CE-SECCION CUARTA-25000-23-27-000-2011-00181-01(19607)-2017

REANUDACIÓN DE PROCESO SUSPENDIDO POR PREJUDICIALIDAD – Alcance.

Procede de dictarse sentencia definitiva dentro del proceso en el se discutía la legalidad de interés / SENTENCIA DICTADA EN PROCESO ALTERNO AL SUSPENDIDO POR PREJUDICIALIDAD – Alcance. Se debe tener en cuenta para el fallar el proceso que fue objeto de la suspensión En primer lugar, la Sala resolverá lo relacionado con la suspensión del proceso por prejudicialidad. En cuanto a la suspensión del proceso solicitada por la demandante y el Ministerio Público, se precisa que la Sala Unitaria por auto del 14 de marzo de 2014, suspendió el trámite de este proceso por prejudicialidad hasta tanto se profiriera decisión definitiva en el proceso de radicación No. 2009-00224-01 [19412]. Posteriormente, mediante auto de 11 de octubre de 2016, el Despacho sustanciador, decretó la reanudación del proceso conforme lo dispuesto en el artículo 172 del Código de Procedimiento Civil. Lo anterior, debido a que el 21 de agosto de 2014, la Sección profirió sentencia definitiva dentro del proceso donde se discutía la legalidad del acto por el cual la DIAN modificó la declaración privada de renta del año gravable 2005. En consecuencia, lo que en dicha providencia se decidió debe tenerse en consideración para fallar este asunto, pues la sanción por devolución improcedente se impuso con base en el acto oficial de determinación del impuesto por el período en mención.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 – ARTÍCULO 172

SANCIÓN POR IMPROCEDENCIA DE DEVOLUCIÓN O COMPENSACIÓN –

Reiteración de jurisprudencia. Presupuestos / PROCESO SANCIONATORIO EN MATERIA TRIBUTARIA – Alcance. Es autónomo e independiente del proceso de determinación oficial del impuesto / IMPOSICIÓN DE SANCIÓN TRIBUTARIA – Alcance. Es requisito sine qua non la notificación previa de la liquidación oficial de revisión / PROCEDENCIA DE LA SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE – Alcance. Procede aún si sobre el acto de determinación se debate en sede administrativa o judicial / PROCESO ADMINISTRATIVO O JUDICIAL SOBRE EL ACTO DE DETERMINACIÓN DEL TRIBUTO – Alcance. La decisión que lo falle definitivamente, tiene efectos jurídicos directos sobre el proceso sancionatorio / AUSENCIA DEL HECHO SANCIONABLE – Configuración. Al no ser improcedente la devolución o compensación de un saldo a favor declarado por el contribuyente / REINTEGRO DE SALDO A FAVOR Y LIQUIDACIÓN DE INTERESES MORATORIOS – Improcedencia. Al no existir diferencia entre el saldo a favor declarado en el denuncio privado y el saldo a favor determinado por la sentencia de la Jurisdicción Contenciso Administrativo El artículo 670 del Estatuto Tributario, vigente al momento de ser proferido los actos demandados, disponía lo siguiente: (…) De la norma transcrita se advierte que el contribuyente a quien se le haya devuelto una suma en exceso por concepto de saldo a favor, está sujeto a la sanción por devolución y/o compensación improcedente que consiste en: 1. El reintegro de las sumas devueltas o compensadas en exceso. 2. El

pago de los intereses moratorios que correspondan, esto es, los causados sobre los impuestos debidos. 3. El pago de la sanción propiamente dicha, es decir, el incremento de los intereses de mora en un cincuenta por ciento (50%). Para la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente la ley contempla un procedimiento autónomo e independiente del aplicable para la determinación oficial del impuesto. No obstante, la existencia del proceso sancionatorio depende del proceso liquidatorio, ya que para imponer la sanción es requisito sine qua non la notificación previa de la liquidación oficial de revisión que modifica o rechaza el saldo a favor devuelto o compensado. La Sala ha precisado que “la normativa fiscal autoriza a la Administración para adelantar el procedimiento de determinación del tributo que finaliza con la expedición de una liquidación oficial de revisión y, a partir de su notificación, en el término perentorio de dos años, la obliga a imponer la sanción por devolución improcedente, sin que sea menester que sobre el acto de determinación se haya agotado el procedimiento pertinente en la vía administrativa o en la judicial”. Así pues, la DIAN se encuentra facultada para iniciar el proceso administrativo sancionatorio por devolución y/o compensación improcedente de saldos a favor de que trata el artículo 670 del Estatuto Tributario, aun cuando esté en discusión la liquidación oficial de revisión en sede administrativa o judicial. Sobre la incidencia que tiene en el proceso sancionatorio por devolución improcedente, el resultado de la discusión jurídica en sede judicial sobre la legalidad de la liquidación oficial de revisión, la Sala

precisó lo siguiente: “[…] el resultado final de la discusión jurídica sobre el saldo a favor que haya sido compensado o pedido en devolución, ya sea por el agotamiento de la vía gubernativa cuando no se demande en nulidad y restablecimiento del derecho el acto de determinación del tributo o, en vía judicial, cuando se presente dicha demanda y se falle definitivamente, se verá reflejado en el acto sancionatorio, pues el monto de imposición debe informarse en los supuestos definitivos establecidos por la Administración o por la jurisdicción, respecto del acto de determinación del tributo”. De manera que en el evento en que la liquidación oficial de revisión sometida a control jurisdiccional sea declarada nula total o parcialmente, se debe partir del reconocimiento de los efectos que el proceso de determinación tiene sobre el proceso sancionatorio y la correspondencia que debe haber entre ambas decisiones, independiente de que dichos procesos sean diferentes y autónomos entre sí. En el caso en estudio, se encuentran probados los siguientes hechos: (…) En consideración a los hechos probados señalados, en sentencia del 21 de agosto de 2014 (expediente 19412), la Sala confirmó la declaración de nulidad parcial de la liquidación oficial de revisión que modificó la declaración privada de renta presentada por la actora, correspondiente al año gravable 2005. Así mismo, determinó en dicha providencia como saldo a favor la misma suma que fue consignada en la declaración privada, esto es, $3.731.118.000. En esa medida y siendo que el fallo del 21 de agosto de 2014 no modificó el saldo a favor de $3.731.118.000 liquidado por el del Banco GNB Sudameris

S.A. en su declaración privada, no existe una diferencia entre el saldo a favor liquidado en la declaración de renta del año 2005 y el determinado en la sentencia de segunda instancia por el Consejo de Estado. En este punto, la Sala considera que no se configura el hecho sancionable contemplado en el artículo 670 del Estatuto Tributario, previamente citado, puesto que conforme se precisó inicialmente, la imposición de la sanción contemplada en esa disposición, supone la devolución o compensación improcedente de un saldo a favor, lo que en el caso en estudio no sucedió, pues la suma de $3.731.118.000 que fue devuelta, fue el valor confirmado por sentencia definitiva como el saldo a favor de la declaración de renta del año gravable 2005 del Banco GNB Sudameris S.A., de ahí que el demandante si tenía derecho al saldo a favor que la Administración le reconoció en devolución mediante la Resolución 6081704 del 22 de noviembre de 2006. En ese orden de ideas, no procede el reintegro del saldo a favor, ni tampoco el reconocimiento de los intereses moratorios incrementados en un 50% que prevé la norma citada, pues se reitera, al no existir diferencia entre el saldo a favor declarado en el denuncio privado y el saldo a favor determinado en la sentencia del 21 de agosto de 2014, no se dio el supuesto de hecho de la norma sancionatorio contenida en el artículo 670 del Estatuto Tributario, fundamento de los actos administrativos demandados. Por lo expuesto, la Sala revocará la sentencia apelada. En su lugar, se anulan los actos sancionatorios demandados y, como restablecimiento del derecho, se declara que el Banco GNB Sudameris S.A. no está

obligado a pagar la sanción por devolución improcedente determinada por la DIAN en dichos actos.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670

NOTA DE RELATORÍA: Sobre los presupuestos de configuración de la sanción por improcedencia de las devoluciones o compensaciones se reitera la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 13 de septiembre de 2012, Exp. 25000-23-27000-2007-00091-01(18001), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas NOTA DE RELATORÍA: Sobre la autonomia e independencia del proceso sancionatorio al proceso de determinación del impuesto se citan las sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 30 de abril y 8 de octubre de 2009, Exp. 16777 y 16608, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia; 2 y 23 de abril de 2009, Exp.16158 y 16205, C.P. Hugo F. Bastidas B; 12 de mayo de 2009 y 15 de abril de 2010, Exp. 17601 y 17158, C.P. William Giraldo Giraldo NOTA DE RELATORÍA: Sobre la procedibilidad de adelantar el proceso sancionatorio después de la notificación de la liquidación oficial de revisión, aún si sobre el acto de determinación no se ha agotado el procedimiento pertinente en la vía administrativa o en la judicial se reitera la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 16 de noviembre de 2016, Exp. 63001-23-31-000-2005-01895-01(21969), C.P. Stella Jeannette

Carvajal Basto

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: MILTON CHAVES GARCÍA

Bogotá, D.C., dieciséis (16) de noviembre de dos mil diecisiete (2017) Radicación número: 25000-23-27-000-2011-000181-01(19607)

Actor: BANCO GNB SUDAMERIS S.A.

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la sentencia de 4 de mayo de 2012, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que negó las pretensiones de la demanda.1

ANTECEDENTES El 17 de abril de 2006, el BANCO GNB SUDAMERIS S.A. presentó la declaración de renta por el año gravable 2005 en la que determinó un saldo a favor de $3.731.118.000, que fue devuelto mediante Resolución 608-1704 del 22 de noviembre de 2006.2 1 Folios 126 a 142 c. p. 2 Folios 38 a 40 c. a. El 21 de abril de 2008, la DIAN profirió el Requerimiento Especial 310632008000054 en el que propuso el rechazo de la deducción por amortización por $5.319.270.918 y el rechazo de otras deducciones (pérdidas por siniestros) por $140.939.000. El 21 de julio de 2008, el contribuyente dio respuesta al requerimiento especial. El 2 de octubre de 2008, la DIAN amplió el requerimiento especial y propuso las

siguientes glosas:  El rechazo de la deducción por pérdida en la valoración de derivativos por $5.741.910.916.  El rechazo de la compensación de la diferencia entre la renta presuntiva y la renta líquida por $6.369.300.318.  Una sanción por inexactitud por $6.612.011.000. Previa respuesta a la ampliación del requerimiento especial, el 26 de junio de 2009, la DIAN profirió la Liquidación Oficial de Revisión 312412009000043, que modificó la declaración presentada en los siguientes términos:3  Rechazó la deducción por amortización por $4.067.195.667.  Rechazó la deducción por pérdida de activos por $140.939.000  Rechazó la compensación de la diferencia entre renta presuntiva y renta líquida por $6.369.300.318. Como resultado de lo anterior, la DIAN determinó un saldo a pagar de $12.419.000 y una sanción por inexactitud de $2.303.715.000. Previo pliego de cargos 312382009000108 de 5 de octubre de 20094, mediante Resolución 312412009000086 de 11 de marzo de 2010, la DIAN impuso a la demandante sanción por devolución y/o compensación improcedente en la que ordenó el reintegro de $3.731.118.000 y el pago de los intereses moratorios sobre dicho valor, aumentados en un 50%.5 Por Resolución 900009 de 16 de febrero de 2011, la DIAN confirmó en reconsideración la sanción impuesta.6

DEMANDA El BANCO GNB SUDAMERIS S.A., en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho prevista en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, formuló las siguientes pretensiones:7 “PRIMERA.- Se declare la nulidad de las siguientes resoluciones: A) RESOLUCIÓN SANCIÓN PERIODO FECHA No. 312412009000086 2005 11-marzo-2010 mediante la cual la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes de Bogotá ordenó reintegrar la suma 3 Folios 8 a 30 c. a. 4 Folios 49 a 54 c. a. 5 Folios 17 a 21 c. p. y 89 a 93 c. a. 6 Folios 27 a 33 c. p. y 129 a 135 c. a. 7 Folios 2 y 3 c. p. devuelta e impuso una sanción por devolución y/o compensación improcedente del saldo a favor originado en la declaración privada del impuesto de renta y complementarios por el año gravable de 2005, y B) RESOLUCIÓN No. PERIODO FECHA 900009 2005 16-febrero-2011 mediante la cual la Dirección de Gestión Jurídica de la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes de Bogotá, confirmó las (sic) resolución sanción a que se hizo referencia en el literal anterior. SEGUNDA.- Como consecuencia de la nulidad impetrada, se declare que no hay lugar al reintegro de la suma devuelta y/o compensada por el contribuyente, así como tampoco al pago de los intereses moratorios incrementados en un 50%,

conforme a la siguiente liquidación:

PERIODO VALOR INTERESES

REINTEGRO INCREMENTADOS EN UN 50% 2005 $3.731.118.000 $11.408.115.000

TERCERA.- Se condene a la parte demandada al pago de las agencias en derecho”. La demandante invocó como norma violada el artículo 670 del Estatuto Tributario. El concepto de la violación se sintetiza así: De acuerdo con el inciso 2 del artículo 670 del Estatuto Tributario, si la Administración Tributaria mediante liquidación oficial rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución y/o compensación, deberán reintegrarse las sumas devueltas o compensadas en exceso más los intereses moratorios que corresponda, aumentados en un cincuenta por ciento (50%). Teniendo en cuenta lo dispuesto en la norma citada, es claro que para que proceda la sanción por devolución improcedente, deberá existir una liquidación oficial de revisión en firme. Mediante sentencia de 27 de febrero de 2003, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, precisó que8 “se trata de dos procedimientos que para que existan deben estar concatenados, tal es así que la sanción por imputación improcedente debe ir ligada a la liquidación oficial de revisión, pues no puede llegar a existir la sanción sin un acto que le anteceda y sobre el cual se hubiere podido ejercer el derecho de defensa”. En consecuencia, la sanción impuesta al Banco GNB Sudameris S.A. por Resolución 312412009000086 de 11 de marzo de 2010, resulta prematura, toda vez que

mientras se encuentre pendiente un proceso contencioso administrativo contra la liquidación oficial de revisión, no es aplicable la sanción por devolución y/o compensación improcedente. 8 Exp. 01-1191, Demandante: Comunicación Celular Comcel, M.P: Fabio Orlando Castiblanco Calixto. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos:9 Para que proceda la sanción por devolución improcedente prevista en el artículo 670 del Estatuto Tributario, se requiere que previamente se haya adelantado el proceso de determinación que culmina con la liquidación oficial de revisión, en la que se rechaza o modifica el saldo a favor devuelto o compensado de forma improcedente al contribuyente. En ese sentido, la disposición citada prevé como único requisito para proferir pliego de cargos, la existencia de la liquidación oficial de revisión que disminuya, modifique o elimine el saldo a favor determinado en la declaración privada. Además, fija como plazo para imponer la sanción, dos años contados a partir de su notificación. Cita la parte demandada sentencia del 14 de septiembre de 201110 y transcribe aparte en el que se señala que para imponer la sanción de devolución improcedente, la Administración Tributaria no requiere de decisión definitiva en relación con la liquidación de revisión que modificó o rechazó el saldo a favor, pues el presupuesto para su imposición es que la liquidación oficial de revisión, este debidamente notificada. Así mismo, en sentencia de 5 de julio de 2007, exp. 2005-00617-01, C.P. Juan Ángel

Palacio Hincapié, se reiteró acerca de la independencia del proceso de determinación y el sancionatorio por devolución improcedente. De conformidad con lo dispuesto en los artículos 62 y 66 del Código Contencioso Administrativo, la liquidación oficial de revisión se encuentra en firme y, por tanto, es de obligatorio cumplimiento, pues no ha sido anulada ni suspendida por la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo. Con fundamento en lo anterior, la Administración Tributaria dentro del término de dos (2) años siguientes a la notificación del acto oficial, profirió el pliego de cargos y, posteriormente, la resolución sanción por devolución improcedente. Ello, en virtud de la independencia y autonomía de los procesos de determinación del tributo y el sancionatorio. El hecho de haber demandado la liquidación oficial de revisión ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo, no impedía que la DIAN impusiera la sanción, pues solo se requería que se hubiese practicado y notificado el acto liquidatorio. Por último, se opone a la condena en costas, por cuanto la Administración obró acorde con los parámetros legales y no se evidencia que haya actuado con temeridad o mala fe. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Subsección B, negó las pretensiones de la demanda. Las razones de la decisión se resumen así:11 9 Folios 41 a 49 c. p. 10 Consejo de Estado, sentencia de 14 de septiembre de 2011, exp. 1874, C.P. Germán Ayala Mantilla. 11 Folios 126 a 142 c. p.

Conforme con el artículo 670 del Estatuto Tributario y la jurisprudencia12, los procesos de determinación del impuesto y el sancionatorio son independientes entre sí tanto en sede administrativa como judicial, pues lo único que sujeta la iniciación del proceso correspondiente a la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente, es la notificación de la liquidación oficial de revisión. Previo pliego de cargos, la Administración inició el proceso sancionatorio con posterioridad a la notificación de la liquidación oficial de revisión, en la que estableció que no existía saldo a favor de la demandante para el año gravable 2005. Lo anterior, generó una diferencia de $3.731.118.000, valor que debía ser reintegrado junto con los intereses moratorios aumentados en un 50%. Decisión que fue confirmada por la DIAN al resolver el recurso de reconsideración. Comoquiera que la Administración no se encontraba impedida para expedir los actos sancionatorios con ocasión de la improcedencia de la devolución, mientras se tramitaba la demanda de nulidad y restablecimiento contra la liquidación oficial de revisión, resultaba improcedente la solicitud de prejudicialidad elevada por la actora. No es de recibo el argumento expuesto por la demandante de que el acto sancionatorio fue expedido en forma prematura, pues habiéndose notificado la liquidación oficial de revisión el 1° de julio de 2009, la Administración contaba con dos años a partir de esa fecha para imponer la sanción por devolución improcedente, como en efecto lo hizo. De acuerdo con la certificación expedida por la Secretaría de la Sección Cuarta del Tribunal Administrativo de Cundinamarca y la información que reposa en la consulta

de procesos de la rama judicial, no se ha proferido sentencia de segunda instancia en la demanda de nulidad y restablecimiento instaurada contra la liquidación oficial de revisión. En síntesis, como la Administración estaba facultada para tramitar simultáneamente el proceso de determinación y el de sanción por devolución improcedente, no prospera el cargo alegado por la demandante. RECURSO DE APELACIÓN La demandante apeló con fundamento en los siguientes argumentos:13 De acuerdo con lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 670 del Estatuto Tributario, debe existir una liquidación oficial de revisión en firme, para que sea procedente la sanción por devolución improcedente. Mediante sentencia de 14 de septiembre de 2011, el Tribunal declaró la nulidad parcial de la liquidación oficial de revisión 312412009000043 de 26 de junio de 2009. En el citado fallo, aunque se rechazaron algunas deducciones, el valor del saldo a favor determinado de $3.731.118.000, fue igual al que el contribuyente consignó en su declaración de renta del año 2005, por lo que la devolución de esta suma no resultaba improcedente. Esta decisión fue objeto de recurso de apelación, por lo tanto, el presente proceso depende de la sentencia de segunda instancia que profiera el Consejo de Estado 12 Corte Constitucional, sentencia C-075 de 3 de febrero de 2004, M.P. Jaime Córdoba Triviño., y Consejo de Estado, sentencia de 21 de octubre de 2010, exp. 17925, C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia. 13 Folios 172 a 176 c. p. frente a la legalidad de la liquidación oficial de revisión. En consecuencia, procede la

figura de prejudicialidad de que trata los artículos 170 a 172 del Código de Procedimiento Civil. En consecuencia, la actuación de la Administración y del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, resultó prematura, toda vez que, mientras esté pendiente el proceso de nulidad y restablecimiento ante la Jurisdicción de lo Contencioso Administrativo, la liquidación oficial de revisión no adquiere firmeza y, por ende, no puede imponerse la sanción del artículo 670 del Estatuto Tributario. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante insistió en lo dicho en la demanda y en el recurso de apelación14. La demandada reiteró, en términos generales los argumentos de la contestación de la demanda.15 Adicionalmente, insistió en que los procesos de determinación del tributo y de imposición de la sanción por devolución improcedente, son actuaciones diferentes e independientes, toda vez que su objeto y finalidad son distintos y son autónomos, aunque la liquidación oficial de revisión incide de manera directa en la orden de reintegro. El Ministerio Público solicitó revocar la sentencia apelada y, en su lugar, suspender por prejudicialidad el presente proceso, por las siguientes razones:16 Como se encuentra pendiente la sentencia de segunda instancia en el proceso que se debate la legalidad de la liquidación oficial de revisión, se debe suspender el presente asunto hasta que se pronuncie en forma definitiva el Consejo de Estado. En ese orden de ideas, resulta aplicable el numeral 2 del artículo 170 del Código de Procedimiento Civil, que prevé la suspensión del proceso. Lo anterior, porque la sentencia que debe dictarse en este caso (actos administrativos sancionatorios),

depende de la decisión que se tome respecto del proceso de determinación del impuesto (liquidación oficial de revisión). Por consiguiente, si al momento de proferirse sentencia, la liquidación oficial se mantiene, procede negar las pretensiones de la demanda, pero si por el contrario, la liquidación se anula total o parcialmente, tiene los mismos efectos para los actos sancionatorios. CONSIDERACIONES DE LA SALA La Sala decide sobre la legalidad de los actos por los cuales la DIAN impuso al BANCO GNB SUDAMERIS S.A. sanción por devolución improcedente del saldo a favor de la declaración de renta y complementarios del año gravable 2005. En concreto, precisa si debe mantenerse la sanción y si procede la suspensión del proceso por prejudicialidad. En primer lugar, la Sala resolverá lo relacionado con la suspensión del proceso por prejudicialidad. Suspensión del proceso por prejudicialidad 14 Folios 331 a 335 c. p. 15 Folios 161 a 163 c. p. 16 Folios 157 a 160 c. p. En cuanto a la suspensión del proceso solicitada por la demandante y el Ministerio Público, se precisa que la Sala Unitaria por auto del 14 de marzo de 2014, suspendió el trámite de este proceso por prejudicialidad hasta tanto se profiriera decisión definitiva en el proceso de radicación No. 2009-00224-01 [19412]. 17 Posteriormente, mediante auto de 11 de octubre de 2016, el Despacho sustanciador, decretó la reanudación del proceso conforme lo dispuesto en el artículo 172 del Código de Procedimiento Civil.18 Lo anterior, debido a que el 21 de agosto de 2014,

la Sección profirió sentencia definitiva dentro del proceso donde se discutía la legalidad del acto por el cual la DIAN modificó la declaración privada de renta del año gravable 2005. En consecuencia, lo que en dicha providencia se decidió debe tenerse en consideración para fallar este asunto, pues la sanción por devolución improcedente se impuso con base en el acto oficial de determinación del impuesto por el período en mención. Procedencia de la sanción por devolución improcedente El artículo 670 del Estatuto Tributario, vigente al momento de ser proferido los actos demandados, disponía lo siguiente: “ARTICULO 670. SANCIÓN POR IMPROCEDENCIA DE LAS DEVOLUCIONES O COMPENSACIONES. Las devoluciones o compensaciones efectuadas de acuerdo con las declaraciones del impuesto sobre la renta y complementarios y sobre las ventas, presentadas por los contribuyentes o responsables, no constituyen un reconocimiento definitivo a su favor. Si la Administración Tributaria dentro del proceso de determinación, mediante liquidación oficial rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución o compensación, deberán reintegrarse las sumas devueltas o compensadas en exceso más los intereses moratorios que correspondan, aumentados éstos últimos en un cincuenta por ciento (50%). Esta sanción deberá imponerse dentro del término de dos años contados a partir de la fecha en que se notifique la liquidación oficial de revisión. Cuando en el proceso de determinación del impuesto, se modifiquen o rechacen saldos a favor, que hayan sido imputados por el contribuyente o responsable en sus declaraciones del período siguiente, la Administración exigirá su reintegro,

incrementado en los intereses moratorios correspondientes. Cuando utilizando documentos falsos o mediante fraude, se obtenga una devolución, adicionalmente se impondrá una sanción equivalente al quinientos por ciento (500%) del monto devuelto en forma improcedente. Para efectos de lo dispuesto en el presente artículo, se dará traslado del pliego de cargos por el término de un mes para responder. PARÁGRAFO 1o. Cuando la solicitud de devolución se haya presentado con garantía, el recurso contra la resolución que impone la sanción, se debe resolver en el término de un año contado a partir de la fecha de interposición del recurso. En caso de no resolverse en este lapso, operará el silencio administrativo positivo PARÁGRAFO 2o. Cuando el recurso contra la sanción por devolución improcedente fuere resuelto desfavorablemente, y estuviere pendiente de 17 Folios 181 y 182 c. p. 18 Folio 284 c. p. resolver en la vía gubernativa o en la jurisdiccional el recurso o la demanda contra la liquidación de revisión en la cual se discuta la improcedencia de dicha devolución, la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales no podrá iniciar proceso de cobro hasta tanto quede ejecutoriada la resolución que falle negativamente dicha demanda o recurso”. De la norma transcrita se advierte que el contribuyente a quien se le haya devuelto una suma en exceso por concepto de saldo a favor, está sujeto a la sanción por devolución y/o compensación improcedente que consiste en:19

1. El reintegro de las sumas devueltas o compensadas en exceso.

2. El pago de los intereses moratorios que correspondan, esto es, los causados

sobre los impuestos debidos.

3. El pago de la sanción propiamente dicha, es decir, el incremento de los intereses de mora en un cincuenta por ciento (50%).

Para la imposición de la sanción por devolución y/o compensación improcedente la ley contempla un procedimiento autónomo e independiente del aplicable para la determinación oficial del impuesto. No obstante, la existencia del proceso sancionatorio depende del proceso liquidatorio, ya que para imponer la sanción es requisito sine qua non la notificación previa de la liquidación oficial de revisión que modifica o rechaza el saldo a favor devuelto o compensado.20 La Sala ha precisado que21 “la normativa fiscal autoriza a la Administración para adelantar el procedimiento de determinación del tributo que finaliza con la expedición de una liquidación oficial de revisión y, a partir de su notificación, en el término perentorio de dos años, la obliga a imponer la sanción por devolución improcedente, sin que sea menester que sobre el acto de determinación se haya agotado el procedimiento pertinente en la vía administrativa o en la judicial”. Así pues, la DIAN se encuentra facultada para iniciar el proceso administrativo sancionatorio por devolución y/o compensación improcedente de saldos a favor de que trata el artículo 670 del Estatuto Tributario, aun cuando esté en discusión la liquidación oficial de revisión en sede administrativa o judicial. Sobre la incidencia que tiene en el proceso sancionatorio por devolución improcedente, el resultado de la discusión jurídica en sede judicial sobre la legalidad de la liquidación oficial de revisión, la Sala precisó lo siguiente:22 “[…] el resultado final de la discusión jurídica sobre el saldo a favor que haya sido

compensado o pedido en devolución, ya sea por el agotamiento de la vía gubernativa cuando no se demande en nulidad y restablecimiento del derecho el acto de determinación del tributo o, en vía judicial, cuando se presente dicha demanda y se falle definitivamente, se verá reflejado en el acto sancionatorio, pues el monto de imposición debe informarse en los supuestos definitivos establecidos por la Administración o por la jurisdicción, respecto del acto de determinación del tributo”. 19 Sentencia de 13 de septiembre de 2012, Exp. 180