CE-SECCION CUARTA-25000-23-37-000-2015-02126-01(23610)-2019

Radicado: 25000-23-37-000-2015-02126-01 (23610)

Demandante: LA PREVISORA S. A. COMPAÑÍA DE SEGUROS

RESPONSABILIDAD SOLIDARIA DEL GARANTE EN DEVOLUCIONES Y/O COMPENSACIONES DE SALDOS A FAVOR – Oportunidad / NORMA APLICABLE CUANDO LA GARANTÍA SE HABÍA EXPEDIDO CON ANTERIORIDAD A LA LEY 1430 DE 2010 – Alcance. Reiteración de jurisprudencia / SANCIÓN POR DEVOLUCIÓN IMPROCEDENTE – Responsabilidad solidaria del garante / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Aplicación. Reiteración de jurisprudencia La Sala evidencia que la modificación introducida por la Ley 1430 de 2010 al artículo 860 del ET, varió el momento procesal a partir del cual se puede establecer la responsabilidad solidaria del garante. En efecto, cuando se presentan devoluciones y/o compensaciones de saldos a favor con garantías, la responsabilidad solidaria de la aseguradora ya no va a depender de que, dentro del término de vigencia de la póliza, i.e., 2 años, se le notifique al contribuyente la liquidación oficial de revisión, sino que, a partir de la vigencia de la modificación, dependerá de que, en la misma oportunidad, se notifique el requerimiento especial al sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria o este corrija su declaración tributaria. Como se aprecia de los hechos cronológicos del sub lite, la actora no corrigió su denuncio tributario con posterioridad a la devolución solicitada. Por su parte, el Requerimiento Especial nro. 322402011000366, fue

expedido el 23 de diciembre de 2011 y notificado a la sociedad contribuyente el 17 de enero de 2012; es decir, en vigencia del artículo 860 del ET, en los términos modificados por el artículo 18 de la Ley 1430 de 2010. Esa modificación tiene un carácter instrumental por tratarse de una regulación atinente a la oportunidad (aspecto temporal) que tiene la Administración para constituir la responsabilidad solidaria del garante dentro de la actuación administrativa que derivará en una sanción por devolución improcedente. (…) Cabe registrar que, si bien la póliza se expidió cuando el artículo 860 del ET estaba modificado por el artículo 14 de la Ley 223 de 1995, lo cierto es que el aspecto normativo que varió la Ley 1430 de 2010 se concentró en el procedimiento que debe desplegar la Administración para que la garante sea responsable solidariamente (obligación de notificar el requerimiento especial y no la liquidación oficial), pero, en modo alguno, alteró los aspectos sustanciales del contrato de seguro suscrito entre la contribuyente y La Previsora S. A. Por lo mismo, el artículo 860 del ET, modificado por el artículo 18 de la Ley 1430 de 2010, era el fundamento jurídico para que la DIAN, al notificar en tiempo el requerimiento especial, determinara que la garante era responsable solidaria de la sanción impuesta. Sobre el particular, esta Sala en sentencia del 15 de noviembre de 2018 (exp. 23794, CP: Stella Jeannette Carvajal), al analizar un supuesto de hecho análogo al debatido, hizo referencia a la

norma que debía ser aplicable cuando la garantía se había expedido con anterioridad a la Ley 1430 de 2010. En dicha oportunidad, se precisó que era de carácter procedimental la modificación del artículo 18 de la Ley 1430 de 2010 al artículo 860 del ET, de tal manera que tenía aplicación desde la promulgación de la ley modificatoria. (…) 5. Sin perjuicio de lo anterior, la Sala anulará parcialmente los actos demandados en aplicación del principio de favorabilidad. Lo anterior, por cuanto en el régimen tributario sancionatorio la ley permisiva o favorable, aun cuando sea posterior, se aplica de preferencia a la restrictiva o desfavorable, de conformidad con el artículo 29 de la Constitución y el artículo 640, parágrafo 5.° del ET (modificado por el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016). Para tales efectos, la Sala encuentra pertinente destacar que, a la luz del referido mandato constitucional, el principio de favorabilidad es aplicable, incluso, en el momento de discusión en sede judicial de los actos que imponen la sanción. La aplicación de la norma más favorable no varía por el hecho de que, quien demandó en este proceso fuere la aseguradora y deudora solidaria de la sanción por devolución improcedente, i.e. La Previsora S.A., y no la contribuyente que dio lugar a los actos sancionatorios demandados. Ello es así, debido a que, como de forma Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co

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Radicado: 25000-23-37-000-2015-02126-01 (23610) Demandante: LA PREVISORA S. A. COMPAÑÍA DE SEGUROS insistente se ha indicado, la garante (aseguradora) es deudora solidaria de las sanciones que se deriven del artículo 860 del ET, de tal manera que esta responderá por la totalidad de la obligación determinada en el acto sancionatorio, sin que haya lugar a beneficio de excusión alguno. A este respecto, la Sala reitera lo decidido en un asunto análogo al que se debate (sentencia del 05 de febrero de 2019, exp. 22636, CP.

Jorge Octavio Ramírez), en el cual se ordenó la aplicación de la favorabilidad (…) De esta forma, la Sala estima procedente dar aplicación al principio de favorabilidad en materia sancionatoria, puesto que, aun cuando la demandante es la aseguradora, dicho principio conlleva la aplicación de la norma más benévola, que disminuye el valor de la sanción a cargo e irradiará el monto que deberá pagar la garante como deudora solidaria de la contribuyente. En tal virtud, se dará aplicación al artículo 293 de la Ley 1819 de 2016 que modificó el artículo 670 del ET , en relación con la tarifa y la base de la sanción por devolución y/o compensación improcedente, pues pasó de ser de los intereses moratorios incrementados en un 50 % a corresponder al 20 % del valor devuelto y/o compensado de forma improcedente, cuando la Administración rechaza o modifica el saldo a favor, o del 10 % cuando el saldo a favor es corregido por el

contribuyente o responsable. Y cuando se utilizan medios fraudulentos, pasó de ser del 500 % del monto devuelto y/o compensado en forma improcedente a corresponder al 100 % de dicha suma. Teniendo en cuenta las anteriores consideraciones y que no obra prueba en el plenario del pago de las sanciones por devolución improcedente y por la utilización de medios fraudulentos, se determinará que la sanción por devolución improcedente corresponderá a la suma de $13.952.600, la cual equivale al 20 % del valor devuelto de forma improcedente a la afianzada (que asciende al monto de $69.763.000), en lugar de la sanción de los intereses moratorios incrementados en un 50 %. En cuanto a la sanción por utilización de medios fraudulentos corresponderá al monto de $69.763.000, que equivale al 100 % del valor devuelto improcedentemente a la demandante, en lugar de la sanción del 500 % sobre ese mismo monto.

FUENTE FORMAL: CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE COLOMBIA – ARTÍCULO 29 / LEY 1430 DE 2010 – ARTÍCULO 18 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 640 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 670 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 860 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282 PARÁGRAFO 5 / LEY 1819 DE 2016 –

ARTÍCULO 293

CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia por falta de prueba de su causación Finalmente, para decidir sobre las costas en segunda instancia, la Sala tiene en consideración que el artículo 188 del CPACA determina que la liquidación y ejecución

de la eventual condena en costas se regirá por lo dispuesto en el Código de Procedimiento Civil (CPC) y que actualmente el Código General del Proceso (CGP) dispone en el ordinal 8.º del artículo 365 que «solo habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación». Debido a que en el caso concreto no aparece ningún elemento de prueba en esta instancia de las costas solicitadas, se estima que no existe fundamento para su imposición.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia 2 www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2015-02126-01 (23610)

Demandante: LA PREVISORA S. A. COMPAÑÍA DE SEGUROS

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

Bogotá, D. C., dos (02) de mayo de dos mil diecinueve (2019) Radicación número: 25000-23-37-000-2015-02126-01(23610)

Actor: LA PREVISORA COMPAÑÍA DE SEGUROS

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES-DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada contra la sentencia del 27 de octubre de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo de

Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, que resolvió (ff. 223 a 224):

1. Declárase la nulidad parcial de las resoluciones nros. 900020 del 11 de julio de 2014 y 6099 del 26 de junio de 2015, esto es, únicamente en cuanto ordenó hacer efectiva la póliza de Seguros de Cumplimiento de disposiciones legales nro. 1008483 del 2 de febrero de 2010, expedida por La

previsora S. A. Compañía de Seguros.

2. A título de restablecimiento del derecho declárase que La Previsora S. A. Compañía de Seguros no es solidariamente responsable de las obligaciones garantizadas ni de la sanción por devolución improcedente fijada en las resoluciones anuladas.

3. La nulidad de los actos demandados no cobija al contribuyente CI Exportmundial Ltda., toda vez que frente a esta sociedad dichos actos mantienen plenamente sus efectos.

4. Por no haberse causado, no se condena en costas.

(…) ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA El 23 de octubre de 2009, la sociedad CI Exportmundial Ltda. presentó corrección a la declaración de IVA del 3.° bimestre de 2009, en la cual liquidó un saldo a favor por $83.120.000 (ff. 31 ca 1), el cual solicitó en devolución y/o compensación el 03 de marzo de 2010, para lo cual presentó garantía representada en la Póliza de Cumplimiento nro. 1008483, del 4 de febrero de 2010, otorgada por La Previsora S. A., por un valor asegurable de $83.120.000 (ff. 24 ca 1).

El 17 de marzo de 2010, mediante la Resolución nro. 3317, la DIAN ordenó devolver a la afianzada la suma de $83.120.000 (f. 111 ca 1). El 23 de diciembre de 2011, la demandada profirió el Requerimiento Especial nro. 322402011000366, por medio del cual propuso modificar la declaración del IVA mencionada, en el sentido de disminuir el saldo a favor en la suma de $13.357.000 (ff. 309 ca 2); planteamiento que acogió la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412012000365, del 23 de junio de 2012 (ff. 371 a 382 ca 3). Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia 3 www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2015-02126-01 (23610) Demandante: LA PREVISORA S. A. COMPAÑÍA DE SEGUROS El 11 de julio de 2014, la demandada profirió la Resolución nro. 900020, mediante la cual sancionó por devolución improcedente a la sociedad afianzada. En consecuencia, le exigió el reintegro del saldo a favor devuelto improcedentemente ($69.763.000), más los intereses moratorios incrementados en un 50 % y el pago de $132.970.000 a título de sanción por la utilización de medios fraudulentos, equivalente al 500 % de la suma devuelta de forma improcedente (ff. 128 a 132 ca 5). Asimismo, ordenó hacer efectiva la

precitada póliza de cumplimiento expedida por la actora. El 27 de agosto de 2014, se interpuso recurso de reconsideración contra la Resolución nro. 900020, del 11 de julio de 2014 (ff. 149 a 164 ca 5), que fue resuelto desfavorablemente mediante Resolución nro. 06099, del 26 de junio de 2015 (ff. 176 a 186). ANTECEDENTES DEL PROCESO Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, contemplado en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA, Ley 1437 de 2011), la demandante formuló las siguientes pretensiones (f. 2): Primera. Que se declare la nulidad de la Resolución Sanción nro. 900.0020 del 11 de julio de 2014 emitida en contra del contribuyente: CI Exportmundial Ltda. Nit. 900.252.664-6 devolución de IVA período 3, año gravable de 2009. Póliza: 1008483. Segunda. Que se declare la nulidad de la Resolución 06099 del 26 de junio de 2015, por medio del cual se resolvió el recurso de reconsideración impuesto contra la Resolución Sanción proferido por la subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, relacionado con el contribuyente: CI Exportmundial Ltda. Nit. 900.252.664-6 devolución de IVA período 3, año gravable de 2009. Póliza: 1008483.

Tercera. Que se restablezcan los derechos de mi representada y se disponga que ante violación del debido proceso, el derecho de defensa y además frente a la expiración del plazo establecido por el artículo 860 del ET, sin que hubiera proferido la resolución oficial de liquidación dentro del trámite administrativo: CI Exportmundial Ltda. Nit. 900.252.664-6 devolución de IVA período 3, año gravable de 2009. La Previsora S. A. Compañía de Seguros perdió su condición de deudor solidario frente a la póliza nro. 1008483. Cuarta. Que como consecuencia de la anterior declaración se decrete que La Previsora S. A. Compañía de Seguros no está obligada a pagar solidariamente con el contribuyente CI Exportmundial Ltda. Nit. 900.252.664-6, el reintegro de la suma que por concepto de devolución del IVA correspondiente al periodo 3 del año 2009, que le fuera devuelto y para lo cual presentó la póliza nro. 1008483. Cuarta (sic): se indique que la DIAN debe afrontar y asumir los costos y gastos incurridos por mi representada en el presente trámite administrativo, así como los que se demuestren como incurridos en defensa de sus propios intereses. A los anteriores efectos, invocó como violados los artículos 2.º, 6.º, 25, 29 y 85 de la Constitución; 140, 170 y 171 del CPC; 1081 del Código de Comercio (C. Co.); 65 al 73 y 87 del Decreto 01 de 1984; 815, 824, 828 y 860 del ET, y 306 del CPACA.

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia 4 www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2015-02126-01 (23610) Demandante: LA PREVISORA S. A. COMPAÑÍA DE SEGUROS El concepto de la violación planteado se resume así: Consideró que se vulneró el debido proceso, particularmente el ejercicio de contradicción, en la medida en que no le fueron notificados los actos administrativos de determinación, mediante los cuales la demandada modificó el saldo a favor registrado solicitado en devolución por la contribuyente. Sostuvo que los actos acusados incurrieron en falsa motivación porque no se podía ordenar la efectividad de la póliza de la garantía a favor de la sociedad CI Exportmundial Ltda. Adujo que, de conformidad con los artículos 860 del ET y 1036 del C. de Co., la responsabilidad solidaria de los garantes por las obligaciones amparadas exige que le sea notificada la liquidación oficial de revisión dentro de los dos años de vigencia de la póliza otorgada. Expresó que, dado que no fue notificada la liquidación oficial de revisión durante la vigencia de la póliza, no se consolidó la responsabilidad solidaria de la aseguradora. Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones de la actora (ff. 110 a 146), para lo cual: En lo que corresponde a la presunta violación del debido proceso por la notificación extemporánea de la liquidación oficial de revisión, manifestó que, de acuerdo con el artículo 860 del ET, la Administración no está obligada a notificar los actos de

determinación a la aseguradora. En apoyo de lo anterior, citó la sentencia C-1201 de 2003, proferida por la Corte Constitucional. Agregó que, de acuerdo con los artículos 828 y 860 del ET, la resolución sancionadora es el acto que determina la responsabilidad del garante por la improcedencia de la devolución y este es el acto que se le debe notificar a la garante, que no la liquidación oficial de revisión. Al respecto, invocó las sentencias del 14 de agosto de 2005 y del 21 de mayo de 2014 (exps. 14887, CP: Héctor Romero y 19879, CP: Jorge Octavio Ramírez). Insistió en que el procedimiento de determinación del tributo esta dado en función del vínculo que existe entre el Estado y el contribuyente, sin necesidad de vincular a la aseguradora (sentencias del 27 de agosto de 2015 y del 17 de marzo de 2016, exps. 20493, CP: Martha Teresa Briceño y 21996, CP: Carmen Teresa Ortiz, respectivamente). Indicó que, en todo caso, el requerimiento especial y los actos de liquidación oficial del impuesto se le comunicaron a la demandante. Sentencia apelada El tribunal Administrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Subsección B, declaró la nulidad parcial de los actos demandados (ff. 211 a 224), por las razones que aquí se sintetizan: En primer lugar, precisó que, conforme a la jurisprudencia de esta corporación, los actos de determinación del impuesto no deben ser notificados a la aseguradora, puesto Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia

5 www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2015-02126-01 (23610) Demandante: LA PREVISORA S. A. COMPAÑÍA DE SEGUROS que el siniestro que da lugar a la exigibilidad de la póliza de garantía es la resolución sanción por devolución improcedente y es ese el acto que debe notificarse a la aseguradora. De acuerdo con el artículo 860 del ET y la Ley 223 de 1995, la responsabilidad de la aseguradora en un proceso sancionatorio por devolución improcedente está supeditada a que, dentro del término de vigencia de la póliza (2 años), se notifique al contribuyente la liquidación oficial de revisión que modifica el respectivo saldo a favor. Al respecto, al analizar el material probatorio allegado, observó que para el caso sub examine, dicho término transcurrió entre el 2 de febrero de 2010 y el 2 de febrero de 2012; sin embargo, durante este lapso no le fue notificado al contribuyente la correspondiente liquidación oficial de revisión (este acto solo se expidió hasta el 23 de julio del mismo año). Por cuenta de esta circunstancia, concluyó que la Administración incumplió los requisitos del citado artículo 860, para que la aseguradora pudiera ser considerada como responsable solidaria de la sanción impuesta a la contribuyente. Por tal razón, declaró la nulidad parcial de las resoluciones demandadas, en lo atinente a la orden de hacer efectiva la póliza de seguro de cumplimiento. Recurso de apelación La parte demandada apeló la decisión del tribunal y solicitó que se revocara la

sentencia de primera instancia, en los siguientes términos (ff. 233 a 237): Afirmó que, para el momento de notificación del requerimiento especial y de la liquidación oficial de revisión objeto de análisis, el artículo 860 del ET se encontraba en vigor con las modificaciones introducidas por el artículo 18 de la Ley 1430 de 2010, entre ellas, la exigencia de que la Administración notificara el requerimiento especial dentro de los 2 años de vigencia de la póliza, a fin de que el garante se convirtiera en responsable solidaria de la sanción impuesta a la contribuyente. Señaló que la anterior norma es procedimental, por lo cual su aplicación es de carácter inmediato. De esta forma, a partir de la modificación que se introdujo por la Ley 1430 de 2010, la condición de la aseguradora, como responsable solidaria, dependía de que el requerimiento especial hubiese sido notificado al contribuyente dentro del término de vigencia de la póliza; es decir, ya no se trataba de que la autoridad tributaria notificara en este mismo término la liquidación oficial de revisión. Así, manifestó que, si bien en el presente caso la póliza se expidió antes de la modificación del mencionado artículo 860, los actos fueron expedidos y notificados con posterioridad a la Ley 1430 de 2010, por lo cual la responsabilidad de la aseguradora, únicamente depende, de la notificación del requerimiento especial dentro del término de vigencia de la póliza, como efectivamente se hizo. Alegatos de conclusión La demandada reiteró los argumentos planteados en las anteriores instancias procesales (ff. 262 a 264).

A su vez, la demandante insistió en los argumentos planteados en la demanda y precisó que la ley aplicable en el caso sub examine es el artículo 860 del ET, en los términos de la Ley 223 de 1995, por lo cual, para efectos de que se configurara la Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia 6 www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2015-02126-01 (23610) Demandante: LA PREVISORA S. A. COMPAÑÍA DE SEGUROS responsabilidad solidaria de la aseguradora, era necesario que se notificara la liquidación oficial de revisión dentro del término de vigencia de la póliza (ff. 249 a 261). El Ministerio Público no se pronunció en esta oportunidad.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

1. Debe la Sala decidir la legalidad de los actos demandados, atendiendo a los específicos cargos de apelación que la parte demandada formuló contra la sentencia de primera instancia, que declaró la nulidad parcial de los actos acusados.

Así, corresponde a la Sala determinar: si para el momento en que se expidió el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, mediante los cuales se modificó la declaración del 3.º bimestre del IVA del año 2009 de la sociedad CI Exportmundial Ltda. (actos que, a su vez, dieron lugar a la imposición de la sanción por devolución improcedente), estaba vigente la modificación que hizo el artículo 18 de la Ley 1430 de 2010 al artículo 860 del ET y, en consecuencia, debió ser este el

fundamento jurídico para establecer la responsabilidad solidaria de la garante.

2. En primer lugar, se especifica que, desde el criterio del tribunal de primera instancia, la ley aplicable al caso sub examine es el artículo 860 del ET, en los términos de la Ley 223 de 1995, razón por la cual determinó que la aseguradora no era responsable solidaria de la sanción impuesta a la contribuyente, en la medida en que no le fue notificada la liquidación oficial de revisión dentro de la vigencia de la póliza de cumplimiento.

Por su parte, la demandada, en el preciso cargo de apelación que formuló contra la sentencia de primera instancia, señaló que el artículo 860 del ET, modificado por la Ley 1430 de 2010, era la norma aplicable al momento de la expedición del requerimiento especial que culminó con la expedición de la liquidación oficial que varió la declaración del 3.º bimestre del IVA del 2009. Adicionalmente, que la modificación efectuada por esta ley es de carácter procesal y, por lo tanto, de aplicación inmediata. Así, aseguró que la responsabilidad de la actora se originó a partir de la notificación que se hizo del requerimiento especial a la contribuyente, procedimiento efectuado dentro del término de vigencia de la póliza. Es decir, que desde la modificación al artículo 860 del ET, la responsabilidad solidaria de la garante ya no depende de la notificación que se haga de la liquidación oficial de revisión al sujeto pasivo.

3. Para dirimir la presente controversia conviene precisar los siguientes hechos

cronológicos: (i) A través de la Póliza de seguro nro. 1008483, del 04 de febrero de 2010, cuyo

tomador es CI Exportmundial Ltda., la actora amparó el «cumplimiento de disposiciones legales», en relación con la solicitud de devolución del saldo a favor determinado en la declaración del 3.º bimestre del IVA del año 2009, por valor de $83.120.000 (f. 41 ca 1). (ii) El 03 de marzo de 2010, dicho saldo a favor fue solicitado en devolución y compensación para lo cual la sociedad presentó la anterior garantía (f. 24 ca 1). Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia 7 www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2015-02126-01 (23610)

Demandante: LA PREVISORA S. A. COMPAÑÍA DE SEGUROS

(iii) Mediante la Resolución 3317, del 17 de marzo de 2010, la DIAN ordenó devolver a la tomadora la suma solicitada en devolución, i.e. $83.120.000 (f. 111 ca 1). (iv) En Diario Oficial nro. 47.937 del 29 de diciembre de 2010, se promulgó la Ley 1430 de 2010, la cual modificó el artículo 860 del Estatuto Tributario. El artículo 18 de la ley ibidem estableció que la responsabilidad solidaria del garante se originaba, siempre y cuando, dentro del término de vigencia de la garantía (2 años), la Administración notificara al contribuyente el requerimiento especial o este corrija la declaración. (v) El 17 de enero de 2012, la DIAN notificó a la contribuyente el Requerimiento Especial nro. 322402011000366, del 23 de diciembre de 2011, por medio del cual

propuso modificar la declaración del 3.° bimestre del IVA del año 2009, en el sentido de disminuir el saldo a favor a la suma de $13.357.000 (f. 309 ca 2). (vi) En los términos propuestos en el requerimiento especial, la DIAN expidió la Liquidación Oficial de Revisión nro. 322412012000365, del 23 de junio de 2012, que modificó la prenotada declaración presentada por CI Exportmundial Ltda. (ff. 371 a 382 ca 3).

4. La Sala evidencia que la modificación introducida por la Ley 1430 de 2010 al artículo 860 del ET, varió el momento procesal a partir del cual se puede establecer la responsabilidad solidaria del garante. En efecto, cuando se presentan devoluciones y/o compensaciones de saldos a favor con garantías, la responsabilidad solidaria de la aseguradora ya no va a depender de que, dentro del término de vigencia de la póliza, i.e., 2 años, se le notifique al contribuyente la liquidación oficial de revisión, sino que, a partir de la vigencia de la modificación, dependerá de que, en la misma oportunidad, se notifique el requerimiento especial al sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria o este corrija su declaración tributaria.

Como se aprecia de los hechos cronológicos del sub lite, la actora no corrigió su denuncio tributario con posterioridad a la devolución solicitada. Por su parte, el Requerimiento Especial nro. 322402011000366, fue expedido el 23 de diciembre de 2011 y notificado a la sociedad contribuyente el 17 de enero de 2012; es decir, en vigencia del artículo 860 del ET, en los términos modificados por el artículo 18 de la Ley

1430 de 2010. Esa modificación tiene un carácter instrumental por tratarse de una regulación atinente a la oportunidad (aspecto temporal) que tiene la Administración para constituir la responsabilidad solidaria del garante dentro de la actuación administrativa que derivará en una sanción por devolución improcedente. Desde luego, tal como sucedieron los hechos de este caso, el incumplimiento de la Administración en el plazo para notificar el requerimiento especial conjuraría la posibilidad de hacer efectiva la responsabilidad solidaria del garante, de tal forma que el aspecto modificado atañó al establecimiento del término de caducidad de la competencia que tiene la autoridad tributaria para que, con la notificación del requerimiento, el garante se convierta en responsable solidario. Al respecto, el 29 de diciembre de 2010, entró a regir la Ley 1430 de 2010, conforme al artículo 64 (Diario Oficial nro. 47.937). Así, al momento de expedición y notificación del Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia 8 www.consejodeestado.gov.co Radicado: 25000-23-37-000-2015-02126-01 (23610) Demandante: LA PREVISORA S. A. COMPAÑÍA DE SEGUROS requerimiento especial, esto es, 23 de diciembre de 2011 y 17 de enero de 2012, respectivamente, ya se encontraba en vigor la modificación procedimental que dicha normativa realizó al artículo 860 del ET y, por lo tanto, resulta aplicable al caso sub examine. Cabe registrar que, si bien la póliza se expidió cuando el artículo 860 del ET estaba

modificado por el artículo 14 de la Ley 223 de 1995, lo cierto es que el aspecto normativo que varió la Ley 1430 de 2010 se concentró en el procedimiento que debe desplegar la Administración para que la garante sea responsable solidariamente (obligación de notificar el requerimiento especial y no la liquidación oficial), pero, en modo alguno, alteró los aspectos sustanciales del contrato de seguro suscrito entre la contribuyente y La Previsora S. A. Por lo mismo, el artículo 860 del ET, modificado por el artículo 18 de la Ley 1430 de 2010, era el fundamento jurídico para que la DIAN, al notificar en tiempo el requerimiento especial, determinara que la garante era responsable solidaria de la sanción impuesta. Sobre el particular, esta Sala en sentencia del 15 de noviembre de 2018 (exp. 23794, CP: Stella Jeannette Carvajal), al analizar un supuesto de hecho análogo al debatido, hizo referencia a la norma que debía ser aplicable cuando la garantía se había expedido con anterioridad a la Ley 1430 de 2010. En dicha oportunidad, se precisó que era de carácter procedimental la modificación del artículo 18 de la Ley 1430 de 2010 al artículo 860 del ET, de tal manera que tenía aplicación desde la promulgación de la ley modificatoria. Ahora bien, como se especificó anteriormente, el 04 de febrero de 2010 la demandante expidió la Póliza de Seguros de Cumplimiento de Disposiciones Legales nro. 1008483 (f. 41 ca 1), cuya vigencia era de dos años, esto es, hasta el 4 de febrero de 2012,

(fecha hasta la cual podía notificarse al contribuyente el requerimiento especial para que el garante respondiera solidariamente por las obligaciones garantizadas). El Requerimiento Especial nro. 322402011000366, del 23 de diciembre de 2011, fue notificado el 17 de enero de 2012, es decir, dentro de los dos años de vigencia de la póliza. Por lo tanto, contrario a lo analizado por el tribunal, la aseguradora es deudora solidaria de la afianzada, de tal manera que la Administración podía ordenar la efectividad de la garantía en los actos acusados.

5. Sin perjuicio de lo anterior, la Sala anulará parcialmente los actos demandados en aplicación del principio de favorabilidad.

Lo anterior, por cuanto en el régimen tributario sancionatorio la ley permisiva o favorable, aun cuando sea posterior, se aplica de preferencia a la restrictiva o desfavorable, de conformidad con el artículo 29 de la Constitución y el artículo