CE-SECCION CUARTA-25000-23-27-000-2005-00598-01(16896)-2009

SANCION POR DEVOLUCION IMPROCEDENTE - Supuestos / IMPUTACION DE SALDOS A FAVOR - En caso de ser indebida procede la sanción del artículo 670 del Estatuto Tributario La norma consagra dos supuestos para la imposición de la sanción, el primero, cuando esta se deriva de la improcedencia de la devolución o compensación, la cual consiste en el reintegro de las sumas devueltas o compensadas en exceso más los intereses moratorios incrementados en el 50%. El segundo supuesto, que se presenta en el caso en estudio, se refiere a la imputación improcedente de saldos, evento en el cual la sanción a imponer es el reintegro de la suma indebidamente imputada, incrementada en los intereses moratorios correspondientes. Para la Sala, contrario a lo señalado por el apelante, en la indebida imputación de saldos hay lugar a la imposición de la sanción en los términos previstos en el artículo 670 del Estatuto Tributario, razón por la cual no prospera el cargo.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO ARTICULO 670

PROCESO DE DETERMINACION OFICIAL DE IMPUESTOS - La decisión de la jurisdicción incide en el valor del reintegro por devolución improcedente / SANCION POR DEVOLUCION IMPROCEDENTEProcede la nulidad parcial como consecuencia de pronunciamiento de la jurisdicción De acuerdo con lo anterior, en el presente caso, surge evidentemente que como por el proceso de determinación oficial del impuesto se modificaron los saldos a favor declarados por la sociedad, determinando en el primer caso un valor inferior al que había sido imputado y, en el segundo, determinando

un impuesto a cargo, la sociedad debe reintegrar la suma improcedente más los intereses de mora correspondientes. Pero también surge de este criterio, que si la determinación oficial del impuesto ha sido sometida a control jurisdiccional y la misma fue declarada parcialmente nula, la sanción por devolución improcedente debe disminuirse en proporción al valor indebidamente reintegrado. No significa lo anterior que los dos procesos, el de determinación y el sancionatorio se confundan, sino que se parte del reconocimiento de los efectos que uno tiene en el otro. Así las cosas, se debe declarar la nulidad parcial de la sanción por imputación improcedente impuesta, como consecuencia obvia del pronunciamiento de la Sala que anuló parcialmente los actos que modificaron el saldo a favor en el que se sustentaba la sanción y fijó un nuevo saldo a favor de la contribuyente. En consecuencia y sin ser necesarias consideraciones adicionales, la Sala revocará la decisión de primera instancia para en su lugar anular parcialmente los actos administrativos que impusieron a la actora sanción por improcedencia de la imputación de saldos del impuesto sobre las ventas por los bimestres 1º y 6º de 1999.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: WILLIAM GIRALDO GIRALDO

Bogotá D. C., seis (6) de octubre de dos mil nueve (2009) Radicación número: 25000-23-27-000-2005-00598-01(16896)

Actor: DOW QUIMICA DE COLOMBIA S.A

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante, contra la Sentencia del 23 de agosto de 2007, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, mediante la cual se negaron las súplicas de la demanda instaurada por la sociedad DOW QUÍMICA S.A. en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, contra los actos administrativos por medio de los cuales la Administración Especial de Impuestos Nacionales de Grandes Contribuyentes de Bogotá le impuso sanción por imputar saldos a favor en las declaraciones subsiguientes de IVA, que fueron modificados o rechazados.

ANTECEDENTES 1.- Primer Bimestre de 1999. El 24 de marzo de 1999 la sociedad DOW QUIMICA DE COLOMBIA S.A. presentó la declaración del impuesto sobre las ventas del 1º bimestre de 1999, determinando un saldo a favor de $80.070.000 el cual fue imputado en la declaración del impuesto a las ventas correspondiente al segundo bimestre de 1999. Previo requerimiento especial1, el 17 de enero de 2003 la División de Liquidación de la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá, profirió la Liquidación Oficial de Revisión No. 310642003000002 mediante la cual modificó la declaración del primer bimestre de 1999, determinando un saldo a favor de $55.172.000. Con fundamento en lo anterior, la División de Fiscalización Tributaria de la misma Administración profirió el Pliego de Cargos No 310632004000050 del

29 de marzo de 2004, mediante el cual propuso aplicar la sanción consagrada en el artículo 670 del Estatuto Tributario, consistente en el reintegro de la suma de $24.898.000 más el pago de los intereses moratorios correspondientes, liquidados sobre el valor a reintegrar a la tasa vigente al momento del pago. El 31 de agosto de 2004 la División de Liquidación profirió la Resolución No. 310642004000091 por medio de la cual se impone la sanción anunciada en el pliego de cargos. 2.- Sexto Bimestre de 1999. El 24 de marzo de 1999 la sociedad DOW QUIMICA DE COLOMBIA S.A. presentó la declaración del impuesto sobre las ventas del sexto bimestre de 1999, determinando un saldo a favor de $1.711.483.000, el cual fue imputado en la declaración del impuesto a las ventas correspondiente al primer bimestre de 2000. Previo requerimiento especial2, el 17 de enero de 2003 la División de Liquidación de la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá, profirió la Liquidación Oficial de Revisión No. 310642003000003 mediante la cual modificó la declaración del sexto bimestre de 1999, determinando un saldo a pagar de $68.295.000. Con fundamento en lo anterior, la División de Fiscalización Tributaria de la misma Administración profirió el Pliego de Cargos No 310632004000062 del 30 de marzo de 2004, mediante el cual propuso aplicar la sanción 1 Requerimiento Especial No. 310632002000121 del 29 de abril de 2002 proferido por la División de

Fiscalización Tributaria. 2 Requerimiento Especial No. 310632002000135 del 29 de abril de 2002 proferido por la División de Fiscalización Tributaria. consagrada en el artículo 670 del Estatuto Tributario, consistente en el reintegro de la suma de $1.711.483.000 más el pago de los intereses moratorios correspondientes, liquidados sobre el valor a reintegrar a la tasa vigente al momento del pago. El 31 de agosto de 2004 la División de Liquidación profirió la Resolución No. 310642004000086 por medio de la cual se impone la sanción anunciada en el pliego de cargos. LA DEMANDA La sociedad actora, en ejercicio de acción de nulidad y restablecimiento del derecho, solicitó que se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos: “ (i) las resoluciones 310642004000091, de 31 de agosto de 2004 (anexo 3), y 310642004000086, de la misma fecha (Anexo 4), expedidas para sancionar a mi poderdante por haber imputado a las declaraciones de los bimestres II de 1999 y I de 2000 los saldos que determinó a su favor en las declaraciones de ventas de los bimestres I y VI de 1999. “(ii), las resoluciones 310662005000004 (anexo 5) y 310662005000007 (anexo 6), de 31 de enero de 2005, que confirmaron las anteriores y cuya notificación personal tuvo lugar el 10 de febrero de 2005…” A título de restablecimiento del derecho solicitó se declare que la demandante no es deudora de la sanción impuesta en las mismas resoluciones.

Invocó como normas violadas el 29 y 209 de la Constitución Política y el artículo 670 del Estatuto Tributario. El concepto de violación se resume así: En los actos acusados se impuso la sanción por la mitad de los intereses prevista en el artículo 670 del ET, en un caso de imputación de saldos a favor, no de devolución o compensación, razón por la cual se infringió el artículo 29 de la Constitución Política al ser sancionado por un hecho no previsto como sancionable.

Señaló: “ En cuanto el artículo 670 del ET permite imponer sanción antes de que en fallo definitivo se declare el monto del saldo a favor y por tanto, que se consumó la infracción de solicitar devolución o compensación sin ser ello procedente, viola el Artículo 29 de la Constitución, que prohíbe sancionar antes de estar establecido en fallo incontrovertible que ocurrió el hecho que causa la sanción; y en cuanto ordena que el acto de sanción no se ejecute sino después del fallo en firme del recurso o demanda contra la liquidación de revisión, de modo que lo que tiene fuerza ejecutoria es este fallo y no el acto de sanción, que así resulta inútil, viola el artículo 209 de la misma Carta, que prohíbe expedir actos inútiles, que en ningún momento son ejecutables, y por ello, también el Artículo 29 superior”.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA El apoderado de la Administración, se opuso a las pretensiones de la demanda y solicitó denegar las peticiones y en su lugar confirmar los actos acusados. Manifestó que el artículo 670 del Estatuto Tributario no exige que la

liquidación oficial de revisión se encuentre en firme para que proceda la imposición de la sanción por devolución improcedente, razón por la que la decisión de la Administración se encuentra ajustada a la ley.

Señaló: “…la Administración Tributaria puede, válida y legalmente, imponer y hacer efectiva la sanción por devolución y/o compensación improcedente, sin que se requiera haber producido una decisión definitiva en vía gubernativa respecto de la liquidación de revisión que modificó o rechazó el saldo a favor o sin que se haya producido un fallo definitivo en la Jurisdicción Contencioso Administrativa, pues como se dijo, la determinación de la sanción tiene como presupuesto de imposición, la notificación de la liquidación oficial de revisión.

Solo cuando se inicie el proceso de cobro coactivo, se requiere que los recursos interpuestos en vía gubernativa o las acciones de restablecimiento del derecho o de revisión de impuestos se hayan decidido en forma definitiva, situación que no se presenta en este caso si se tiene en cuanta que no se ha adelantado a la sociedad proceso alguno de cobro coactivo”. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca Sección Cuarta Sub Sección “B”, mediante providencia del 23 de agosto de 2007, denegó las súplicas de la demanda. Consideró que resulta improcedente la pretensión de nulidad incoada por el demandante, como quiera que la firmeza de la liquidación oficial de revisión No. 31064200300002 del 17 de enero de 2003 y la liquidación oficial de revisión No. 31064200300003 de la misma fecha, se agotó cuando se

interpuso el recurso de reconsideración impugnando cada una de ellas, sobreviniendo con ello la obligatoriedad, exigibilidad y aplicabilidad de sus decisiones, así como la presunción de legalidad propia de las decisiones administrativas debidamente ejecutoriadas, independientemente de su demanda ante esta jurisdicción, pues de otro modo el artículo 66 del C.C.A. no hubiera previsto que “los actos administrativos serán obligatorios mientras no hayan sido anulados o suspendidos por la jurisdicción de lo contencioso administrativo”, ni tampoco hubiera incluido la decisión judicial de suspensión provisional dentro de las causales de pérdida de fuerza ejecutoria, siendo claro que el precepto así redactado tan sólo ratifica la existencia del atributo de ejecutoriedad desde antes de demandar la legalidad de los actos sobre los cuales recae. Señaló el a quo que dentro del proceso contencioso No. 2003-0335-01 en el cual se controvirtió la legalidad de las mencionadas liquidaciones de revisión Nos. 310642003000002 y 310642003000003, se profirió sentencia de fecha 29 de septiembre de 2005, mediante la cual se desestimaron las pretensiones de la demanda y a la fecha se encuentra ante el Consejo de Estado a donde se remitió el 25 de noviembre de 2005, para efectos del trámite del recurso de apelación concedido contra la sentencia. De manera que, si se trata de restarle eficacia a la decisión sancionatoria en este proceso judicial, la única razón válida sería la revocatoria en segunda instancia de la sentencia proferida el 29 de septiembre de 2005 por el Tribunal, en cuyo caso se configuraría el fenómeno del decaimiento de los

actos administrativos respecto de las decisiones aquí cuestionadas, evento previsto como causal de perdida de fuerza ejecutoria en el numeral 2º del artículo 66 del Código Contencioso Administrativo. RECURSO DE APELACIÓN Inconforme con la decisión de primera instancia, la demandante, interpuso recurso de apelación. Manifestó que el artículo 670 del Estatuto Tributario sanciona el hecho de obtener la recuperación de saldos a favor que se modifiquen mediante liquidación de revisión, por vía de la devolución o la de compensación.

Señaló: “no sanciona, pues, imputarlos a la deuda del período siguiente del mismo impuesto, puesto que el inciso cuarto del artículo, justo el que la sentencia subraya en su página 9, a lo que obliga es a reintegrar lo imputado”.

ALEGATOS DE CONCLUSION La entidad demandada, solicitó que se confirme la sentencia apelada. La parte actora reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación. MINISTERIO PÚBLICO Representada por la Señora Procuradora Sexta Delegada ante el Consejo de Estado, rindió concepto solicitando se suspenda el proceso en la medida que se debe esperar el fallo del Consejo de Estado que decida sobre la apelación contra la decisión de mantener el rechazo del saldo a favor en las liquidaciones oficiales de revisión. CONSIDERACIONES DE LA SECCIÓN En cuanto a la solicitud de suspensión del proceso por prejudicialidad planteada por el Ministerio Público, observa la Sala que el proceso 25000232700020030033501 (15839) concluyó con la sentencia del 10 de

octubre de 2007,3 declarando la nulidad parcial de las liquidaciones oficiales de revisión y sus actos confirmatorios, mediante los cuales se modificaron las declaraciones de IVA de los bimestres 1° y 6° de 1999 y que sirvieron de fundamento para imponer las sanciones que se discuten en el presente caso. En consecuencia, no hay razón para acceder a la suspensión del proceso. La Sala determinará la legalidad de los actos administrativos mediante los cuales la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá, impuso sanción por imputación improcedente en relación con los saldos a favor registrados en las declaraciones de IVA correspondientes a los bimestres I y VI de 1999. Según el apelante el artículo 670 del Estatuto Tributario sanciona el hecho de obtener la recuperación de saldos a favor que se modifiquen mediante 3 M.P. María Inés Ortiz Barbosa. liquidación de revisión, por vía de la devolución o la de compensación, pero no en la imputación de saldos por cuanto la norma a lo que obliga es a reintegrar lo imputado. Señala el artículo 670 del Estatuto Tributario: “(…) Si la Administración Tributaria dentro del proceso de determinación, mediante liquidación oficial rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución o compensación, deberán reintegrarse las sumas devueltas o compensadas en exceso más los intereses moratorios que correspondan, aumentados éstos últimos en un cincuenta por ciento (50%). “Esta sanción deberá imponerse dentro del término de dos años contados a partir de la fecha en que se notifique la liquidación oficial de revisión.

Cuando en el proceso de determinación del impuesto, se modifiquen o rechacen saldos a favor, que hayan sido imputados por el contribuyente o responsable en sus declaraciones del período siguiente, la Administración exigirá su reintegro, incrementado en los intereses moratorios correspondientes”. (subraya la Sala) La norma consagra dos supuestos para la imposición de la sanción, el primero, cuando esta se deriva de la improcedencia de la devolución o compensación, la cual consiste en el reintegro de las sumas devueltas o compensadas en exceso más los intereses moratorios incrementados en el 50%. El segundo supuesto, que se presenta en el caso en estudio, se refiere a la imputación improcedente de saldos, evento en el cual la sanción a imponer es el reintegro de la suma indebidamente imputada, incrementada en los intereses moratorios correspondientes. Para la Sala, contrario a lo señalado por el apelante, en la indebida imputación de saldos hay lugar a la imposición de la sanción en los términos previstos en el artículo 670 del Estatuto Tributario, razón por la cual no prospera el cargo. En el caso concreto, el 17 de enero de 2003 la División de Liquidación de la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá, profirió la Liquidación Oficial de Revisión No. 310642003000002, mediante la cual modificó el total saldo a favor de la declaración de IVA correspondiente al primer bimestre de 1999, reduciéndolo de $80.070.000 a $55.172.000. Como el saldo a favor declarado fue arrastrado al periodo

subsiguiente, su disminución sirvió de fundamento para proferir la Resolución No. 310642004000091 del 31 de agosto de 2004, imponiendo la sanción prevista en el artículo 670 del E.T, consistente en el reintegro de la suma de $24.898.000, más el pago de los intereses moratorios correspondientes liquidados sobre el valor a reintegrar a la tasa vigente al momento del pago. El 17 de enero de 2003 la División de Liquidación de la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá, profirió la Liquidación Oficial de Revisión No. 310642003000003, mediante la cual desconoció el total saldo a favor de la declaración de IVA correspondiente al sexto bimestre de 1999 ($1.711.483.000) —el cual había sido arrastrado al periodo subsiguiente— determinando un impuesto a cargo de $68.295.000. Con fundamento en esta actuación, la demandada profirió la resolución No. 310642004000086 del 31 de agosto de 2004, imponiendo la sanción prevista en el artículo 670 del E.T, consistente en el reintegro de la suma de $1.711.483.000, más el pago de los intereses moratorios correspondientes liquidados sobre el valor a reintegrar a la tasa vigente al momento del pago. De acuerdo con lo anterior, en el presente caso, surge evidentemente que como por el proceso de determinación oficial del impuesto se modificaron los saldos a favor declarados por la sociedad, determinando en el primer caso un valor inferior al que había sido imputado y, en el segundo, determinando un impuesto a cargo, la sociedad debe reintegrar la suma improcedente más

los intereses de mora correspondientes. Pero también surge de este criterio, que si la determinación oficial del impuesto ha sido sometida a control jurisdiccional y la misma fue declarada parcialmente nula, la sanción por devolución improcedente debe disminuirse en proporción al valor indebidamente reintegrado. No significa lo anterior que los dos procesos, el de determinación y el sancionatorio se confundan, sino que se parte del reconocimiento de los efectos que uno tiene en el otro4 Ahora bien, en el presente caso, la demanda contra las Liquidaciones Oficiales de Revisión números 310642003000002 del 17 de enero de 2003 y 310642003000003 del 17 de enero de 2003 a cargo de la sociedad DOW QUIMICA DE COLOMBIA S.A. por el primero y sexto bimestre de 1999, 4 La Sala ha reiterado que los actos sancionatorios, como en este caso, la Resolución que ordena el reintegro de sumas devueltas o compensadas, hacen parte de una actuación oficial diferente a la de la determinación del impuesto, como es la Liquidación de Revisión. Se ha distinguido entre la actuación administrativa relacionada con el reintegro de la devolución efectuada y la correspondiente al proceso de determinación oficial del tributo, como dos actuaciones diferentes y autónomas, aún cuando la orden de reintegro se apoye fácticamente en la actuación de revisión. (Sentencias de fechas 19 de julio de 2002, Exp. 12866 y 12934, C.P. Dra. Ligia López Díaz y de 23 de febrero de 1996, Exp. 7463 C.P. Dr. Julio E. Correa R.)

proferidas por la Administración de Impuestos Nacionales de Grandes Contribuyentes de Bogotá, dieron origen al proceso No. 25000-23-27-0002003-00335-01(15839), que terminó con sentencia de fecha 10 de octubre de 2007, en la que se anularon parcialmente los actos demandados y se fijó como total saldo a favor de la sociedad por Impuesto sobre las ventas del primer bimestre de 1999 la suma de $70.494.000 y por el sexto bimestre de 1999 se determinó un saldo a favor de $1.026.953.000. Así las cosas, se debe declarar la nulidad parcial de la sanción por imputación improcedente impuesta, como consecuencia obvia del pronunciamiento de la Sala que anuló parcialmente los actos que modificaron el saldo a favor en el que se sustentaba la sanción y fijó un nuevo saldo a favor de la contribuyente. En consecuencia y sin ser necesarias consideraciones adicionales, la Sala revocará la decisión de primera insta ncia para en su lugar anular parcialmente los actos administrativos que impusieron a la actora sanción por improcedencia de la imputación de saldos del impuesto sobre las ventas por los bimestres 1º y 6º de 1999 y fijará la sanción en la suma que de acuerdo a la siguiente liquidación resulte: Suma imputada (saldo a favor) determinado en la declaración de IVA correspondiente al 1º bim de 1999 a la declaración de IVA $80.070.000 correspondiente al 2º bimestre de 1999. Saldo a favor determinado en la sentencia del Consejo de Estado del $70.494.000

10 de octubre de 2007 por concepto de IVA 1º Bim de 1999 Saldo que resulta como indebidamente imputado $9.576.000 Suma imputada (saldo a favor) determinado en la declaración de IVA correspondiente al 6º bim de $1.711.483.000 1999 a la declaración de IVA correspondiente al 1er bimestre de 2000. Saldo a favor determinado en la sentencia del Consejo de Estado del 10 de octubre de 2007 por concepto $1.026.953.000 de IVA 6º Bim de 1999 Saldo que resulta como indebidamente imputado $684.530.000 En mérito de lo expuesto el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

FALLA: 1º REVÓCASE la sentencia apelada, en su lugar: 2º.DECLÁRASE la nulidad parcial de la Resolución Sanción No. 310642004000091 del 31 de agosto de 2004 y la Resolución No. 310662005000004 del 31 de enero de 2005, confirmatoria de la anterior, actos administrativos por medio de los cuales la Administración Especial de

Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá D.C. impuso a la demandante sanción por imputación improcedente del saldo a favor liquidado en su declaración de IVA correspondiente al 1º bimestre de 1999 a su declaración de IVA correspondiente al 2º bimestre de 1999. DECLÁRASE la nulidad parcial de la Resolución Sanción No. 310642004000086 del 31 de agosto de 2004 y la Resolución No.

310662005000007 del 31 de enero de 2005, confirmatoria de la anterior, actos administrativos por medio de los cuales la Administración Especial de Impuestos de los Grandes Contribuyentes de Bogotá D.C. impuso a la demandante sanción por imputación improcedente del saldo a favor liquidado en su declaración de IVA correspondiente al 6º bimestre de 1999 a su declaración de IVA correspondiente al 1º bimestre de 2000. 3° A título de restablecimiento del derecho y de conformidad con la liquidación inserta en la parte motiva de esta providencia FÍJASE como sanción por imputación improcedente del saldo a favor de IVA correspondiente al 1º bimestre de 1999 la suma de $9.576.000 y por el saldo a favor de IVA correspondiente al 6º bimestre de 1999 la suma de $684.530.000, más el pago de los intereses moratorios correspondientes de conformidad con el artículo 670 del Estatuto Tributario. 4ºRECONÓCESE personería para actuar en nombre de la entidad demandada a la doctora ANA ISABEL CAMARGO ANGEL, de conformidad con el poder que obra al folio 124 del expediente. Cópiese, Notifíquese, Comuníquese, Devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

PRESIDENTE DE LA SECCIÓN

HECTOR J. ROMERO DÍAZ

HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS

WILLIAM GIRALDO GIRALDO