CE-SECCION CUARTA-41001-23-31-000-2000-03724-01 (14359)-2005

PRUEBA POSTCONSTITUIDA - Se presenta cuando la fecha de autenticación es posterior al año gravable investigado / FACTURA COMO DOCUMENTO SOPORTE - La fecha debe corresponder al año gravable investigado / COSTOS - Las facturas que cumplan los requisitos del artículo 22 del decreto 836 de 1991 deben aceptarse / FECHA CIERTA DE FACTURA - Desde cuando ha sido registrado o presentado ante una autoridad En el sub examine se observa que las facturas expedidas por la sociedad Hernando Pulecio y Cía. S. en C. no fueron aportadas en el momento de la inspección contable como parte de la contabilidad del contribuyente como tampoco con ocasión del memorial de octubre 8 de 1997 con el que envía las fotocopias auténticas de los anexos de la declaración de renta y complementarios año 1995, oportunidad en la cual solo acompañó comprobantes de egresos sin sus correspondientes soportes de carácter externo. Además se observa al igual que lo hizo la Administración, que las mencionadas facturas tienen como fecha de autenticación el 24 de marzo de 1998 cuando el periodo investigado es el año 1995, razón por la cual la fecha cierta tal como lo prevé el artículo 767 del E.T., corresponde a más de dos años después de realizadas las operaciones por lo cual bien pueden tenerse como prueba post-constituida, sin la fuerza suficiente para desvirtuar las glosas de la Administración. De otra parte, el hecho que no se hubiera encontrado local o establecimiento de la sociedad Hernando Pulecio y Cía S. en C. y que se encuentre inactiva ante la Cámara de Comercio, resta credibilidad a la realidad de los costos declarados y para su aceptación no es

suficiente el contrato toda vez que su fecha de autenticación es de 24-03-98 y el período discutido es 1995. Además en la cifra denunciada por la suma de $20.550.000 como costos, se advierten serias inconsistencias entre el objeto social registrado ante la Cámara de Comercio y la actividad contemplada en el contrato, frente a las facturas aducidas como pruebas. En cuanto a las facturas del Servicentro “Los Dujos” con las que se pretende soportar costos por $200.000, se observa que reúnen los requisitos previstos en el artículo 22 del Decreto 836 de 1991, razón por la cual se aceptarán y se procede a realizar la liquidación en la cual se ajustará la sanción por inexactitud.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejera ponente: MARIA INES ORTIZ BARBOSA

Bogotá D.C. veintinueve (29) de septiembre de dos mil cinco (2005).

Radicación número: 41001-23-31-000-2000-03724-01 (14359)

Actor: NUMA TRUJILLO CARDOZO Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES Referencia: Apelación de la Sentencia del 21 de julio de 2003, proferida por el Tribunal Administrativo del Huila, Sala Primera de Decisión, en la acción de nulidad y restablecimiento del derecho de carácter fiscal.

FALLO Corresponde a la Sala decidir el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, contra la sentencia del 21 de julio de 2003, proferida por el Tribunal

Administrativo del Huila, Sala Primera de Decisión, mediante la cual se declara la nulidad de la liquidación oficial de revisión y de la resolución que falla el recurso de reconsideración. ANTECEDENTES El contribuyente NUMA TRUJILLO CARDOZO, presentó declaración de renta y complementarios por el año gravable de 1995, el 7 de junio de 1996, con un total de saldo a favor por la suma de $85.000. El 25 de febrero de 1998, la Administración de Impuestos Nacionales de Neiva, profiere el emplazamiento para corregir No. 0006. Mediante memorial del 24 de marzo de 1998, el contribuyente responde el emplazamiento para corregir mencionado. El 2 de julio de 1998, la División para el Control y la Penalización Tributaria de la Administración de Impuestos Nacionales de Neiva, profiere el Requerimiento Especial No. 0031 en el cual propone la modificación de la declaración tributaria, al encontrar que no estaban soportados los costos liquidados. El 1° de octubre de 1998, el contribuyente responde el requerimiento especial. El 29 de marzo de 1999, la División de Liquidación de la misma Administración, profiere Liquidación Oficial de Revisión No. 0501-021, en la cual modifica la liquidación privada, en el sentido de rechazar costos por la suma de $20.750.000, determina sanción por inexactitud de $9.741.000, para un total de saldo a pagar de $15.744.000. El 26 de mayo de 1999, el actor interpone recurso de reconsideración contra el

acto de liquidación, el cual es resuelto a través de la Resolución No. 0014-1240, notificada el 28 de abril del 2000. LA DEMANDA El apoderado del actor pretende la nulidad de la liquidación oficial de revisión y la resolución que desató el recurso de reconsideración y como restablecimiento del derecho que se reconozca la firmeza de la declaración privada del año gravable de 1995. Aduce en el relato de los hechos que la Administración dentro de un mismo mes y año produjo una serie de actos a fin de investigar a una persona natural, que de acuerdo con las normas legales y los topes que ellas señalan, no estaba obligada a declarar IVA, ni impuesto de renta y complementarios, además de no tener la obligación de contar con una contabilidad registrada, ya que al pertenecer al régimen simplificado, podía llevar el libro de registro de operaciones diarias. Señala que el acto administrativo demandado, viola los artículos 363 de la Constitución Política, 248 del Código de Procedimiento Civil, 1 y 2 del Decreto 422 de 1991, 499, 594-2, 616, 617, 647,742,743, y 745 del Estatuto Tributario, 12 del Decreto 380 de 1996, 27 del Código Civil y 42 de la Ley 49 de 1990. Afirma que en varias respuestas a requerimientos ordinarios, emplazamiento para corregir y pliego de cargos el actor informó que estaba inscrito en el régimen simplificado, según soporte del 1° de enero de 1991, sin que estuviere obligado a

presentar declaraciones, por lo que la Administración vulnera el artículo 594-2 del Estatuto Tributario, modificado por el 30 de la Ley 223 de 1995, respecto a que las declaraciones tributarias presentadas por lo no obligados, carecen de efectos. Trascribe el texto del artículo 12 del Decreto 380 de 1996, para evidenciar que no es necesario hacer esfuerzos mentales para calificar que el accionante pertenece al régimen simplificado y no al común y de acuerdo con el artículo 616 ibídem, no estaba en la obligación de expedir facturas, porque estaba muy lejos de los topes de $44.600.000 y patrimonio bruto de $124.300.000. Sostiene que existe una violación flagrante de los artículos 1° y 2° del Decreto 422 de 1991 que determinan que el actor no está obligado a llevar contabilidad y que sólo tenía la obligación de tener una contabilidad simplificada. En cuanto a los costos de aseo considera que las facturas presentadas por el contribuyente llenan en su totalidad los requisitos que establecía el artículo 617 del Estatuto Tributario, modificado por el 42 de la ley 49 de 1990. LA OPOSICIÓN La entidad demandada se opone a las pretensiones de la demanda, para lo cual reitera los fundamentos fácticos y jurídicos expuestos en los actos administrativos demandados. Afirma que según el acta de inspección contable No. 043 del 29 de julio de 1997 se encontró que en la contabilidad del contribuyente se elaboran comprobantes de egreso sin soportes mensuales, con violación de los artículos 51 y 53 del Código

de Comercio. Aduce que el contribuyente como responsable del régimen común, debía expedir factura por cada una de las operaciones que realizaba, de conformidad con la exigencia del artículo 615 del Estatuto Tributario, por lo que carece en su totalidad de los soportes de ingreso. Expresa que los costos por concepto de aseo y mantenimiento por valor de $20.750.000, eran inexistentes, ya que no existen facturas que soporten el gasto. Así mismo, que la sociedad Hernando Pulecio y Cia destinataria de los pagos se encontraba inactiva durante el año gravable de 1995 y que su objeto social no era la prestación de servicios de aseo sino que su actividad económica era la ganadería. Por lo anotado estima que se observa con claridad que la declaración de renta y complementarios de 1995 es inexacta, puesto que la información vertida en ella no se encuentra debidamente soportada y que como la contabilidad carece de soportes internos y externos, no se pudieron establecer las bases de liquidación de los impuestos y se tipificó la conducta sancionada por el artículo 647 del Estatuto Tributario. Señala que de acuerdo con el numeral 3° del artículo 19 del Código de Comercio, por la actividad desarrollada por el contribuyente, estaba obligado a llevar libros de contabilidad y por ello no es aceptable el libro fiscal de operaciones diarias. Por ultimo, indica que las facturas que allega el contribuyente para soportar los costos, no reúnen los requisitos del artículo 617 del Estatuto Tributario, en concordancia con el 22 del Decreto 836 de 1991.

LA SENTENCIA APELADA

El Tribunal Administrativo del Huila mediante sentencia de 21 de julio de 2003, anula la liquidación oficial de revisión y la resolución que falló el recurso de reconsideración y declaró que el contribuyente NUMA TRUJILLO CARDOZO no está obligado a pagar mayores impuestos de los determinados en su declaración privada. Aduce el a quo que revisada copia de la factura No. 0531 expedida por el actor, se observa que a pesar de identificarse como contribuyente del régimen común, no adicionó al precio suma alguna por concepto del impuesto sobre las ventas, por lo que no estaba obligado a cumplir con las obligaciones propias de dicho régimen. Afirma que de acuerdo con el literal b) del Decreto 380 de 1996, las declaraciones bimestrales del impuesto sobre las ventas año gravable de 1995 presentadas por el actor, no lo cambian de régimen, pues no producen efecto legal alguno. Por tanto, no se puede considerar que el contribuyente estuviera inscrito en el régimen común, sino que por el contrario, era un contribuyente del régimen simplificado que de acuerdo con el artículo 616-2 del Estatuto Tributario no estaba obligado a expedir factura por cada una de las operaciones que realizara. Expresa que como responsable del régimen simplificado estaba obligado a llevar el libro fiscal de registro de operaciones diarias, documento equivalente a la factura de venta, conforme al artículo 616 ibídem, por lo que observa que a folio 54 y siguientes del cuaderno principal, se advierte que el actor cumplió con dicha obligación. Señala que los comerciantes están obligados a llevar contabilidad, pero para efectos tributarios los del régimen simplificado, como sucede en el presente caso,

sólo están obligados a llevar el libro fiscal de registro de operaciones diarias, sin que sea permitido a la Administración de Impuestos imponer obligaciones diferentes a las contempladas por la ley. Frente al rechazo de costos de aseo ejecutados por Hernando Pulecio Cía., considera que si bien es cierto en el objeto social estipulado por la sociedad se contempla la ganadería, no lo es menos, que al ejecutar actividades por fuera de su objeto social, tan sólo le puede causar dificultades de tipo legal al representante legal de la sociedad y no a las personas que celebren contratos con ésta. EL RECURSO DE APELACIÓN El apoderado de la entidad demandada en el recurso de apelación interpuesto contra la sentencia de primer grado, manifiesta que existe suficiente material probatorio que demuestra fehacientemente que el contribuyente es responsable del impuesto sobre las ventas del régimen común, por tanto debió cumplir con las obligaciones formales inherentes a él, entre ellas, llevar contabilidad regular de sus negocios y expedir factura por cada una de las operaciones que realice, conforme a lo descrito en el artículo 615 del Estatuto Tributario. Señala que el contribuyente tenía la obligación de llevar libros de contabilidad y no el libro fiscal diario de operaciones, como lo pretende el Tribunal, toda vez que por ser responsable del impuesto sobre las ventas en el régimen común, debía cumplir con esta obligación formal conforme a los artículos 19 del Código de Comercio y 509 del Estatuto Tributario. Afirma que determinado el hecho de que el actor pertenecía al régimen común, carece de cualquier asidero jurídico la aseveración esbozada por el Tribunal en el

sentido de que las declaraciones de Impuesto sobre las Ventas no producen efecto alguno, primero, por su calidad de responsable de IVA y segundo, porque el artículo 594-2 del Estatuto Tributario, sustituido por el artículo 30 de la ley 223 de 1995, no era aplicable al sub-lite. Frente al valor probatorio de la factura No. 0531 del 22 de febrero de 1996 indica que el contribuyente se identificó en el documento como responsable del régimen común, por lo que se toma como una confesión y aunque el impuesto sobre las ventas no fue discriminado, fue declarado en las correspondientes declaraciones privadas. Respecto al rechazo de costos sostiene que en la inspección contable se estableció que los pagos se efectuaron en efectivo y no se encontraron facturas que soporten el gasto, las cuales solo fueron allegadas con ocasión de la contestación del emplazamiento para corregir, convirtiéndose en pruebas postconstituidas, que no contienen fecha cierta y carecen de los requisitos exigidos por el artículo 22 del Decreto 836 de 1991. Considera que el contrato de servicios entre el actor y la sociedad Hernando Pulecio y Cia Ltda., con fecha de autenticación de 24 de marzo de 1998, carece de valor probatorio para demostrar la existencia de costos, por cada mes de servicios. Por último señala que, de acuerdo con la visita realizada por la Administración, se constató que en la ciudad de Barranquilla no funcionaba la Sociedad Hernando Pulecio y Cia Ltda., ni tampoco en la dirección que informaba en el certificado de la Cámara de Comercio de Neiva, y que además la última renovación de la

matricula mercantil fue realizada el 6 de julio de 1987. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandante no intervino en esta oportunidad. La parte demandada sintetiza y reitera los argumentos expuestos en el recurso de apelación. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO La Procuradora Sexta Delegada ante el Consejo de Estado, emitió concepto en el sentido de confirmar la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Huila. Expresa que del análisis del expediente, encuentra probado que el señor Numa Trujillo Cardozo se hallaba inscrito como contribuyente en el régimen simplificado, de acuerdo con certificación expedida por la misma Administración, desde el 1° de enero de 1991 y que además cumplía con los requisitos exigidos en el artículo 499 del Estatuto Tributario para pertenecer al mismo, sin que ninguno de los requisitos que establece la disposición legal hubiese sido controvertido ni desvirtuado por la Administración de Impuestos. Considera que las declaraciones de Impuesto sobre las Ventas presentadas por el demandante no constituyen un hecho que modifique su condición de pertenencia al régimen simplificado. Afirma que el hecho de que el contribuyente se clasifique como responsable del régimen común en el encabezado de sus facturas, resulta inocuo, dado que no existe disposición alguna que indique que tal hecho constituye causal de traslado automático al régimen común, como tampoco llevar contabilidad registrada en Cámara de Comercio. Concluye que el contribuyente no tenía la obligación de cumplir los requisitos exigidos para la contabilidad, ni menos aún con los requeridos para los responsables del régimen común, ya que le era dado presentar la contabilidad

simplificada con el libro fiscal de operaciones. CONSIDERACIONES DE LA SALA En esta instancia procesal, debe la Sala decidir el recurso de apelación interpuesto por el apoderado de la entidad demandada, contra la Sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Huila, que declaró la nulidad de los actos administrativos demandados. De acuerdo con los términos del recurso de apelación la Administración Tributaria insiste en que el contribuyente de autos pertenece al régimen común, a pesar de encontrarse inscrito en el régimen simplificado, toda vez que ha presentado declaraciones bimestrales de IVA, emite facturas y ostenta la calidad de comerciante conforme al Ordenamiento Mercantil, por lo cual era procedente el rechazo de costos por valor de $20.750.000, ya que no se encontraban debidamente respaldados en su contabilidad. Se observa que los actos demandados son los de determinación del impuesto de renta y complementarios, año gravable 1995, por lo cual compete a la Sala analizar lo referente al rechazo de los costos denunciados, al margen de que el contribuyente pertenezca o no al régimen común. En efecto, en el caso en estudio tal aspecto no es relevante para la aceptación o no de los costos solicitados en la declaración de renta, porque los requisitos para aceptarlos son los mismos generales previstos para las deducciones (causalidad, necesidad y proporcionalidad) con las limitaciones de los artículos 85 a 88-1 y 522 del Estatuto Tributario. Por tanto, el hecho que una persona no lleve contabilidad para efectos tributarios por no estar obligado al encontrarse en el régimen simplificado -aunque para

efectos mercantiles si lo esté- conduce a que la DIAN para la aceptación de los costos realice una valoración probatoria conforme a los artículos 747 y siguientes del Estatuto Tributario y teniendo en cuenta los requisitos generales de los mismos. Respecto del fondo de las glosas, para la Sala es preciso analizar si el actor demostró los costos rechazados por la Administración Tributaria en la declaración de renta del año gravable de 1995, período en el cual tenía la obligación legal de presentarla, según el texto vigente entonces del artículo 592 del Estatuto Tributario. Obra en el informativo a folios 77 a 73, fotocopia del Libro de Anotaciones Diarias, Hotel El Refugio, Numa Trujillo Cardozo, Nit 12109289-5, en donde detalla los ingresos obtenidos durante el año gravable de 1995. De igual manera, y con ocasión a la respuesta al emplazamiento para corregir, allegó facturas expedidas por Servicentro “Los Dujos” y “Hernando Pulecio Cía. S en C”, por un valor total de $20.750.000. Además, a folio 93 del informativo se encuentra declaración de renta y complementarios, año gravable de 1995, de la Sociedad Hernando Pulecio Cía. S. en C., en donde figuran ingresos por servicios por valor de $20.550.000. Observa la Sala que por costos deben entenderse los egresos que deben imputarse en forma concreta a un bien particular, o como lo prevé el artículo 39 del Decreto 2649 de 1993 “representan erogaciones y cargos asociados clara y directamente con la adquisición o la producción de los bienes o la prestación de

servicios, de los cuales un ente económico obtuvo sus ingresos”. En el sub examine se observa que las facturas expedidas por la sociedad Hernando Pulecio y Cía. S. en C. no fueron aportadas en el momento de la inspección contable como parte de la contabilidad del contribuyente como tampoco con ocasión del memorial de octubre 8 de 1997 (fl. 65 c.a.) con el que envía las fotocopias auténticas de los anexos de la declaración de renta y complementarios año 1995, oportunidad en la cual solo acompañó comprobantes de egresos sin sus correspondientes soportes de carácter externo. Además se observa al igual que lo hizo la Administración, que las mencionadas facturas tienen como fecha de autenticación el 24 de marzo de 1998 (fls. 119, 120 y 121 c.a.) cuando el periodo investigado es el año 1995, razón por la cual la fecha cierta tal como lo prevé el artículo 767 del E.T., corresponde a más de dos años después de realizadas las operaciones por lo cual bien pueden tenerse como prueba post-constituida, sin la fuerza suficiente para desvirtuar las glosas de la Administración. De otra parte, el hecho que no se hubiera encontrado local o establecimiento de la sociedad Hernando Pulecio y Cía S. en C. y que se encuentre inactiva ante la Cámara de Comercio, resta credibilidad a la realidad de los costos declarados y para su aceptación no es suficiente el contrato que obra a folio 123 c.a. toda vez que su fecha de autenticación es de 24-03-98 y el período discutido es 1995. Además en la cifra denunciada por la suma de $20.550.000 como costos, se

advierten serias inconsistencias entre el objeto social registrado ante la Cámara de Comercio y la actividad contemplada en el contrato, frente a las facturas aducidas como pruebas. En cuanto a las facturas del Servicentro “Los Dujos” con las que se pretende soportar costos por $200.000, se observa que reúnen los requisitos previstos en el artículo 22 del Decreto 836 de 1991, razón por la cual se aceptarán y se procede a realizar la liquidación en la cual se ajustará la sanción por inexactitud.

NUMA TRUJILLO CARDOZO

NIT: 12.109.289

DECLARACION DE RENTA

AÑO GRAVABLE 1995

R-17 Total ingresos recibidos 28.800.000 R-20 Menos: Costo de ventas actividad Económica principal Aceptados por la DIAN 600.000 Aceptados en esta instancia 200.000 R-25: Total Costos y Deducciones 800.000 R-26 Renta Líquida (R17 – R25) 28.000.000 R-28 Renta Presuntiva 920.000 R-30 Renta Liquida Gravable 28.000.000 R-34 Impuesto sobre la Renta Gravable 4.829.000 R-36 Impuesto Neto de Renta 4.829.000 R-37 Más: Contribución especial 1.207.000 R-42 Total Impuesto a Cargo 6.036.000 R-50 Menos: Saldo a favor año 1994 32.000 R-51 Menos: Anticipo por el año 1995 72.000 R-52 Más: Anticipo por el año gravable - 1996 8.000 R-53 Más: Sanciones1 9.640.000

R-54 Total Saldo a Pagar 15.580.000 En consecuencia esta Corporación revocará la sentencia apelada y en su lugar accederá parcialmente a las súplicas de la demanda. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

F A L L A :

1. REVÓCASE la sentencia del 21 de julio de 2003, proferida por el Tribunal Administrativo del Huila, Sala Primera de Decisión, que declaró la nulidad de los actos administrativos demandados. 1 La sanción por inexactitud se calculó así: Saldo a favor inicial 85.000

Más: Saldo a pagar liquidado 5.940.000

Diferencia base para aplicar la sanción 6.025.000 Tarifa porcentual aplicada 160%

TOTAL SANCION POR INEXACTITUD 9.640.000

2. En su lugar, ANÚLANSE parcialmente la Liquidación Oficial de Revisión No. 0501-021 de marzo 29 de 1999 y la Resolución No. 0014-1240 de 28 de abril del 2000.

3. A título de restablecimiento del derecho se fija el total saldo a pagar por concepto del impuesto de renta y complementarios correspondiente al año gravable 1995 a cargo del contribuyente NUMA TRUJILLO CARDOZO en la suma de $15.580.000, de acuerdo con la liquidación inserta en la parte motiva de esta providencia.

4. RECONÓCESE personería para actuar en nombre de la entidad

demandada a la Dra. AMPARO MERIZALDE DE MARTINEZ, conforme al poder que le fue debidamente otorgado y que obra al folio 176 de los antecedentes administrativos. Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia fue discutida y aprobada en la sesión de la fecha. JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ LIGIA LÓPEZ DÍAZ Presidente de la Sección

MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ

RAÚL GIRALDO LONDOÑO

Secretario