CE-SECCION CUARTA-25000-23-37-000-2013-00417-01(21440)-2017

FALLO INHIBITORIO POR NO DEMANDAR ACTO SANCIONATORIO –

Improcedencia / SILENCIO ADMINISTRATIVO FRENTE A DECISIÓN DE

RECURSO DE RECONSIDERACIÓN CONTRA ACTO SANCIONATORIO – Efectos No se accede a la solicitud del Ministerio Público en el sentido de que se revoque la sentencia apelada y, en su lugar, se profiera fallo inhibitorio porque la actora no demandó el acto sancionatorio. Lo anterior, porque analizada la demanda, se observa que aunque en las pretensiones no se pidió expresamente que se anulara el acto sancionatorio, debe entenderse que la demandante pretende la nulidad del referido acto. En efecto, como consecuencia de la supuesta ilegalidad del acto que resolvió el recurso de reconsideración, la actora pidió que se declare que se configuró el silencio administrativo positivo frente a la decisión del recurso y que no puede hacerse efectiva la garantía otorgada por ella, que precisamente ampara el pago de la sanción por devolución improcedente que impuso la DIAN a JESQUET EU EN LIQUIDACIÓN JUDICIAL, su garantizado. Asimismo, en caso de que se configure el silencio administrativo positivo frente a la decisión del recurso de reconsideración contra el acto sancionatorio, el restablecimiento automático del derecho sería la nulidad de dicho acto, pues el efecto del silencio es que el recurso contra la sanción se entienda resuelto a favor de la actora.

REGLA VENIRE CONTRA FACTUM PROPRIUM NOT VALET – Noción y requisitos / REGLA VENIRE CONTRA FACTUM PROPRIUM NOT VALET – No

violación / ACTO QUE INADMITE RECURSO DE RECONSIDERACIÓN POR FALTA DE INTERES PARA RECURRIR DEL GARANTE – Naturaleza. Es un acto de trámite impugnable ante la administración tributaria – GARANTELegitimación. Puede recurrir en la en la vía gubernativa y demandar la sanción por devolución improcedente impuesta al asegurado / AUTO QUE DECLARA LA FALTA DE INTERES DEL GARANTE PARA RRECURRIR EN RECONSIDERACIÓN – Equivale a la inadmisión del recurso / SILENCIO ADMINISTRATIVO POSITIVO – Falta de configuración por decisión oportuna del recurso de reconsideración / TEORÍA DEL ACTO PROPIO La Sala ha precisado que la regla del venire contra factum proprium non valet, cuya vulneración invoca la actora, es una expresión del principio de buena fe y está prevista como un mecanismo de protección de los intereses legítimos de determinados sujetos jurídicos, que obliga a otro a mantener un comportamiento coherente con los propios actos, habida cuenta de que la conducta de una persona puede ser determinante en el actuar de otra. Por ende, surge como una prohibición de actuar contra el acto propio (…) Así, la teoría del acto propio requiere de tres requisitos para ser aplicado: i) Una conducta jurídicamente anterior, relevante y eficaz. Esa primera conducta debe ser jurídicamente relevante y eficaz porque es el comportamiento que se tiene dentro de una relación jurídica que afecta unos intereses vitales y que suscita la confianza del destinatario de la conducta. Asimismo, debe haber una conducta posterior que sea contraria a la anterior. El

ejercicio de una facultad o de un derecho subjetivo por la misma persona o centros de interés que crea la situación litigiosa debido a la contradicción entre la conducta anterior y la posterior, atentatoria de la buena fe existente entre ambas conductas. Esta nueva conducta, que en otro contexto resultaría lícita, en ese caso es inadmisible por ser contraria a la primera conducta. La identidad del sujeto o centros de interés que se vinculan en ambas conductas. En el caso concreto, la manifestación de la DIAN en el sentido de que la actora, como garante, no tiene interés para recurrir en reconsideración el acto sancionatorio impuesto a su garantizado y, no obstante, posteriormente decidir el recurso, no constituye una afectación a la regla venire contra factum proprium non valet o teoría de los propios actos. Lo anterior, porque el oficio 100 208 223 – 134 de 29 de febrero de 2012, que, en esencia, inadmitió el recurso que interpuso la demandante, no creó para ella una situación jurídica inmodificable ni definitiva, pues se trata de un acto de trámite, que bien podía ser impugnado por la actora, según los artículos 726 y 728 del E.T, o revocado por la DIAN al advertir la procedencia del recurso, como se entiende que lo hizo con el auto de 18 de mayo de 2012, que finalmente admitió el recurso. En consecuencia, la referida inadmisión no puede considerarse como reveladora de una conducta de la DIAN que debía mantenerse inmodificable en el tiempo. Además, la DIAN no podía dejar de resolver el recurso por la

supuesta falta de legitimación de la actora o, lo que es lo mismo, debía decidir de fondo la impugnación, pues, como lo ha precisado la Sala, la Aseguradora, como garante, está legitimada para recurrir en la vía administrativa y para demandar ante esta jurisdicción la sanción por devolución improcedente. (…) Como no se cumple el primero de los requisitos, no hay lugar a analizar los demás requisitos para que proceda la violación de la teoría del respeto a los actos propios. De otra parte, no se configuró el silencio administrativo positivo, pues la DIAN no había perdido competencia para decidir el recurso de reconsideración, de acuerdo con los artículos 732 y 734 del Estatuto Tributario. Ello, por cuanto el recurso se interpuso el 14 de febrero de 2012 y el acto que lo resolvió se notificó el 25 de enero de 2013, esto es, dentro del año que tenía la DIAN para decidir el recurso y notificar la decisión.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 726 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 728 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 732 /

ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 734

NOTA DE RELATORÍA: Sobre la teoría del acto propio o regla Venire contra factum proprium not valet se reiteran la sentencias de tutela de la Sección Cuarta del Consejo de Estado de 17 de marzo de 2016, radicación número 11001-03-15000-2015-01573-00, M.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas (Tutela) y sentencia

T-295 de 1999 de la Corte Constitucional.

NOTA DE RELATORÍA: En relación con la legitimación del garante para recurrir y demandar el acto que impone la sanción por devolución improcedente se citan, entre otras providencias de la Sección Cuarta del Consejo de Estado, el auto de 21 de mayo de 2014, radicación número 25000-23-27-000-2012-00509-01 (19879), M.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez y la sentencia de 27 de agosto de 2015, radicación número 25000-23-27-000-2012-00304-01 (20493) M.P. Martha

Teresa Briceño de Valencia CONDENA EN COSTAS POR CONFIRMACIÓN DE LA SENTENCIA APELADA – Se debe analizar el conjunto con la regla según la cual solo hay lugar a costas cuando el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación / CONDENA EN COSTAS – Improcedencia por falta de prueba La condena en costas está prevista en el artículo 188 del CPACA, que prevé que, salvo en los procesos en que se ventile un interés público, la sentencia debe disponer sobre esta condena, cuya liquidación y ejecución se debe hacer de acuerdo con las normas del Código de Procedimiento Civil. El artículo 365 del Código General del Proceso (Ley 1564 de 2012), señala las reglas para la determinación de la condena en costas (…) En este caso, nos hallamos ante el evento descrito en el numeral 3 del artículo 365 del Código General del Proceso (Ley 1564 de 2012), pues se confirmó la decisión apelada. No obstante, la Sala ha

precisado que las circunstancias de la norma en mención deben analizarse en conjunto con la regla del numeral 8, que dispone que “Solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación”. Una vez revisado el expediente, se advierte que no existen elementos de prueba que demuestren o justifiquen la condena en costas en esta instancia. Por falta de prueba tampoco procede la condena en costas en primera instancia. En consecuencia, se niega la condena en costas en ambas instancias.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 –

ARTÍCULO 365

NOTA DE RELATORIA: Sobre la condena en costas se reitera el criterio expuesto por la Sección Cuarta del Consejo de Estado en sentencia complementaria de 24 de julio de 2015, Radicación número 25000-23-37-000-2012-00146-01 (20485),

M.P. Martha Teresa Briceño de Valencia

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente (E): HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS Bogotá D.C., dos (2) de marzo de dos mil diecisiete (2017) Radicación número: 25000-23-37-000-2013-00417-01(21440)

Actor: SEGUROS COLPATRIA S.A.

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la demandante contra la

sentencia de 21 de agosto de 2014, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que negó las pretensiones de la demanda y la condena en costas.

1. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS El 14 de noviembre de 2008, JESQUET EU EN LIQUIDACIÓN JUDICIAL presentó la declaración de IVA del quinto bimestre de 2008, con un total saldo a favor de $1.058.871.000 y un total saldo a favor susceptible de ser solicitado en devolución de $909.071.0001.

El 18 de diciembre de 2008, JESQUET EU EN LIQUIDACIÓN JUDICIAL solicitó a la DIAN la devolución del saldo a favor declarado ($909.071.000)2. Con la petición, presentó la póliza de cumplimiento 8001004390 de 15 de diciembre de 2008, otorgada por Seguros Colpatria S.A.3 1 Folio 4 reverso c.a. 2 Folios 3 reverso y 4 c.a. 3 Folios 5, 7 y 8 c.a. Por Resolución 18412 de 23 de diciembre de 2008, la DIAN devolvió a JESQUET EU EN LIQUIDACIÓN JUDICIAL el saldo a favor solicitado4. Previa investigación sobre la procedencia del saldo a favor5, mediante Liquidación Oficial de Revisión 112412010000097 de 4 de noviembre de 2010, la DIAN modificó la declaración presentada por JESQUET EU EN LIQUIDACIÓN JUDICIAL. En dicho acto, la DIAN desconoció el total saldo a favor declarado ($1.058.871.000) e impuso sanción por inexactitud, por lo que fijó un total saldo a

pagar de $1.356.023.0006. JESQUET EU EN LIQUIDACIÓN JUDICIAL y SEGUROS COLPATRIA S.A. interpusieron recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de revisión7. Mediante oficio de 31 de enero de 2011, la DIAN informó a la actora que al resolver el recurso interpuesto por JESQUET EU EN LIQUIDACIÓN JUDICIAL se tendría en cuenta el recurso presentado por la Aseguradora8. Por Resolución 900189 de 18 de octubre de 2011, la DIAN resolvió el recurso de reconsideración contra la liquidación oficial de revisión, en sentido de confirmar dicho acto9. Este acto se notificó a SEGUROS COLPATRIA S.A., el 25 de enero de 201310. Previa expedición del pliego de cargos11, por Resolución 112412011001174 de 23 de noviembre de 2011, corregida por Resolución 900001 de 24 de abril de 2012, la DIAN sancionó a JESQUET EU EN LIQUIDACIÓN JUDICIAL por devolución y/o compensación improcedente y le ordenó reintegrar los $909.071.000 que le había devuelto, más los intereses moratorios correspondientes, aumentados en un 50%. Además, de conformidad con el artículo 670 inciso 5 del E.T., le impuso una sanción $4.545.355.000 equivalente al 500% del monto devuelto en forma improcedente12. El 28 de noviembre de 2011, la DIAN comunicó a Seguros Colpatria S.A., la resolución sanción13. Asimismo, el 19 de abril de 2012 comunicó a la Aseguradora

la corrección de la resolución sanción14. El 14 de febrero de 2012, Seguros Colpatria S.A. interpuso recurso de reconsideración contra la sanción15. Por oficio 100 208 223 – 134 de 29 de febrero de 2012, la DIAN comunicó a la Aseguradora que no procede la intervención del garante como recurrente y que de acuerdo con la sentencia C-1201/03, la comunicación de la resolución sanción es solo para fines informativos16. 4 Folio 3 c.a. 5 Folio 1 c.a. 6 Folios 23 a 44 c.a. 7 Folios 107 reverso y 108 c.a. 8 Folio 108 c.a. 9 Folios 107 a 122 c.a. 10 Folio 137 reverso c.a. 11 Folios 64 a 66 c.a. 12 Folios 81 reverso a 84 y 87 c.a. 13 Folios 5 y 19 c.p. 14 Folio 90 c.a. 15 Folios 21 a 28 c.p. 16 Folios 29 y 30 c.p. Por auto de 18 de mayo de 2012, la DIAN admitió el recurso de reconsideración interpuesto por Seguros Colpatria S.A., contra la resolución sanción17. El 15 de enero de 2013, por Resolución 900.005, notificada el 25 del mismo mes, la DIAN resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por la Aseguradora y confirmó el acto recurrido18.

2. ANTECEDENTES PROCESALES 2.1. DEMANDA SEGUROS COLPATRIA S.A., en ejercicio del medio de control y restablecimiento del derecho previsto en el artículo 138 del CPACA, formuló las siguientes

pretensiones: “1. Que [se declare que] es NULA la Resolución No. 900.005 de enero 15 de 2013, notificada personalmente el día 25 de enero de 2013, mediante la cual se pretendió resolver el recurso de reconsideración presentado oportunamente por mi mandante contra la Resolución Sanción No. 112412011001174 de 23 de noviembre de 2011 del contribuyente JESQUET EU EN LIQUIDACIÓN JUDICIAL, con NIT. 900.091.101-1, expediente GO 2008 2011 001006, referente a impuesto a las ventas 2008, periodo quinto, por las razones que se expondrán en la parte pertinente de este libelo.

2. Que como consecuencia de la declaratoria de NULIDAD del acto administrativo mencionado, se declare que la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuesto y Aduanas Nacionales DIAN, no resolvió oportunamente el recurso de reconsideración presentado oportunamente por mi mandante contra la Resolución Sanción No. 112412011001174 de 23 de noviembre de 2011 del contribuyente JESQUET EU EN LIQUIDACIÓN JUDICIAL, con NIT. 900.091.101-1, expediente GO 2008 2011 001006, referente a impuesto a las ventas 2008, periodo quinto. 4. (sic) Que como consecuencia de la declaratoria de NULIDAD del acto administrativo mencionado, se declare que la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuesto y Aduanas Nacionales DIAN, no puede hacer efectiva la póliza de seguro de cumplimiento No. 8001004390 expedida por mi mandante.

5. Que se ordene dar cumplimiento a la sentencia dentro del término señalado por

el artículo 192 C.P.A.C.A.” 2.1. Normas violadas La demandante invocó como normas violadas, las siguientes:  Artículos 732 y 734 del Estatuto Tributario.  Artículo 73 del Código Contencioso Administrativo 2.1.2. Concepto de la violación El concepto de la violación se sintetiza así: Sostuvo que, en este caso, debe aplicarse la doctrina de los actos propios conforme con la cual a nadie le está permitido variar injustificadamente de 17 Folio 123c.a. 18 Folios 31 a 37 c.p. comportamiento cuando ha generado en otros una expectativa de comportamiento futuro. Que dicha doctrina se deriva del principio de la buena fe y constituye un desarrollo de la regla “venire contra factum proprium nulla conceditur” que plantea la inadmisibilidad de actuar contra los propios actos. Que, de acuerdo con lo anterior y con jurisprudencia de la Corte Constitucional19, la teoría del acto propio requiere de las siguientes condiciones para ser aplicada: i) Una conducta jurídicamente anterior, relevante y eficaz. Esa primera conducta debe ser jurídicamente relevante, por lo que debe ser ejecutada dentro de una relación jurídica y debe suscitar la confianza de un tercero o que revele una actitud. Además, debe ser jurídicamente eficaz porque es el comportamiento tenido dentro de una situación jurídica que afecta una esfera de intereses. Asimismo, debe haber una conducta posterior que sea contraria a la anterior. Que este requisito se cumple porque por oficio 100 208 223 – 134 de 29 de febrero de 2012, la DIAN informó a la actora que no procede la intervención del

garante como recurrente y que la comunicación de dicho acto era con propósitos exclusivamente informativos. Que, por consiguiente, rechazó el recurso de reconsideración interpuesto por la Aseguradora contra la citada resolución sanción. Afirmó que, posteriormente, el 15 de enero de 2013, sin justificación alguna, la DIAN desconoció su propio acto (el oficio 100 208 223 – 134 de 29 de febrero de 2012) y por Resolución 900.005 resolvió de fondo el recurso de reconsideración que antes había rechazado. Es decir, profirió una segunda conducta que desconoció la primera. ii) El ejercicio de una facultad o de un derecho subjetivo por la misma persona o centros de interés que crea la situación litigiosa debido a la contradicción entre la conducta anterior y la posterior, atentatoria de la buena fe existente entre ambas conductas. Que esta nueva conducta, que en otro contexto es lícita, en este caso resulta inadmisible por ser contraria a la primera. Que este requisito se cumple porque el destinatario de las conductas contradictorias fue la misma persona: SEGUROS COLPATRIA S.A. iii) Identidad del sujeto o centros de interés que se vinculan en ambas conductas. Es decir, los sujetos o centros de interés que intervienen en la conducta anterior y posterior deben ser los mismos. Que este requisito se cumple porque, en este caso, la DIAN fue la misma persona que expidió los actos contradictorios. Que si la DIAN consideraba que su primer acto era irregular, debió revocarlo con el consentimiento expreso de la actora, para expedir el nuevo acto siguiendo el

procedimiento para tal fin. Expresó que la Corte Constitucional ha señalado que los actos administrativos que reconocen un derecho y/o establecen o modifican una situación particular y concreta en favor de una persona no pueden ser revocados por la Administración sin el consentimiento expreso de esta. Que lo anterior obedece a razones de seguridad jurídica que garantiza que las autoridades no puedan disponer de los 19 Sentencias T-475/92, T-366/02 y T-295/99. derechos adquiridos de los ciudadanos, sin que medie su autorización o decisión judicial20, a no ser que "fuere evidente que el acto ocurrió por medios ilegales" conforme con artículo 73 numeral 2 del C.C.A. Que, en el presente caso, fue la propia DIAN quien decidió no dar curso al recurso de reconsideración interpuesto por la actora, basada en la errónea consideración de que no tenía legitimación para interponerlo. Que, posteriormente, sin mediar acto alguno, decidió revocar tácitamente su decisión y resolver de fondo el recurso, sin adoptar el procedimiento legal adecuado, esto es, ejercer la acción de lesividad en caso de no obtener el consentimiento expreso de la actora para revocarlo. Concluyó que en razón a que la DIAN se abstuvo de llevar a cabo la conducta anotada, la resolución que resolvió el recurso de reconsideración es nula. Que, en consecuencia, se entiende que el recurso interpuesto por la actora no fue resuelto dentro del año siguiente a su interposición, por lo que se entiende fallado a favor del recurrente, de conformidad con el artículo 734 del Estatuto Tributario.

2.2. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda en los siguientes términos21: Afirmó que la teoría de los actos propios deriva del principio “venire contra factum propium no valet” y que está relacionado con el principio de buena fe, que exige de los sujetos un comportamiento coherente que responda a conductas anteriormente ejecutadas por estos, de manera que exista cierto margen de seguridad y confianza en las relaciones jurídicas, así como legítimas expectativas de terceros. Que, para su configuración, son necesarios los siguientes requisitos:

1. Que los actos propios sean inequívocos, en orden a que intersubjetivamente pueda determinarse el sentido de los actos del agente.

2. Que entre la conducta anterior y la pretensión actual exista incompatibilidad, según el sentido que, de buena fe, haya de atribuirse a la conducta anterior.

3. Que en la conducta del agente no exista ningún margen de error por haber actuado con plena conciencia para producir o modificar el sentido del acto anterior.

4. Que sea razonable la generación de la expectativa primigenia, considerando todas las razones disponibles.

5. Que la expectativa sea legítima, es decir, que guarde conformidad con los principios del ordenamiento jurídico.

6. Que se produzca la frustración de la expectativa.

7. Que se provoque un daño a terceros con la conducta cambiante. De lo contrario, será irrelevante para el derecho.

Sostuvo que la Corte Constitucional ha dicho que el principio de buena fe incorpora la doctrina que proscribe el “venire contra factum propium”, según la cual

a nadie le es lícito venir contra sus propios actos. Que la revocatoria directa irregular que modifica o suspende un acto administrativo constitutivo de situaciones jurídicas en favor de un tercero, puede hacer patente una contradicción con los citados principios si la posterior decisión es contradictoria, 20 Sentencias T-639/96 y T-347/94. 21 Folios 168 a 177 c.p. irrazonable, desproporcionada y extemporánea o está basada en razones similares22. Afirmó, igualmente, que el respeto del acto propio opera cuando un sujeto de derecho expide un acto que genera un situación particular y concreta definida a favor de otro, que impide a ese sujeto modificar unilateralmente su decisión, pues la confianza del tercero no se genera por la convicción de la apariencia de legalidad de una actuación, sino por la seguridad de haber obtenido una posición jurídica definida a través de un acto que creó situaciones particulares y concretas a su favor23. Que, en el caso concreto, si bien mediante oficio 100 208 223-134 de 29 de febrero de 2012, la DIAN informó a la actora que, en su calidad de garante, no podía recurrir el acto sancionatorio, en acatamiento del oficio DIAN 212961 de 29 de marzo de marzo de 2012, mediante auto de 18 de mayo de 2012, admitió el recurso de reconsideración interpuesto por la actora contra la resolución sanción y ordenó la notificación de esa decisión. Que la decisión del recurso no transgredió los derechos de la actora, pues el oficio de 29 de febrero de 2012 no le otorgó ningún derecho a su favor. Que, por el

contrario, la posterior decisión actuación de la DIAN fue garantista al admitir el recurso y estudiarlo de fondo. Sostuvo, además, que resulta contradictoria con la doctrina cuya aplicación solicita la actora que el apoderado de esta solicite que se le estudie una impugnación y una vez se admite el recurso “reniegue de ello”. Que tal actitud resulta incomprensible con las reglas éticas del abogado, que enseñan que la justicia debe ser el norte de su oficio y en interés del cliente, lo cual supone que, en este evento, el pronunciamiento de la Administración implica el estudio de fondo del caso y una garantía para la actora. Que una vez ponderados el principio de buena fe y el debido proceso, se concluye que debe prevalecer este, por lo que el planteamiento de la demandante, en el sentido dejar sin efectos el acto que resolvió el recurso de reconsideración para hacer valer el silencio administrativo positivo, no tiene vocación de prosperidad. Que, por lo demás, la actora no elevó reproche de fondo sobre la resolución sanción, por lo que no cabrían más pronunciamientos al respecto. Que, sin embargo, la devolución de saldos a favor está regulada por el artículo 850 y siguientes del Estatuto Tributario y que estos pueden ser solicitados con o sin garantía. Que la devolución y/o compensación de los saldos a favor no constituyen un reconocimiento definitivo a favor del solicitante, pues, por liquidación oficial de revisión, la DIAN puede rechazar o modificar el saldo a favor, en cuyo caso, el beneficiario deberá reintegrar la suma devuelta y/o compensada en exceso más

los intereses moratorios aumentados, en un 50% y que puede ser acreedor a una sanción equivalente al 500% del monto devuelto en forma improcedente. Expresó que, en consecuencia, la sanción que recae sobre el contribuyente o responsable beneficiario con la devolución puede ser trasladada al garante, cuando la solicitud de devolución está amparada en una garantía. 22 Sentencia T-141/03. 23 Consejo de Estado, Sección Cuarta, sentencia de 10 de septiembre de 2003, exp. 25000-23-24000-2003-01307-01, C.P. Ligia López Díaz. Que, en este caso, la función del garante es responder por el pago de las obligaciones garantizadas y no intervenir en el proceso de liquidación del tributo, como lo considera la actora. Que, de acuerdo con lo precisado por el Consejo de Estado, el acto administrativo que determina la responsabilidad del garante y la exigibilidad de la obligación afianzada, es la resolución sanción que declara la improcedencia de la devolución y que, junto con la póliza, integran el título ejecutivo, por lo cual dicha resolución debe notificarse al garante para que pueda serle exigible24. Además, afirmó que conforme con la sentencia C-1201/03, que declaró la exequibilidad del artículo 828-1 del E.T., el deudor solidario debe ser citado oportunamente al proceso de determinación de la obligación tributaria, en los términos del artículo 28 del C.C.A., para que pueda ejercer el derecho de defensa. Que así lo precisó la DIAN mediante Circular 140 de 2004 y Concepto 21296 de

2012. Sostuvo que la decisión de la DIAN de resolver el recurso de reconsideración interpuesto por la Aseguradora contra la resolución sanción, se sustentó en la modificación de la doctrina oficial de la DIAN para dar cumplimiento a la sentencia C-1201/03 y a la jurisprudencia del Consejo de Estado. Que el acto que resolvió el recurso de reconsideración interpuesto por la actora contra la sanción se notificó dentro del año siguiente a su interposición, por lo que el silencio administrativo positivo no se configuró. Por último, manifestó que no es cierto que la DIAN haya resuelto el recurso de reconsideración sin mediar pronunciamiento alguno, pues el 23 de mayo de 2012 dicha entidad notificó a la actora el auto admisorio del recurso, lo que demuestra una deslealtad de la demandante, toda vez que conociendo el acto que modificó la posición inicial de la demandada, negó su existencia y publicidad. 2.3. SENTENCIA APELADA El Tribunal negó las pretensiones de la demanda y la condena en costas por las siguientes razones25: Afirmó que la responsabilidad del garante del contribuyente que solicita la devolución y/o compensación de saldos a favor está determinada por el artículo 860 del Estatuto Tributario, que prevé que la garantía tendrá una vigencia de dos años, lapso dentro del cual, si la Administración notifica requerimiento especial o el contribuyente corrige la declaración, el garante será solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de las sanciones por devolución improcedente. Que, en su condición de garante de JESQUET EU EN LIQUIDACIÓN JUDICIAL,

la actora intervino en los procesos de determinación del tributo y sancionatorio, pues la DIAN le comunicó el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, contra la cual interpuso recurso de reconsideración, que fue resuelto junto con el recurso interpuesto por el contribuyente. 24 Sentencia de 5 de abril de 2002, exp. 12652, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; de 4 de septiembre de 2008, exp. 16450, C.P. Ligia López Díaz 25 Folios 123 a 137 c.p. Que también intervino en el proceso sancionatorio, pues el pliego de cargos y la resolución sanción le fueron comunicados a la Aseguradora y contra el último acto, la demandante interpuso recurso de reconsideración que fue tramitado y resuelto. Que, por lo tanto, no se advierte una conducta de la DIAN que lesione los intereses de la actora, pues, pese a que en el oficio de 29 de febrero de 2012 dicha entidad señaló que no procedía la intervención del garante como recurrente de la resolución sanción y posteriormente dio trámite al recurso de reconsideración interpuesto por la Aseguradora contra dicho acto, ello no afectó el debido proceso, ni los derechos de defensa de la actora. Que, por el contrario, garantizó la intervención de la actora, como garante, en los citados procesos y permitió que ejerciera tales derechos. Manifestó que la falta de revocatoria expresa del oficio de 29 de febrero de 2012 no invalida la resolución que resolvió el recurso. Que para la revocación de dicho oficio no era necesario el consentimiento de la Aseguradora, ya que este no creó

un derecho a su favor, ni se encontraba consolidada una situación que impidiera a la DIAN tramitar el recurso. Que, además, la DIAN tenía competencia para resolver el recurso, pues, para cuando lo decidió, no había transcurrido más de un año contado desde la interposición del recurso. Que, de acuerdo con lo anterior, no puede considerarse que la DIAN haya actuado contra sus propios actos. Sostuvo, también, que la prosperidad del argumento de la actora no tendría efecto frente a su responsabilidad por la obligación afianzada, ya que si el oficio que estableció la improcedencia de su intervención como recurrente prevaleciera frente al auto que admitió el recurso de reconsideración y a la resolución que lo resolvió, el resultado no sería otro que la firmeza de la resolución sanción, pues dicho oficio no fue recurrido ni demandado. Que tampoco se expusieron motivos de nulidad frente a la resolución sanción. Que no se configuró el silencio administrativo positivo, pues el recurso de reconsideración fue interpuesto el 14 de febrero de 2012 y la resolución que lo resolvió fue notificada el 25 de enero de 2013, es decir, dentro del año siguiente a su interposición. Por último, dijo que no hay lugar a la condena en costas, toda vez que, de conformidad con el artículo 188 CPACA en el presente asunto se ventila un interés público, como es la discusión de tributos. 2.4. RECURSO DE APELACIÓN La demandante apeló con fundamento en los siguientes argumentos26: Manifestó que la sentencia apelada desconoce la doctrina y la jurisprudencia

sobre los actos propios, pues estas no exigen que el segundo acto proferido por la Administración, contrario al primero, sea ilegal, irregular o intemporal, como parece entenderlo el a quo. Que, todo lo contrario, el segundo acto debe ser aparentemente legal, con visos de eficacia. Que, como se expuso en la demanda, el acto propio requiere