a la realidad de los hechos económicos y a su definición legal. Como lo ha señalado la jurisprudencia del Consejo de Estado y conforme la

definición de servicio (artículo 1 Decreto 1372 de 1992), el suministro de comidas destinadas al consumo por parte de los establecimientos cuyo objeto sea el suministro de comidas, hace parte del servicio de restaurante, independientemente de que el bien suministrado se encuentra excluido o exento del impuesto. En este caso no se está gravando la venta de unas preparaciones alimenticias, sino la prestación del servicio de suministro de comidas destinadas al consumo, es decir, servicio de restaurante, sin que en ello incida que los componentes del producto estén excluidos del IVA. Las afirmaciones del demandante de que nunca ha aceptado ser del régimen común ni responsable del IVA, así como que nunca ha estado obligado a llevar contabilidad y menos discriminar ingresos gravados y no gravados, se desvirtúa con su propia declaración tributaria en la que discriminó los ingresos gravados y no gravados y señaló como actividad la 5524. En consecuencia, sí estaba obligado a llevar la cuenta IVA por pagar (artículo 4 Decreto 1165 de 1996). Procede la sanción por inexactitud conforme al artículo 647 del Estatuto Tributario, toda vez que el contribuyente omitió ingresos al declarar como excluidos los que son gravados. La sanción por extemporaneidad fue incorrectamente liquidada por el demandante en sus declaraciones, por lo tanto, la Administración debía hacerlo correctamente según la forma prevista en el artículo 641 del Estatuto Tributario. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca declaró la nulidad parcial de los actos demandados en cuanto impusieron sanción por inexactitud por considerar que el

mayor impuesto liquidado se debe a la diferencia de criterios entre la DIAN y el declarante en relación con la actividad económica del contribuyente. Negó las demás pretensiones de la demanda. En cuanto a la adición de los ingresos gravados transcribió una sentencia proferida por el Tribunal el 2 de abril de 2003 que cita las sentencias del Consejo de Estado de 18 de agosto de 2000 (Exp. 9919) y 22 de octubre de 1999, para hacer la distinción entre los conceptos de la obligación de dar y de hacer. Que independientemente de la venta de bienes excluidos, lo significativo es la prestación, suministro o expendio de bienes preparados para su inmediato consumo. En el proceso se encuentra demostrado que la actividad que el contribuyente declaró es la 5524 (EXPENDIO POR AUTOSERVICIO DE COMIDAS PREPARADAS EN CAFETERÍAS), como está también en el RUT y en las declaraciones de IVA, lo cual coincide con las conclusiones de la inspección contable realizada al demandante. La actividad del accionante constituye un servicio consistente en el expendio de alimentos al público para consumir dentro o fuera del establecimiento, para su consumo inmediato, a través de establecimientos en los cuales presta un servicio. La DIAN con base en el Concepto 052672 de 1999 señaló que los bienes excluidos se tornaban en gravados al ser enajenados como servicio de restaurante, mientras que el contribuyente le da otro alcance. Además, el actor no actuó con base en este concepto, sino con base en su propia interpretación jurídica. La sanción por extemporaneidad corregida en los actos demandados se ajustó a

derecho por cuanto fue liquidada equivocadamente por el contribuyente, LOS RECURSOS DE APELACIÓN El demandante apeló la decisión por cuanto considera que el Tribunal desconoció lo dispuesto en el artículo 9 del Decreto 422 de 1991 pues parte del hecho de considerar que el actor presta servicio de restaurante, sin embargo, la misma disposición regula las actividades que no se consideran servicio de restaurante: el establecimiento que exclusivamente se dedica al expendio de aquellas comidas propias de cafetería, heladerías, fruterías, pastelerías y panaderías, actividad que es la prestada por él. La demandada interpuso recuso de apelación con el fin de que se revocara la decisión de levantar la sanción por inexactitud por cuanto el Tribunal considera que hay una diferencia de criterios , sin embargo, no explica en qué consiste esa diferencia. Además, en la demanda el actor no fue muy explicito en explicar la violación del artículo 647 del Estatuto Tributario El fallo citó jurisprudencia y se fundamentó en las normas que claramente consagran los hechos que son objeto de la controversia, además tuvo en cuenta las pruebas que obraban en el expediente y se concluyó que el actor actuó con base en simples criterios subjetivos. Las anteriores circunstancias impiden que pueda aplicarse la exoneración de la sanción por inexactitud. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN El demandante reiteró los argumentos expuestos en la demanda y cuestionó la sentencia apelada en cuanto decidió que la actividad realizada era la de restaurante, y de no ser esa, de todos modos era de servicio, no obstante la DIAN

ya había admitido en las resoluciones demandadas que la actividad no era la de restaurante. El expendio de empanadas (no producidas en el establecimiento) y gaseosas no es un servicio, que si bien el actor utilizó un código al registrarse en el RUT fue porque no había una actividad que describiera exactamente lo que hace, por ello en el mismo RUT describió que su actividad era la mencionada. En los establecimientos no hay mesas, ni se usan platos o cubiertos, los compradores no contratan la ejecución de nada, ni se pueden efectuar modificaciones o cambios al producto vendido. El producto lo adquiere el actor completamente elaborado, no le hace ninguna preparación, como se comprueba con las facturas que no fueron cuestionadas por la DIAN, de manera que se desvirtúa el elemento principal que tiene en cuenta el Tribunal para considerar la actividad de servicio. La demandada insiste en que no se debe levantar la sanción por inexactitud, por cuanto no existe ninguna diferencia de criterios entre la DIAN y el actor, pues es claro que la actividad que realiza es la de servicio, sin que sea relevante el hecho de que las empanadas se preparen o no en el establecimiento. El Ministerio Público no registró actuación alguna en esta etapa procesal. CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos de los recursos de apelación interpuestos por las partes demandante y demandada, la Sala debe establecer si la actividad desarrollada por el demandante, venta de empanadas y gaseosas, por los bimestres 1 a 6 de 1999 y 1 a 5 de 2000 es un servicio gravado con el IVA, o si se trata solamente de la venta de un producto excluido del impuesto. Dilucidado lo anterior, debe establecerse si procede la sanción por inexactitud, que fue levantada por el

Tribunal con fundamento en la existencia de una diferencia de criterios en torno al derecho aplicable. El Tribunal consideró que la actividad realizada por el contribuyente era servicio de restaurante, tal como la había consignado en sus declaraciones, en el RUT y lo determinaron los funcionarios que realizaron la inspección contable. Conforme al artículo 420 del Estatuto Tributario el impuesto a las ventas recae sobre la venta de bienes corporales muebles, la prestación de servicios en el territorio nacional y la importación de bienes corporales muebles, salvo que sobre los bienes o los servicios el legislador haya consagrado expresamente una exclusión de gravamen. A partir de la Ley 6 de 1992 todos los servicios están gravados con IVA y son responsables del impuesto quienes lo presten conforme lo establecen los artículos 420, 437 y 437-11 del Estatuto Tributario, modificados por los artículos 24 y 25 de la mencionada Ley. En el artículo 476 ibídem señala los servicios excluidos del impuesto. El artículo 1 del Decreto 1372 de 1992, reglamentario de la Ley 6 de 1992, definió el concepto de “servicio” así: “ARTÍCULO 1o. DEFINICIÓN DE SERVICIO PARA EFECTOS DEL IVA. Para efectos del impuesto sobre las ventas se considera servicio toda actividad, labor o trabajo prestado por una persona natural o jurídica, o por una sociedad de hecho, sin relación laboral con quien contrata la ejecución, que se concreta en una obligación de hacer, sin importar que en la misma predomine el factor material o intelectual, y que genera una contraprestación en dinero o en especie, independientemente de su denominación o forma de remuneración.”

El servicio de restaurante para efectos del impuesto sobre las ventas, fue definido por el artículo 9 del Decreto 422 de 19912 así: "Decreto 422 de 1991, Artículo 9. Definición de restaurantes. Para los efectos del numeral 14 del artículo 476 del Estatuto Tributario, se entiende por restaurantes, aquellos establecimientos cuyo objeto es el suministro de comidas destinadas al consumo como desayuno, almuerzo o cena, y el de platos fríos y calientes para refrigerio rápido, sin tener en cuenta la hora en que se preste el servicio, bien sea para ser consumidas dentro de los mismos, para ser llevadas por el comprador o entregadas a domicilio, independientemente de la denominación que se le dé al establecimiento." 1 El artículo 8 de la Ley 223 de 1995 modificó esta disposición y creó a partir de febrero de 1996 la retención en la fuente sobre el IVA en las compras a los proveedores de bienes y servicios. 2 Sobre la legalidad de esta disposición, la Sala se pronunció mediante sentencias de 14 de agosto de 1992 Expediente 3470, 22 de octubre de 1999 Expediente 9537 y 18 de agosto del 2000 Expediente 9919, sentencia de 8 de marzo del 2002, Expediente 11895, declaró probada la excepción de cosa juzgada respecto de su legalidad. "No se considera que presta el servicio de restaurante el establecimiento que en forma exclusiva se dedica al expendio de aquellas comidas propias de cafeterías, heladerías, fruterías, pastelerías y panaderías." "Cuando dentro de un establecimiento, adicionalmente a otras actividades comerciales se preste el servicio de restaurante, se

generará el impuesto por el mismo." (Subraya la Sala) Sobre el alcance de esta disposición, la Sala ha precisado que no obstante haber sido expedida antes de 1992 se encuentra vigente por no ser contraria a la ley, ni estar derogada3. La Sala en sentencia de 5 de agosto de 2004, proferida dentro del expediente 13968 M.P. Ligia López Díaz precisó que del artículo 9 transcrito anteriormente, se desprendía que “independientemente de los componentes de la comida que se expenda, del tiempo de preparación, de la forma de solicitarla o del lugar y forma de consumo, se debe entender que el servicio de restaurante consiste en la prestación del servicio de preparación de comidas calientes, frías o de las denominadas comidas rápidas, así algunos o todos los componentes se encuentren excluidos del IVA de manera independiente.” De conformidad con el artículo 9 del Decreto 422 de 1991 "No se considera que presta el servicio de restaurante el establecimiento que en forma exclusiva se dedica al expendio de aquellas comidas propias de cafeterías, heladerías, fruterías, pastelerías y panaderías". Sea lo primero precisar que la DIAN en las liquidaciones de revisión demandadas aclaró que conforme a la definición de restaurante señalada en el artículo 9 del Decreto 422 de 1991, la actividad desarrollada por el demandante no era de restaurante, pero sí era una actividad de servicio gravado con el IVA según lo previsto en los artículos 1 del Decreto 1372 de 1992, 447 y 476 del Estatuto Tributario. Ahora bien, el demandante ha insistido a lo largo del proceso en que su actividad

no corresponde el servicio de restaurante, sino que se enmarca dentro de la excepción a esa definición prevista en el inciso 2 cuando “el establecimiento que 3 Consejo de Estado, Sección Cuarta, Sentencia de diciembre 22/99, Exp. 9537. M.P. Germán Ayala Mantilla, reiterada, entre otras, en las sentencias de 30 de enero de 2003, Exp. 13259 M.P. Ligia López Díaz, 17 de marzo de 2005, Exp. 14741 M.P. Juan Ángel Palacio Hincapié y 7 de junio de 2006, Exp. 15150 M.P. María Inés Ortiz Barbosa. en forma exclusiva se dedica al expendio de aquellas comidas propias de cafeterías, heladerías, fruterías, pastelerías y panaderías”, toda vez que lo único que hace es la venta de empanadas y gaseosas, en locales de menos de 15 metros cuadrados y donde no tienen mesas. En efecto, de las pruebas recaudadas por la Administración se observa que el demandante se dedica al suministro de empanadas y gaseosas a solicitud del cliente o consumidor, quien puede adquirir el producto crudo, caso en el cual se empaca tal como llega, o para consumir en el establecimiento en la barra o para llevar (Acta de Visita de Inspección Contable, folio 84 c.a. 1). De acuerdo con lo anterior, se trata del suministro en forma exclusiva de comidas propias de cafetería o panadería, y no del servicio de restaurante, como en efecto, lo señaló la DIAN en los actos acusados, cuando consideró: “La actividad declarada por el contribuyente es la correspondiente al

Código 5524, que corresponde a EXPENDIO POR AUTOSERVICIO DE COMIDAS PREPARADAS EN CAFETERIAS, lo cual comprende la preparación y expendio de alimentos para el consumo inmediato, exclusivo o principalmente bajo la modalidad de autoservicio. Por lo general expenden otro tipo de alimentos no preparados en el establecimiento […] ya que como lo reconoce el contribuyente en la respuesta al requerimiento especial ‘… mi actividad real es simplemente la venta de empanadas y gaseosa como aparezco inscrito en la Cámara de Comercio…’ hecho que se considera confesado y aceptado […].” “[…] es procedente aclarar que sobre la definición de restaurante señalada en el artículo 9 del Decreto 422 de 1991 es esa “la definición precisa del concepto de restaurante” que si bien es cierto su actividad, no es un servicio de restaurante si es un SERVICIO GRAVADO con el impuesto a las ventas, de acuerdo con lo establecido en el artículo 25 de la Ley 6 de 1992 y la definición de servicios para efectos del IVA que trae el Decreto 1372 de 1992 en su artículo 1 […]” De acuerdo con lo anterior, la Administración reconoció que la actividad del actor era la venta de empanadas y gaseosas, que generalmente no eran preparadas en esta clase de establecimientos y, que no encuadraba dentro del concepto de restaurante, no obstante consideró que se trataba de todos modos de un servicio gravado porque declaró como actividad económica la correspondiente al Código 5524 “Expendio por autoservicio de comidas preparadas en cafeterías”. A juicio de la Sala, el criterio administrativo excede el alcance de la definición de

servicio y desnaturaliza la actividad realmente desarrollada por el actor. En efecto, no puede confundirse la actividad de servicio con la actividad de venta, aunque esa venta sea de comida. No es lo mismo tener un establecimiento en el cual se prepare comida para que sea consumida de cualquier forma por el cliente, a sólo vender un producto, como la empanada, como producto vendido, correspondiente a comida de cafetería. Por ello, el inciso 2 del artículo 9 del Decreto 422 de 1991 señala que no se considera que presta el servicio de restaurante el establecimiento que en forma exclusiva se dedica al expendio de aquellas comidas propias de cafeterías, heladerías, fruterías, pastelerías y panaderías. Y por ello también, el inciso 3 ibídem precisa que cuando dentro de un establecimiento, adicionalmente a otras actividades comerciales se preste el servicio de restaurante, se generará el IVA por el mismo. Como en el caso bajo análisis la DIAN comprobó que la actividad del actor era exclusivamente la venta de empanadas y gaseosas, es del caso establecer si, como lo alega el demandante, para las vigencias discutidas 1999 y 2000, ese producto se encontraba excluido del impuesto. El artículo 424 del Estatuto Tributario vigente para esos años establecía como bienes excluidos del impuesto y por tanto su venta o importación no causaba el IVA, los productos correspondientes a las Partidas Arancelarias 16.01“Embutidos y productos similares de carne, despojos o sangre; preparaciones alimenticias a base de estos productos” y 19.05 “Productos de panadería, pastelería o galletería, incluso con adición de cacao; hostias, sellos vacíos del tipo de los utilizados para

medicamentos, obleas para sellar, pastas secas de harina, almidón o fécula, en hojas, y productos similares” En las Notas Explicativas del sistema armonizado, la partida 16.01 comprende “los embutidos y productos similares, es decir, las preparaciones compuestas de carne o despojos (incluidos tripas y estómagos), cortados en trocitos o picados, o de sangre, introducidos en tripas, estómagos, vejigas, piel o envolturas similares (naturales o artificiales). Algunos de estos productos en ocasiones pueden carecer de envoltura pero se moldean en la forma característica, es decir, en forma cilíndrica