CE-SECCION CUARTA-41001-23-31-000-2006-00504-01(21336)-2015

FIRMEZA DE DECLARACION TRIBUTARIA – Queda en firme si dentro de los dos años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar no se ha notificado el requerimiento especial / SUSPENSION DEL TERMINO PARA NOTIFICAR EL REQUERIMIENTO ESPECIAL – Se produce con la inspección tributaria, contable y con el emplazamiento para corregir / INSPECCION TRIBUTARIA – En ella resulta admisible el decreto de todos los medios probatorios autorizados por la ley De acuerdo con las anteriores normas, las declaraciones tributarias presentadas oportunamente quedan en firme si dentro de los 2 años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar, la Administración no notifica el requerimiento especial. (…) Así, el término para notificar el requerimiento especial se suspende por 3 meses cuando la Administración practica, de oficio, la inspección tributaria y si esta diligencia se lleva a cabo por solicitud del contribuyente, se suspende mientras dure la inspección. Igualmente, el referido término se suspende durante un mes contado a partir de la notificación del emplazamiento para corregir. Según el artículo 779 del Estatuto Tributario, la inspección tributaria es un medio de prueba mediante el cual la Administración verifica la exactitud de las declaraciones, establecer la existencia de hechos gravables declarados y verificar el cumplimiento de las obligaciones formales. Para tal fin, puede decretar todos los medios de prueba autorizados por la legislación tributaria y otros ordenamientos legales, previa observancia de las ritualidades que les sean propias y con ello, constatar directamente la existencia, características y demás circunstancias de tiempo, modo y lugar de los hechos que interesan al proceso adelantado por la

Administración. La inspección tributaria se decreta mediante auto que se debe notificar por correo o personalmente, con indicación de los hechos materia de prueba y los funcionarios comisionados para practicarla. Asimismo, el artículo 779 E.T. prevé que la diligencia se inicia una vez notificado el auto que la ordenó y que de ella se levantará un acta que contenga todos los hechos, pruebas y fundamentos en que se sustenta y la fecha de cierre de la investigación debiendo ser suscrita por los funcionarios que la adelantaron.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 705 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 714 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 706 /

ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 779

AUTO DE INSPECCION TRIBUTARIA – Tiene como finalidad la práctica real o efectiva de la prueba / PRACTICA DE LA INSPECCION TRIBUTARIA – Su adelanto no implica necesariamente que los funcionarios se deban desplazar a la sede del contribuyente / CONSTATACION DIRECTA - Su ejercicio permite acudir a otros medios de prueba / INSPECCION CONTABLE – Difiere de la inspección tributaria / INSPECCION TRIBUTARIA – En los casos que sea utilizada para dilatar o evitar la firmeza de la declaración, debe probarlo el contribuyente La Sala ha precisado que la suspensión del término para notificar el requerimiento especial opera siempre y cuando la inspección tributaria realmente sea practicada por la Administración, pues, “la finalidad del mencionado auto es la práctica real de la prueba, por lo que si ésta no se realiza dentro de los tres meses siguientes, así

sea con el levantamiento de al menos una diligencia, no puede operar la suspensión prevista en la ley, por cuanto el objeto de la norma no se cumpliría”. En el mismo sentido, ha sostenido que la suspensión del término para proferir el requerimiento especial empieza a correr desde la fecha en que se notifique el auto que ordena la inspección tributaria, pero opera solamente cuando la diligencia se practica, para lo cual basta que dentro del período de suspensión se realice al menos una prueba relacionada con la inspección, pues mientras los funcionarios comisionados no realicen alguna actividad propia de su encargo, no puede entenderse que se ha practicado la inspección y menos que hubiese empezado la suspensión del término de firmeza de la declaración. También ha dicho la Sala que en desarrollo de esta prueba, y como lo establece el artículo 779 E.T., la Administración puede decretar todos los demás medios probatorios autorizados por la ley, por lo que es admisible que en el trámite de la inspección se puedan decretar testimonios, pruebas documentales, inspecciones contables y solicitarse información mediante requerimientos ordinarios o hacer cruces de información, sin que la “constatación directa” a que la alude la norma implique necesariamente que los funcionarios deban desplazarse a la sede del contribuyente para realizar la inspección tributaria, pues, se reitera, es viable que a través de otros medios de prueba, como los consagrados de modo general en el artículo 684 del E.T., se constate la existencia de hechos gravados, dentro de las amplias facultades de fiscalización e investigación atribuidas a la Administración. En ese sentido, la Sala ha precisado que las inspecciones tributaria y contable

persiguen objetivos diferentes, pues, mientras la primera es un medio de verificación de los hechos que interesan al proceso de fiscalización en la que se puede decretar una variedad de pruebas, la segunda es un medio probatorio esencialmente técnico para verificar específicamente la exactitud de los denuncios tributarios y el cumplimiento de las obligaciones formales a partir del análisis de la contabilidad del contribuyente.

NOTA DE RELATORIA: Sobre el alcance del auto de inspección tributaria y de las facultades de fiscalización e investigación de la administración se citan las sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 7 de diciembre de 2000, Exp. 11080, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; de 5 de diciembre de 2003, Exp. 25000-23-27-000-2001-1281-01(13598), C.P. Ligia López Díaz; de 1 de junio de 2006, Exp. 66001-23-31-000-2002-01047-01(14558), C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; de 28 de julio de 2007, Exp. 05001-23-31-000-2000-01397-01(15238), C.P. María Inés Ortiz Barbosa; de 26 de noviembre de 2008, Exp. 25000-23-27000-2002-00921-01(15723), C.P. Héctor J. Romero Díaz; de 5 de junio de 2014, Exp. 23001-23-31-000-2010-00075-01(18758), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas y de 16 de diciembre de 2014, Exp. 25000-23-27-000-2010-0025201(20095), C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia NOTA DE RELATORIA: Sobre las diferencias entre las inspecciones tributaria y contable se cita la sentencia de la Corporación de 14 de octubre de 2010, Exp. 25000-23-27-000-2004-01745-01(17042), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas PROCEDENCIA DE COSTOS Y DEDUCCIONES – En caso de que no existir factura o documento equivalente, debe cumplir con los requisitos mínimos establecidos por el Gobierno Nacional / DOCUMENTO SOPORTE EN OPERACIONES REALIZADAS CON NO OBLIGADOS A FACTURAR – Para el año gravable 2001, exigía cumplir con los requisitos de procedencia establecidos en el Decreto 3050 de 1997 / CONTRATO DE PRESTACION DE SERVICIOS PUBLICITARIOS – No es un soporte fiscal ni contable / NOTA DE CONTABILIDAD DE OPERACIONES CON RESPONSABLES DEL REGIMEN SIMPLIFICADO – Resulta pertinente como soporte de la transacción y de la retención en la fuente / RETEIVA ASUMIDO EN ADQUISICION DE BIENES Y SERVICIOS A RESPONSABLES DEL REGIMEN SIMPLIFICADO – La nota de contabilidad sirve como soporte del IVA asumido por el comprador al existir prohibición de facturar el IVA De acuerdo con la norma transcrita, para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, así como de los impuestos descontables en el IVA, se requerirá de facturas con el cumplimiento de los requisitos establecidos en los literales b), c), d), e), f) y g) de los artículos 617 y

618 del Estatuto Tributario. Cuando se trate de documentos equivalentes a las facturas, se deberá acreditar el cumplimiento de los requisitos contenidos en los literales b), d), e) y g) del artículo 617 del E.T. En caso de que no exista la obligación de expedir factura o documento equivalente, el documento que pruebe la respectiva transacción que da lugar al beneficio tributario deberá cumplir los requisitos mínimos establecidos por el Gobierno Nacional. Según la liquidación oficial de revisión, los contratos de prestación de servicios publicitarios fueron celebrados entre el actor, que no se discute que es del régimen común de IVA, con personas del régimen simplificado, esto es, no obligadas a expedir factura o documento equivalente, en los términos del artículo 615 del Estatuto Tributario. Por ello, para el caso en análisis, el documento que se pretenda hacer valer como prueba de la transacción que da lugar al reconocimiento del costo, debe cumplir los requisitos mínimos establecidos por el Gobierno Nacional. (…) Así, para la procedencia de costos, deducciones e impuestos descontables de los responsables de IVA del régimen común por operaciones realizadas con personas no obligadas a expedir factura o documento equivalente, el documento que prueba la transacción para la procedencia de los costos debe reunir los siguientes requisitos: i) apellidos y nombre o razón social y NIT de la persona o entidad beneficiaria del pago o abono; ii) fecha de la transacción; iii) concepto; iv) valor de la operación y, v) la discriminación del impuesto generado en la operación, para el caso del impuesto sobre las ventas descontable. Además, como lo precisó la DIAN en los actos demandados,

el actor estaba obligado a practicar retenciones por IVA por las operaciones realizadas con los responsables del régimen simplificado, conforme con el artículo 437-2 del Estatuto Tributario. (…) Por lo tanto, en este caso, el actor estaba obligado a expedir la nota de contabilidad, que constituye el documento soporte tanto de la transacción como de la retención en la fuente, documento que debía reunir los siguientes requisitos: apellidos y nombre o razón social y NIT del vendedor o de quien preste el servicio; fecha de la transacción, descripción específica de los artículos o servicios gravados adquiridos, valor total de la operación y monto de la retención asumida. Sin embargo, el actor no expidió dicho documento y los contratos de prestación de servicios publicitarios no cumplen los requisitos del artículo 4 del Decreto 380 de 1996, pues no acreditan el NIT de quien prestó los servicios, el valor total de la operación (incluido el IVA) y el monto de la retención asumida. En consecuencia, los costos no estuvieron debidamente soportados.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 782 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 771-2 INCISO 2 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 617 / DECRETO 3050 DE 1997 – ARTICULO 3 / DECRETO 380 DE 1996 – ARTICULO 4 / DECRETO 2649 DE 1993 – ARTICULO 123

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA

Bogotá D.C., diez (10) de diciembre de dos mil quince (2015)

Radicación número: 41001-23-31-000-2006-00504-01(21336)

Actor: CLUB DEPORTIVO ATLETICO HUILA (NIT 800118562-8)

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por el demandante contra la sentencia de 25 de junio de 2014, proferida por el Tribunal Administrativo del Huila, que negó las pretensiones de la demanda.

ANTECEDENTES El 9 de abril de 2002, el Club Deportivo Atlético Huila presentó la declaración de renta por el año gravable 2001, en la que incluyó una pérdida líquida de $2.583.000, una renta líquida gravable de cero y un impuesto a cargo y un saldo a pagar también de cero1. El 1 de abril de 2004, mediante Auto de Apertura 130632004000606, la DIAN inició investigación para establecer la veracidad de la declaración tributaria2. En la misma fecha, profirió el Auto de Inspección Tributaria 130632004000079, que se notificó el 2 del mismo mes3. El 5 de abril de 2004, los funcionarios comisionados dieron inicio a la inspección tributaria en las instalaciones del actor4, y el 26 de mayo de 2004 se levantó la respectiva acta5. 1 Folio 16 c.a. 1 2 Folio 1B c.a. 1 3 Folio 110 c.a. 1 4 Folio 14 c.a. 1 5 Folios 657 a 679 c.a. 3

Previa expedición del requerimiento especial, notificado el 17 de junio de 20046, y su respuesta7, la DIAN expidió la Liquidación Oficial de Revisión 130642004000142 de 9 de febrero de 2005, en la que rechazó costos por gastos de personal por $139.807.227, costos por publicidad por $568.453.000 y deducciones por salarios por $33.174.000. En consecuencia, determinó un impuesto a cargo de $147.824.0008. La liquidación oficial de revisión fue confirmada en reconsideración por la Resolución 130012006000001 de 23 de enero de 20069. DEMANDA El Club Deportivo Atlético Huila, en ejercicio de la acción prevista en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, formuló las siguientes pretensiones10:

1. Se declare la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 130642004000142 de fecha 09 de febrero de 2005, correspondiente a la Declaración de renta del año gravable 2001.

2. Se declare la nulidad de la Resolución que se resolvió el Recurso de reconsideración No. 130012006000001 de fecha 23 de enero de 2006, correspondiente a la declaración de renta del año gravable 2001.

3. Como consecuencia de las anteriores declaraciones, se condene a la Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos – Administración de Impuestos de Neiva, a pagar al CLUB DEPORTIVO ATLÉTICO HUILA La

suma CIENTO CUARENTA Y SIETE MILLONES OCHOCIENTOS

VEINTICUATRO MIL PESOS ($147.824.000.OO) M/CTE.

4. Se condene en costas judiciales a la Unidad Administrativa Especial

Dirección de Impuestos – Administración de Impuestos de Neiva.

5. Se realice la indexación de los valores objeto de condena a la fecha de pago por parte de la Administración de Impuestos de Neiva.

El demandante invocó como normas violadas, las siguientes: 6 Folios 651 a 656 c.a.3 7 Folios 680 a 685 c.a. 3 8 Folios 67 a 91 c.p. 9 Folios 47 a 61c.p. 10 Folios 180 a 207 c.p.  Artículos 15 y 29 de la Constitución Política.  Artículos 705, 706, 710, 714, 733, 743, 742, 745, 771-2, 777, 779, 782 del Estatuto Tributario.  Artículos 222 y 264 de la Ley 223 de 1995.  Artículo 13 del Decreto 380 de 1996.  Artículo 123 del Decreto 2649 de 1993.  Concepto DIAN 35162 del 13 de abril de 1999. El concepto de la violación se sintetiza así: Nulidad por violación al debido proceso La DIAN dilató el término de firmeza de la declaración de renta presentada por el actor por el año gravable 2001, pues faltando 8 días para que esta quedara en firme, profirió auto de inspección tributaria. No hubo suspensión del término para notificar el requerimiento especial porque no se practicó la inspección tributaria. En efecto, la diligencia se desarrolló a través de cruces y requerimientos de información, que debió ser solicitada a través de requerimientos ordinarios, sin necesidad de que mediara la mencionada inspección.

Además, según el artículo 782 del Estatuto Tributario, si la DIAN solo iba a examinar la contabilidad del actor, lo pertinente y conducente hubiera sido la inspección contable, no la tributaria. El Consejo de Estado ha manifestado que ordenar una inspección tributaria solo para solicitar información demuestra que se utilizó este medio de prueba como maniobra para dilatar el término de firmeza de la declaración, lo que acarrea la violación del debido proceso11. Así pues, la firmeza de la declaración de renta del año gravable 2001, que se cumplía el 9 de abril de 2004, fue manipulada por la DIAN con la práctica de una inocua inspección tributaria. En Concepto 35162 de 13 de abril de 1999, la DIAN sostuvo que el simple hecho de decretar una inspección tributaria, sin practicarla, no suspende los términos de firmeza de la declaración tributaria y que el auto que decreta la inspección debe establecer, además, las pruebas que se van a practicar. Teniendo en cuenta el anterior concepto, el requerimiento especial es extemporáneo, pues la primera prueba se practicó el 14 de mayo de 2004. Es decir, la suspensión del término para notificar el requerimiento especial no se dio con la notificación del auto de inspección tributaria sino cuando la prueba fue practicada, como lo estableció la DIAN en el mencionado concepto, fecha para la cual ya había adquirido firmeza la declaración privada. Por lo anterior, la DIAN violó el artículo 264 de la Ley 223 de 1995, que establece

que la Administración no puede desconocer las actuaciones tributarias realizadas por los contribuyentes al amparo de los conceptos proferidos por ella. Nulidad por interpretación errónea La DIAN rechazó costos por $139.807.227 y deducciones por $33.174.000, por concepto de salarios, porque no se acreditaron los requisitos de los artículos 108 y 664 del Estatuto Tributario. Lo anterior, porque mediante oficio de 25 de octubre de 2005, CONFAMILIAR DEL HUILA informó a la DIAN que el actor solo pagó los aportes del 4% con destino a dicha Caja por los meses de enero a julio y un ajuste 11 Sentencias de 5/12/94 C.P Consuelo Sarria Olcos, de 24/02/94 CP Jaime Abella Zárate y de 07/07/95 C.P. Delio Gómez Leyva con cargo al mes de agosto de 2001. No obstante, el demandante se encuentra a paz y salvo por aportes parafiscales por el año 2001, según certificaciones del ICBF. Asimismo, están acreditados los pagos de pensiones, conforme con el artículo 777 del Estatuto Tributario, pues en el certificado de revisor fiscal consta que el actor suscribió acuerdos de pago con las administradoras de fondos de pensiones y cesantías Colfondos y Horizonte. Para que proceda la deducción por salarios hay que estar al día en los aportes parafiscales y seguridad social por el periodo en que se lleva la deducción. En el caso concreto, se allegaron las pruebas del pago por estos conceptos, como planillas y certificaciones. Sin embargo, como en estas no consta la fecha de

pago, ni se puede corroborar que sea anterior a la fecha de respuesta del requerimiento especial, la duda se debe absolver a favor del contribuyente, como lo establece el artículo 745 del Estatuto Tributario, norma que fue interpretada erróneamente por la DIAN. También es errónea la interpretación de la DIAN en cuanto rechazó costos de publicidad por falta de soportes, pues sostiene que cuando no existe la obligación de expedir factura o documento equivalente, el documento que prueba la respectiva transacción que da lugar a costos, deducciones e impuestos descontables es la nota de contabilidad, según el Decreto 380 de 1996. Sin embargo, ante la carencia de soportes contables, para reconocer los gastos de publicidad, los contratos tienen la misma eficacia probatoria que una factura, como lo reconoce el artículo 771-2 del Estatuto Tributario, en concordancia con el artículo 123 del Decreto 2649 de 1993. En consecuencia, los contratos allegados satisfacen los requisitos establecidos en la norma. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, así12: De acuerdo con la jurisprudencia del Consejo de Estado, el término para notificar el requerimiento especial se suspende, por tres meses, con la notificación del auto que ordena la inspección tributaria13. Dicha suspensión opera siempre y cuando se practique la diligencia. La inspección tributaria es un medio de prueba que implica el examen directo por parte de la Administración de lugares, personas, cosas o documentos para establecer la existencia de hechos gravables. Involucra otros medios de prueba, como la inspección contable, el testimonio, los documentos etc.

Contrario a lo sostenido por el actor, en el presente asunto la sola inspección contable no era suficiente para determinar la exactitud de la declaración de renta, pues, a diferencia de la inspección tributaria, la inspección contable no permite el decreto de otros medios probatorios. Con el fin de verificar la exactitud de la declaración de renta presentada por el actor por el año gravable 2001, y con fundamento en el auto de inspección tributaria, se realizaron cruces de información, actas de visita y revisión de libros de contabilidad y sus documentos, y se encontró que debían rechazarse costos por $139.807.227 y deducciones por $33.114.000. Lo anterior, porque el actor no había pagado los aportes parafiscales y los aportes obligatorios de la Ley 100 de 1993, que son necesarios para la procedencia de la deducción por salarios según lo establecido en los artículos 108 y 664 del Estatuto Tributario. Con base en las pruebas existentes, la DIAN también determinó que debía rechazar costos por publicidad porque no estaban debidamente soportados. 12 Folios 101 a 120 13 Sección Cuarta, sentencias de 8 de marzo de 2002, exp. 12300, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié; de 3 de mayo de 20023, exp. 12625, C.P. Germán Ayala Mantilla; de 5 de diciembre de 2003, exp. 13598, C.P. Ligia López Díaz y de 11 de mayo de 2006, exp. 14412, C.P. Juan Ángel Palacio Hincapié En esas condiciones, la suspensión del término para notificar el requerimiento

especial, de que trata el artículo 706 del Estatuto Tributario, efectivamente operó, pues realmente existió inspección tributaria. Además, las pruebas decretadas en el auto de inspección tributaria fueron practicadas. Como el actor presentó la declaración de renta el 9 de abril de 2002, el plazo para notificar el requerimiento especial vencía, el 9 de abril de 2004. Sin embargo, por efecto de la inspección tributaria, este término se suspendió hasta el 9 de julio de

2004. En consecuencia, la notificación del requerimiento especial, efectuada el 17 de junio del mismo año, fue oportuna.

Respecto a las pruebas aportadas que demuestran el presunto pago de los aportes a seguridad social, se advierte que en la respuesta al requerimiento especial el actor no acreditó estar a paz y salvo en el pago de los aportes parafiscales y seguridad social. Incluso, en la citada respuesta reconoció que “ha sido imposible cancelar antes del presente documento el recibo de pago de los parafiscales a fin de que se reconozcan las deducciones correspondientes a salarios. Por tanto de acuerdo con el artículo 644 del Estatuto Tributario, este pago se realizara en las semanas que siguen a fin de que sean reconocidas por la Administración, antes de proferir Liquidación Oficial”. Esta manifestación constituye una confesión, según el artículo 747 del Estatuto Tributario. Además, los pagos por aportes a la caja de compensación, de enero a julio de 2001 y el ajuste de agosto del mismo año, fueron efectuados con posterioridad al acto administrativo liquidatorio, como da cuenta el oficio DF 0712242 de 25 de

octubre de 2005, expedido por COMFAMILIAR HUILA. Conforme con la sentencia de 1 de febrero de 200214, y el artículo 664 del E.T., las certificaciones de COMFAMILIAR HUILA en el sentido de que el actor “ha cancelado los aportes parafiscales del 6% (Sena y Caja)” y del 3% al ICBF por el año 2001, no tienen ningún efecto probatorio, pues dichos aportes no fueron 14 Consejo de Estado, Sección Cuarta, exp. 12303, C.P. German Ayala Mantilla pagados dentro de la oportunidad legal, esto es, antes de la respuesta al requerimiento especial. Tampoco se puede tener en cuenta el certificado de revisor fiscal, pues este hace referencia a acuerdos de pago por los años gravables 2001 y 2002, que no generan paz y salvo, pues no corresponden a prueba del pago efectivo de los aportes obligatorios de que trata la Ley 100 de 1993. Frente al rechazo de gastos de publicidad, no asiste razón al demandante cuando sostiene que los contratos de prestación de servicios tienen la misma eficacia probatoria que las facturas, en los términos del artículo 771-2 del Estatuto Tributario, pues dichos documentos no son equivalentes a la factura, según los artículos 616-1 del Estatuto Tributario, 5 del Decreto 1165 de 1996, 13 y 20 del Decreto 380 de 1996, 5 del Decreto 3050 de 1997 y 2 del Decreto 1514 de 1998. Además, como se precisó en la liquidación oficial de revisión, el servicio de publicidad fue prestado por responsables del régimen simplificado no obligados a

expedir factura o documento equivalente, por lo que es improcedente aceptar los contratos de prestación de servicios, pues de acuerdo con el artículo 771-2 del Estatuto Tributario, cuando no exista obligación de expedir factura o documento equivalente, el documento que prueba la transacción que da lugar a costos, deducciones e impuestos descontables es el que determine el Gobierno Nacional, por lo que debe darse aplicación al Decreto 380 de 1996, que únicamente autorizaba la nota de contabilidad para aquellas transacciones en que un responsable del régimen común comprara o adquiera un servicio a un responsable del régimen simplificado. En consecuencia, no procede la deducción por costos de publicidad. SENTENCIA APELADA El Tribunal negó las pretensiones de la demanda por las siguientes razones15: 15 Folios 150 a 163 A fin de verificar la exactitud de la declaración de renta del año gravable 2001, el 2 de abril de 2004, la DIAN notificó al actor el auto de inspección tributaria

130632004000079. La diligencia se inició el 5 del mismo mes y en el trámite de esta se realizaron cruces de información y se allegaron pruebas documentales.

Es decir, que en ejercicio de la facultad conferida por el artículo 779 del Estatuto Tributario, la DIAN desplegó la actividad probatoria necesaria para realizar el proceso de fiscalización y determinación del tributo. En consecuencia, la inspección tributaria era el medio de prueba idóneo, pues la sola inspección contable no era suficiente para decretar los demás medios probatorios necesarios para llevar a cabo tal actividad. No se configura la presunta extemporaneidad del requerimiento especial, pues el término para notificar dicho acto, que se vencía el 9 de abril 2004, se suspendió por

tres meses, con la notificación del auto que ordenó la inspección tributaria (2 de abril de 2004). Por consiguiente, la notificación del requerimiento especial, efectuada el 17 de junio de 2004, se hizo dentro del término legal. De otro lado, conforme con el artículo 108 del Estatuto Tributario, para que proceda la deducción por salarios, los empleadores deben estar a paz y salvo por el pago de los aportes parafiscales por el respectivo periodo gravable, para lo cual, los recibos expedidos por estas entidades constituyen prueba de dichos pagos. En caso contrario, el artículo 664 del mismo estatuto prevé su desconocimiento. En este asunto, es procedente el rechazo de los costos y deducciones por salarios porque el actor no demostró el pago de los aportes parafiscales y de seguridad social, como lo establece el artículo 108 del Estatuto Tributario. Tal circunstancia es reconocida por el demandante en la respuesta al requerimiento especial cuando menciona que “este pago se realizará en las semanas que siguen a fin de que sean reconocidas por la Administración, antes de proferir liquidación oficial”. De otra parte, las certificaciones de COMFAMILIAR HUILA y del ICBF que dan cuenta de que por el año gravable 2001 el Club Atlético Huila pagó los aportes parafiscales del 6% al Sena y la Caja y del 3% al ICBF, respectivamente, no pueden ser tenidos en cuenta, pues dichos aportes no fueron pagados antes de la respuesta al requerimiento especial, como lo exige el artículo 664 del Estatuto Tributario. Tampoco puede ser tenida en cuenta la certificación del revisor fiscal, pues esta se

refiere a acuerdos de pago con las administradoras de pensiones Colfondos y Horizonte por los años gravables 2001 a 2002, y los acuerdos de pago no cumplen los requisitos del artículo 664 del E.T., porque no corresponden a pagos efectivos de los aportes de que trata la Ley 100 de 1993, dado que no generan paz y salvo. Así pues, no existe duda razonable que se tenga que absolver a favor del demandante, pues está plenamente demostrado que para el momento de la inspección tributaria y la respuesta al requerimiento especial el actor no estaba a paz y salvo en el pago de los aportes parafiscales. También es procedente el rechazo de los costos por publicidad por falta de soporte contable. En efecto, el artículo 771-2 del Estatuto Tributario dispone que cuando no exista la obligación de expedir factura o documento equivalente, el documento que prueba la respectiva transacción que da lugar a costos, deducciones e impuestos descontables debe reunir los requisitos mínimos que el Gobierno Nacional establezca. En ese sentido, el artículo 4 del Decreto 380 de 1986 estableció que cuando un responsable del régimen común adquiera un bien o servicio gravado de un responsable del régimen simplificado, no obligado a expedir factura o equivalente, el primero debe elaborar una nota de contabilidad que sirve de soporte para el registro de la transacción. De acuerdo con lo anterior, contrario a lo sostenido por el demandante, los contratos de prestación de servicios no pueden ser tenidos como soporte de los costos y deducciones, toda vez que el citado decreto autoriza únicamente la nota de contabilidad.

RECURSO DE APELACIÓN El demandante apeló la sentencia en los siguientes términos16: El Tribunal desestimó la maniobra dilatoria del término de firmeza de la declaración empleada por la DIAN, consistente en ordenar la práctica de una inspección tributaria. No obstante, el Consejo de Estado ha precisado que ordenar inspecciones tributarias cuando lo pertinente es una inspección contable, como es el caso, no es más que una práctica desleal y dilatoria del término de firmeza17. En el presente asunto, con la inspección tributaria las únicas pruebas practicadas fueron los cruces y requerimientos de información, que perfectamente pudieron agotarse con la inspección contable sin necesidad de suspender el término de firmeza de la declaración privada, lo que confirma la maniobra desleal y dilatoria de la DIAN, máxime cuando la inspección tributaria se ordenó cuando faltaban solo 8 días para que quedara firme la declaración de renta del actor. En lo que respecta al desconocimiento de los costos de publicidad, la decis