CE-SECCION CUARTA-25000-23-27-000-2009-00201-01(20431)-2015

ANULACIÓN DEFINITIVA DE LOS ACTOS DE DETERMINACIÓN OFICIAL – Efectos jurídicos / NULIDAD DE LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN – Alcance. Desaparece el fundamento de la sanción por devolución y o compensación improcedente / CONFIRMACIÓN O ANULACIÓN PARCIAL DE LA LIQUIDACIÓN DE REVISIÓN – Reiteración de jurisprudencia / PROCESO DE DETERMINACIÓN Y PROCESO SANCIONATORIO – Vínculo / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN Y COMPENSACIÓN IMPROCEDENTE DEL IVAInexistencia de fundamento para mantener la sanción La Sala ha afirmado que la anulación definitiva de los actos de determinación oficial implica que el contribuyente tenía derecho a la devolución del saldo a favor declarado, por lo que desaparecería el supuesto de hecho de la sanción. En otras palabras, si la liquidación oficial de revisión sometida a control jurisdiccional es declarada nula, desaparece el fundamento de la sanción por devolución y/o compensación improcedente y, en consecuencia, también procede la nulidad de la sanción. Así mismo, ha sostenido, que la confirmación o la anulación parcial de la liquidación de revisión muestran que el contribuyente utilizó dineros que pertenecían a la Administración y que debe reintegrarlos, por lo cual procede la sanción del artículo 670 del Estatuto Tributario. 2.2.- Ello no significa que los dos procesos, el de determinación y el sancionatorio, se confundan, sino que se parte del reconocimiento de los efectos que el primero tiene en el segundo, pues, aunque dichos procesos son diferentes y autónomos, se reconoce el efecto que el

proceso de determinación del impuesto tiene sobre el sancionatorio y la correspondencia que debe existir entre ambas decisiones. De acuerdo con esa tesis jurisprudencial, que en esta ocasión se reitera, ya que el procedimiento de determinación oficial del impuesto puede implicar una modificación de la sanción, es válido afirmar que existe una relación contingente o eventual entre ambos, razón por la cual, la decisión de aquel puede, conducir a la variación o la supresión de la sanción, según sea el caso. (…) Toda vez que el fundamento de la sanción impuesta en los actos administrativos cuestionados en este proceso, era la improcedencia del IVA descontable en el 4º bimestre del 2004, determinada en la liquidación oficial de revisión, y comoquiera que esta última fue anulada por desvirtuarse sus argumentos, es claro que no existe fundamento para que se mantenga la sanción discutida, y en esa medida, es necesario que se declare la nulidad de los actos demandados.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 670

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

Bogotá D.C., dieciocho (18) de junio de dos mil quince (2015) Radicación número: 25000-23-27-000-2009-00201-01 (20431)

Actor: CERREJON ZONA NORTE S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN FALLO Procede la Sección a decidir los recursos de apelación interpuestos por las partes,

contra la sentencia del 04 de abril de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, que accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda.

ANTECEDENTES

1. Hechos de la demanda 1.1.- La sociedad Cerrejón Zona Norte S.A. presentó la declaración del impuesto a las ventas correspondiente al cuarto bimestre del año 2004, con un saldo a favor de tres mil ciento cincuenta y dos millones cincuenta y dos mil pesos ($3.152.052.000). 1.2.- El saldo a favor fue reconocido y devuelto mediante la Resolución No. 6081925 del 26 de noviembre de 2004, de acuerdo con la solicitud que en ese sentido realizó la actora. 1.3.- La demandante presentó una corrección a la declaración inicial, en la que disminuyó el saldo a favor a $3.137.922.000, reintegrando la diferencia, por valor de $16.959.000. 1.4.- La División de Fiscalización Tributaria de la Dian profirió el Requerimiento Especial No. 310632006000151, en el que propuso modificar la declaración privada del IVA de dicho periodo e imponer sanción por inexactitud, toda vez que no eran procedente los impuestos descontables por valor de $62.670.000. 1.5.- Las glosas planteadas por la administración fueron ratificadas en la Liquidación Oficial de Revisión No. 310642007000040 de junio 07 de 2007 y la Resolución No. 310662007000033 de diciembre 17 del mismo año, que confirmó la primera. 1.6.- Cerrejón Zona Norte S.A. presentó una demanda contra los anteriores actos

administrativos, que a la fecha de presentación de esta demanda1, se encuentra pendiente de ser decidida en segunda instancia ante el Consejo de Estado. 1.7.- En forma paralela al proceso de determinación, la administración adelantó el trámite sancionatorio, que inició con el Pliego de Cargos No. 310632007000040, proponiendo la imposición de una sanción por devolución improcedente. 1 01 de octubre de 2009. 1.8.- El 23 de mayo de 2008, la demandada profirió la Resolución Sanción No. 310642008000006, confirmando la propuesta del pliego de cargos. 1.9.- Inconforme con la decisión, la actora interpuso recurso de reconsideración, el cual fue resuelto mediante Resolución No. 900010 de 26 de mayo de 2009, que confirmó la primera.

2. Pretensiones Las pretensiones de la demanda son las siguientes: “2.1 Que se declare la nulidad de los actos administrativos mencionados en el numeral 1.2 de este escrito2. 2.2 Que como consecuencia de lo anterior, y a título de restablecimiento del derecho se declare en firme la compensación realizada con el saldo a favor presentado por mi representada en su declaración de ventas del cuarto bimestre de 2004. 2.3 Que en caso de que no llegaren a prosperar las anteriores peticiones o aún si prosperaran parcialmente, se modifiquen los actos demandados, en el sentido de suprimir de la base de cálculo del valor que se ordena reintegrar, la suma de $100.272.000, correspondiente a la sanción por inexactitud determinada en la Resolución Recurso Reconsideración que confirma No. 310662007000033, del 17

de diciembre de 2007, calcular los intereses desde el 12 de junio de 2007, esto es, desde la fecha en que se notificó la Liquidación Oficial de Revisión Liquidación Oficial de Revisión (sic) No. 310642007000040 de junio 7 de 2007 que inicialmente impuso la referida sanción por inexactitud, y limitar el monto de dichos intereses, ya incrementado en un 50%, a la tasa de usura determinada por la Superintendencia Financiera.”

3. Normas violadas y concepto de la violación 3.1.- La sociedad demandante citó como normas violadas los artículos; 3, 29, 95, y 123 de la Constitución, y 683 y 670 del Estatuto Tributario Nacional.

El concepto de la violación puede sintetizarse así: 3.2.- La sanción impuesta en los actos demandados es improcedente, porque la contribuyente sí tenía a derecho a incluir en la declaración del bimestre 4 de 2004, el IVA descontable correspondiente a ese periodo3. 3.3.- La sanción por devolución improcedente fue calculada erróneamente, debido a que para su determinación, se incluyó la sanción por inexactitud, concepto que, 2 Se refiere a la resolución sancionatoria No. 310642008000006 y la No. 9000010, que confirmó la primera. 3 En punto a la ilegalidad del rechazo del IVA descontable, relaciona la demanda que presentó contra los actos que modificaron el impuesto, que anexó a este proceso. en su sentir, no puede tenerse en cuenta, toda vez que “i) Dicha sanción nunca fue ni devuelta ni compensada sino que fue producto de un proceso de

determinación diferente e independiente; y ii) De incluirse el valor de la sanción por inexactitud como parte de la base de liquidación de la sanción por devolución improcedente, se estaría imponiendo una sanción sobre sanción…4” 3.4.- Subsidiariamente planteó, que en caso de que se concluyera que la sanción era ajustada a derecho, se precisara que los intereses moratorios aumentados en un 50%, se causan desde la fecha de notificación de la liquidación oficial de revisión, pues antes de ese momento, las declaraciones privadas gozaban de “presunción de veracidad” y no se había consolidado la “supuesta improcedencia”.

4. Oposición 4.1.- La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales contestó la demanda, señalando en su defensa, que de acuerdo con el artículo 670 del E.T., las devoluciones de saldos a favor en el impuesto a las ventas, no constituyen un reconocimiento definitivo para el contribuyente; luego, es claro que posteriormente, la administración puede iniciar un proceso de fiscalización para establecer la procedencia de la devolución.

En ese marco, si con ocasión de dicho proceso, se concluye que el contribuyente no tenía derecho a la devolución del tributo, o que el saldo era inferior al solicitado, procede la imposición de la sanción por devolución improcedente, una vez dicte la respectiva liquidación oficial, en la que rechace o modifique dicho saldo. Al respecto precisó, que el único presupuesto para la imposición de la sanción, es la expedición previa del acto de determinación, es decir; la liquidación oficial de revisión y a partir de la notificación de ese acto, la administración tiene un plazo de

dos (02) años para proferir la decisión sancionatoria. Lo anterior excluye como requisito de procedibilidad de la sanción por devolución improcedente, la firmeza de la liquidación oficial de revisión. 4.2.- Sobre la indebida cuantificación de la sanción por la inclusión de la sanción por inexactitud, manifestó: “Es menester reiterar, que no es procedente fraccionar la suma indebidamente devuelta (el mayor impuesto a cargo y la sanción por inexactitud), toda vez que la suma devuelta es una sola, hecho que no se 4 Fl. 10 cuaderno ppal. cuestionó cuando se efectuó la devolución de la misma. Los intereses se deben liquidar sobre el total de lo devuelto en forma improcedente, y luego incrementarlos en un 50% como lo ordena el artículo 670 del Estatuto Tributario. Lo contrario sería desconocer la existencia de la sanción por inexactitud del artículo 647 ibídem5”. 4.3.- Los intereses moratorios se causan desde que el contribuyente puede disponer del saldo a favor, ya sea que se compense o se devuelva, no desde que queda en firme el acto que determina la improcedencia del saldo. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, mediante sentencia del 04 de abril de 2013, declaró la nulidad parcial de los actos demandados y reliquidó la sanción por devolución improcedente, pues suprimió de la base para su cálculo, lo correspondiente a la sanción por inexactitud. Para el a quo, la inclusión de la sanción por inexactitud en el cálculo de la sanción

por devolución improcedente, se traducía en la imposición de “sanción sobre sanción”, esto es, una vulneración del principio según el cual, “nadie puede ser condenado o sancionado dos veces por un mismo hecho o infracción6”. RECURSO DE APELACIÓN Inconformes con la decisión de primera instancia, ambas partes interpusieron recursos de apelación, con los siguientes argumentos: Para la demandante, la orden de restablecimiento del derecho debió condicionarse en el entendido de que, solo cuando se decidiera en segunda instancia sobre la legalidad del acto de determinación, podría establecerse la base de la sanción (mayor impuesto a pagar). Por su parte, la demandada presentó recurso de apelación, en el que reiteró la procedencia de la inclusión de la sanción por inexactitud en la base de liquidación de la sanción, pues lo contrario “implicaría el desconocimiento del efecto de la doble imposición del saldo a favor (devolución y pago de impuesto y sanciones), dejando al Estado la carga de asumir el valor correspondiente a la sanción por inexactitud7” 5 Folio 99 cuaderno principal. 6 Fl. 196 cuaderno principal. 7 Folio 212 cuaderno principal. Adicionalmente, solicitó que se precisara el número de los actos administrativos sobre los cuales recayó la decisión apelada, porque en la parte resolutiva de la sentencia se cometió un error de transcripción, al referirse a la Resolución No. 310662007000006, en vez de la No. 310642008000006. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN EN SEGUNDA INSTANCIA La sociedad demandante allegó escrito de conclusión, en el que puso de

presente la decisión de octubre 24 de 2013, proferida por esta Sección, que resolvió el recurso de apelación interpuesto contra la sentencia dictada en primera instancia en el proceso adelantado contra los actos que sirvieron de fundamento a la sanción por devolución improcedente: Liquidación Oficial de Revisión No. 31064200700040 del 07 de junio de 2007 y Resolución No. 310662007000033, que la confirmó. Señaló, que en vista de que dichos actos fueron anulados por el Consejo de Estado, no había lugar a la sanción impuesta en los actos que se discuten en este proceso, y por lo tanto, debía declararse su nulidad. La demandada presentó alegatos de conclusión, en los que reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO El Ministerio Público no rindió concepto.

CONSIDERACIONES

1. Problema jurídico 1.1.- De acuerdo con el marco de competencia del ad quem, le corresponde a la Sección determinar, si los actos administrativos demandados, que impusieron sanción por devolución improcedente del IVA correspondiente al cuarto bimestre del año 2004, son o no ajustados a Derecho. 1.2.- La Sala advierte, que en sentencia del 24 de octubre de 2013-que se encuentra ejecutoriada-, esta Corporación decidió sobre la legalidad de la liquidación oficial de revisión en la que se rechazó el IVA descontable liquidado por la actora en la declaración privada del 4º bimestre del 2004, fundamento de la

sanción impuesta en los actos objeto del presente proceso. Por lo tanto, resulta necesario determinar los efectos de dicha providencia en el caso concreto:

2. Caso concreto: efectos de la anulación de los actos de determinación oficial que sirvieron de fundamento a la resolución sanción objeto de este proceso. Reiteración jurisprudencial. 2.1.- La Sala ha afirmado que la anulación definitiva de los actos de determinación oficial implica que el contribuyente tenía derecho a la devolución del saldo a favor declarado, por lo que desaparecería el supuesto de hecho de la sanción.

En otras palabras, si la liquidación oficial de revisión sometida a control jurisdiccional es declarada nula, desaparece el fundamento de la sanción por devolución y/o compensación improcedente y, en consecuencia, también procede la nulidad de la sanción. Así mismo, ha sostenido, que la confirmación o la anulación parcial de la liquidación de revisión muestran que el contribuyente utilizó dineros que pertenecían a la Administración y que debe reintegrarlos, por lo cual procede la sanción del artículo 670 del Estatuto Tributario8. 2.2.- Ello no significa que los dos procesos, el de determinación y el sancionatorio, se confundan, sino que se parte del reconocimiento de los efectos que el primero tiene en el segundo, pues, aunque dichos procesos son diferentes y autónomos, se reconoce el efecto que el proceso de determinación del impuesto tiene sobre el sancionatorio y la correspondencia que debe existir entre ambas decisiones. 9 De acuerdo con esa tesis jurisprudencial, que en esta ocasión se reitera, ya que el

procedimiento de determinación oficial del impuesto puede implicar una modificación de la sanción, es válido afirmar que existe una relación contingente o eventual entre ambos, razón por la cual, la decisión de aquel puede, conducir a la variación o la supresión de la sanción, según sea el caso. 8 Cfr. Sentencia de dieciocho (18) de junio de dos mil catorce (2014). Radicación número: 25000-23-27-0002011-00325-01(19885). C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia 9 Sentencias de 19 de julio de 2002, exps. 12866 y 12934, C. P. Dra. Ligia López Díaz; 28 de abril de 2005, exp.14149 C. P. Juan Ángel Palacio Hincapié; 28 de junio de 2007, exps. 14763 y 15765 (acumulados), CP. Héctor J. Romero Díaz; y de 24 de septiembre de 2009, exp. 16954, C.P. Héctor J. Romero Díaz. 3.4En el asunto objeto de estudio, se encuentra acreditado que en el proceso con radicación No. 25000-23-27-000-2008-00084-01, Expediente No. 1755010, esta Sección declaró la nulidad de la Resolución No. 310642007000040 de junio 07 de 2007, que modificó la declaración del IVA correspondiente al 4º bimestre del año gravable 2004 y de la No. 310662007000033 de diciembre 17 del mismo año, que confirmó la primera. En dicha decisión, se concluyó, que la sociedad Cerrejón Zona Norte S.A. sí tenía

derecho a descontar el IVA rechazado por la administración en los actos oficiales, pues los servicios que generaron el impuesto descontable estaban destinados a operaciones gravadas, exentas y excluidas del IVA. 3.5.- Toda vez que el fundamento de la sanción impuesta en los actos administrativos cuestionados en este proceso, era la improcedencia del IVA descontable en el 4º bimestre del 2004, determinada en la liquidación oficial de revisión, y comoquiera que esta última fue anulada por desvirtuarse sus argumentos, es claro que no existe fundamento para que se mantenga la sanción discutida, y en esa medida, es necesario que se declare la nulidad de los actos demandados. En consecuencia, la Sala revocará la decisión de primera instancia, y en su lugar, declarará la nulidad de las Resoluciones Nos. 310642008000006 del 23 de mayo de 2008, y la No. 900010 de 26 de mayo de 2009, que confirmó la primera. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA 1.- Se REVOCA la sentencia de 04 de abril de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección “B”, por las razones expuestas en esta providencia. En su lugar; 2.- Se DECLARA la nulidad de las Resoluciones Nos. 310642008000006 del 23 de mayo de 2008, y la No. 900010 de 26 de mayo de 2009, que confirmó la

primera, mediante las cuales se impuso sanción por devolución improcedente por el impuesto a las ventas correspondiente al 4º bimestre del año 2004. 10 C.P. Dr. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. 3.- A título de restablecimiento del derecho, SE DECLARA que la demandante no está obligada al pago de la sanción impuesta en los actos anulados. 4.- Se reconoce personería a la abogada Diana Patricia García Noriega, para ejercer la representación de la entidad demandada, en los términos del poder visible en el folio 270 del cuaderno principal. 5.- DEVUÉLVASE el expediente al Tribunal de origen. Cópiese, notifíquese y cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA Presidente de la Sección

HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS

CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ

JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ