CE-SECCION CUARTA-25000-23-27-000-2007-00002-01(17202)-2009

DEDUCCION POR CARTERA MOROSA O PERDIDA - Formas de realizarla Se advierte de los argumentos en que se sustenta la glosa en sede administrativa, es que en parte, el cuestionamiento de la DIAN radica en el hecho que la actora haya castigado la cartera contra la provisión y no contra el gasto. De lo anterior se advierte que los artículos antes transcritos constituyen dos formas diferentes de realizar la deducción por cartera morosa o perdida, pero de ninguno de los dos preceptos puede establecerse que el hecho de que el contribuyente adopte en primera instancia la provisión por deudas de dudoso o difícil cobro, luego no pueda castigar esas mismas acreencias con fundamento en el artículo 146 E.T., pues no existe prohibición legal ni reglamentaria en ese sentido.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 145 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 146

DEUDAS MANIFIESTAMENTE PERDIDAS O SIN VALOR - Son aquellas consideradas como actualmente perdidas de acuerdo con la sana práctica comercial / CASTIGO DE CARTERA - Cuando se castiga contra la provisión no se pierde el beneficio de la deducción por deudas de dudoso o difícil cobro / SANA PRACTICA COMERCIAL - Permite determinar cuando una deuda es manifiestamente perdida o sin valor Ahora bien, en este punto lo que se advierte de los argumentos en que se sustenta la glosa en sede administrativa, es que en parte, el cuestionamiento de la DIAN radica en el hecho que la actora haya castigado la cartera contra la provisión y no contra el gasto. De lo anterior se advierte que los artículos 145 y 146 del Estatuto Tributario constituyen dos formas diferentes de realizar la deducción por cartera

morosa o perdida, pero de ninguno de los dos preceptos puede establecerse que el hecho de que el contribuyente adopte en primera instancia la provisión por deudas de dudoso o difícil cobro, luego no pueda castigar esas mismas acreencias con fundamento en el artículo 146 E.T., pues no existe prohibición legal ni reglamentaria en ese sentido. En tales condiciones, el procedimiento adoptado por la demandante en cuanto hizo la cancelación directamente contra la provisión de deudas incobrables que tenía de la sociedad Lloreda S.A., no hace perder el derecho a la deducción, porque, se reitera, no existe impedimento para hacerlo y además no existió un doble beneficio, por cuanto si bien el valor total de la deuda que tenía Lloreda S.A., era de $874.132.000, lo solicitado como deducción por deuda manifiestamente perdida o sin valor en el año gravable 2001 ($662.373.000), no incluye lo que la demandante ya había deducido en el año gravable 2000 como deuda de dudoso o difícil cobro ($211.759.000). Para la Sala, el artículo 79 del Decreto 187 de 1975 define las deudas manifiestamente perdidas o sin valor, concepto dentro del cual se destaca el aparte final en cuanto señala que permita considerarlas como actualmente perdidas, de acuerdo con una sana práctica comercial”, lo cual le da a la definición condiciones especiales que deben ser consideradas en cada caso concreto.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

Bogotá, D. C., veintiocho (28) de enero de dos mil diez (2010)

Radicación número: 25000-23-27-000-2007-00002-01(17202)

Actor: FIRMENICH S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES FALLO Procede la Sala a decidir el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia de 3 de abril del 2008 del Tribunal Administrativo de Cundinamarca Sección Cuarta Subsección “B”, proferida dentro del contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho instaurado contra los actos que modificaron la liquidación privada del impuesto de renta del año gravable 2001 presentada por la sociedad actora.

ANTECEDENTES El 27 de marzo de 2002 la sociedad FIRMENICH S.A. presentó la declaración de renta del año gravable 2001, con un saldo a favor de $1.032.301.000. La declaración fue corregida el 20 de junio de 20021 en la que se disminuyó el saldo a favor a la suma de $979.789.000. Por Resolución 608-01326 de 29 de agosto de 20022 se ordenó la devolución a la actora del saldo a favor corregido. La Administración expidió requerimiento especial 3106320040003223 en el que propone modificar el renglón 47 CX Otras Deducciones - Provisión Clientes, por la suma de $724.998.000 e imponer sanción por inexactitud de $398.360.000. La sociedad actora dio respuesta oportuna al anterior requerimiento en el que se opuso a la glosa propuesta y a la sanción impuesta. El 30 de noviembre de 2004, la Administración profiere ampliación al requerimiento especial 3106420040000244, para reliquidar la sanción por

inexactitud que determinó en $405.988.000. La ampliación al requerimiento fue 1 Folio 37 c.a. 2 Folios 139 a 140 c.a. 3 Folios 391 a 406 c.a. 4 Folios 485 a 494 c.a. atendida por la sociedad contribuyente mediante escrito que obra a folios 519 a 540 c.a. El 25 de agosto de 2005 la Administración profiere Liquidación Oficial de Revisión 310642005000074 en la que confirma la glosa inicialmente planteada5, acto contra el cual la contribuyente interpone recurso de reconsideración6, decidido mediante Resolución 310662006000005 de 31 de agosto de 2006, en la que modifica el acto recurrido en el sentido de acceder a disminuir los ingresos en cuantía de $211.660.207. LA DEMANDA El apoderado de la actora solicita que se declare la nulidad de la actuación administrativa y que se condene en costas a la parte demandada. Cita como violados los artículos 6°, 338 y 363 de la Constitución Política, 145, 146, 147, 148, 270, 647, 688, 691, 703, 705, 711, 730, 857, 857-1 del Estatuto Tributario, 78, 79, 80 y 82 del Decreto 187 de 1975 y 14, 17, 34 y 37 de la Ley 550 de 1999. El concepto de la violación se sintetiza así: Aspectos Procedimentales

1. Fecha de notificación - Silencio positivo.

Explica que su representada radicó solicitud de devolución el 22 de mayo de 2002,

pero en virtud de la “invitación” de la Administración a corregir la declaración privada, se procede en tal sentido el 20 de junio siguiente. Agrega que el 25 de junio de 2002 solicita el saldo a favor resultante en la declaración corregida a satisfacción de los funcionarios. Sostiene que si el artículo 857 E.T. no trae como causal de rechazo o inadmisión la corrección provocada, ha de entenderse que el trámite ha seguido y sigue la solicitud inicial que es la que expresa el ánimo de obtener el reembolso de los 5 Folios 631 a 660 c.a. 6 Folios 664 a 686 c.a. dineros, independientemente de la “costumbre” de invitar a la corrección, pues tal solicitud no ha sido renunciada y finalmente terminó con la obtención del saldo a favor, aunque disminuido por la corrección. Señala que si la solicitud efectuada el 25 de junio de 2002 es corolario de la presentada el 22 de mayo, por efecto de la corrección y al no distinguir el artículo 705 E.T. sobre una o varias solicitudes, ni por tratarse de solicitud extemporánea como lo prevé el inciso 2° del parágrafo 1° del artículo 857-1 E.T., como tampoco se produce saldo a pagar para considerar que hubo causal de rechazo de la solicitud inicial, debe concluirse que los dos años para notificar el requerimiento han debido contarse desde la primera solicitud del saldo a favor no renunciado y en últimas obtenido. Concluye que en el caso el requerimiento especial se notificó cuando habían transcurrido los 2 años previstos en el artículo 705 E.T., por lo que se origina la

causal de nulidad establecida en el artículo 730 numeral 3° E.T.

2. Falta de identidad.

Afirma que la demandada pretende argumentar que desde siempre su glosa, como hecho económico, fue el desconocimiento de la provisión de cartera y aduce que en lo que erró fue en la argumentación. Al respecto el apoderado manifiesta que al inicio, lo glosado fue la pérdida de activos donde se exige una prueba diferente, como es, la ocurrencia de causales justificativas de fuerza mayor o caso fortuito, mientras que en la liquidación, la demandada argumenta, no sólo la provisión de cartera que requiere como prueba la antigüedad, sino el castigo de la misma, para lo que exige pronunciamiento de autoridad o juez competente. Aduce que aun cuando se aceptara que el requerimiento especial tomó el tema de la cartera, resulta que lo hizo respecto de la provisión y en la liquidación efectúa el rechazo por un hecho o motivación nueva dirigida a exigir la prueba de la procedencia del castigo, por lo que se configura la omisión del requerimiento especial prescrita en el numeral 2° del artículo 730 E.T. Argumenta que según el requerimiento, al no haberse adelantado acción de cobro para demostrar la irrecuperabilidad de la cartera, se estaría ante una pérdida de un activo, lo cual no es deducible según el artículo 148 E.T. y, en consecuencia, debe demostrarse fuerza mayor. De otra parte, la liquidación oficial en el acápite de fundamentos de hecho, afirma que el desconocimiento de la deducción se sustenta en los artículos 145 y 146 E.T., que tratan sobre la provisión y el castigo

de cartera, lo que cambia el enfoque del requerimiento. Concluye que es incuestionable la violación de los numerales 2 y 6 del artículo 730 E.T. y del derecho de defensa, ya que, los hechos planteados son diferentes y requieren para su contradicción de un esfuerzo explicativo y probatorio diferente. Sobre este punto cita la sentencia de septiembre de 2006, Exp. 15032. Sostiene que todo lo anterior también se relaciona con el artículo 703 E.T., pues en el requerimiento debieron plantearse todos los puntos que se pretendían modificar y, en el caso, resulta claro que, en principio, se desconocía la pérdida de un activo fijo y posteriormente se plantea la provisión de cartera y luego, los requisitos para su castigo. Explica que la demandada, al pretender rechazar el castigo de cartera, como hecho económico producido y evidenciado en vigencias anteriores, ante la precaria situación del cliente que la generó (Lloreda S.A.), en su fiscalización no enfoca ni glosa la recuperación de cartera como otro hecho o asunto económico que incide en la base impositiva, por lo que se genera una proposición jurídica incompleta. Aspectos Sustanciales

1. Procedencia del castigo de cartera.

Expone que la demandada más que referirse a la provisión de cartera, centra el rechazo en que la cartera no cumplió con la condición de ser incobrable o sin valor. Sostiene que son dos motivaciones diferentes, una la de rechazar la provisión y otra el castigo de cartera. Precisa que la demandante, en materia contable, reconoció la calidad de deuda

sin valor de Lloreda S.A. en el año 2000, anterior al fiscalizado, cuando se provisionó al 100% (efecto similar al castigo), decisión que desde el punto de vista fiscal no fue precipitada o de momento, por lo que teniendo en cuenta los límites y requisitos exigidos por las normas tributarias, procedió a utilizar en primera instancia la herramienta de la provisión. Explica que en el año 2001, ya descargada la deuda en su contabilidad contra esa provisión del 100% y visto el tema financiero de la imposibilidad del cobro, se concluye que la cartera igualmente cumple con los requisitos para ser considerada “deuda mala o sin valor” y procede a castigarla fiscalmente en la liquidación privada del impuesto de ese año gravable. Reitera que tal decisión ya era un hecho económico evidenciado contablemente desde mucho antes y en especial reflejada en el año anterior. Afirma que en el presente caso se produce una conciliación que resulta viable, porque se registra una provisión al 100% contra el estado de resultados contable pero, por efecto de los límites de los porcentajes aplicables en materia fiscal, resulta necesario deducir en el futuro lo que ya fue gasto contable total en el pasado, todo lo cual ocurre no solo con las provisiones de cartera sino con las depreciaciones, amortizaciones y agotamiento, entre otros. Señala que la Administración pretende que el gasto sea igual en materia fiscal y contable, sin ser una exigencia legal. Indica que el saldo solicitado como deducible no es del año anterior pues fiscalmente no fue pedido por efecto de las limitaciones porcentuales a las provisiones fiscales, y aclara que lo solicitado no es

el saldo contable, ya provisionado al 100% y luego castigado, sino el castigo desde el punto de vista puramente fiscal, cumplidos los requisitos desde el inicio de la misma vigencia fiscal e incluso desde la vigencia anterior 2000 que se castiga por efecto de que la vigencia es una, anual y consolidada. Manifiesta que el castigo posterior del año 2001, objeto de glosa, es de la suma de $724.998.000 cuyo rubro principal es nada menos que el castigo fiscal de una cifra que ya fue objeto de reconocimiento en la cuenta de resultados contable en el año anterior, lo que le da mayor sustento y realidad al castigo fiscal, por valor de $662.373.000, al cual se agrega el faltante fiscal por $22.256.000, para castigar todo el valor de la cartera, más el rubro que nada tiene que ver con el castigo pero sí con el gasto deducible del año, como es el gasto de la provisión general para el año 2001, por valor de $40.369.000. Alega que en cuanto a los requisitos para el castigo de la cartera de Lloreda S.A., existen pruebas aportadas en vía gubernativa, de las que se desprende que se trata de un cliente que desde vigencias anteriores mostraba dificultades para pagar oportunamente, tanto así que llegó a acogerse a la Ley 550 de 1999, situación que, a primera vista, para cualquier acreedor, es un síndrome de postergación a largo plazo de la cartera y, en última instancia, la premonición de su no pago. Agrega que tales deudas no deben mantenerse en el patrimonio social, sea contable o fiscal, ya que sobreestima su valor, por lo que se hace

prudente proceder a su castigo, independientemente de que en el futuro dicha cartera pueda ser cumplida bajo las condiciones del acuerdo de reestructuración, que en nada garantiza su cancelación. Afirma que la jurisprudencia7 ha sido unánime en indicar que no se requiere, para el castigo, prueba plena y menos juicio ejecutivo, como ha sido exigencia de la DIAN, sino demostrar que se han hecho gestiones necesarias al interior del ente social y que estas justifiquen su registro como dudosa o incobrable. Indica que no se puede afirmar que se ha recuperado la cartera por haber recibido acciones del deudor, pues era esta opción o esperar un plazo de 5 años para el pago de lo adeudado. Agrega que haber aceptado las acciones es equivalente a una capitalización de su acreencia, hecho económico que nunca fue acordado al momento de realizar transacciones comerciales con Lloreda S.A., ya que el negocio de la demandante no es capitalizar acreencias, ni hacerse accionista de sus clientes, sino recibir en efectivo la remuneración de sus servicios. Explica que si el castigo de cartera no fuera posible, se requiere que, por tratarse de capitalización de acreencias, se tome el valor nominal de las acciones, con lo que en el caso se presenta una diferencia, pues aquel no cubre el monto de la acreencia, entonces, debe reconocerse de todos modos, como castigo el monto no cubierto, equivalente en el caso a $392 millones, que resultan de restar de $896 millones de cartera final, lo provisionado, es decir $211 millones, menos el valor cubierto por el valor nominal de $293 millones. Igualmente, explica que si el costo fiscal de las acciones es menor que el costo

fiscal de la especie (cartera menos deducciones), produce una pérdida que ha de reconocerse como deducible, sin que se le apliquen los límites de la norma tributaria que prohíbe como deducción la pérdida en venta de acciones.

2. Provisión general - gasto del año 7 Sentencia de 12 de noviembre de 2003, Exp. 13492.

Precisa que no toda la partida glosada corresponde íntegramente a cartera de la sociedad Lloreda S.A., ya que la provisión es general y no individual, en clara distinción entre las clases de provisiones, esta última que sí requiere de una comprobación adicional, por cartera. Indica que la provisión general es procedente solo por efecto de la antigüedad de la deuda, bajo los requisitos establecidos en el Decreto 187 de 1975 que, en el caso concreto, nunca fueron objeto de glosa y, por ello, existe falta de motivación que produce la nulidad de la actuación administrativa demandada.

3. Recuperación de deducciones Señala que este tema como el anterior no fue glosado ni tratado en ninguna de las instancias de la vía gubernativa, sólo hasta el momento del recurso, cuando la Administración decide pronunciarse sobre las mismas y en últimas en la Resolución demandada, donde para justificar el rechazo del castigo de cartera, decide excluir la recuperación del rubro de ingresos, lo cual da lugar a la nulidad ya propuesta, por falta de correspondencia con el requerimiento.

Afirma que si bien el mencionado proceder de la Administración tiene la apariencia de justo, en cuanto excluye la recuperación del rubro de ingresos, en realidad

esconde el rechazo del derecho inalienable del contribuyente no solo de calificar la deuda como sin valor sino de su castigo. Agrega que si la demandante había reconocido un año antes y más atrás, la deuda como sin valor y ya había efectuado su castigo contable en el 2000, solo faltaba reconocer dicho hecho en materia fiscal, como en efecto se hizo en el año 2001. Insiste en que, siendo la vigencia fiscal una sola, única y consolidada, dicho castigo era una circunstancia que se reconocía desde el inicio de la misma vigencia 2001 sin que pueda afirmarse, como lo hace la DIAN, que no podía tomarse como deuda sin valor, porque la actora había recibido unas acciones, pues se trata de momentos y situaciones disímiles, con lo que se pretende netear esas circunstancias desconociendo una de ellas. Resalta que como salvaguarda y única alternativa, se logró firmar en el 2001 el acuerdo de reestructuración, es decir, un año después del descargo y reconocimiento contable de la provisión o castigo al 100% en el 2000, acuerdo en virtud del cual se invita a la actora a recibir a cambio de una cartera impagada, la emisión de unas acciones. Expone que el valor nominal de las acciones no puede ni tiene sentido tomarse como “precio de venta” de cartera ya que ésta no lo tiene, ni se trata de una venta y, más bien, se trata de una capitalización o cambio de la deuda por unas acciones, las cuales se registraron tanto contable como fiscalmente por su valor nominal (inversiones) y se hizo la provisión por no tener valor de mercado o reposición según lo exige la técnica contable, por lo que en ningún momento se

ocultó el activo. Sostiene que frente a la capitalización de acreencias, el contribuyente dio alcance a su tratamiento tributario, incluso en aplicación de la doctrina de la misma DIAN8 que ahora ella misma desconoce. Señala que la demandante, al entregar la cartera, por un precio de enajenación asignado en el negocio que fue básicamente el mismo valor de costo fiscal registrado y declarado en la sociedad ($809 millones), lo que representa el “costo pagado por las acciones recibidas”, es evidente la pérdida, ya que el valor nominal de las acciones es inferior a dicho valor, y qué decir de su valor intrínseco que es negativo porque el mercado no le reconoce valor alguno. Reitera que el tema de la recuperación no fue un hecho objeto de fiscalización, por lo tanto, no es posible modificar el tratamiento que el contribuyente le dio a la recuperación de deducciones, pero sí es necesario dejar en claro que no se hizo nada en contra del régimen tributario. Analiza la posibilidad de que la diferencia entre el valor fijado de las acciones en el acuerdo de reestructuración y el valor nominal pueda tomarse como crédito mercantil. Finalmente, resalta que lo que trata de explicar es que el valor que ha debido ser objeto de reconocimiento como eventual recuperación, era el valor nominal de dichas acciones pues, como ya se indicó, la diferencia con el valor de mercado o intrínseco, solo se dará cuando se realicen o vendan las acciones, no antes. Agrega que por lo anterior, no está de acuerdo con la disminución por valor de 8 Cita el Concepto 61450 de 2005 que reitera los Oficios 73293 y 032965 de 2004.

$81.387.393 del valor de la recuperación de deducciones como no gravado, que decide aceptar la DIAN, para no producir una doble imposición, con la excusa de que ya fue objeto de deducción en el año 2000, pues se recuerda que se trataba de una provisión general de cartera calculada sobre el monto de la cartera del mismo año gravable 2001, que no hace distinción por cartera individual sino por edades, por lo que si se hace tal disminución, es desconocer la provisión del año 2001 con efecto en la declaración del mismo año. Improcedencia de la sanción por inexactitud Expone que la demandante declaró datos verdaderos y no existe fraude o falsedad en su declaración, lo que se discute es la forma de provisionar o castigar una cartera, sus requisitos para la procedencia, como el tratamiento y valor de una recuperación, todas igualmente registradas y declaradas, por lo que no hay lugar a su imposición. LA OPOSICIÓN La apoderada de la parte demandada se opuso a las pretensiones de la sociedad actora con fundamento en los siguientes argumentos: Vicios de procedimiento Con fundamento en el parágrafo del artículo 857 E.T., sostiene que en el caso no hubo inadmisión de la solicitud, sino desistimiento del contribuyente y el consecuente auto de archivo, por tanto, la fecha a partir de la cual se debe contar el plazo para proferir el requerimiento especial, conforme al artículo 705 E.T., es el de la solicitud de devolución presentada en debida forma el 25 de junio de 2002, por lo que concluye que el requerimiento especial notificado el 17 de junio de

2002, fue oportuno. En relación con la falta de correspondencia entre el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, explica que el artículo 711 del E.T. hace referencia a los “hechos”, por lo que se advierte que el desconocimiento planteado desde el inicio se refirió a la deducción por castigo de cartera. Indica que, por lo anterior, tampoco se presenta la falta de requerimiento especial alegada por el demandante. Frente a la supuesta nulidad por existir una proposición jurídica incompleta en la liquidación oficial, porque se rechaza el castigo de cartera sin excluir los ingresos gravados de dicho valor, sin perjuicio del valor incorporado como provisión pura del año 2001 equivalente a $40.369.000, señala que ello no constituye una causal prevista en el artículo 730 E.T., pues las nulidades son de carácter taxativo. Aspectos de fondo Luego de hacer un recuento minucioso de los argumentos que sustentaron los actos demandados, de hacer referencia a las pruebas recaudadas en vía gubernativa y al manejo de las cuentas contables por parte de la demandante, expresa: Que está suficientemente probado que FIRMENICH durante el año gravable 2001, dio de baja la cartera con otros clientes en cuantía de $84.004.000 y con el cliente Lloreda por $812.384.000, con éste último, no obstante haber contabilizado que recibió el pago de esta obligación, consideró que el crédito era completamente incobrable, perdido o sin valor, en atención a que el deudor entró en proceso de reestructuración. Que en virtud del acuerdo de reestructuración suscrito el 31 de agosto de 2001 a

favor de la sociedad Lloreda S.A. y sus acreedores, la demandante en uso de la alternativa de capitalización de acreencias prevista en el artículo 40 de la Ley 550 de 1999, recibió en el año 2001 y, por tanto, poseía y tenía suscritas para ese año, 2.930.476 acciones ordinarias de capital de la sociedad Lloreda S.A., por valor cada una de $100, con las cuales, según oficio del 26 de octubre de 2001, se canceló la acreencia por valor de $809.485.307. Que la capitalización de acreencias a que se ha hecho referencia, tenía entre otros fines, restablecer la capacidad de pago de la empresa y, de esa forma, permitir que pudiera cumplir cabalmente sus obligaciones, por lo que, contrario a lo afirmado por el demandante, tal capitalización, antes de propiciar la pérdida de la cartera, tenía como fin facilitar su recuperación. Que no existe razón para que la demandante haya decidido que las acciones recibidas, con el respectivo título, no tenían valor comercial o valor de mercado y patrimonial al finalizar dicho año gravable 2001 y así justificar su carácter de manifiestamente perdida o sin valor de la referida obligación. Que según el certificado de revisor fiscal de 27 de marzo de 2006, el título de las acciones nominativas ordinarias, subsiste en el activo patrimonial de la sociedad, no obstante que en la declaración de renta 2001, valores fiscales y contables, renglón 1 cuenta 12 “inversiones”, no se registra ningún valor de acciones, pero si en la subcuenta de “pérdida de inversiones” se observa registrado el valor contable $293.047.600. Agrega que en la declaración de renta año gravable 2002

la demandante si declaró las mencionadas acciones. Que la contribuyente argumenta que registró y declaró como ingreso gravado el valor nominal de las acciones recibidas por $293.047.6000, como ingreso por recuperación de deducciones, valor que en efecto consta en la discriminación fiscal y contable de la declaración de renta por el año gravable 2001. De lo anterior, concluye que las acciones nominativas ordinarias, desde el punto de vista contable, debieron registrarse como un activo de la empresa y fiscalmente debieron haber formado parte del patrimonio bruto durante el año gravable 2001, por lo tanto, no podían considerarse como ingreso durante esa vigencia fiscal. Señala que fue con base en lo anterior que en vía gubernativa se accedió a la modificación del renglón 27 de la declaración subcuenta 425005 “ingresos por recuperación de deudas malas” en cuantía de $293.047.600, no obstante confirmó en ese renglón la suma de $81.387.393, reconocida fiscalmente como deducción durante el año gravable 2000 como provisión de cartera para deudas de dudoso o difícil cobro con el cliente Lloreda S.A., en el entendido de que durante el año gravable 2001, dicha acreencia fue recuperada en su totalidad, en aplicación de lo previsto en el artículo 195 E.T. en relación con la renta por recuperación de deducciones y en el artículo 82 del Decreto 187 de 1975. Expresa que no son aplicables al caso concreto el concepto 061540 del 6 de septiembre de 2005 ni la sentencia de 12 de noviembre de 2003, Exp.13492, por tratarse de supuestos de hecho que no coinciden con los que se analizan.

En relación con otros argumentos expuestos por el demandante precisa: Que en ninguna parte de la actuación administrativa se afirmó que para que proceda la deducción por deudas manifiestamente perdidas o sin valor, se acoja previamente la provisión individual o general de cartera. Al respecto indica que la baja de cartera puede hacerse contra la provisión autorizada o contra resultados directamente, si se reúnen los requisitos legales, entre ellos, que existan razones para considerar la deuda manifiestamente perdida o sin valor, presupuesto que no se satisface en el caso. Que dentro del acuerdo de reestructuración el capital autorizado de la compañía Lloreda se elevó a la suma de $150.000.000.000, dividido en 1.500.000.000 acciones de valor nominal de $100, y que en virtud del reglamento de suscripción de acciones, se emitieron la cantidad de acciones suficientes para permitir la capitalización de acreencias. Como la acción es un titulo corporativo o de participación o representación y no de contenido crediticio, no significa, que el accionista pueda reclamar de la sociedad la suma de dinero que ella representa, por la misma razón tampoco puede reclamar como cartera perdida la diferencia entre el valor de la acreencia reconocida por $812.384.000 y el valor nominal de las acciones recibido por $293.485.307. Que aun cuando el contribuyente considera que las acciones tienen un valor intrínseco de cero, no cambia el hecho de que dichas acciones recibidas conforme al acuerdo de reestructuración, representan el valor total de la deuda pendiente de pago, por lo que no existe deuda manifiestamente perdida o sin valor. En cuanto a la sanción por inexactitud, manifiesta que la actora solicitó como

deducible en la declaración, la provisión clientes por valor de $724.998.000 hecho con el cual disminuyó el impuesto de renta y como quedó demostrado, la referida provisión que se concretó en un castigo de cartera, no resulta procedente por cuanto la deuda no es incobrable, en la medida en que se efectuó el pago de la deuda mediante la capitalización de acreencias del deudor. Finalmente se opuso a la condena en costas porque la actuación judicial no estuvo impregnada de temeridad, dolo o mala fe. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca Sección Cuarta Subsección “B”, mediante sentencia de 3 de abril del 2008, decidió: “PRIMERO. Declárase la nulidad de la Liquidación Oficial de revisión NO. 310642005000074 del 25 de agosto de 2005, expedida por la División de Liquidación de la Administración Especial de Grandes Contribuyentes de Bogotá y la Resolución de Reconsideración No. 310662006000005 del 31 de agosto de 2006 expedida por la División Jurídica Tributaria de la misma Administración. SEGUNDO. En consecuencia y como restablecimiento del derecho se declarará en firme la liquidación privada del 27 de marzo de 2002”. Estimó el a quo, con fundamento en el artículo 705 E.T., que en el sub examine los dos años para proferir el requerimiento especial, se deben contabilizar a partir del día siguiente de la presentación en debida forma de la solicitud de devolución del saldo a favor, fechada el 25 de junio de 2002, por lo que, la Administración tenía plazo para expedir el requerimiento hasta el 25 de junio de 2004 y lo profirió

el 11 de junio de 2004, es decir, en tiempo. En relación con la falta de correspondencia entr