CE-SECCION CUARTA-25000-23-27-000-2003-00771-01(16653)-2009

REGISTRO - Es una facultad de la DIAN señalada en el Estatuto Tributario / DILIGENCIA DE REGISTRO - La resolución que la ordena debe ser motivada El registro es una facultad que la Ley concede a la Administración de Impuestos cuyo procedimiento es autónomo y se encuentra en su totalidad contenido en el artículo 779-1 del Estatuto Tributario, ya transcrito. Esta diligencia no requiere investigación previa como condición para su realización, antes bien, su resultado puede derivar en un requerimiento especial, éste sí con las glosas y explicaciones que la misma norma exige al determinar su contenido. Entonces, cuando la citada norma otorga la facultad al ente tributario para "ordenar mediante resolución motivada", alude a que en ésta debe expresar el motivo que tenga para llevar a cabo el registro, no para modificar la declaración presentada, lo cual debe exponerse en el requerimiento especial con posterioridad a la investigación efectuada. La premisa antedicha es corroborada por la sentencia de la Corte Constitucional C-505 de 1999 ya citada, cuando al respecto manifiesta: "De ahí pues, que la motivación del acto administrativo que autoriza la diligencia debe justificar suficientemente las razones que conducen a tomar la decisión del registro"; obviamente no las que respaldan las glosas.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 779-1

NOTA DE RELATORIA: Sobre la motivación de la resolución que ordena el registro se cita sentencia de la Corte Constitucional C-505 de 1999

FALSA MOTIVACION - Concepto / NULIDAD DEL ACTO ADMINISTRATIVOLo es la Falsa motivación del acto

El profesor Mario Madrid Malo, define la FALSA MOTIVACIÓN, como una "Causal de Impugnación del Acto Administrativo. Esta se da, cuando los motivos invocados por el autor de la decisión no existieron en realidad, o cuando fueron erróneamente evaluados por aquel", y concluye: "si los motivos aducidos para expedir un acto carecen de realidad, el acto cae bajo la esfera de lo anulable por darle visos de real a una explicación o justificación que no cabe dentro de la categoría de lo verídico". (Resaltado extratextual). REGISTRO - Facultades / SECUESTRO DE DOCUMENTOS - Medida necesaria dentro de la diligencia de registro para evitar ocultamiento o destrucción de los mismos

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 779

AUTO DE VERIFICACION O CRUCE - Es un acto de trámite no susceptible de recursos La norma faculta expresamente a los funcionarios que lleven a cabo el registro para "Tomar las medidas necesarias" con el fin de evitar el ocultamiento o destrucción de las posibles pruebas "mediante su inmovilización o aseguramiento", sin existir legalmente un procedimiento puntual sobre la forma en que puedan ser aseguradas las mismas. No obstante, el secuestro de documentos implica su aseguramiento y es una medida necesaria para evitar el ocultamiento o destrucción de los mismos. REGIMEN DE LIBERTAD VIGILADA - En éste tiene aplicación la ley 26 de 1989 / MARGEN DE COMERCIALIZACION - Determinación / LIBERTAD VIGILADA - En este régimen no se puede establecer un margen de comercialización general El demandante discute que con posterioridad a la notificación del requerimiento

especial, se profiere por el ente fiscal un "Auto de Verificación o Cruce", sobre el que instaura recurso de reposición y en respuesta al que la administración observa que "Contra los autos de trámite no procede recurso alguno", siguiendo los Iineamientos del artículo 49 del C.C.A. No es razonable concluir que cuando el precio de venta al público sea fijado libremente por el distribuidor minorista, o sea bajo un régimen de libertad vigilada, no sea procedente la aplicación de lo establecido por el artículo 10 de la ley 26, toda vez que la norma tratada no hace diferenciación alguna en cuanto a régimen aplicable se trata, sobre la procedencia de la fórmula allí establecida, toda vez que si esto fuera como el demandante lo advierte, no sería concebida dicha norma específicamente para determinar los ingresos del "Distribuidor Minorista de combustibles líquidos y derivados del Petróleo", sin cortapisas de ninguna naturaleza, es decir, indiferente si se está sometido a un régimen de "Libertad Regulada", o simplemente de "Libertada vigilada", eso sí ordenando taxativamente que se aplicará "Para todo los efectos Fiscales", como lo es el que nos ocupa. constituye un agregado para aplicar la fórmula establecida a fin de calcular el precio de venta al público del distribuidor minorista, factor indispensable para obtener el ingreso bruto en la forma como lo determina el artículo 10 de la ley 26 de 1989. ni el precio de venta del distribuidor mayorista, ni la pérdida por evaporación, ni el transporte varían en ninguno de los dos regímenes (libertad regulada y vigilada), por lo tanto si en el

régimen de libertad vigilada al que pertenece el actor, el distribuidor minorista incrementa el precio, aumentará igualmente el margen de comercialización, al contrario, si el precio disminuye el margen se reduce, y como cada distribuidor es libre de fijar el precio de venta no se puede establecer un margen de comercialización general. No obstante, el “margen de comercialización” es un concepto predicable de la actividad que el distribuidor minorista realiza en la cadena de producción de gasolina, no de la autonomía que tenga para fijar los precios en virtud del artículo 5° de la Resolución 8-2438 de 1998, de donde no es procedente pretender que bajo en régimen de libertad vigilada no sea aplicable lo establecido por el artículo 10 de la ley 26 de 1989, puesto que dicha norma, la cual se concibió puntualmente para determinar los ingresos del “Distribuidor minorista de combustibles líquidos y derivados del petróleo”, no hace diferencia alguna en cuanto al régimen aplicable, de donde los documentos aportados al proceso con ocasión de la apelación no desvirtúan las consideraciones efectuadas anteriormente, razón por la que no prospera el cargo propuesto.

FUENTE FORMAL: RESOLUCION 8-2438 DE 1998 - ARTICULO 5 / LEY 26 DE 1989 - ARTICULO 10

LIBROS DE CONTABILIDAD - Para que sirvan de prueba deben estar registrados / DEDUCCIONES - Para que procedan deben cumplir los requisitos del artículo 107 del Estatuto Tributario y deben estar soportadas en medios probatorios idóneos / FACTURA - Es prueba para la procedencia

de costos y deducciones Carece de valor probatorio dado el hecho que los libros de contabilidad fueron registrados con posterioridad a la ocurrencia del hecho económico (el 22 de diciembre de 1999) incumpliendo lo preceptuado por el artículo 28 numeral 7 del Código de Comercio y 126 del Decreto 2649 de 1993, posición avalada por Sentencia del Consejo de Estado de fecha 21 de junio de 1995, y, siendo requisito indispensable que las cifras certificadas por contador sean extraídas de dichos libros, además de estar debidamente soportadas, corren la misma suerte. Aparte de lo anterior, es requisito sine qua non que las deducciones solicitadas den cumplimiento a las exigencias del artículo 107 del Estatuto Tributario, y que se encuentren debidamente soportadas en medios probatorios idóneos, como lo determina el artículo 743 ib. En ese orden de ideas, el artículo 771-2 del mismo Estatuto Tributario, exige taxativamente para la procedencia de costos y deducciones en renta, que el adquirente de cualquier bien o servicio posea, y exhiba cuando sea requerido por la Administración de Impuestos, con los requisitos contemplados por los artículos 617 y 618 ib, la respectiva factura o documento equivalente.

FUENTE FORMAL: CODIGO DE COMERCIO - ARTICULO 28 NUMERAL7 / DECRETO 2649 DE 1993 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 771-2 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 107 / ESTATUTO TRIBUTARIOARTICULO 743

CUENTAS DE COBRO - Para aceptarlas como soporte del gasto debe demostrase que el beneficiario del mismo pertenece al régimen simplificado

del IVA / VALES - No son soporte para deducir el gasto por almuerzos / PAGOS LABORALES - Requisitos de procedencia También se hizo hincapié en que para poder aceptar cuentas de cobro como soporte del gasto, es preciso demostrar que el beneficiario del mismo pertenece al régimen simplificado de IVA, así como que los vales no son soporte para hacer deducible el gasto por almuerzos, aparte de que dicho gasto carece de relación de causalidad. Para la vigencia fiscal en estudio, constancia que por sí sola no presta mérito alguno, toda vez que para la procedencia de los pagos laborales es requisito sine qua non cumplir con el pago de todos los aportes obligatorios en calidad de patrono, de acuerdo con el artículo 664 del Estatuto Tributario, so pena del rechazo de la deducción por salarios y demás erogaciones laborales.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 664

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

Bogotá, D.C., dieciséis (16) de julio de dos mil nueve (2009) Radicación número: 25000-23-27-000-2003-00771-01(16653)

Actor: ANIBAL AGUIRRE MORALES

Demandado: LA NACION – DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS

NACIONALES FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por las partes demandante y demandada contra la Sentencia de abril 26 de 2007, proferida por el Tribunal

Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta - Subsección B, en juicio de nulidad y restablecimiento de derecho, que denegó Ias pretensiones de la demanda instaurada contra el acto administrativo que determinó al contribuyente de la referencia, el impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al año gravable 1999. ANTECEDENTES El 19 de mayo de 2000, el señor ANÍBAL AGUIRRE MORALES presentó su declaración de renta correspondiente al año gravable 1999, incluyendo como impuesto y saldo a cargo las sumas de $2.174.000 y $2.036.000, respectivamente, y un patrimonio neto de $214.062.000. La División de Fiscalización Tributaria el 31 de mayo de 2001, profirió auto de apertura por el programa "Denuncias de Terceros", en virtud del cual y mediante resolución 0016 del 2 de marzo de 2001, el Administrador local de Impuestos de Personas Naturales ordenó realizar diligencia de registro sobre los establecimientos de comercio y las instalaciones del declarante, la cual tuvo lugar el 8 de marzo de 2001, y donde se propuso aumentar el impuesto a cargo a $59.942.000, para un total a pagar de $152.233.000. Con fecha 31 de mayo de 2002 la Administración Tributaria notificó el requerimiento especial N° 0401-320632002, documento que recoge las glosas indicadas en la diligencia de registro, respondido el 30 de agosto de la misma anualidad. La Administración profiere el 28 de febrero de 2003 la liquidación oficial de revisión

N° 900.002, la que acogió en su integridad lo propuesto por el requerimiento especial. No se interpuso recurso de reconsideración. LA DEMANDA El señor ANIBAL AGUIRRE MORALES, en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, demandó per saltum la liquidación oficial de Revisión que modifica la declaración del impuesto de renta del año gravable 1999. Como restablecimiento del derecho solicitó que se decrete la firmeza de la declaración de renta presentada por el contribuyente. Invocó como normas violadas los artículos: 6, 29, 83, 85, 95-9 y 209 de la Constitución Política; 10 de la Ley 26 de 1989; 24 (numerales 13 y 15) 26, 27, 80, 647, 654, 683, 684, 720 (parágrafo), 742, 743, 744, 746, 774, 779-1, 780, 781, 782, 783 del Estatuto Tributario; 28-7, 51, 57, 76, 66, 780, 786 del Código de Comercio; los Decretos Reglamentarios 825 de 1978 y 2649 de 1993 artículo 126 y las Resoluciones No. 0-8.130 de 1999 de la UPME y 8-2438 de 1998 y 8130 de 1999 del Ministerio de Minas y Energía. El concepto de la violación se sintetiza así: Falsa Motivación: La ley ordena que al contribuyente investigado se le informe en qué se funda la Administración para ordenar el registro y permite al afectado que discuta los motivos aún después de practicada la diligencia. Se desprende

claramente de lo actuado que la resolución que ordena el registro está falsamente motivada; la DIAN secuestró unos documentos sin facultad legal y procedió sin pruebas ya que la Administración no tenía y no podía tener conocimiento de "posibles irregularidades de carácter tributario" cometidas por la parte demandante debido a que estas no existen.

Debido Proceso: Las pruebas en las que se funda la DIAN para modificar la liquidación privada que figura en la Declaración de Renta que presentó la parte demandante por el año gravable de 1999 fueron aportadas al proceso en forma ilegal, violando lo dispuesto en el artículo 29 de la C.P., y los artículos 742, 743, 744 y 779 del E.T., y por lo tanto carecen de validez alguna.

Secuestro y examen de los documentos: El artículo 779-1 faculta a la DIAN para registrar algunos lugares en su inciso segundo dice: "en desarrollo de las facultades establecidas en el inciso anterior, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales podrá tomar las medidas necesarias para evitar que las pruebas obtenidas sean alteradas, ocultadas o destruidas mediante su inmovilización y aseguramiento". Con base en los documentos secuestrados, se elabora una "hoja de trabajo" en la que se indica que algunos presentan inconsistencias por cuanto se suma su valor y se descuenta del total de las deducciones solicitadas por el contribuyente, y también con base en ellos se hacen unos cálculos sobre el volumen de gasolina vendida por el contribuyente en 1999, y se aplica ilegalmente una norma que no regía para Bogotá. Afirma que la Administración viola directamente, por exceso en su actuación, el

artículo que dice invocar. Confundir el aseguramiento que permite la ley, con el retiro de las oficinas de unos documentos es un exceso que se da por desconocimiento del principio de legalidad de la función publica. La Administración no está facultada para retirar ni retener documentos y menos aún para inspeccionarlos contablemente fuera del establecimiento del contribuyente. Al efectuarse una diligencia de registro con nueve funcionarios y tres agentes de policía, para recoger unos comprobantes de contabilidad, resulta ir en contra de la eficacia y eficiencia que debe caracterizar a la Administración publica según el artículo 209 del C.P, porque era más fácil practicar una inspección contable, diligencia que no se realizó. Se produce un Auto de Verificación o cruce y contra este auto se interpuso en tiempo el recurso de reposición que fue desechado explicando que se trataba de una actuación de trámite. Se debe precisar el error conceptual en que incurrió la Administración debido a que el decreto, la práctica y la discusión de las pruebas no son actuaciones de trámite, estas son sustanciales porque se refieren al debido proceso y al derecho de defensa. Expone que los funcionarios que practicaron la diligencia, no hicieron ningún cruce de información ni con personas ni con otras cuentas, se limitaron a revisar los libros de contabilidad del contribuyente, y en forma aleatoria (16) comprobantes de cuentas, de los cerca de (300) que enumera la "hoja de trabajo”. Presunción de buena fe y de veracidad: El artículo 83 de la C.P. presume la buena fe de los particulares en sus actuaciones ante la administración y el E.T. en su artículo 746 presume que las declaraciones tributarias y las contestaciones a

los requerimientos son verídicas. En el campo tributario cuando la administración desea desvirtuar las presunciones de buena fe y la veracidad que ampara a los contribuyentes debe demostrar que el contribuyente actuó de mala fe o que dijo mentiras. Transcribe además el artículo 22 del Decreto Reglamentario 825 de 1978. Para concluir que en el presente caso como las pruebas se allegaron en forma irregular y se produjeron violando la ley no existe ninguna prueba contra las presunciones de veracidad en la declaración.

Los Ingresos: Según el denuncio tributario sobre la renta del año 1999, los ingresos ascendieron a $3.587.773.000.

En la diligencia de registro la DIAN secuestró diversos documentos dentro de los cuales menciona en el "anexo explicativo del requerimiento" que las denominadas "detalle cuentas estación de servicio", que se llevan como control de ingresos discriminan fielmente las ventas diarias en galones y en pesos, de la gasolina motor, Premium y A.C.P.M." Con base en tales documentos deduce el número de galones de gasolina motor y premium, y de A.C.P.M, que, según dice, vendió en el año investigado y multiplica ese número por el margen de utilidad determinado por la unidad de planeación minero energética del Ministerio de Minas y Energía en enero del mismo año y concluye que el total así obtenido es el ingreso total del contribuyente. La DIAN establece un volumen de venta de gasolina motor, premium y A.C.P.M. partiendo de unos documentos que denomina "detalles cuenta estación de servicio", de cuya existencia no dan cuenta el acta de la diligencia de registro, ni el acta de devolución de los documentos secuestrados, ni el acta de visita para la

diligencia de "cruce". En la resolución N. 8-2438 de 1998 (diciembre 23), el Ministerio de Minas y Energía estableció la metodología que se debía seguir para determinar el precio de venta al público de los combustibles líquidos, dentro del cual está el margen de comercialización; en el artículo 5° se calculó el precio de venta en diversas ciudades, dentro de las cuales estaba Bogotá, cada minorista fijará el precio al público, y en el artículo 60 se estableció un régimen llamado "libertad regulada" que fijaba unos precios máximos en determinadas ciudades. Al no regir en Bogotá, precio de venta oficial de dichos combustibles, no existía tampoco el margen de comerciabilidad, y por consiguiente no se podía aplicar la presunción establecida en la Ley 26 de 1989. Cuando cada distribuidor minorista fija los precios de la gasolina al público, estos ya no son determinados por el Gobierno sino por los mismos minoristas, esta situación se llama libertad vigilada y se encuentra regulada bajo los preceptos de la ley. En la publicación del Diario oficial 43.484 menciona que el artículo 10 modifica algunos parágrafos del artículo 2 de la Resolución 8-2438 del Ministerio de Minas y Energía, donde se establece que la UPME publicará los precios máximos para las ciudades donde se aplique el régimen de libertad regulada. En conclusión los márgenes de comercialización no rigieron en Bogotá durante el año 1999, año gravable en el cual se plantea la discusión.

Las Deducciones: Se solicitaron deducciones por valor de $174.332.000; de estas la Administración no formula glosa alguna sobre $93.727.000 restando un

saldo de $47.757.000 por glosar. De acuerdo con el requerimiento especial se rechazan deducciones así: el contribuyente solicitó $174.332.000 de las cuales se aceptan $78.145.000 y se desestiman $96.187.000. La DIAN desconoció el hecho de que los documentos sobre los cuales trabajó para rechazar las deducciones no estaban todos incluidos como tales en el denuncio rentístico por 1999, además las pruebas en que se basa la DIAN fueron allegadas al proceso en forma ilegal, como resultado del secuestro que se practicó durante la diligencia de registro. El registro es una diligencia donde se recogen o aseguran medios de prueba sobre los cuales ha de practicarse el estudio correspondiente; para este caso, como se trata de pruebas contables ha debido hacerse mediante la prueba que las leyes tributarias tiene establecidas, que es la inspección a la contabilidad. En "la hoja de trabajo" se pueden observar los conceptos de los gastos rechazados que no tienen nada que ver con los siguientes que figuran en el certificado del contador: Gastos financieros $ 1.738.000 Impuestos 4.556.000 Arrendamientos 37.354.000 Seguros 856.000 Agua, luz y teléfono 9.312.000 Transporte combustible 25.430.000 Gastos legales 435.000 Combustible y lubricantes 327.000 Retenciones asumidas 2.745.000 Corrección monetaria 5.638.000 Total $ 93.727.000 Si se resta ese total de la suma de las deducciones, resulta que solo hay $47.747.000 que estarían incluidos dentro de los rechazos que hace la administración. Pero ella rechaza $96.187.000.

La DIAN argumenta que no se pagaron los aportes parafiscales cuando éstos se cubrieron en las oportunidades procesales correspondientes. Además se adjuntaron los recibos y el certificado de paz y salvo del caso en la contestación al requerimiento, y en el memorando explicativo fueron rechazados de manera inconstitucional violando el principio de la buena fe sobre la veracidad de las contestaciones.

La Sanción: En el instante en que el contribuyente pague lo que es correcto y real sobre el impuesto de renta y complementarios del año gravable discutido, desaparece la causal de la sanción, debido a que el contribuyente no ha omitido ingresos y no ha incluido deducciones inexistentes.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones del demandante con base en los siguientes argumentos: La legislación tributaria en los artículos 684 y siguientes del Estatuto Tributario, concede amplias facultades a la Administración para verificar la exactitud de las declaraciones tributarias de los contribuyentes, una de ellas es la facultad de registro estipulada en el artículo 779-1 del E.T., el cual en el presente caso se efectuó el día 8 de marzo de 2001 como consta en el registro y copia de la resolución 0016 de marzo 2 de 2001, cuya actuación se encuentra ajustada a derecho, y de la cual se justifica la necesidad de abrir una investigación con los documentos recaudados. Sobre la falsa motivación referida por la parte demandante, el artículo 28 de la Carta Política establece como garantía que el registro domiciliario solo procede por mandamiento de la autoridad competente, con el lleno de las formalidades

legales y por motivos definidos en la ley; la administración obró conforme derecho, según lo establece el artículo 779-1 del E.T., en el cual se contemplan las facultades de registro y de tomar las medidas necesarias, cuando se detecte o presuma alguna anomalía cometida por el contribuyente, el hecho de que se explique en forma concisa y breve no puede entenderse como falsa motivación. Respecto de la aprehensión de los documentos, la misma norma autoriza al ente fiscal a "tomar las medidas necesarias para evitar que las pruebas obtenidas sean alteradas, ocultadas o destruidas, mediante su inmovilización o aseguramiento", haciendo que las pruebas hayan sido allegadas al proceso en forma legal y ajustada a derecho. Sobre la presunta violación del derecho de defensa del contribuyente por no informarle las irregularidades tributarias que se investigaban, es prudente reiterar que la Administración tributaria inició la investigación en aplicación de las amplias facultades de fiscalización que le permiten asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales (art. 560, 682, 688, 703 Y 705 del E.T.), por el programa de DT (denuncia de terceros), practicó y notificó el acta de registro de la correspondiente diligencia personalmente, luego profirió el Requerimiento Especial fundamentado en las razones de hecho y de derecho allí expuestas y con base en argumentos legales profirió la correspondiente Liquidación oficial de revisión. La parte demandante insiste en que los documentos en que se basa la DIAN, se han debido examinar mediante prueba de inspección contable, debidamente decretada, para que el contribuyente estuviera presente durante la

práctica. Como no se hizo así, la prueba es nula; respecto a ese argumento, se reitera que en ningún momento la Administración tributaria decretó inspección contable y, por lo tanto, el motivo de discusión de la Administración tributaria no está centrado en el cuestionamiento y validez de la contabilidad del contribuyente, pues en la liquidación oficial se modifica la declaración privada mediante la adición de ventas brutas e ingresos propuestos soportados en el documento llevado por el contribuyente como "detalle cuenta estación de servicio" que lleva como control de ingresos y que detalla las ventas diarias en galones y en pesos, de gasolina motor, Premium y A.C.P.M., y en segundo lugar se desconocen los costos y deducciones por no reunir requisitos de los artículos 58, 77, 107, 177, 617, 618 Y 771-2 del E.T., los cuales hacen parte integral del Requerimiento Especial y cuyos documentos fuente fueron las carpetas de comprobantes de egresos y soportes del contribuyente resguardados en operaciones de registro.

Adición de Ingresos: La administración tributaria elaboró un consolidado por el total de galones vendidos por el contribuyente durante el año 1999. Con base en ellos la División de Liquidación determina la unidad bruta en ventas que debe incluir en su liquidación privada el contribuyente calculando primero la pérdida por evaporación.

De allí, la entidad tributaria estableció que el contribuyente omitió incluir ingresos en la suma $74.595.000, razón por la cual en virtud de lo establecido en el artículo 24 del E.T., en concordancia con el artículo 26 ibídem adicionó en este renglón la suma omitida de conformidad con lo establecido en el artículo 742 .

La administración analizó otros documentos que tienen valor probatorio, por su gran importancia en la solución del valor total de la liquidación oficial, en los cuales aparece con nombre de "detalle cuentas estación de servicio" "venta de día ..." detallando cada una de las ventas de gasolina Premium, gasolina motor y A.C.P.M., y al final y su parte inferior aparece "revisado por" y termina con un sello de "revisado". Los documentos anteriormente mencionados constituyen plena prueba de las operaciones realizadas por el contribuyente durante el año gravable 1999, toda vez que fueron resguardadas con medida de aseguramiento y relacionadas en el acta de registro como: ventas y carpetas ingresos 1999, documentos que son la base para el registro en la contabilidad del señor contribuyente, como lo establece el decreto 2649 de 1993 reglamentario de la contabilidad. Como no se trata de establecer si el precio de venta está regulado o es libre, sino el componente denominado margen de comercialización, sobre los efectos de fiscalización; es aplicable al caso concreto la resolución 8-2438 de 1998, así como el artículo 10 de la Ley 26 de 19891, luego no es que la Administración haya supuesto el margen de comercialización, sino que éste se deriva de los documentos fuente analizados, aclarado que la existencia de un régimen de libertad vigilada de precios al público es indiferente para la aplicación del margen de comercialización, por lo que la adición aludida es ajustada a derecho.

Las Deducciones: Contrario a lo afirmado por el apoderado del demandante, la Administración dio estricto cumplimento al artículo 703 del E.T, al proferir el requerimiento especial con fecha 31 de mayo de 2002, donde antes de modificar

su liquidación privada, se remite el requerimiento especial y se sustenta con razones de hecho y de derecho suficientes, el motivo de esta decisión. Dentro de la hoja de trabajo, se encuentran discriminados los valores a rechazar, los cuales fueron tomados en cuenta por los funcionarios de la administración tributaria, en el momento en que se realiza la diligencia de registro el contribuyente, donde él mismo las clasifica como "facturas de compra", y donde 1 Artículo 10 Ley 26 de 1989: “Para todos los efectos fiscales se estiman los ingresos brutos de distribuidor minorista de combustibles líquidos y derivados del petróleo, por ventas de ellos, que resulten de multiplicar el respectivo margen de comercialización señalado por el Gobierno, por el número de galones vendidos, restándole el porcentaje de margen de pérdida por evaporación” hasta el momento el contribuyente no ha controvertido la propuesta de la administración con pruebas diferentes que lo soporten. Se observa que los documentos resguardados "carpeta egresos" "carpeta gastos 1999" "gastos a mayo 1999" que contenían las "facturas de compra del año 1999", fácilmente se evidencia que son comprobantes externos tal y como lo señala el Reglamento General de Contabilidad. Recuerda que "la diligencia de registro" (art. 779-1 del E.T.) tiene un carácter diferente a la "inspección contable" (art. 782 del E.T.) toda vez que son herramientas distintas con las que cuenta la administración tributaria para llegar a un mismo fin como es el de verificar la exactitud de las declaraciones presentadas.

Precisa que los libros donde constan las transacciones fueron registrados el 22 de diciembre de 1999, incurriendo en el incumplimiento de lo establecido en el artículo 28 numeral 7 del C.Co., y 126 del Decreto 2649 de 1993 lo cual impide la aceptación de la prueba contable para demostrar los hechos económicos contenidos en los denuncios fiscales, pues solo a partir del registro adquieren el valor probatorio atribuido por la Ley y su oponibilidad frente a terceros, por lo tanto, se reitera que como los libros oficiales carecen de valor probatorio, las certificaciones que expidan los contadores públicos sobre ellos corren con la misma suerte, por lo que, el desconocimiento de las deducciones obedece a no reunir éstas los requisitos formales establecidos por los artículos 615,617,618 Y 771-2 del Estatuto Tributario y los Decretos 1165 de 1996 y 0380 de 1998.

La Sanción Impuesta: Es pertinente imponer la sanción por inexactitud establecida en el artículo 647 del E.T., por cuanto quedó demostrado que el contribuyente incurrió en omisión de ingresos e incluyó deducciones improcedentes.

Dictamen Pericial: La DIAN solicitó que no se ordenara dictamen pericial alguno, por cuanto se encuentra probado que la entidad tributaria determinó no solo que los libros de contabilidad no fueron registrados en su oportunidad, sino en forma posterior al año objeto de investigación.

LA SENTENCIA APELADA El Tribunal aceptó parcialmente las pretensiones de la demanda, con salvamento de voto del magistrado Fabio O. Castiblanco Calixto quien conceptúa