CE-SECCIÓN CUARTA-25000-23-37-000-2014-00433-01(23685)

Radicado: 25000-23-37-000-2014-00433-01 (23685)

Demandante: SECURITAS COLOMBIA S. A.

COMPENSACIÓN DE PÉRDIDAS FISCALES – Reglas. Reiteración de unificación jurisprudencial / COMPENSACIÓN DE PÉRDIDAS FISCALES – Limitación /

IMPOSIBILIDAD DE COMPENSAR EN LAS SOCIEDADES ABSORBENTES –

Configuración / COMPENSACIÓN EN SOCIEDADES EN PROCESO DE FUSIÓN – Alcance En relación con supuestos fácticos y jurídicos similares a los que se discuten, la Sección Cuarta de la Corporación, mediante sentencia de unificación del 29 de octubre de 2020, fijó la siguiente regla de unificación aplicable a la compensación de pérdidas fiscales en procesos de fusión por absorción: «1.- Para todos los efectos, dentro de los límites porcentuales y temporales establecidos por el inciso segundo del artículo 147 del Estatuto Tributario, se entenderá que las sociedades «fusionadas» a que alude la norma son aquellas que participan o intervienen en el proceso de fusión, y que incluyen a las sociedades absorbentes y a las absorbidas». Para ello, con fundamento en la sentencia de la Corte Constitucional C-540 de 2005, indicó que, por regla general y en desarrollo del principio de equidad, el inciso primero del artículo 147 del Estatuto Tributario faculta a las empresas para compensar pérdidas de periodos anteriores, y que conforme con los antecedentes legislativos del artículo 24 de la Ley 788 de 2002, el inciso segundo regula de forma especial la compensación

de pérdidas fiscales asociadas a procesos de fusión, con el fin de que «los mismos sean neutrales con los procesos de reorganización empresarial, de modo que se evite su utilización para la obtención de beneficios tributarios ajenos a la realidad económica». La Sala interpretó que el inciso primero del artículo 147 del Estatuto Tributario permite compensar las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores con las rentas liquidas obtenidas, sin limitación, pues es la misma estructura societaria quien «genera las pérdidas y la renta líquida que sirve para compensarlas, lo que garantiza la neutralidad fiscal y los principios de equidad y justicia tributaria» y, con base en los artículos 29, 172 y 178 del Código de Comercio expresó que las sociedades absorbentes en procesos de fusión no podían acudir a tal disposición para compensar pérdidas sin limitación, sino al inciso segundo, pues su estructura societaria cambia por efecto de la fusión, lo que implica, entre otros, «un incremento patrimonial que afecta la neutralidad entre pérdidas y rentas líquidas». (…) Sobre la anterior disposición, la sentencia de unificación advirtió que si bien en otra oportunidad la Sala estableció como regla aplicable que solo podían compensarse las pérdidas de las sociedades absorbidas por asimilarlas a las sociedades fusionadas a que alude la norma, en aplicación de los principios de justicia, equidad y neutralidad tributaria, tal distinción desconoce el derecho que le asiste a las sociedades absorbentes de compensar sus propias pérdidas. En esos términos, se destaca que:

Las sociedades absorbentes no pueden compensar pérdidas «sin limitación», como lo establece el inciso primero del artículo 147 del Estatuto Tributario, pues por efecto de la fusión no corresponden a la misma estructura societaria que genera las pérdidas. El inciso segundo del artículo 147 es norma especial que regula la compensación de pérdidas en procesos de fusión y la limita «al porcentaje de participación de los patrimonios de las sociedades fusionadas dentro del patrimonio de la sociedad absorbente», para evitar que con esa figura jurídica se obtengan «beneficios tributarios ajenos a la realidad económica». Interpretaciones anteriores a la sentencia de unificación del término «sociedades fusionadas» contenido en el inciso segundo del artículo 147 del Estatuto Tributario, solo incluían la compensación de pérdidas de sociedades absorbidas, circunstancia que desconocía el derecho que les asiste a las sociedades absorbentes de compensar sus propias pérdidas. (…) Así las cosas, en aplicación de la regla de unificación, se advierte que la actora debió acudir al inciso 1 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2014-00433-01 (23685) Demandante: SECURITAS COLOMBIA S. A. segundo del artículo 147 del Estatuto Tributario, compensar sus pérdidas dentro de los límites fijados por la norma, y no hacerlo «sin limitación», para evitar obtener un beneficio ajeno a su realidad económica que afecta «la neutralidad entre pérdidas y

rentas líquidas».

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 147 / LEY 788 DE 2002 – ARTÍCULO 24 / CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 29 / CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 172 / CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 178

IMPROCEDENCIA DE LA SANCIÓN DE INEXACTITUD POR COMPRENSIÓN EQUIVOCADA DE LA NORMA – Configuración Se advierte que la sanción impuesta en los actos administrativos demandados es improcedente, porque si bien la actora debió acudir al inciso segundo del artículo 147 del Estatuto Tributario para compensar sus pérdidas dentro de los límites fijados por la norma, la interpretación que realizó del mencionado artículo, en la medida en que obedeció a un juicio de comprensión equivocado, le generó la convicción errónea de no incurrir en un comportamiento antijurídico.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 147

CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia por falta de prueba de su causación Finalmente, de conformidad con lo previsto en los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 del Código General del Proceso, no se condenará en costas (agencias en derecho y gastos del proceso) en esta instancia, comoquiera que no se encuentran probadas en el proceso.

FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 365 / LEY 1437 DE 2011

(CPACA) – ARTÍCULO 188

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Bogotá D.C., nueve (9) de julio de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 25000-23-37-000-2014-00433-01(23685)

Actor: SECURITAS COLOMBIA S. A.

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN

2 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2014-00433-01 (23685)

Demandante: SECURITAS COLOMBIA S. A.

FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la entidad demandada contra la sentencia del 22 de noviembre de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta – Subsección A, que resolvió: «PRIMERO: DECLÁRASE la nulidad de la Resolución No. 312412012000082 del 10 de diciembre de 2012, por medio de la cual la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, profirió liquidación oficial de revisión contra la sociedad SECURITAS COLOMBIA S. A. respecto de la declaración de renta del año gravable 2009; y de la Resolución No. 900.002 del 8 de enero de 2014 proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de

Gestión Jurídica de la DIAN, que confirmó la anterior vía recurso de reconsideración, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, DECLÁRASE la firmeza de la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2009 presentada por la sociedad SECURITAS COLOMBIA S. A. el 20 de abril de 2012 bajo el formulario No. 1100900206632-4, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de la presente providencia.

TERCERO: No se condena en costas a la parte vencida, de conformidad con la parte motiva».

ANTECEDENTES El 5 de octubre de 2009, mediante escritura pública 5142 de la Notaria 45 del Círculo de Bogotá D. C., inscrita en el registro mercantil el 8 de octubre siguiente1, se celebró la fusión por absorción entre la absorbente, Seguridad Burns de Colombia S. A., hoy Securitas Colombia S. A2., y la absorbida, Colombiana de Vigilancia Ltda., SOCOVIG Ltda. El 21 de abril de 2010, la sociedad Securitas Colombia S. A. presentó la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 20093, corregida el 19 de octubre de 20104, el 8 de noviembre de 20105, y el 20 de abril de 20126, en la cual compensó $930.532.0007 con la renta líquida ordinaria declarada en $1.165.884.0008, generando una renta líquida gravable de $235.352.0009 y un total saldo a favor de $1.280.332.00010.

El 8 de mayo de 2012, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes formuló el Requerimiento 1 Fls. 1005 a 1029 del c. a. 2 Según certificado de Cámara de Comercio del 18 de julio de 2012 (Fl. 972 del c. a.) «POR ESCRITURA PÚBLICA NO. 8430 d DE LA NOTARÍA TREINTA Y OCHO DE BOGOTÁ D.C. (…) LA SOCIEDAD DE LA REFERENCIA CAMBIÓ SU NOMBRE DE: SEGURIDAD BURNS DE COLOMBIA S. A. POR EL DE: SECURITAS COLOMBIA S.A.». 3 Fl. 978 del c. a. 4 Fl. 979 del c. a. 5 Fl. 980 del c. a. 6 Fl. 984 Vto. del c. a. 7 Renglón 59. La suma registrada en esa casilla está compuesta por $870.033.627, que corresponde al 100% de las pérdidas (ajustadas) de los años 2003 a 2007 de la sociedad absorbente, y por la suma de $60.498.000 equivalente al exceso de renta presuntiva ajustada - parágrafo del artículo 189 del Estatuto Tributario. 8 Renglón 57. 9 Renglón 64. 10 Renglón 84. 3 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2014-00433-01 (23685)

Demandante: SECURITAS COLOMBIA S. A.

Especial 31238201200008311, que propuso determinar compensaciones en $691.359.000, la renta líquida gravable en $474.525.000, imponer sanción por inexactitud de $133.098.000 y determinar el total saldo a favor en $1.075.122.000. Previa respuesta al citado acto de trámite12, el 10 de diciembre de 2012, la División de Gestión de Liquidación de la dirección seccional señalada expidió la Liquidación Oficial de Revisión 312412012000082, que acogió las glosas del requerimiento especial. Contra el acto de determinación se interpuso recurso de reconsideración13, que fue decidido por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN mediante Resolución 900.002 del 8 de enero de 201414, en el sentido de confirmar la liquidación de revisión. DEMANDA La demandante, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones: «1.- Declarar nula la Resolución No. 900.002 de 08 de enero de 2014, proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica, por medio de la cual se resolvió el Recurso de Reconsideración interpuesto contra la Liquidación Oficial de Revisión No. 312412012000082. 2.- Declarar nula la Liquidación Oficial de Revisión Renta Sociedades y/o Naturales obligadas a llevar Contabilidad No. 312412012000082 de 10 de diciembre de 2012,

proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes, en la cual se modifica la Liquidación Privada No. 124110051912 del 20 de abril de 2012, disminuyendo el saldo a favor en $205.210.000. 3.- Que como consecuencia de lo anterior, y a título de restablecimiento del derecho se ordene a la Dirección Seccional de Impuestos de Grandes Contribuyentes se archiven los procesos correspondientes, por la determinación y devolución del saldo a favor originado en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios año gravable 2009, de mí representada. 4.- Que se condene en costas a la entidad (…)». Invocó como disposiciones violadas, las siguientes: Artículos 1, 29, 209 y 363 de la Constitución Política Artículo 147 del Estatuto Tributario Artículos 27, 28, 29 y 30 del Código Civil Artículos 138, 152, 161 y 162 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: 11 Fls. 845 a 854 del c. a. 12 Fls. 857 a 866 del c. a. 13 Fls. 1054 a 1066 del c. a. 14 Fls. 1083 a 1090 del c. a. 4 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2014-00433-01 (23685)

Demandante: SECURITAS COLOMBIA S. A.

Anotó que, Securitas de Colombia S.A. -antes Burns de Colombia S.A.-, como sociedad absorbente en el proceso de fusión con la Sociedad Colombiana de Vigilancia SOCOVIG Ltda., podía compensar sus propias pérdidas, pues la limitación establecida en el inciso segundo del artículo 147 del Estatuto Tributario solo opera frente a las pérdidas de las sociedades absorbidas o fusionadas. Expresó que, como las pérdidas de periodos anteriores corresponden a la sociedad absorbente, y no a la fusionada, no opera la previsión establecida en el inciso segundo del artículo 147 Ib., y que por tanto a la absorbente le asiste el derecho de compensar pérdidas por su valor total, en los términos del inciso primero de la norma. Indicó que la DIAN incurrió en un error de interpretación del inciso segundo aludido, porque la actora compensó pérdidas fiscales propias que no son objeto de la restricción establecida para la compensación de pérdidas de las sociedades absorbidas15. Sostuvo que la sanción por inexactitud es improcedente, en razón a que las pérdidas declaradas son ciertas y cumplen los requisitos para su reconocimiento, y que conforme con lo expuesto existe diferencia de criterios en cuanto a la interpretación del citado artículo 147 del Estatuto Tributario. OPOSICIÓN La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente: Manifestó que si bien por regla general los contribuyentes pueden compensar la totalidad de las pérdidas fiscales con las rentas ordinarias que obtengan en periodos ulteriores, en los procesos de fusión existe una excepción que limita las pérdidas al

porcentaje de participación de las sociedades fusionadas dentro de la sociedad absorbente o resultante. Argumentó que entre las sociedades fusionadas a que alude el artículo 147 del Estatuto Tributario no solo se encuentra la absorbida, sino también la absorbente, que integra los bienes, derechos y obligaciones de aquella, pues la fusión por absorción requiere un mínimo de dos sociedades. Precisó que conforme con la jurisprudencia de la Corte Constitucional16, las compensaciones a que alude el artículo 147 del Estatuto Tributario son minoraciones estructurales del tributo y no beneficios tributarios, lo cual indica que, en los casos de fusiones societarias y conforme con el inciso segundo Ib., una sociedad «no puede compensar un valor superior a las utilidades que su participación hubiere generado en la compañía absorbente o resultante de la reforma estatutaria». Sostuvo que la contribuyente incluyó datos equivocados en su declaración, al compensar pérdidas que desconocen la limitación legal establecida, sin que exista diferencia de criterios en cuanto al derecho aplicable. 15 Citó la sentencia del 10 de mayo de 2012, Exp. 17450, C. P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. 16 Citó las sentencias C-1376 de 2000 y C-540 de 2005. 5 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2014-00433-01 (23685)

Demandante: SECURITAS COLOMBIA S. A.

Agregó que no procede la condena en costas, porque en el proceso se ventila un interés público y los actos demandados se ajustan a derecho. AUDIENCIA INICIAL En la audiencia inicial del 12 de junio de 201517, el a-quo no advirtió irregularidades o nulidades en lo actuado, declaró que no se presentaron excepciones previas, decretó como pruebas las aportadas por las partes en la demanda y su contestación, y fijó el litigio en determinar la legalidad de los actos administrativos demandados. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca declaró la nulidad de los actos administrativos demandados, por las consideraciones que se resumen a continuación: Aclaró que una vez protocolizado el acuerdo de fusión no es dable diferenciar el origen de los pasivos o activos trasladados a la absorbente, y que conforme con la jurisprudencia del Consejo de Estado18 y la literalidad de la norma, la limitación establecida en el artículo 147 del Estatuto Tributario solo opera respecto de las pérdidas de la sociedad fusionada o absorbida, que en este caso no las registró. Consideró que «la limitación establecida en la norma hasta un límite equivalente al porcentaje de participación de los patrimonios de las sociedades fusionadas» no se refiere a las pérdidas de las sociedades absorbentes, pues el término «sociedades fusionadas» establecido en el artículo 147 ib. se refiere a las sociedades que se disuelven sin liquidarse, por lo que, en este caso, la sociedad absorbente podía compensar sus pérdidas sin limitación, en los términos del inciso primero ejusdem.

No condenó en costas al no encontrarlas probadas en el expediente. RECURSO DE APELACIÓN La DIAN interpuso recurso de apelación, por las siguientes razones: Expresó que, contrario a lo aducido por el a-quo, el inciso primero del artículo 147 del Estatuto Tributario regula la compensación de pérdidas de las sociedades en general, en tanto el inciso segundo aplica a la compensación de pérdidas derivadas de procesos de fusión, que opera tanto para las sociedades absorbentes o resultantes, como para las sociedades absorbidas o fusionadas. Argumentó que la fusión por absorción ocurre entre dos o más sociedades, que incluyen a la absorbente y a la absorbida, sobre la cuales el legislador restringió las pérdidas a compensar hasta el límite de su porcentaje de participación en la absorbente, para evitar la obtención de beneficios tributarios. 17 Fls. 259 a 265 c. p. 18 Sentencia del 10 de mayo de 2012, Exp. 17450, C. P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. 6 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2014-00433-01 (23685)

Demandante: SECURITAS COLOMBIA S. A.

Insistió en que las compensaciones previstas en el artículo 147 Ib., son minoraciones estructurales del tributo y no beneficios tributarios, y que «no es posible que una sociedad que participa en un proceso de fusión pueda compensar un valor superior a las utilidades que su

participación hubiere generado en la compañía absorbente o resultante de la reforma estatutaria». Concluyó que la actora, en su calidad de sociedad absorbente en el proceso de fusión, solo podía compensar sus pérdidas con la renta líquida ordinaria obtenida con posterioridad a la fusión sin sobrepasar el límite establecido por el inciso segundo del artículo 147 del Estatuto Tributario. Anotó que la sanción por inexactitud es procedente, porque la contribuyente registró en su declaración «una compensación excesiva de las pérdidas sufridas en años gravables anteriores, sin tener en cuenta la limitación establecida en el artículo 147 del Estatuto Tributario», sin que exista diferencia de criterios en cuanto al derecho aplicable. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante reiteró los argumentos de la demanda. La DIAN insistió en lo aducido en la contestación de la demanda y el recurso de apelación. El Ministerio Público no intervino en esta etapa procesal. CONSIDERACIONES DE LA SALA Se discute la legalidad de los actos administrativos que modificaron la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2009, presentada por Securitas Colombia S. A. En los términos del recurso de apelación, la Sala debe establecer la procedencia de las pérdidas fiscales compensadas por la actora, y de la sanción por inexactitud. Compensación de pérdidas - procesos de fusión por absorción. Reiteración jurisprudencial19 En relación con supuestos fácticos y jurídicos similares a los que se discuten, la Sección Cuarta de la Corporación, mediante sentencia de unificación del 29 de octubre de 2020, fijó la siguiente regla de unificación aplicable a la compensación de

pérdidas fiscales en procesos de fusión por absorción: «1.- Para todos los efectos, dentro de los límites porcentuales y temporales establecidos por el inciso segundo del artículo 147 del Estatuto Tributario, se entenderá que las sociedades «fusionadas» a que alude la norma son aquellas que participan o intervienen en el proceso de fusión, y que incluyen a las sociedades absorbentes y a las absorbidas». 19 Sentencia de Unificación 2020-CE-SUJ 4003 del 29 de octubre de 2020, Exp. 23419, CP. Stella Jeannette Carvajal Basto. 7 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2014-00433-01 (23685)

Demandante: SECURITAS COLOMBIA S. A.

Para ello, con fundamento en la sentencia de la Corte Constitucional C-540 de 200520, indicó que, por regla general y en desarrollo del principio de equidad, el inciso primero del artículo 147 del Estatuto Tributario21 faculta a las empresas para compensar pérdidas de periodos anteriores, y que conforme con los antecedentes legislativos del artículo 24 de la Ley 788 de 200222, el inciso segundo23 regula de forma especial la compensación de pérdidas fiscales asociadas a procesos de fusión, con el fin de que «los mismos sean neutrales con los procesos de reorganización empresarial, de modo que se evite su utilización para la obtención de beneficios tributarios ajenos a la realidad económica».

La Sala interpretó que el inciso primero del artículo 147 del Estatuto Tributario permite compensar las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores con las rentas liquidas obtenidas, sin limitación, pues es la misma estructura societaria quien «genera las pérdidas y la renta líquida que sirve para compensarlas, lo que garantiza la neutralidad fiscal y los principios de equidad y justicia tributaria» y, con base en los artículos 29, 172 y 178 del Código de Comercio expresó que las sociedades absorbentes en procesos de fusión no podían acudir a tal disposición para compensar pérdidas sin limitación, sino al inciso segundo, pues su estructura societaria cambia24 por efecto de la fusión, lo que implica, entre otros, «un incremento patrimonial que afecta la neutralidad entre pérdidas y rentas líquidas». El texto del inciso segundo del artículo 147 del Estatuto Tributario precisaba que, «La sociedad absorbente o resultante de un proceso de fusión, puede compensar con las rentas líquidas ordinarias que obtuviere, las pérdidas fiscales sufridas por las sociedades fusionadas, hasta un límite equivalente al porcentaje de participación de los patrimonios de las sociedades fusionadas dentro del patrimonio de la sociedad absorbente o resultante (…)». Sobre la anterior disposición, la sentencia de unificación advirtió que si bien en otra oportunidad25 la Sala estableció como regla aplicable que solo podían compensarse las pérdidas de las sociedades absorbidas por asimilarlas a las sociedades fusionadas a que alude la norma, en aplicación de los principios de justicia, equidad y neutralidad tributaria, tal distinción desconoce el derecho que le asiste a las

sociedades absorbentes de compensar sus propias pérdidas. En esos términos, se destaca que:  Las sociedades absorbentes no pueden compensar pérdidas «sin limitación», como lo establece el inciso primero del artículo 147 del Estatuto Tributario, 20 M. P. Humberto Sierra Porto. 21 «Art. 147. Compensación de pérdidas fiscales de sociedades. Las sociedades podrán compensar las pérdidas fiscales reajustadas fiscalmente, con las rentas líquidas ordinarias que obtuvieren en los periodos gravables siguientes sin perjuicio de la renta presuntiva del ejercicio. Las pérdidas de las sociedades no serán trasladables a los socios». 22 Cfr. Pie de página 25 de la sentencia de unificación, que señaló: «Lo anterior fue puesto de presente en los antecedentes legislativos de la Ley 788 de 2002 (Acta de presentación del Proyecto de Ley 80 de 2002), en los que el Ministerio de Hacienda precisó que «se regula lo correspondiente a las pérdidas asociadas a los procesos de fusión y escisión de sociedades, cuidando que los mismos sean neutrales con los procesos de reorganización empresarial, de modo que se evite su utilización para la obtención de beneficios tributarios ajenos a la realidad económica». Cámara de Representantes Gaceta 398-2C. – Cfr. Oficio DIAN 031346 del 24 de diciembre de 2019». 23 «La sociedad absorbente o resultante de un proceso de fusión, puede compensar con las rentas líquidas ordinarias que obtuviere, las pérdidas fiscales sufridas por las sociedades fusionadas, hasta un límite equivalente al porcentaje de participación de los patrimonios de las sociedades fusionadas dentro del patrimonio de la sociedad absorbente o resultante. La

compensación de las pérdidas sufridas por las sociedades fusionadas, referidas en este artículo, deberá realizarse teniendo en cuenta los períodos gravables para compensar ya transcurridos y los límites anuales, previstos en la ley vigente en el período en que se generó y declaró la pérdida fiscal (…)» (se resalta). 24 En el pie de página 24 de la sentencia de unificación, se precisó que con la reforma introducida por el artículo 98 de la Ley 1607 de 2012 (posterior a los hechos en discusión), se introdujeron los artículos 319-3 a 319-9 del Estatuto Tributario, que regulan los requisitos de los diferentes tipos de fusiones. 25 Sentencia del 10 de mayo de 2012, Exp. 17450, C P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas. 8 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2014-00433-01 (23685) Demandante: SECURITAS COLOMBIA S. A. pues por efecto de la fusión no corresponden a la misma estructura societaria que genera las pérdidas.  El inciso segundo del artículo 147 es norma especial que regula la compensación de pérdidas en procesos de fusión y la limita «al porcentaje de participación de los patrimonios de las sociedades fusionadas dentro del patrimonio de la sociedad absorbente», para evitar que con esa figura jurídica se obtengan «beneficios tributarios ajenos a la realidad económica».  Interpretaciones anteriores a la sentencia de unificación del término «sociedades

fusionadas» contenido en el inciso segundo del artículo 147 del Estatuto Tributario, solo incluían la compensación de pérdidas de sociedades absorbidas, circunstancia que desconocía el derecho que les asiste a las sociedades absorbentes de compensar sus propias pérdidas. Caso concreto  Mediante escritura pública del 5 de octubre de 2009, inscrita en el registro mercantil 8 de octubre siguiente, se celebró la fusión por absorción entre la absorbente, Seguridad Burns de Colombia S.A., hoy Securitas Colombia S. A., y la absorbida, Colombiana de Vigilancia Ltda., SOCOVIG Ltda.  En la fusión de las compañías señaladas, es un hecho no discutido por las partes que Seguridad Burns de Colombia S.A., hoy Securitas Colombia S. A., aportó un porcentaje equivalente al 72.51% en la sociedad absorbente después de la fusión, en tanto Colombiana de Vigilancia Ltda., SOCOVIG Ltda., hizo lo propio con un porcentaje del 27.49%.  En la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios del año gravable 2009, Securitas de Colombia (absorbente) compensó la suma de $930.532.000, de los cuales $870.033.627 corresponden al 100% de pérdidas determinadas de esa misma sociedad por los años 2003 a 2007, y $60.498.000 equivalente al exceso de renta presuntiva -no discutida en el proceso-.  Por lo anterior, los actos administrativos demandados determinaron pérdidas en la suma de $630.861.383, que corresponde al 72.51% de la participación de la demandante en el patrimonio de la sociedad absorbente, después de la

fusión, más $60.498.000 de exceso de renta presuntiva, para un total de compensaciones de $691.359.000. Así las cosas, en aplicación de la regla de unificación, se advierte que la actora debió acudir al inciso segundo del artículo 147 del Estatuto Tributario, compensar sus pérdidas dentro de los límites fijados por la norma, y no hacerlo «sin limitación», para evitar obtener un beneficio ajeno a su realidad económica que afecta «la neutralidad entre pérdidas y rentas líquidas». Sanción por inexactitud En cuanto a la sanción por inexactitud, comoquiera que el a quo no se pronunció sobre la diferencia de criterio aducida por la demandante, la Sala, en aplicación del debido proceso, se pronunciara en torno a dicho aspecto. 9 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2014-00433-01 (23685)

Demandante: SECURITAS COLOMBIA S. A.

La actora argumentó que la sanción por inexactitud es improcedente, porque las pérdidas declaradas son ciertas y cumplen los requisitos para su reconocimiento, en tanto la interpretación del inciso primero del artículo 147 del Estatuto Tributario sugiere que a la absorbente le asiste el derecho de compensar pérdidas por su valor total. Respecto de la diferencia de criterios en la interpretación del derecho aplicable, a que alude el artículo 647 del Estatuto Tributario, la Sección precisó que «Lo determinante con miras a exonerar de la reacción punitiva es establecer si el «criterio» desplegado por el administrado

tuvo causa en un equivocado juicio de comprensión sobre la interpretación, vigencia o existencia del tipo infractor y sus respectivos ingredientes normativos, el cual propició en él la errónea creencia de no incurrir en un comportamiento antijurídico26». En el caso concreto, el objeto del debate se contrae a la interpretación del artículo 147 del Estatuto Tributario, respecto del derecho de sociedades absorbentes en procesos de fusión de compensar sus propias pérdidas sin limitación. Se advierte que la sanción impuesta en los actos administrativos demandados es improcedente, porque si bien la actora debió acudir al inciso segundo del artículo 147 del Estatuto Tributario para compensar sus pérdidas dentro de los límite