CE-SECCION CUARTA-25000-23-27-000-2003-01376-01(15843)-2007

CIGARRILLOS Y TABACO NACIONAL Y EXTRANJERO - Su venta e importación fueron gravadas con IVA por la Ley 633 de 2000 / VENTA DE CIGARRILLOS Y TABACO - Está gravada con IVA a partir de la Ley 633 de 2000 / IMPORTACION DE CIGARRILLOS Y TABACO - Está gravada con IVA a partir de la Ley 633 de 2000 / IMPUESTO DESCONTABLE EN CIGARRILLOS Y TABACO - Procede respecto a las compras e importaciones / VENTA DE CIGARRILLOS Y TABACO - Permite los impuestos descontables siempre que resulten computables como costo o gasto La Ley 633 de 2000 gravó con el IVA la venta e importación de cigarrillos y tabaco elaborado, nacionales y extranjeros, productos que se encontraban expresamente excluidos del tributo en virtud del parágrafo del artículo 211 de la Ley 223 de 1995. En la norma transcrita se señala como hecho generador la venta e importación de estos bienes, y la remisión legal a las disposiciones del impuesto al consumo, para circunscribir la determinación de la base gravable. Así mismo, el inciso segundo del artículo 19 del Decreto Reglamentario 406 de 2001, refiriéndose a la importación y venta de cigarrillos y tabaco elaborado, extranjero y nacional señaló: “En estos eventos, sólo otorga derecho a descuento, el impuesto sobre las ventas originado en las adquisiciones de bienes corporales muebles y servicios, o por las importaciones que, de acuerdo con las disposiciones del impuesto sobre la renta, resulten computables como costo o gasto para el respectivo productor o

importador, y siempre que se destinen a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas.” La Sala al anular el numeral 10.1 del Título VII del Concepto Unificado N° 003 de julio 12 de 2002 emitido por la Jefe de la Oficina Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales advirtió que procedía la deducción de los impuestos descontables autorizados legalmente para determinar el valor añadido en la venta de cigarrillos y tabaco, para las operaciones que realice tanto el productor como el importador. Por ello son descontables los impuestos pagados en la adquisición de bienes corporales muebles o servicios, y por las importaciones, siempre que sean computables como costo o gasto y se destinen a la venta de cigarrillos y tabaco elaborado. RESPONSABLES DEL IVA CON DERECHO A DEVOLUCION - Son los mencionados en el artículo 850 del Estatuto Tributario / DEVOLUCION DE SALDOS A FAVOR EN EL IVA - Solo opera para los exportadores a quienes se les haya practicado retención y para los productores de bienes exentos / SALDOS A FAVOR EN DECLARACION DE IVA - Solamente procede su devolución para los responsables señalados en el artículo 850 del Estatuto Tributario / IMPORTADOR DE CIGARRILLOS - No se le puede devolver o compensar los saldos a favor del IVA El artículo 67 de la Ley 788 de 2002, modificó el parágrafo mencionado, para incluir dentro de los responsables de IVA con derecho a devolución, a los productores de los bienes exentos a que se refiere el artículo 477 ib. Del texto del artículo 850 del Estatuto Tributario, claramente se evidencia que la devolución de

saldos a favor liquidados en las declaraciones de Impuesto sobre las Ventas sólo opera para los bienes y servicios exportados (art.481), para quienes se les haya practicado retención, y con la reforma tributaria de 2002, para los productores de bienes exentos, entre otros. Así las cosas, la norma realiza una enumeración taxativa de los responsables de IVA a quienes se les reintegra el Impuesto sobre las Ventas cancelado dentro del ciclo económico tendiente a la obtención del bien estimulado fiscalmente [exportado o exento], o en caso de anticipar el tributo por vía de retención en la fuente, sin que admita interpretaciones extensivas para otro tipo de situaciones o productos distintos a los allí mencionados, pues su alcance es eminentemente restrictivo. Bajo los parámetros enunciados del precepto legal en comento, se reitera que el parágrafo 1° del artículo 815 ib., establece que sólo pueden solicitar la compensación de obligaciones tributarias en IVA, los responsables de los bienes y servicios del 481, quienes han sido objeto de retención y después de la reforma introducida por la Ley 788, ya citada, los productores de bienes exentos [art.477 ib.]. Por tanto, en materia de Impuesto sobre las Ventas el legislador tributario se detuvo en identificar el grupo de personas beneficiadas con la devolución de los descontables, de suerte que si otro tipo de sectores económicos pretenden el reembolso de valores a su favor liquidados en las declaraciones de IVA, debe mediar una modificación legislativa que así lo prevea, pues de lo contrario, tanto los particulares como la Administración deben atender los lineamientos legales [arts. 4 y 6 de la C.P.]. En

el asunto debatido, la Sala advierte que los importadores de cigarrillos no se encuentran dentro de los responsables del gravamen a quienes se les pueda devolver o compensar los impuestos descontables a la luz de las disposiciones en estudio [parágrafos primeros de los artículos 815 y 850 del Estatuto Tributario], aun cuando es posible que en su manejo estructural resulten saldos a favor. PAGO EN EXCESO O DE LO NO DEBIDO - No se configuran en el caso de los saldos a favor de los importadores de cigarrillos / SALDOS A FAVOR DE IMPORTADORES DE CIGARRILLOS - Son susceptibles de imputación en la declaración del periodo siguiente / DEVOLUCION O COMPENSACION DE SALDOS A FAVOR - No procede respecto de los importadores de cigarrillos Ahora bien, en manera alguna es posible aducir un pago en exceso o de lo no debido para que se aplique el inciso segundo del artículo 850 ib., porque estos se originan en la cancelación del tributo por un quantum superior al previsto en las disposiciones [pago en exceso] o por realizarlo sin que exista fuente normativa que así lo obligue [pago de lo no debido], y que por ende, ocasiona un enriquecimiento sin causa legal al Estado, cosa que no sucede en el caso en estudio, puesto que las sumas a favor de la sociedad resultaron del manejo tributario propio del Impuesto sobre las Ventas. Además el parágrafo 1° de la norma citada regula de manera especial la devolución de los saldos a favor que es objeto de análisis. De todas formas, dichos saldos a favor son susceptibles de imputación automática, instrumento que se convierte en fuente de pago del

impuesto a cargo del responsable en el periodo siguiente a su causación, sin necesidad de pronunciamiento oficial, como lo dispone el artículo 13 del Decreto 1000 de 1997. Por todo lo anterior, la Sala encuentra que los actos demandados se ajustan a derecho, como quiera que la sociedad actora no se encuentra dentro de los sujetos a que se refieren los parágrafos primeros de los artículos 815 y 850 del E.T. respectivamente, para que el saldo a favor liquidado en la declaración de IVA del quinto bimestre de 2001, le sea devuelto o compensado.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: MARIA INES ORTIZ BARBOSA

Bogotá, D.C., ocho (8) de noviembre de dos mil siete (2007) Radicación número: 25000-23-27-000-2003-01376-01(15843)

Actor: BRITISH AMERICAN TOBACCO SOUTH AMERICA LIMITED

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN FALLO Corresponde a la Sala decidir el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la Sentencia de octubre 5 de 2005, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A mediante la cual negó las súplicas de la demanda.

ANTECEDENTES El 10 de diciembre de 2001 presentó declaración inicial de IVA del 5° bimestre de 2001, en la cual determinó un saldo a favor de $2.482.575.000 que acumulaba el generado en bimestres anteriores.

El 26 de diciembre de 2001 la actora elevó solicitud de devolución del saldo a favor. La Administración con Auto No. 00004 de enero 4 de 2002 ordenó verificar la viabilidad de la devolución, en diligencia llevada a cabo el 23 de enero del año citado. El 25 de enero de 2002 la sociedad desistió de la solicitud de devolución, y en su lugar radicó una corrección con fecha febrero 6 del mismo año, en el que disminuyó el saldo a favor a $2.453.133.000. El 8 de febrero de 2002, nuevamente solicitó el reintegro del saldo a favor registrado en la corrección. El 19 de marzo de 2002 la Administración Especial de Grandes Contribuyentes de Bogotá, mediante la Resolución No. 608-00245 en el artículo tercero rechazó la devolución de $2.441.074.303, porque la ley únicamente reconoce derecho a solicitar la devolución por saldos a favor originados en exportaciones, producción de bienes exentos o retenciones en la fuente. En los artículos 1 y 2 del acto mencionado se aceptó la devolución de $12.058.697 por concepto de IVA imputable a operaciones de exportación (0.5% del saldo a favor). El 17 de mayo de 2002 interpuso recurso de reconsideración decidido con la Resolución No. 684-000002 de abril 2 de 2003, en el sentido de confirmar el acto impugnado. LA DEMANDA La actora a través de apoderado, en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho consagrada en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, solicitó la nulidad de las Resoluciones números 608-00245 del 19

de marzo de 2002 [artículo 3°], y 684-000002 de abril 2 de 2003, que rechazaron el saldo a favor liquidado en la declaración de IVA del quinto bimestre de 2001. Como restablecimiento del derecho pidió que la Administración de Impuestos Nacionales –Grandes Contribuyentes de Bogotá-, devolver o compensar el saldo a su favor, más los intereses corrientes y de mora a que haya lugar, de acuerdo a los artículos 863 y 864 del Estatuto Tributario. Invocó como normas violadas los artículos 13, 29, 34, 58 y 363 de la Carta Política; 485, 850 y 857 del Estatuto Tributario; 28 de la Ley 633 de 2000 que adiciona el 420 del Estatuto Tributario; 19 del Decreto 406 de 2001. El concepto de violación se sintetiza así: Los importadores de cigarrillos tienen derecho a descuentos del IVA y generan saldos permanentes a su favor, en donde las devoluciones son el único mecanismo que permite recuperar los valores pagados en forma anticipada y en exceso del impuesto causado. La DIAN le rechaza la devolución porque considera que no se trata de uno de los casos autorizados por el parágrafo 1° del artículo 850 del Estatuto Tributario, que corresponde a exportadores, productores de bienes exentos y sujetos a retención. Esta decisión es contraria a la ley porque implica que el Estado retenga una suma superior a la que se causó a título de impuesto, lo cual configura un enriquecimiento sin causa. El parágrafo primero no es la norma aplicable, sino sus

incisos 1° y 2°, que consagran el derecho a obtener la devolución de saldos a favor y de los pagos en exceso o de lo no debido. El IVA sobre cigarrillos implica para el importador un doble pago que genera saldos a favor. La Ley 633 de 2000 estableció el IVA sobre la venta e importación de cigarrillos y tabaco elaborado y señaló como base gravable la establecida por el artículo 210 de la Ley 223 de 1995 para el impuesto al consumo de cigarrillo: el precio de venta al detallista en la siguiente forma, para los productos nacionales, el precio de venta al detallista se define como el precio facturado a los expendedores en la capital de Departamento donde está situada la fábrica, excluido el impuesto al consumo. Para los productos extranjeros, se determina como el valor en aduana de la mercancía, en el que se incluye el gravamen arancelario, y se adiciona un margen de comercialización equivalente al 30%. Es decir, que en los productos extranjeros el importador debe pagar IVA por los siguientes conceptos:

1. Sobre el valor de importación de la mercancía, que incluye aranceles.

2. Un margen de comercialización del 30% que paga el importador al momento de la importación.

3. De los bienes y servicios gravados que adquiera para poder comercializar su producto, tales como publicidad, papelería, servicios, empaques, etc. Este impuesto lo paga el importador a sus proveedores responsables del IVA, quienes deben recaudarlo con destino a la Administración de Impuestos.

La característica que diferencia este impuesto es que grava un margen presunto de comercialización y el importador debe sufragar el impuesto de su propio

peculio. Es un anticipo del impuesto que se causará una vez venda sus productos a terceros distribuidores. La venta que el importador realiza a terceros es una operación gravada, por ser realizada por un importador responsable de IVA y sobre un producto gravado. Por tanto, debe cobrar IVA y cumplir las obligaciones de todo responsable: presentar su declaración bimestral en la cual, del IVA causado en las operaciones de venta, debe restar el IVA descontable. El derecho al descuento es incuestionable, no solo porque es parte fundamental de la técnica del Impuesto sobre las Ventas, tipo valor agregado, sino porque expresamente lo consagran la Ley 633 de 2000, artículo 28 (párrafo 5° del artículo 420 del ET.) y su reglamentario, el Decreto 406 de 2001, artículo 19. Para el productor de cigarrillos nacionales, el descuento se hace efectivo mediante el mecanismo ordinario de la cuenta IVA por pagar, en la cual resta el impuesto pagado sobre los insumos. El esquema previsto en la ley implica que los importadores de cigarrillos extranjeros pagan doble IVA que necesariamente genera saldos permanentes a su favor. A partir de la vigencia del IVA sobre cigarrillos, durante el año 2001 los impuestos descontables de la Compañía excedieron el impuesto generado, según se aprecia en las declaraciones de los bimestres 2° al 5° en los cuales se configuró el saldo a favor que se acumuló hasta el 5° bimestre objeto de solicitud de devolución. El 1er semestre de 2001 también generó saldo a favor por $7.100.000, pero se absorbió

por una sanción de corrección que se autodeterminó el contribuyente. Si ocasionalmente algún bimestre genera saldo a cargo, es completamente insuficiente para absolver los saldos a favor. Entre los bimestres 2° al 5° de 2001 se pagaron impuestos descontables por $12.921.549.000, monto del cual únicamente $2.453.133.000 resultan como saldo a favor por los bimestres mencionados. El ente fiscal recibió anticipadamente esa suma, pero en definitiva se causó la suma de $10.468.416.000, cuyo excedente debe ser devuelto al contribuyente. Dicho excedente obedece a que el contribuyente como importador pagó IVA por el valor de la importación, más el 30% del margen presunto de comercialización y por la compra de bienes y servicios gravados, los cuales tiene derecho a descontar y exceden el valor del impuesto a cargo sobre las operaciones de ventas que realizan y de ello resultan saldos a favor. La devolución es el único mecanismo que permite recuperar los valores pagados en exceso, los importadores de cigarrillos generan saldos permanentes a su favor, y no les basta utilizar este mecanismo de la imputación de un bimestre a otro, porque con la acumulación llegará a sumas muy elevadas sin que se permita la recuperación efectiva del valor que se pagó en exceso del impuesto causado. Un saldo a favor no es un impuesto sino una suma recaudada que excede el valor legal del impuesto. El Estado carece de título jurídico para retener esa suma porque una vez determinado el saldo a favor pierde causa jurídica para retenerla.

La norma que se debe aplicar es el artículo 850 del Estatuto Tributario, modificado por la Ley 223 de 1995, artículo 49, porque se cumple el supuesto consistente en el pago en exceso o de lo no debido, situación que justamente se presenta en el caso de los cigarrillos extranjeros. El Decreto 1000 de 1997 señala que las normas que regulan la devolución de saldos a favor, se aplicarán sin perjuicio de lo previsto en disposiciones especiales, en concordancia con el artículo 10° que consagra la devolución o compensación de pagos en exceso por concepto de obligaciones tributarias en general, sin excluir dicha posibilidad para ningún impuesto. El tenor del artículo 857 del Estatuto Tributario señala las causales de rechazo e inadmisión de la solicitud de devolución, de suerte que ninguna de ellas es aplicable a este caso. El principio de legalidad de los tributos implica que debe existir una coincidencia exacta entre la suma que la ley establece como impuesto y aquélla que ingresa definitivamente al fisco. Todo valor que sobrepase ese monto constituye un pago en exceso, que obliga a su devolución para establecer la equidad en que se basa el sistema tributario. Existe un incongruencia entre la Resolución inicial 608-00245 de 2002, en el sentido de que admitió que la parte del saldo a favor sobre la cual no procede la devolución podía ser imputada en la declaración del periodo siguiente. Igualmente reconoció el derecho a descontar los impuestos pagados en las etapas anteriores y el saldo a favor, pero negó su devolución. En la Resolución No. 684-000002 de

2003 que resolvió el recurso de reconsideración, confirmó la resolución recurrida, pero bajo consideraciones diferentes pues en esta oportunidad cuestiona el derecho a descontar el IVA pagado en etapas anteriores. El recurso se debe entender concedido únicamente en lo desfavorable, y no se puede desmejorar la situación del recurrente porque vulneraría el principio de la “no reformatio in pejus”, proceder que es contrario a la lealtad procesal, al debido proceso, derecho de defensa y contradicción. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La apoderada de la entidad demandada se opuso a la prosperidad de las pretensiones de la demanda con los argumentos que se resumen. La Ley 633 de 2000 en su artículo 28 dispuso que la venta y la importación de cigarrillos y tabaco elaborado nacional o extranjero está gravado con la tarifa general de impuesto sobre las ventas. En el inciso 2° de la norma citada, estableció que la base gravable sea la misma del impuesto al consumo de que habla el artículo 210 de la Ley 223 de 1995, esto es, el precio de venta del detallista determinado así: Para los productos extranjeros, el precio de venta se establece como el valor en aduana de la mercancía, en el que se incluye los gravámenes arancelarios, adicionados con un margen de comercialización equivalente al 30%. En el parágrafo señaló que en ningún caso el impuesto pagado por los productos extranjeros será inferior al promedio del impuesto que se cause por el consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, de igual o similar clase, según el caso, producidos en Colombia.

El Decreto 406 de 2001, artículo 19, dispone que cuando se trate de la venta o importación de cigarrillos y tabaco elaborado nacionales o extranjeros, solamente se gravarán las operaciones que efectúe el productor o importador según el caso. En los eventos descritos, solo otorga derecho a descuento, el impuesto sobre las ventas originado en las adquisiciones de bienes corporales muebles y servicios o por las importaciones, que de acuerdo con las disposiciones del impuesto sobre la renta, resulten computables como costo o gasto para el respectivo productor o importador y siempre que se destinen a las operaciones gravadas con IVA. En este caso, el importador no incurre en costos de producción o ventas gravados con IVA por efecto de su producción, sino que únicamente liquida el tributo sobre la base gravable definida en la ley, que causa el impuesto sólo en el momento de la importación. Aceptar como operación gravada la venta efectuada por el importador de cigarrillos, y por ende, como impuesto descontable el impuesto pagado con ocasión de la importación, implicaría que el tributo generado sobre el valor agregado en relación con la importación se neutralizara siempre por el mismo valor; es decir, que en la práctica no existirían impuestos sobre las ventas en el caso de los cigarrillos y el tabaco elaborado de procedencia extranjera, sino únicamente impuestos descontables y por consiguiente saldos a favor, lo que equivaldría a que se les diera a los importadores la calidad de vendedores de bienes exentos, cuando la ley no lo contempla de esa forma. Al tenor del Decreto 1000 de 1997, en concordancia con el artículo 13 de la Orden

Administrativas 04 de abril 30 de 2002, los pagos en exceso se configuran cuando se cancelan sumas mayores a las que figuran liquidadas por el responsable de la obligación tributaria, siendo evidente que en este caso el impuesto cancelado es igual al causado. En lo atinente a la devolución de saldos a favor del contribuyente consignados en la declaración del impuesto a las ventas del 5° bimestre del año 2001 pretendidos a través de inciso 1° del artículo 850 del E.T., la norma aplicable es el parágrafo del mismo, que prevé que la devolución de saldos a favor solo podrá ser solicitada por los responsables de los bienes y servicios de que trata el artículo 481 y por aquéllos que hayan sido objeto de retención, y como quiera que el demandante no se encuentra en estos supuestos, no hay derecho a devolución alguna. LA SENTENCIA DEL TRIBUNAL El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección A, mediante sentencia de 5 de octubre de 2005 denegó las súplicas de la demanda, previas de las siguientes consideraciones: Del contenido de los artículos 815 y 850 del Estatuto Tributario, se evidencia que el cambio consistió en incluir un nuevo grupo de contribuyentes: los productores de los bienes exentos a que se refiere el artículo 477, a los dos grupos predefinidos con derecho a solicitar compensación o devolución. En las disposiciones mencionadas, los dos primeros incisos contemplan la norma general para las compensaciones o deducciones de saldos a favor y el parágrafo incorpora una restricción relativa al derecho de solicitar compensación o devolución de saldos a favor de los responsables de IVA, limitándola a los tres

grupos de contribuyentes que claramente define. En cuanto a la solicitud del libelista de no aplicar el parágrafo sino el inciso 1° del artículo 850 del Estatuto Tributario, la Corte Constitucional en Sentencia C1140/03 se pronunció sobre el particular, al declarar exequible la expresión “ solo podrá ser solicitada por aquellos responsables de los bienes y servicios de que trata el artículo 481, por los productores de los bienes exentos a que se refiere el artículo 477 y por aquellos que hayan sido objeto de retención” contenida en el parágrafo de los artículos 67 y 68 de la Ley 788 de 2002. La norma no incluyó otros grupos de personas para solicitar compensación o devolución del IVA de saldos a favor, pero estipuló el mecanismo de imputación automática a la siguiente declaración, como otra opción que da la ley a quienes arrojan saldos a favor en sus declaraciones. La enunciación del parágrafo del artículo 850 del Estatuto Tributario es taxativa, porque no permite la inclusión de otros contribuyentes mientras el legislador no lo establezca mediante una modificación legal al respecto, como lo hizo con la expedición de la Ley 788 de 2002, al mencionar los productores de bienes exentos a que se refiere el artículo 477 íb. De la reglamentación contenida en el Decreto 1000 de 1997, se deduce que los importadores de cigarrillos no fueron contemplados, ni les son aplicables las situaciones fácticas allí señaladas, con excepción del IVA relativos a los bienes exportados, el cual, para el caso concreto ya les fue reconocido y no se discute en

esta litis. Las sentencias del Consejo de Estado que adujo el libelista, corresponden a situaciones fácticas diferentes al caso en estudio, debido a que la posibilidad de devolución del IVA no está dada por la realización de pagos en exceso o por la existencia de saldos a favor, sino por pertenecer a uno de los tres grupos de contribuyentes mencionados en el parágrafo del artículo 850 íb., es decir, ser responsable de los bienes y servicios de que trata el artículo 481, productor de bienes exentos a que se refiere el artículo 477, o haber sido objeto de retención, supuestos dentro de los cuales no se encuentra la sociedad demandante. Mientras el legislador no establezca norma expresa que contemple la posibilidad de que los exportadores de cigarrillos puedan solicitar la compensación o devolución de los saldos a favor en sus declaraciones del IVA, éstos tendrán en su lugar, la posibilidad de efectuar la imputación automática de los saldos a favor en la declaración del periodo posterior, en el término del literal a) del artículo 815 del Estatuto Tributario. RECURSO DE APELACIÓN La demandante inconforme con lo decidido en primera instancia señaló: La imputación no permite la recuperación del saldo a favor, pues en el caso especial de IVA sobre cigarrillos extranjeros, se presenta una acumulación de saldos a favor por tratarse de de una base gravable fija (el valor de aduana más un 30% como margen de comercialización), por lo que si del IVA recaudado en la venta a distribuidores (130) se resta el que se pagó en la importación (130) y el que se paga por otros insumos y gastos, se genera indefectiblemente saldo a

favor. La devolución o compensación en el evento en que existan deudas a cargo, es el mecanismo de recuperación del saldo a favor, así como el único canal por el cual el derecho a los descuentos, expresamente reconocido en la ley, se hace efectivo. El Estado goza de la facultad para exigir el pago de los tributos, que implican una transferencia de propiedad particular al Estado, pero cuando existen pagos en exceso de los impuestos causados, carece de título para retener esos dineros en forma definitiva. Al hacerlo incurre en violación al derecho a la propiedad, confiscación y enriquecimiento sin causa, con el agravante de hacerlo con plena conciencia de la imposibilidad en que se encuentra el responsable para recuperar esos dineros de manera efectiva. La norma aplicable es el inciso segundo del artículo 850 del Estatuto Tributario, pues el Estado carece de título jurídico para retener dineros indefinidamente y está obligado a reintegrarlos para evitar un enriquecimiento sin causa, y para hacer prevalecer el derecho sustancial mediante la devolución de las sumas recibidas en exceso del impuesto causado. ALEGATOS DE CONCLUSION La parte demandante reiteró los argumentos aducidos en el recurso de apelación. La parte demandada retomó lo dicho a lo largo del proceso. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO La Procuradora Sexta Delegada ante la Corporación estimó que las pretensiones de la demanda no están llamadas a prosperar y, por tal razón, la sentencia de primera instancia debe ser confirmada. Indica que la Ley (art. 850 E.T.) ordena que sólo podrán solicitar la devolución los responsables de los bienes y servicios de que trata el artículo 481, los productores

de los bienes exentos a que hace referencia el artículo 477, bienes dentro de los cuales, no se encuentran incluidos los cigarrillos extranjeros, y aquéllos que hayan sido objeto de retención, situación que tampoco se acredita en relación con la contribuyente. La pretensión del recurrente para que se le aplique el inciso 2° del artículo 850 del Estatuto Tributario, norma que hace referencia en forma general a todas las declaraciones tributarias, desatiende el contenido del parágrafo que menciona de manera especial la devolución de saldos a favor de los responsables del impuesto sobre las ventas. Frente a la posibilidad de incluir otros grupos de responsables para acceder a la devolución del saldo a favor en las declaraciones de IVA que, según la compañía demandante, brinda la Corte Constitucional mediante sentencia C-1149 del 2 de diciembre de 2003, en lugar de desvirtuar la posición adoptada por la Administración, lo que hace es reafirmar que mientras el legislador no sea quien amplíe el grupo de personas que puede solicitar la devolución de saldos a favor, la demandante no tiene esta posibilidad, dado el carácter restrictivo de la referida norma tributaria. CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde a la Sala estudiar la legalidad de los actos administrativos que negaron la devolución del saldo a favor liquidado en la declaración de IVA del quinto bimestre de 2001, porque la actora no cumplía los parámetros concebidos en el parágrafo primero del artículo 850 del Estatuto Tributario. Para la apelante la devolución o compensación es el único camino que permite recuperar los saldos a favor liquidados por los importadores de cigarrillos

extranjeros, en donde la estructura de la base gravable siempre arroja créditos a su favor, de ahí, que se debe aplicar el inciso segundo del artículo 850 del Estatuto Tributario relacionado con el reintegro de pagos en exceso o de lo no debido. El artículo 420 del Estatuto Tributario, además de considerar como hechos generadores del Impuesto sobre las Ventas (i) la venta de bienes corporales muebles no excluidas expresamente, (ii) la prestación de servicios en el territorio nacional y (iii) la importación de bienes corporales muebles no exceptuados, en el parágrafo quinto expresó: Parágrafo 5º—Adicionado. L. 633/2000, art. 28. La venta e importación de cigarrillos y tabaco elaborado, nacionales y extranjeros, los cuales estarán gravados a la tarifa general. El impuesto generado por estos conceptos, dará derecho a impuestos descontables en los términos del artículo 485 de este estatuto. La base gravable del impuesto a las ventas sobre los cigarrillos y tabaco elaborado será la misma del impuesto al consumo de que trata el artículo 210 de la Ley 223 de 1995.” La Ley 633 de 2000 gravó con el IVA la venta e importación de cigarrillos y tabaco elaborado, nacionales y extranjeros, productos que se encontraban expresamente excluidos del tributo en virtud del parágrafo del artículo 211 de la Ley 223 de 1995. En la norma transcrita se señala como hecho generador la venta e importación de estos bienes, y la remisión legal a las disposiciones del impuesto al consumo, para circunscribir la determinación de la base gravable.

Así mismo, el inciso segundo del artículo 19 del Decreto Reglamentario 406 de 2001, refiriéndose a la importación y venta de ci