CE-SECCION CUARTA-25000-23-37-000-2015-00385-01(23035)-2019

NOTIFICACIÓN A LA ASEGURADORA DE LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN DENTRO DEL TÉRMINO DE LA VIGENCIA DE LA GARANTÍA – Efectos / NOTIFICACIÓN AL CONTRIBUYENTE Y NO A LA ASEGURADORA DE LA LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN DENTRO DEL TÉRMINO DE LA VIGENCIA DE LA GARANTÍA – Argumentos / RESOLUCIÓN SANCIÓN – Alcance / RESPONSABILIDAD SOLIDARIA DEL GARANTE – Efectividad / ACTO DE RESOLUCIÓN SANCIÓN – Vincula a la aseguradora / LÍMITE DE RESPONSABILIDAD DE LA ASEGURADORA – Monto de la obligación garantizada Al respecto, la Sala advierte que el artículo 860 del Estatuto Tributario que regía antes de la reforma presentada en el año 2010, establecía que si dentro del término de vigencia de la garantía, que era de dos años, la autoridad fiscal notificaba la liquidación oficial de revisión, la aseguradora respondía solidariamente por las obligaciones garantizadas y por la sanción por devolución improcedente. Posteriormente, con la expedición de la Ley 1430 de 2010, se modificó el artículo 860 del Estatuto Tributario, en su inciso segundo se dispuso que si dentro de los dos años la autoridad fiscal notificaba el requerimiento especial o el contribuyente corregía la declaración, el asegurador sería solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de las sanciones. 2.3. En relación con la obligación de expedir requerimiento especial o liquidación oficial de revisión, se destaca que en sentencia del 27 de agosto de 2015, la Sala señaló que la

notificación de la liquidación oficial de revisión, dentro del término de vigencia de la póliza a que hace referencia el artículo 860 del Estatuto Tributario, debe efectuarse al contribuyente y no al garante de la obligación, en razón a que este es un acto de determinación tributaria y el contribuyente es el titular de la relación jurídica sustancial y el directo responsable del pago del tributo. 2.4. Ahora bien, en los casos de devolución amparados con póliza de garantía, la resolución sanción es la que declara la improcedencia de la devolución y ordena el correspondiente reintegro, por tanto, es la que determina la exigibilidad de la obligación garantizada y el consecuente interés o legitimación de las compañías de seguros, en calidad de garantes para recurrir la decisión y demandarla en vía judicial. Se insiste entonces que el acto que determina la exigibilidad de la obligación garantizada a la aseguradora es la resolución sanción y no el requerimiento especial o la liquidación de revisión. (…) 2.5. El artículo 860 del Estatuto Tributario antes citado, prevé que «el garante será solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución, las cuales se harán efectivas junto con los intereses correspondientes una vez quede en firme en la vía gubernativa, o en la vía jurisdiccional cuando se interponga demanda ante la jurisdicción administrativa, el acto administrativo de liquidación oficial o de improcedencia de la devolución, aun si este se produce con posterioridad a los dos (2) años». (Subraya de la Sala). (…) 2.8. De acuerdo con todo lo expuesto, no se

evidencia violación ni del debido proceso ni del artículo 860 del Estatuto Tributario, pues el acto que vincula la responsabilidad de la aseguradora es la resolución sanción -notificada a la actora, quien ejerció su derecho de defensa y contradicción, a través de la interposición del recurso de reconsideración y la demanda ante la jurisdicción-, y la responsabilidad sobre las obligaciones aseguradas se hizo efectiva en los términos establecidos por la normativa aplicable. (…) 3.4. Al tenor de la cita, la Dian determinó la sanción por devolución improcedente de conformidad con lo dispuesto en el artículo 670 del E.T, vigente para el momento de expedición de los actos administrativos a cargo de la Comercializadora Metalífera del Occidente LTDA., ordenando el reintegro de los $479.979.000 devueltos de forma improcedente, más los intereses moratorios aumentados en un 50% y el pago de $2.399.985.000, correspondiente al 500% del monto devuelto en forma improcedente, a título de sanción por utilización de medios fraudulentos en la devolución. Naturalmente que, la Aseguradora de Fianzas S.A., en calidad de asegurador, debe responder por el monto de la obligación garantizada en la póliza otorgada. (…) En ese orden de ideas, la obligación impuesta por la Dian en los actos demandados, no contradice los términos en que fue expedida la póliza, ni desconoce lo dispuesto en los artículos 1079 del Código de Comercio y 860 del Estatuto Tributario, ya que en calidad de asegurador debe responder por la obligación garantizada.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 / ESTATUTO

TRIBUTARIO – ARTÍCULO 860 / LEY 1430 DE 2010 / CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 1079

SANCIÓN POR INEXACTITUD – Causal de exclusión. Procedencia / DIFERENCIA DE CRITERIOS ENTRE EL CONTRIBUYENTE Y LA AUTORIDAD TRIBUTARIA – No configuración. La controversia se originó en la falta de veracidad y completitud de los valores declarados. Reiteración de jurisprudencia / SANCIÓN POR INEXACTITUD – Conducta sancionable. Configuración / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN RÉGIMEN SANCIONATORIO TRIBUTARIO – Aplicación / SANCIÓN POR INEXACTITUD POR OMISIÓN DE INGRESOS GRAVADOS Y DEL IVA DERIVADO DE LA PRESTACIÓN DEL SERVICIO DE INTERMEDIACIÓN EN LA VENTA DE RECARGAS EN LÍNEA – Disminución por favorabilidad El artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del E.T., se estableció que “el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior”. 5.2 Al compararse la regulación de la sanción por devolución improcedente consagrada en el artículo 670 del E.T., con la modificación efectuada por la Ley 1819 de 2016 –artículo 293-, la Sala aprecia que ésta última establece una sanción más favorable para el sancionado porque no contempla los intereses moratorios aumentados en un 50%, sino la liquidación de los intereses moratorios respectivos, más una multa equivalente al 20% del valor devuelto o compensado

en exceso. Además, la nueva legislación disminuyó la sanción adicional del 500% al 100% sobre el monto devuelto, impuesta a los contribuyentes que utilicen documentos falsos o maniobras fraudulentas, como ocurrió en el caso analizado. 5.3 Si bien es cierto que el demandante en el presente proceso es la Compañía Aseguradora de Fianzas S.A. “asegurador”, no el contribuyente, “tomador”, lo cierto es que todos aquellos hechos que extingan o modifiquen la obligación a cargo de la aseguradora o del contribuyente, pueden ser invocados por ella, habida cuenta que el beneficiario del seguro –Dianes distinto del tomador. Con mayor razón el juez de oficio debe reconocerla, como sucede en materia sancionatoria, por tratarse del principio de favorabilidad –art. 29 C.P-. En consideración a lo anterior, la Sala dará aplicación, de oficio, al principio de favorabilidad y establecerá el valor de las sanciones por devolución improcedente aquí demandadas en (i) el reintegro de los valores devueltos, (ii) el pago de los intereses moratorios respectivos, (iii) la multa del 20% del valor devuelto o compensado en exceso y (iv) la sanción adicional del 100% sobre el monto devuelto. Adicionalmente, los intereses moratorios deben liquidarse por la administración conforme con lo dispuesto en el artículo 293 de la Ley 1819 de 2016.

FUENTE FORMAL: CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE COLOMBIA – ARTÍCULO 29 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 640 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 / LEY 1819 DE

2016 – ARTÍCULO 282 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 293

CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia por falta de prueba de su causación No habrá lugar a condena en costas (gastos o expensas del proceso y agencias del derecho) porque en el expediente no se probó su causación, como lo exige el numeral 8 del artículo 365 del CGP, aplicable al caso concreto por expresa remisión del artículo 188 del CPACA.

FUENTE FORMAL: LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8 / LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

Bogotá, D.C., veintiuno (21) de agosto de dos mil diecinueve (2019) Radicación número: 25000-23-37-000-2015-00385-01(23035)

Actor: COMPAÑÍA ASEGURADORA DE FIANZAS S.A.

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO Procede la Sección Cuarta a decidir el recurso de apelación interpuesto por la Compañía Aseguradora de Fianzas S.A., parte demandante en el presente proceso, contra la sentencia de primera instancia proferida el 24 de noviembre de 2016 por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca – Sección Cuarta – Subsección B, que dispuso: “PRIMERO: NIÉGANSE las pretensiones de la demanda de conformidad con

la parte considerativa del presente fallo.

SEGUNDO: No hay lugar a condena en costas.”1 1 Folios 305-306

ANTECEDENTES

1. Demanda 1.1. Pretensiones En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, la Compañía Aseguradora de Fianzas S.A., solicitó que se hicieran las siguientes declaraciones y condenas: “PRIMERA: Que se declare la nulidad total o parcial de la Resolución Sanción número 162412013000107 proferida el 31 de julio de 2013 por la Jefe de la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Pereira, especialmente en lo que pudiere corresponder a CONFIANZA S.A., por ausencia de solidaridad en su condición de garante de las obligaciones derivadas del seguro de cumplimiento de disposiciones legales 23DL000939.

SEGUNDA: Que se declare la nulidad total o parcial de la resolución número 900.222 proferida el 2 de septiembre de 2014 por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, por medio de la cual se decidió el recurso de reconsideración interpuesto por la aseguradora contra la resolución sanción relacionada en el numeral anterior, especialmente en lo que pudiere corresponder a CONFIANZA S.A., por ausencia de solidaridad en su condición de garante de las obligaciones derivadas del seguro de cumplimiento de disposiciones legales 23DL000939.

TERCERA: Que como consecuencia de la nulidad total o parcial de los actos administrativos enunciados, se ordene restituir, debidamente actualizados, a

título de restablecimiento del derecho, los dineros que haya pagado o llegare a pagar Confianza S.A., con cargo a la póliza de cumplimiento de disposiciones legales número 23 DL000939, junto con sus intereses y actualizaciones legales a que haya lugar, liquidados desde el momento en que la aseguradora pagó o llegare a pagar, hasta la fecha en que ésta reciba efectivamente dicho pago.

CUARTA: Que se condene en costas a la demandada en favor de Confianza

S.A.

SUBSIDIARIAS: PRIMERA: Que se declare la nulidad total o parcial de la Resolución Sanción número 162412013000107 proferida el 31 de julio de 2013 por la Jefe de la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Pereira, especialmente en lo que pudiera corresponder a CONFIANZA S.A., por haberse agotado el valor asegurado.

SEGUNDA: Que se declare la nulidad total o parcial de la resolución número 900.222 proferida el 2 de septiembre de 2014 por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dian, por medio de la cual se decidió el recurso de reconsideración interpuesto por la aseguradora contra la resolución sanción relacionada en el numeral anterior, especialmente en lo que pudiere corresponder a CONFIANZA S.A., por haberse agotado el valor asegurado.

TERCERA: Que como consecuencia de lo anterior, y en atención al pago realizado por la Compañía Aseguradora de Fianzas S.A. Confianza a la DIAN

(sic), se declare que ésta no adeuda suma alguna adicional ni por intereses,

ni por la sanciones impuestas por cuenta de la póliza de cumplimiento de disposiciones legales número 23 DL000939.

CUARTA: Que como consecuencia de las declaraciones subsidiarias anteriores, se ordene a título de restablecimiento del derecho, la devolución de los dineros que CONFIANZA S.A. se haya visto compelida a pagar, junto con sus intereses y actualizaciones a que en derecho haya lugar, desde la fecha en que Confianza haya pagado hasta la fecha de la restitución de tales dineros.

CUARTA: Que se condene en costas a la demandada en favor de Confianza S.A.”2 1.2. Hechos relevantes para el asunto 1.2.1. El 11 de noviembre de 2008 la empresa Metalífera del Occidente Ltda., presentó liquidación privada del impuesto a las ventas por el 5° bimestre del año 2008. 1.2.2. El 21 de noviembre de 2008, la Compañía Aseguradora de Fianzas S.A. expidió la Póliza de Cumplimiento de Disposiciones Legales nro. 23 DL000939, con el fin de garantizar el cumplimiento de las normas relacionadas con la devolución de saldos de IVA correspondiente al 5° bimestre del año 2008 de la empresa Metalífera del Occidente Ltda., en calidad de contribuyente, más los intereses que se llegaren a causar.

La póliza estuvo vigente desde el 24 de noviembre de 2008 hasta el 9 de diciembre de

2010. El valor asegurado fue de $479.979.000 y la beneficiaria fue la Dian. 1.2.3. El 24 de noviembre de 2008, la Contribuyente solicitó a la Dian la devolución de

saldos a favor declarados por IVA, en cuantía de $479.979.000. Solicitud aceptada mediante Resolución nro. 767 de 2008. 1.2.4. Previo requerimiento especial, la Dian profirió Liquidación Oficial de Revisión nro. 162412012000031 de 9 de abril de 2012. 1.2.5. El 31 de julio de 2013, la Dian expidió Resolución Sanción nro. 1624120013000107 en la que ordenó a la Contribuyente el reintegro de la suma devuelta de forma improcedente, más los intereses moratorios incrementados en un 50% e impuso la sanción del 500% prevista en el artículo 670 del Estatuto Tributario. 1.2.6. El 29 de agosto de 2013, la Aseguradora Fianzas S.A. pagó a la Dian la suma de $479.979.000, correspondientes a la devolución de saldos realizada a la Contribuyente de forma improcedente. 1.2.7. El 1 de octubre de 2013 la Aseguradora presentó recurso de reconsideración contra la Resolución Sanción, resuelto en el Acto nro. 900.222 de 2 de septiembre de 2014 en el que la Dian confirmó su decisión. 1.3. Normas violadas y concepto de violación 1.3.1. Nulidad por violación del principio de legalidad y por falta de aplicación de los artículos 1054 y 1055 del Código de Comercio. La demandante considera que de haber existido fraude en el proceso de devolución garantizado con la Póliza nro. 23DL000939, el contrato de seguro resultaría inexistente,

toda vez que el consentimiento otorgado por la Aseguradora al momento de celebrar el contrato y expedir la póliza resultó viciado, puesto que el ánimo del tomador fue fraudulento, doloso y de mala fe. 2 Folios 4-5 De conformidad con el artículo 1055 del Código de Comercio el dolo, la culpa grave y los actos potestativos del tomador, asegurado o beneficiario son inasegurables y cualquier estipulación en contrario no producirá efecto alguno. Por otra parte, el representante legal de la contribuyente aceptó cargos ante la Fiscalía Seccional de Pereira, por los delitos de concierto para delinquir, lavado de activos entre otros, relacionados con el “cartel de las devoluciones del IVA”, lo que indica que obtuvo la devolución de saldos de manera fraudulenta. 1.3.2. La Liquidación Oficial de Revisión nro. 162412012000031 del 9 de abril de 2012, se notificó por fuera de los dos años de la vigencia de la garantía. Inexistencia de solidaridad. Para que surja la obligación solidaria de la Aseguradora que expide una póliza de cumplimiento de disposiciones legales, es necesario que la autoridad tributaria profiera y le notifique al contribuyente la liquidación oficial de revisión dentro de los dos años de vigencia de la póliza. En el presente caso, la Póliza de Cumplimiento de Disposiciones Legales nro. 23DL00939, suscrita con la comercializadora Metalífera del Occidente Ltda., estuvo vigente desde el 24 de noviembre de 2008 hasta el 9 de diciembre de 2010. Sin embargo, sólo hasta el 9 de abril de 2012 la Dian profirió el acto de determinación del tributo y lo

notificó a la Contribuyente el 14 de mayo del mismo año, es decir, cuando la vigencia de la póliza había expirado. De conformidad con lo anterior, no se cumplió con la condición suspensiva de la que dependía el surgimiento de la obligación solidaria para la Aseguradora. 1.3.3. Límite de la responsabilidad de la Aseguradora – Máximo valor asegurado. Violación del artículo 1079 del Código de Comercio. Sostuvo que si la Dian pretende cobrar a la Aseguradora de Fianzas S.A. el valor de la devolución improcedente, los intereses moratorios incrementados en un 50% y las demás sanciones que se establecen en la Resolución Sanción que acusa, lo puede hacer únicamente hasta la suma de $479.979.000 que es el límite de responsabilidad económica exigible a la Aseguradora, so pena vulnerar el artículo 1079 del Código de Comercio. Además, la actora es aseguradora de unas obligaciones tributarias de un tercero, pero no por ello se le puede considerar como un contribuyente responsable de la procedencia de la devolución de impuestos solicitada, por tanto, su responsabilidad y sus obligaciones se limitan a las normas que regulan el contrato de seguro. Agregó que, el 29 de agosto de 2013 Confianza S.A. pagó a la Dian la suma de $479.979.000 correspondientes al valor asegurado en la póliza de cumplimiento por la solicitud de devolución. Sin embargo, la Entidad en el acto que resolvió el recurso de reconsideración nada dijo sobre esto y pasó por alto que la Aseguradora a la fecha no le debe nada, procediendo al

cobro de lo no debido por pretender nuevamente el pago de la obligación, adicionándole el valor de una sanción e intereses moratorios.

2. Oposición La Dian compareció al proceso y se opuso a las pretensiones de la demanda con fundamento en lo siguiente: 2.1. En el presente caso se cumplieron los presupuestos para la procedencia de la sanción prevista en el artículo 670 del Estatuto Tributario. 2.2. La Resolución Sanción se expidió dentro del término que contempla el artículo 670 del E.T., es decir, dentro de los dos años contados a partir de la fecha en que se notificó la liquidación oficial de revisión.

En el caso concreto, la Dian notificó a Metalífera del Occidente Ltda. la liquidación oficial de revisión nro.162412012000031 el 14 de mayo de 2012, por lo que tenía hasta el 14 de mayo de 2014 para proferir el acto sancionatorio. Dicho acto sancionatorio lo expidió el 31 de julio de 2013 y lo notificó el 2 de agosto de 2013, por lo que se cumplió con la oportunidad legal y con los presupuestos normativos para su procedencia. 2.3. Sobre la pretensión de devolución de los $479.979.000 que la Aseguradora pagó a la Dian por devolución improcedente, dijo que la interesada no solicitó directamente ante la Administración el reembolso de dicho dinero, tal como lo contempla el Decreto 2277 de 2012.

3. Sentencia de primera instancia Mediante sentencia del 24 de noviembre de 2016, el Tribunal Administrativo de Cundinamarca – Sección Cuarta – Subsección B negó las pretensiones de la demanda,

como fundamento de su decisión expuso: 3.1. Que no era obligación de la Administración Tributaria notificar a la Aseguradora el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión que expidió en contra de la contribuyente, toda vez que la relación material del proceso de determinación del tributo se conformaba únicamente por la empresa Metalífera de Occidente Ltda. en calidad de contribuyente y la autoridad tributaria, que para este caso era la Dian. Además, la Aseguradora fue vinculada por la Administración desde el inicio del proceso sancionatorio, con lo que tuvo la oportunidad de ejercer su derecho de defensa y oponerse a las actuaciones administrativas. 3.2. Sobre el límite de responsabilidad de la Aseguradora, la primera instancia consideró que el objeto del contrato de seguro amparó el monto devuelto de manera improcedente y los valores correspondientes a sanciones, esto es, los intereses aumentados en un 50% y la sanción del 500% de conformidad con el artículo 670 del E.T. Bajo ese entendido, la demandante era responsable por la obligación impuesta en la Resolución Sanción y, si bien pagó a la Dian $479.979.000 por concepto de devolución improcedente, ello no constituía un pago efectivo de la obligación porque no incluyó los intereses moratorios aumentados en un 50% y la sanción del 500% como lo establece el artículo 860 del E.T.

4. Recurso de apelación La Aseguradora Confianza S.A. apeló la sentencia de primera instancia con el fin de que sea revocada, y en su lugar, se acceda a las pretensiones de la demanda con fundamento

en lo siguiente: 4.1. Insistió en que la Dian no profirió la Liquidación Oficial de Revisión contra la Comercializadora dentro de los 2 años de vigencia de la póliza con la que garantizó la solicitud de devolución de saldos por IVA, por tanto, era inexistente su solidaridad frente a las obligaciones fiscales y la sanción debía declararse nula. Precisó que las pretensiones de la demanda se sustentan en la ausencia de solidaridad de la Compañía de Seguros, en la medida que lo que se reprocha es la aplicación irregular del artículo 860 del E.T. vigente para la época de los hechos. Añadió que, si en gracia de discusión se aplicara el artículo 860 del E.T. con la modificación que hizo la Ley 1430 de 2010, en la que se establece que “la garantía tendrá una vigencia de dos (2) años. Si dentro de este lapso la administración tributaria notifica el requerimiento especial o el contribuyente corrige la declaración, el garante será solidariamente responsable” (…), en el presente caso no se cumplía con el supuesto de esa norma. Lo anterior, porque la Administración tampoco notificó el requerimiento especial dentro de los dos años de vigencia de la póliza de cumplimiento, toda vez que lo profirió el 11 de enero de 2011 y la póliza sólo estuvo vigente hasta el 9 de diciembre de 2010. 4.2. Insistió en que el contrato de seguro era nulo e inexistente porque la empresa Metalífera del Occidente Ltda., a través de medios fraudulentos solicitó la devolución de saldos a su favor, situación que de acuerdo con el artículo 1055 del Código de Comercio

era inasegurable. 4.3. Finalmente manifestó que la póliza de cumplimiento tiene un límite, por tanto, debía responder sólo hasta el monto que se fijó en el contrato de seguro, que para este caso ya se había agotado porque de manera previa pagó a la a la Dian los $479.979.000 correspondientes a la devolución improcedente.

5. Alegatos de conclusión de segunda instancia 5.1. La Dian reiteró los argumentos expuestos en la oposición y agregó que: La falta de solidaridad que alega la Aseguradora frente a las obligaciones tributarias impuestas en la resolución sanción, es un aspecto que se debe discutir en el proceso de cobro coactivo, toda vez que a partir de la notificación del mandamiento de pago es que surge la calidad de garante de los deudores solidarios (artículo 828-1 del E.T.).

Adicionalmente, el artículo 831 del E.T. también le permite al garante solidario, proponer como excepción al mandamiento de pago la falta “calidad de deudor solidario”, en ese sentido, las pretensiones de la demanda no podían prosperar. 5.2. La Compañía de Seguros Fianzas S.A. reiteró los argumentos expuestos en la demanda y en el recurso de apelación.

6. Concepto del Ministerio Público El Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado3 solicitó confirmar la sentencia de primera instancia.

Dijo que con la póliza de cumplimiento la Aseguradora garantiza la devolución del saldo a favor del contribuyente, sin embargo, cuando resulte improcedente sólo responde por la obligación garantizada, es decir, por la devolución y la sanción consistente en el incremente del 50% de los intereses, tal como lo dispone el artículo 860 del E.T.

Bajo ese entendido, la sanción del 500% es adicional a la de la improcedencia y se configura cuando el contribuyente obtiene la devolución con documentos falsos o mediante fraude. Así, la Aseguradora no debía responder por la sanción del 500% porque además ésta se impuso a la contribuyente y no a la garante. En ese contexto, se podía hablar de una ausencia de responsabilidad del asegurador, sin embargo, esto era un aspecto que se debía discutir como excepción en el proceso de cobro coactivo, de conformidad con el artículo 831 del E.T.

CONSIDERACIONES

1. Problema jurídico 3 Folios 375-377

Le corresponde a la Sala verificar la legalidad de la Resolución Sanción nro. 162412013000107 de 31 de julio de 2013 y su confirmatoria la Resolución nro. 900.222 de 2 de septiembre de 2014, proferidas por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Pereira y la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dian, respectivamente. En los términos del recurso de apelación interpuesto por la demandante, la Sala debe establecer (i) la inexistencia de solidaridad de la aseguradora por extemporaneidad en la expedición y notificación de la liquidación de revisión, (ii) nulidad por falta de aplicación del artículo 1055 del Código de Comercio y (iii) sin son nulos los actos acusados por exceder el límite de responsabilidad de la Aseguradora.

2. Expedición y notificación extemporánea de la liquidación oficial de revisión.

Inexistencia de solidaridad. 2.1. La Aseguradora de Fianzas S.A. afirma que la DIAN profirió y notificó el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión nro. 162412012000031 de 9 de abril de 2012, por fuera de los dos años de vigencia de la Póliza de Cumplimiento nro. 23DL000939 expedida el 21 de noviembre de 2008 -dicha póliza estuvo vigente desde el 24 de noviembre de 2008 hasta el 09 de diciembre de 2010-. Bajo ese supuesto, no existe la solidaridad de la Aseguradora en relación con las obligaciones afianzadas de conformidad con el artículo 860 del Estatuto Tributario. 2.2. respecto, la Sala advierte que el artículo 860 del Estatuto Tributario4 que regía antes de la reforma presentada en el año 2010, establecía que si dentro del término de vigencia de la garantía, que era de dos años, la autoridad fiscal notificaba la liquidación oficial de revisión, la aseguradora respondía solidariamente por las obligaciones garantizadas y por la sanción por devolución improcedente. Posteriormente, con la expedición de la Ley 1430 de 2010, se modificó el artículo 860 del Estatuto Tributario5, en su inciso segundo se dispuso que si dentro de los dos años la autoridad fiscal notificaba el requerimiento especial o el contribuyente corregía la 4 Estatuto Tributario Nacional. “Artículo 860. Devolución con presentación de garantía: “Cuando el contribuyente o responsable presente con la solicitud de devolución una garantía a favor de la

Nación, otorgada por entidades bancarias o de compañías de seguros, por valor equivalente al monto objeto de devolución, la Administración de Impuestos, dentro de los diez (10) días siguientes deberá hacer entrega del cheque, título o giro. La garantía de que trata este artículo tendrá una vigencia de dos años. Si dentro de este lapso, la Administración Tributaria notifica liquidación oficial de revisión, el garante será solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución, las cuales se harán efectivas junto con los intereses correspondientes, una vez quede en firme en la vía gubernativa, o en la vía jurisdiccional cuando se interponga demanda ante la jurisdicción administrativa, el acto administrativo de liquidación oficial o de improcedencia de la devolución, aún si éste se produce con posterioridad a los dos años.”. 5 Estatuto Tributario. “Artículo 860. Devolución con presentación de garantía. Devolución con presentación de garantía. Cuando el contribuyente o responsable presente con la solicitud de devolución una garantía a favor de la Nación, otorgada por entidades bancarias o de compañías de seguros, por valor equivalente al monto objeto de devolución, más las sanciones de que trata el artículo 670 de este Estatuto siempre que estas últimas no superen diez mil (10.000) salarios declaración, el asegurador sería solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de las sanciones. 2.3. En relación con la obligación de expedir requerimiento especial o liquidación oficial de revisión, se destaca que en sentencia del 27 de agosto de 20156, la Sala señaló que la

notificación de la liquidación oficial de revisión, dentro del término de vigencia de la póliza a que hace referencia el artículo 860 del Estatuto Tributario, debe efectuarse al contribuyente y no al garante de la obligación, en razón a que este es un acto de determinación tributaria y el contribuyente es el titular de la relación jurídica sustancial y el directo responsable del pago del tributo7. 2.4. Ahora bien, en los casos de devolución amparados con póliza de garantía, la resolución sanción es la que declara la improcedencia de la devolución y ordena el correspondiente reintegro, por tanto, es la que determina la exigibilidad de la obligación garantizada y el consecuente interés o legitimación de las compañías de seguros, en calidad de garantes para recurrir la decisión y demandarla en vía judicial8. Se insiste entonces que el acto que determina la exigibilidad de la obligación garantizada a la aseguradora es la resolución sanción y no el requerimiento especial o la liquidación de revisión. Por lo demás, se precisa que en este caso se discute la norma que determina la vinculación de su responsabilidad como garante. 2.5. El artículo 860 del Estatuto Tributario antes citado, prevé que «el garante será solidariamente respon