CE-SECCION CUARTA-25000-23-27-000-2004-01168-01(16637)-2009

INTERESES MORATORIOS - La expresión fracción de mes calendario debe entenderse como liquidación diaria / FRACCION DE MES CALENDARIO DE RETARDO - Implica que la liquidación de intereses debe ser diaria / DEVOLUCION DE PAGO DE LO NO DEBIDO - Procede cuando el pago de intereses moratorios se ha hecho por fracciones de mes y no en forma diaria El artículo 634 del Estatuto Tributario, vigente para la época de los hechos, disponía el cobro de intereses moratorios por cada mes o fracción de mes calendario de retardo en el pago, para los contribuyentes o responsables, incluidos los agentes de retención, que no cancelaran oportunamente los impuestos, anticipos y retenciones a su cargo, con el fin de compensar al Estado la depreciación monetaria por el incumplimiento de los plazos establecidos para el pago, y de resarcir los perjuicios que le ocasione la imposibilidad de disponer oportunamente de los recursos que le pertenecen. Según la misma norma, los intereses se debían liquidar con base en la tasa vigente al momento del respectivo pago, aplicada por cada mes o fracción de mes calendario de retardo. Sobre el alcance de tal disposición se pronunció la Sección Cuarta del Consejo de Estado, en sentencia de 5 de mayo de 2000 (exp. 9782), con ponencia del doctor Julio E. Correa Restrepo, que negó la nulidad del artículo 12 del Decreto 1000 de 1997, y señaló que “cuando la disposición contenida en el artículo 634 del E. T., se refiere a “cada mes o fracción de mes calendario”, no está consagrando otra forma de

liquidación diferente a la diaria; pues si el contribuyente se encuentra en mora un mes y tres días en el pago de los impuestos, no puede entenderse que la liquidación se efectúe sobre dos meses, sino sobre un mes y tres días”. Así pues, la liquidación diaria de intereses moratorios para períodos inferiores a un mes, era una circunstancia originalmente contemplada en el artículo 634 del Estatuto Tributario, pues, siendo la “fracción” una de las partes del todo que representa el mes, el cálculo por fracción supone dividir la tasa de interés mensual en el número de días que integran el mes, para luego multiplicar dicho resultado por aquéllos en los que se mantuvo la mora. Conforme a lo anterior, es procedente la devolución, por pago de lo no debido, de $220.738.000, suma que no fue cuestionada y que corresponde a los intereses moratorios causados respecto del retraso en el pago de la quinta y sexta cuota del impuesto a la renta a cargo de la actora, por la vigencia 2001.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO ARTICULO 634

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: HECTOR J. ROMERO DIAZ

Bogotá D. C, veintinueve (29) de octubre de de dos mil nueve (2009) Radicación número: 25000-23-27-000-2004-01168-01(16637)

Actor: OMIMEX DE COLOMBIA LTDA

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la

sentencia de 12 de abril de 2007, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que anuló los actos por los cuales la DIAN rechazó la devolución del pago que la actora realizó por concepto de intereses moratorios correspondientes al impuesto de renta de 2001. ANTECEDENTES El 9 de abril de 2002 OMIMEX DE COLOMBIA presentó, vía electrónica, declaración de renta de 2001, en la cual liquidó un saldo a pagar de $20.070.637.000. Dicho valor se pagó en cinco cuotas. El 30 de diciembre de 2002 solicitó la devolución de lo que pagó por intereses de mora correspondientes a la quinta y sexta cuota ($71.696.000 y $149.042.000, respectivamente). Tales solicitudes fueron rechazadas mediante Resoluciones 608-0125 y 608-0126 de 6 de febrero de 2003, confirmadas en reconsideración, por las resoluciones 684-000002 y 684-000001 de 14 de enero de 2004. LA DEMANDA OMIMEX DE COLOMBIA LTDA., solicitó la nulidad de las Resoluciones 608-0125 y 608-0126 de 6 de febrero de 2003, 684-000001 y 684-000002 de 14 de enero de

2004. En consecuencia, solicitó la devolución de $220.738.000, por pago en exceso de intereses moratorios correspondientes a la quinta y sexta cuota del impuesto de renta de 2001.

Como normas vulneradas invocó los artículos 6, 29, 95 [9], 121 y 363 de la Constitución Política; 35 del Código Contencioso Administrativo; 634, 857 y 857-1

del Estatuto Tributario; y 4 del Decreto 1809 de 1989. El concepto de violación lo desarrolló así: Los actos que rechazaron la devolución no fueron debidamente motivados y violaron el debido proceso y el derecho de defensa de la actora, porque se limitaron a señalar que los intereses se liquidan por mes completo, lo cual impidió a la demandante conocer los argumentos que debía debatir, y determinar la conveniencia de atacar su legalidad en vía administrativa o judicial. La simple enunciación de normas no explicó sumariamente el rechazo de la devolución. Las resoluciones demandadas son nulas e incurrieron en error de derecho, porque no se fundamentaron en las causales taxativas de rechazo del artículo 857 del Estatuto Tributario, sino en la inexistencia de pago en exceso de intereses moratorios respecto de la declaración de renta de 2001. La Administración se extralimitó en el ejercicio de sus funciones, pues, a su arbitrio y unilateralmente, desconoció dicha taxatividad. Conforme al artículo 857-1 ibídem, la causal de rechazo que invocó la administración no podía declararse sin previa investigación, para la cual se debió suspender el término de la devolución, con el fin de que la División de Fiscalización estableciera la existencia del pago en exceso y su recibo por parte de la Administración. La solicitud de devolución es procedente respecto del pago de intereses moratorios por mes completo, comoquiera que, según las normas vigentes para esa época, debían liquidarse por cada mes o fracción de mes de retardo, desde el primer día de mora y hasta el día de pago. El Consejo de Estado, al decidir las demandas de nulidad contra los Decretos

1908 de 1989 [4] y 767 de 1999 [6], fijó el alcance del artículo 634 del Estatuto Tributario, y concluyó que los intereses moratorios se liquidan sobre el número de días que excedan la unidad del mes, sin alcanzar a completar otra unidad, y no sobre otro mes completo1. Por tanto, liquidar intereses por fracción de mes como si fuera mes completo, desconoce la voluntad legislativa y viola los principios de justicia, equidad y debida distribución de las cargas públicas. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La demandada se opuso a las pretensiones, en síntesis, por lo siguiente: Los actos acusados exponen sumariamente los elementos de juicios jurídicos y fácticos de la decisión, y su brevedad no constituye falta de motivación ni genera la nulidad de la decisión, dada la naturaleza del asunto, sus especiales circunstancias y la estructura del ordenamiento al que pertenece la norma que autoriza el rechazo de las devoluciones. La parte considerativa de las resoluciones que dispusieron el rechazo indica con precisión las inconsistencias de la liquidación de intereses efectuada por la actora, sus consecuencias y las normas que las consagran. La Administración puede rechazar la solicitud de devolución por inexistencia de pago en exceso, cuando éste no existe, independientemente de que tal circunstancia no esté incluida en las causales de rechazo del artículo 857 del Estatuto Tributario. La ley establece los casos en que la solicitud de devolución debe verificarse y, en consecuencia, suspenderse el término para la devolución; dicha suspensión se

aplica con fines de determinación oficial de impuestos por discusión de las bases gravables. Como en el sub lite no concurrían los supuestos para el proceso previo de fiscalización, la solicitud debía rechazarse de plano por la inexistencia de pago de lo no debido, dado que la declaración de renta que liquidó el saldo a favor no se cuestionó, y que los intereses moratorios se calcularon conforme al artículo 634 y el Decreto 1809 de 1989, es decir, por mes, como tiempo transcurrido entre la fecha de exigibilidad del pago y la misma fecha del mes siguiente, o por fracción de mes, como tiempo de atraso que no excede de treinta días, corridos o calendario. 1 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencias de 5 de mayo de 2000, exp. 9782, C. P. y 1 de marzo de 2002, exp. 9634. La fracción de mes no tiene en cuenta la proporcionalidad porque refiere a la parte de un todo, de modo que cualquier porción inferior a 30 días conduce a aplicar la tasa que corresponda al mes completo. El mencionado Decreto 1809 es de obligatorio cumplimiento, hasta tanto la jurisdicción contencioso administrativa no lo retire del ordenamiento jurídico por violar el ordenamiento legal. Y La Ley 788 de 2002 que ordena liquidar los intereses moratorios por cada día calendario de retardo en el pago, no se aplica al caso concreto porque entró a regir con posterioridad a los hechos que se discuten. LA SENTENCIA DEL A QUO El Tribunal anuló los actos acusados, por las siguientes razones: La motivación sumaria de los actos no refiere a la extensión de la argumentación

sino a que la Administración decida de fondo la situación jurídica concreta. Las resoluciones que decidieron los recursos de reconsideración contra los actos que rechazaron las solicitudes de devolución demandadas, señalaron sumariamente sus fundamentos jurídicos. Las causales de inadmisión y rechazo de las solicitudes de devolución son taxativas; sin embargo, al verificar la procedencia de dichas solicitudes la Administración debe comprobar la existencia del saldo a favor o la realización de un pago en exceso, según las respectivas operaciones aritméticas. El rechazo de la devolución, por la inexistencia de pago en exceso respecto de los intereses moratorios que la actora liquidó mensualmente, no es producto del desconocimiento de las causales taxativas, sino de la interpretación del artículo 4 del Decreto 1809 de 1989 por parte de la DIAN. La fracción de mes refiere a las partes del mismo, de modo que no equivale a todos los días del mes calendario, como lo señala la Administración, sino a aquéllos de efectivo atraso en el pago, como lo alega la demandante. EL RECURSO DE APELACIÓN La DIAN apeló. Al efecto, reiteró los argumentos de la contestación, en relación con el alcance de la fracción de mes para la liquidación de intereses moratorios, y resaltó que ésta sólo existe cuando el atraso en el pago no excede de treinta días corridos o calendario, sin tener en cuenta la proporcionalidad por días que excedieran al mes, dispuesta por la Ley 788 de 2002. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte actora, en síntesis, señaló que desde antes de la Ley 788 de 2002 los

intereses moratorios podían liquidarse por día, pues, el artículo 634 del Estatuto Tributario preveía la liquidación por fracción de mes y no únicamente por mes de retardo. Tal norma no se puede interpretar en forma soslayada y contrapuesta a los principios de justicia y equidad, ni conducir a un enriquecimiento sin causa a favor de la demandada. La DIAN reiteró los argumentos de la apelación. El Ministerio Público no rindió concepto. CONSIDERACIONES En los términos de la apelación, decide la Sala la legalidad de los actos por los cuales la DIAN rechazó las solicitudes de devolución, por pago en exceso, de los intereses moratorios correspondientes a las fracciones de mes de retraso en el pago de las cuotas cinco y seis del impuesto de renta a cargo de la actora, por la vigencia 2001. En concreto, analiza si cuando se pagaron dichos intereses (17 de octubre y 1 de noviembre de 2001), éstos debían liquidarse por el número de días que excede la unidad del mes, o por el mes completo, como lo hizo la contribuyente. El artículo 634 del Estatuto Tributario, vigente para la época de los hechos, disponía el cobro de intereses moratorios por cada mes o fracción de mes calendario de retardo en el pago, para los contribuyentes o responsables, incluidos los agentes de retención, que no cancelaran oportunamente los impuestos, anticipos y retenciones a su cargo, con el fin de compensar al Estado la depreciación monetaria por el incumplimiento de los plazos establecidos para el pago, y de resarcir los perjuicios que le ocasione la imposibilidad de disponer

oportunamente de los recursos que le pertenecen2. Según la misma norma, los intereses se debían liquidar con base en la tasa vigente al momento del respectivo pago, aplicada por cada mes o fracción de mes calendario de retardo. Sobre el alcance de tal disposición se pronunció la Sección Cuarta del Consejo de Estado, en sentencia de 5 de mayo de 2000 (exp. 9782), con ponencia del doctor Julio E. Correa Restrepo, que negó la nulidad del artículo 12 del Decreto 1000 de 1997, y señaló que “cuando la disposición contenida en el artículo 634 del E. T., se refiere a “cada mes o fracción de mes calendario”, no está consagrando otra forma de liquidación diferente a la diaria; pues si el contribuyente se encuentra en mora un mes y tres días en el pago de los impuestos, no puede entenderse que la liquidación se efectúe sobre dos meses, sino sobre un mes y tres días…”3. Así pues, la liquidación diaria de intereses moratorios para períodos inferiores a un mes, era una circunstancia originalmente contemplada en el artículo 634 del Estatuto Tributario, pues, siendo la “fracción” una de las partes del todo que representa el mes4, el cálculo por fracción supone dividir la tasa de interés mensual en el número de días que integran el mes, para luego multiplicar dicho resultado por aquéllos en los que se mantuvo la mora. Por tanto, si el retardo subsistía durante uno o varios meses completos, la liquidación debía hacerse por el lapso que ellos comprendían, pero, si no alcanzaba a cubrir el período mensual tendría que realizarse por la fracción del mes respectivo.

2 Corte Constitucional, Sala Plena, Sentencias C-257 del 27 de mayo de 1998 y C-231 del 18 de marzo de 2003. 3 ? Criterio reiterado en las sentencias de 1 de marzo de 2002, exp. 9634, M. P. Germán Ayala Mantilla, que negó la nulidad del artículo 6 Del Decreto Reglamentario 676 de 1999; 31 de agosto de 2006, exp. 14632, M.

P. doctora Ligia López Díaz, y 21 de agosto de 2008, exp. 14051, M. P. doctor Héctor J. Romero Díaz. 4 Fracción: 1. f. División de algo en partes. 2. f. Cada una de las partes separadas de un todo o consideradas como separadas (http://www.rae.es/RAE/Noticias.nsf/Home?ReadForm) En concordancia, el artículo 4 del Decreto 1809 de 1989 previó que el cálculo de intereses debía tomar en cuenta el número de meses de retardo transcurridos desde la fecha en que era exigible el pago, más la fracción de mes calendario de atraso - si la hubiere -. Para ello, precisó que el mes de atraso correspondía a la fecha de exigibilidad del pago y la misma fecha del mes siguiente, y que la fracción de mes calendario, por su parte, era el atraso que no excedía de 30 días corridos calendario.

Si bien la Ley 788 de 2002 [3], modificó el artículo 634 del Estatuto Tributario, en el sentido de que los intereses debían liquidarse y pagarse “por cada día calendario de retardo en el pago”, esta disposición no tiene alcance distinto a unificar las alternativas de cálculo de “mes” o “fracción de mes”, con la medida de

proporcionalidad que implica la liquidación diaria, independientemente de que el retardo fuere inferior ó superior al mes. Por tanto, la interpretación adecuada del artículo 634 del Estatuto Tributario, antes de que fuera modificado por la Ley 788 de 2002, acepta la liquidación diaria de intereses moratorios, pues, realizar liquidaciones por mes completo, respecto de retardos correspondientes a fracciones del mismo, no es acorde con los principios de justicia y equidad, toda vez que los intereses moratorios se causan a partir del día del vencimiento del término para devolver y hasta la fecha del giro del cheque, emisión del título o consignación (art. 863 del Estatuto Tributario). Conforme a lo anterior, es procedente la devolución, por pago de lo no debido, de $220.738.000, suma que no fue cuestionada y que corresponde a los intereses moratorios causados respecto del retraso en el pago de la quinta y sexta cuota del impuesto a la renta a cargo de la actora, por la vigencia 2001. En consecuencia, se confirmará la sentencia apelada. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, F A L L A PRIMERO: CONFÍRMASE la sentencia de 12 de abril de 2007, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca dentro de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho de OMIMEX DE COLOMBIA LTDA., contra la DIAN.

SEGUNDO: Reconócese personería a los abogados Nidia Amparo Pabón Pérez como apoderada de la DIAN, y Vicente Javier Torres Vásquez como apoderado de

la demandante, en los términos de los poderes que aparecen a folios 220 y 236, respectivamente. Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen y cúmplase. Esta providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

Presidente

HUGO FERNANDO BASTIDAS BARCENAS

WILIAM GIRALDO GIRALDO HECTOR J. ROMERO DIAZ