CE-SECCION CUARTA-41001-23-31-000-2009-00222-01(23213)-2019

Radicado: 41001-23-31-000-2009-00222-01(23213) Demandante: EMPRESA PRECOOPERATIVA FOSFACOL INSUMOS AGRÍCOLAS EN LIQUIDACIÓN IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY TRIBUTARIA – Las normas que regulen impuestos de periodo solo son aplicables para el periodo gravable siguiente / DECRETO 4400 DE 2004 – Vigencia e inaplicación / INFRACCIÓN AL PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD – Improcedencia Uno de los argumentos de la parte demandante es la presunta violación del principio de irretroactividad de la norma tributaria, porque la DIAN aplicó el Decreto 4400 de 2004, que no se encontraba vigente para el año 2004. Sobre la vigencia del Decreto 4400 de 2004, la Sala ha dicho que solo podía tener aplicación a partir del periodo gravable siguiente, conforme lo establece el artículo 338 Constitución Política, es decir, a partir del año gravable 2005, porque al regular los egresos y la forma de determinar el beneficio neto o excedente, precisó un elemento del tributo para las entidades del régimen especial, como es la base gravable, llamada en este caso, beneficio neto o excedente. En el caso concreto, no se discute la forma como se determinó el beneficio neto o excedente, es decir, un elemento del tributo. La controversia se centró en el cumplimiento del plazo para la destinación del beneficio neto o excedente obtenido en el año 2003 y en la destinación en programas de educación reconocida como formal para el excedente del año 2004, razón por la cual, en principio, la mención a dicho

decreto no vicia de nulidad los actos administrativos demandados. En ese orden de ideas, no se evidencia infracción del principio de irretroactividad, más cuando en los actos administrativos demandados se invocan las normas legales vigentes para el momento, esto es, los artículos 19 numeral 4, 358 y 360 del ET.

FUENTE FORMAL: CONSTITUCION POLITICA – ARTICULO 338 / CONSTITUCION POLITICA – ARTICULO 338 / DECRETO 4400 DE 2004 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 19 NUMERAL 4 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 358 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 360

EXENCIÓN SOBRE EL BENEFICIO NETO O EXCEDENTE EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Elemento del tributo / EXENCIÓN SOBRE EL BENEFICIO NETO O EXCEDENTE EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA –

Presupuesto / EXENCIÓN SOBRE EL BENEFICIO NETO O EXCEDENTE EN

EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Requisitos / DESTINACIÓN Y EJECUCIÓN DEL BENEFICIO NETO O EXCEDENTE – Término / BENEFICIO NETO O EXCEDENTE – Alcance. La aprobación previa por parte de la Asamblea u Órgano Directivo no es el único requisito para lograr su exención / EXENCIÓN SOBRE EL BENEFICIO NETO O EXCEDENTE EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Procedencia / PROGRAMAS DE EDUCACIÓN FORMAL – Inversión. Es una de las modalidades de inversión de los excedentes de las entidades del sector solidario / PROCEDENCIA DE

EXENCIÓN DEL IMPORRENTA PARA LAS COOPERATIVAS – Requisitos por la Ley 863 de 2003 / INCUMPLIMIENTO DEL REQUISITO DE EDUCACIÓN

FORMAL APROBADA PARA LA PROCEDENCIA DE EXENCIÓN DEL IMPORRENTA PARA LAS COOPERATIVAS – Configuración Radicado: 41001-23-31-000-2009-00222-01(23213) Demandante: EMPRESA PRECOOPERATIVA FOSFACOL INSUMOS AGRÍCOLAS EN LIQUIDACIÓN El artículo 358 del ET, en su texto original, preveía que el beneficio neto o excedente determinado de conformidad con el artículo 357 del mismo ordenamiento, tendrá el carácter de exento “cuando se destine directa o indirectamente, en el año siguiente a aquél en el cual se obtuvo, a programas que desarrollen dicho objeto social” [Énfasis propio]. Es decir, entre otros requisitos, para que proceda la exención, se debe cumplir con la destinación del beneficio neto o excedente, dentro del plazo señalado en la norma. El requisito de destinación dentro del año siguiente a la obtención del excedente neto también está previsto en el artículo 5 del Decreto Reglamentario 124 de 1997, norma aplicable al caso concreto. Conforme con la norma legal y reglamentaria, el requisito de destinación del beneficio neto o excedente dentro del año siguiente al de su obtención, supone, además de la aprobación de manera previa por la asamblea general u órgano directivo que haga sus veces, que se cumpla con su ejecución. Es preciso mencionar, para reforzar la posición de la Sala, que el

requisito de destinación y ejecución dentro del año siguiente a la obtención del excedente, no varió con el Decreto 4400 de 30 de diciembre de 2004, expedido con ocasión de la reforma introducida por la Ley 863 de 2003. En esta oportunidad, se reitera que la aprobación previa por la asamblea general u órgano directivo que haga sus veces constituye una decisión que no implica, por sí misma, que el excedente o beneficio neto se haya destinado a las actividades y programas del régimen tributario especial. Se requiere que dentro del año siguiente al que se obtuvo el beneficio neto o excedente se comprometan jurídicamente los recursos, conforme con la aprobación previa de la asamblea general u órgano directivo que haga sus veces. Así se cumple el requisito de destinación y el de ejecución, a menos, claro está, que la administración cuestione la realidad de la operación, lo se debe analizar en cada caso. (…) En síntesis, una cosa es el pago de la obligación y otra muy distinta su nacimiento. Y, como en este caso la destinación de los recursos aprobados en el año 2003, jurídicamente se comprometieron con terceros en el año 2004, con abstracción de que se hubieren pagado en el año 2005, este cargo, relacionado con los fondos de educación, solidaridad, y recreación y deportes, prospera. Por lo anterior, se concluye que en este caso concreto se cumplió con el requisito de aprobación previa (que no se cuestionó), destinación y ejecución para que proceda la exención, razón por la cual, le asiste razón a la parte apelante sobre la

procedencia de la exención en relación con el beneficio neto o excedente obtenido en el año 2003, destinado al fondo de educación ($106.778.287,80), al fondo de solidaridad ($53.389.143,94), y de recreación y deportes ($4.464.781.90). (…) Como se expuso con anterioridad, en este proceso no aplica el Decreto 4400 de 2004, por lo que el análisis pertinente se hará con las normas que se encontraban vigentes para la época de los hechos, que también se invocaron en los actos demandados. El numeral 4 del artículo 19 del ET, modificado por el artículo 8 del Decreto 863 de 2003, preveía la exención en estudio, si el 20% del excedente, tomado en su totalidad del Fondo de Educación y Solidaridad de que trata el artículo 54 de la Ley 79 de 1988, se destina de manera autónoma por las propias cooperativas a financiar cupos y programas de educación formal en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación Nacional. Como se observa, la propia Ley 863 de 2003 fue la que impuso como limitante para que proceda la exención, que el excedente del fondo de educación se destine para financiar cupos y programas de educación formal, en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación Nacional, requisitos que necesariamente se deben cumplir para que proceda el beneficio, porque constituyen el condicionamiento que se tuvo en cuenta para mantener el régimen especial. Así consta en la Radicado: 41001-23-31-000-2009-00222-01(23213)

Demandante: EMPRESA PRECOOPERATIVA FOSFACOL INSUMOS AGRÍCOLAS EN LIQUIDACIÓN

Ponencia para Segundo debate Cámara de Representantes. De esta manera, como la autorización del Ministerio de Educación Nacional, es el requisito que la DIAN no encontró probado, se impone confirmar la decisión administrativa. Sumado a lo anterior, se advierte, como lo hizo en su oportunidad la administración, que la resolución nro. 02201 de 21 de diciembre de 2005, que la parte actora alegó en su favor, no acredita el cumplimiento de este requisito – educación formal aprobada-, para el periodo en cuestión.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 357 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 358 / DECRETO REGLAMENTARIO 124 DE 1997 – ARTÍCULO 5 / DECRETO 4400 DE 2004 / LEY 863 DE 2003 – ARTÍCULO 8 / LEY 79 DE 1988 – ARTÍCULO 54

SANCIÓN POR INEXACTITUD – Configuración / DISMINUCIÓN DE LA

SANCIÓN EN APLICACIÓN DEL PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA TRIBUTARIA – Configuración Este hecho sancionable, conforme lo expuso el Tribunal y no fue cuestionado por la apelante, no provino de diferencias de criterio en torno al derecho aplicable, porque como se analizó en esta providencia, la contribuyente incumplió los requisitos previstos en la ley y en las normas reglamentarias aplicables al caso concreto, para que proceda la exención en discusión. Pero, aunque la sanción por inexactitud resulta procedente, se deberá reliquidar teniendo en cuenta lo resuelto

en esta sentencia, en cuanto se le dio prosperidad de manera parcial al recurso de apelación. Además, se pone de presente que mediante el artículo 282 de la Ley 1819 de 2016, que modificó el artículo 640 del ET, se estableció que “el principio de favorabilidad aplicará para el régimen sancionatorio tributario, aun cuando la ley permisiva o favorable sea posterior”. Al compararse la regulación de la sanción por inexactitud consagrada en el artículo 647 del ET, con la modificación efectuada por la Ley 1819 de 2016, la Sala aprecia que esta última establece la sanción más favorable para el sancionado en tanto disminuyó el valor del 160% - establecido en la legislación anterioral 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente. Por esta razón, se dará aplicación al principio de favorabilidad y se fijará el valor de la sanción por inexactitud en el 100% y no el 160% impuesto en los actos demandados.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 640 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 282

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejero ponente: JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ

Bogotá, D.C., veintiuno (21) de agosto de dos mil diecinueve (2019) Radicado: 41001-23-31-000-2009-00222-01(23213)

Demandante: EMPRESA PRECOOPERATIVA FOSFACOL INSUMOS AGRÍCOLAS EN LIQUIDACIÓN

Radicación número: 41001-23-31-000-2009-00222-01(23213)

Actor: EMPRESA PRECOOPERATIVA FOSFACOL INSUMOS AGRÍCOLAS EN

LIQUIDACIÓN

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO Conoce la Sala el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia de 26 de abril de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo del Huila – Sala Segunda de Decisión, que en su parte resolutiva dispuso lo siguiente: PRIMERO. DENEGAR las pretensiones de la demanda.

SEGUNDO. ORDENAR el archivo de las diligencias previo registro en el software de gestión.

ANTECEDENTES

1. Demanda 1.1 Pretensiones En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, la parte

demandante solicitó que se declare lo siguiente:

1. Declarar nula la Liquidación Oficial de Revisión No. 130642007000164 del 17 de enero de 2.008, por medio de la cual se Radicado: 41001-23-31-000-2009-00222-01(23213) Demandante: EMPRESA PRECOOPERATIVA FOSFACOL INSUMOS AGRÍCOLAS EN LIQUIDACIÓN pretende modificar la declaración de renta y complementarios del año 2.004, radicada con el sticker 707626003335 del 7 de abril de 2.005.

2. Declarar nula la Resolución No. 900.021 del 9 de febrero de 2009, por la cual se impartió confirmación a la Liquidación Oficial de Revisión 130642007000164 del 17 de enero de 2.008.

3. Que como consecuencia de lo anterior, se declare en firme la declaración de renta y complementarios del año 2.004, radicada con sticker 707626003335 del 7 de abril de 2.005. 1.2 Hechos relevantes del asunto Previo requerimiento especial y mediante la liquidación oficial de revisión nro. 130642007000164 de 17 de enero de 2008, la División de Liquidación de la Administración de Impuestos Nacionales de Neiva modificó la declaración de renta del año 2004, presentada por la Empresa Precooperativa Fosfacol Insumos Agrícolas en Liquidación, en el siguiente sentido: (i) adicionar ingresos brutos del año gravable 2003 por $379.062.000 por la no inversión de los fondos de educación, solidaridad, recreación y deportes, y el de inversión en el año siguiente, (ii) desconocer la renta exenta por $371.594.000 y gravar con la tarifa del 20% los excedentes del año 2004 y, (iii) imponer sanción por inexactitud por $264.230.000, lo que condujo a que se liquidara de manera oficial como total saldo a pagar la suma de $429.374.0001. 1 Folios 54 a 90.

Radicado: 41001-23-31-000-2009-00222-01(23213) Demandante: EMPRESA PRECOOPERATIVA FOSFACOL INSUMOS AGRÍCOLAS EN LIQUIDACIÓN Esta decisión se confirmó con la resolución nro. 900021 de 9 de febrero de 2009, por la que la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de

Gestión Jurídica de la DIAN decidió el recurso de reconsideración interpuesto por la contribuyente. La discusión entre las partes se centró en: (i) Si la inversión del beneficio neto o excedente del año 2003, destinado para los fondos de educación, solidaridad, recreación y deportes, y el de inversión, cumplió con el requisito del plazo señalado en el artículo 358 del ET. (ii) Si los excedentes generados en el año 2004, destinados para el fondo de educación, se invirtieron en educación formal. (iii) Si se configuró una diferencia de criterios entre la administración y la contribuyente, que torne improcedente la sanción por inexactitud impuesta en los actos de determinación oficial del tributo. 1.3 Normas violadas y el concepto de la violación Para la parte demandante, la actuación de la UAE – DIAN vulneró los artículos 29, 228 y 363 de la Constitución Política (CP), 35, 59 y 84 del Código Contencioso Administrativo (CCA), 54 de la Ley 79 de 1998, 19 numeral 4, 356, 358, 359 y 360 del Estatuto Tributario (ET), 2 y 3 del Decreto 2880 de 2004, 8 (literal b) del Decreto 4400 de 2004, y 6 del Decreto 640 de 2005. El concepto de la violación se sintetiza así: Excedentes generados en el año 2003. En primer lugar, la parte demandante afirmó que la DIAN desconoció el artículo 363 de la CP y vulneró el derecho al debido proceso, porque la actuación administrativa demandada se fundamentó en

el Decreto 4400 de 30 de diciembre de 2004, norma que no se encontraba vigente para efectos del impuesto de renta del año 2004. En lo que tiene que ver con el fondo del asunto, expuso que conforme con los artículos 19, 356 (modificado por el artículo 8 de la Ley 863 de 2003), 357 y 358 del ET, para tener derecho a la exención, la entidad con régimen especial tenía que aprobar en su asamblea general u órgano directivo la destinación del Radicado: 41001-23-31-000-2009-00222-01(23213) Demandante: EMPRESA PRECOOPERATIVA FOSFACOL INSUMOS AGRÍCOLAS EN LIQUIDACIÓN beneficio neto o excedente en programas de educación formal, en el año siguiente, como en efecto ocurrió. Destacó que el derecho al beneficio no está condicionado al pago efectivo en el año siguiente al que se generó el excedente, menos aún, si se tiene en cuenta que para los obligados a llevar contabilidad les aplica el principio de causación. Explicó que el destino del remanente de los excedentes obtenidos por esa cooperativa en el año 2003 atendió lo previsto en el artículo 54 de la Ley 79 de

19882. Así consta en el Asamblea Ordinaria nro. 003 de 27 de marzo de 2004.

Agregó que la materialización de la inversión de los fondos de educación, solidaridad, recreación y deportes, y el de inversión del año 2003, está soportada con las facturas expedidas y contabilizadas en el año 2004, que se pagaron en el año 2005 por falta de liquidez de la empresa. Esto se corrobora con el Acta de la

Asamblea Extraordinaria de Socios nro. 02 de 29 de junio de 2004. Por otra parte, puso de presente que se acató lo previsto en el artículo 19 del Decreto 1333 de 1989, porque se especificó el destino del fondo de inversión. Así se infiere del Acta nro. 003 de 27 de marzo de 2004. Por último, solicitó que en este caso se aplique el principio de prevalencia de lo sustancial sobre lo formal (art. 228 CP), porque se cumplió con el requisito de destinación al que se refiere el artículo 358 del ET. Excedentes generados en el año 2004. Manifestó que, contrario a lo afirmado por la DIAN, el Instituto de Educación Integral PHILOS de propiedad de la ONG EDUCAR, se encuentra autorizado para prestar el servicio público de educación formal. Así consta en la resolución nro. 2201 de 21 de diciembre de 2005, expedida por la Secretaría de Educación del Departamento del Huila. Puso de presente que la administración no controvirtió la realidad de la operación realizada con la institución educativa para adultos. Sanción por inexactitud. Expuso que el saldo a pagar determinado por la DIAN en la liquidación oficial de revisión del impuesto de renta del año 2004 se derivó de la diferencia de criterios entre la administración y el contribuyente, respecto de las normas aplicables, relacionadas con la inversión del beneficio neto o excedente obtenido durante los años 2003 y 2004. Esta diferencia de criterios sobre el derecho aplicable, en los términos del artículo 647 del ET, conduce a la improcedencia de la sanción por inexactitud.

2. Oposición 2 Por el cual se actualiza la legislación cooperativa. Esta norma señala: “Si del ejercicio resultaren

excedentes, estos se aplicarán de la siguiente forma: Un veinte por ciento (20%) como mínimo para crear y mantener una reserva de protección de los aportes sociales; un veinte por ciento (20%) como mínimo para el Fondo de educación y un diez por ciento (10%) mínimo para un Fondo de solidaridad”.

Radicado: 41001-23-31-000-2009-00222-01(23213) Demandante: EMPRESA PRECOOPERATIVA FOSFACOL INSUMOS AGRÍCOLAS EN LIQUIDACIÓN La UAE – DIAN se opuso a las pretensiones de la demanda, por las razones que se resumen a continuación: Excedentes generados en el año 2003. Manifestó que FOSFACOL no efectuó la inversión de los excedentes de los fondos de educación, solidaridad y, recreación y deportes de conformidad con la ley, porque aunque existen facturas que se contabilizaron en el año 2004, los pagos reales se materializaron en el año 2005.

Es decir, se incumplió con el requisito de destinación –ejecución o utilización de los recursos del fondoen el año siguiente a la obtención del excedente, conforme se prevé en los artículos 358 y 360 del ET, y 5 del Decreto 124 de 1997. Excedentes generados en el año 2004. Explicó que el Instituto de Educación Integral PHILOS del municipio de Campoalegre de propiedad de la ONG Educar & Educar fue reconocido por la Secretaría de Educación Departamental mediante la resolución nro. 02201 de 21 de diciembre de 2005, a partir del año 2006. Además, los cursos de Pre-Icfes, por lo que la precooperativa considera

procedente el beneficio fiscal, no se pueden considerar como programas de educación formal. Así se desprende del oficio nro. 405 de 7 de abril de 2003, proferido por el Ministerio de Educación Nacional. Por otra parte, puso de presente que en el concepto de la DIAN nro. 53011-00160 de 26 de abril de 2005, se expuso que el Decreto 4400 de 2004 tiene aplicación y vigencia para el año 2004. Precisó que la distribución de los excedentes (momento en el que la Asamblea decide que se van a distribuir) no se puede confundir con su destinación (utilización de los recursos del fondo). Aclaró que el fundamento jurídico de los actos administrativos demandados incluyó otras normas3, además del citado decreto, que consagran los requisitos que el contribuyente incumplió, razón por la cual, no procede el beneficio en discusión. Por último, expuso que cuando el contribuyente reclama el derecho a una exención, es a este a quien le corresponde la carga de la prueba. Por esta razón, en estos casos, la exigencia del cumplimiento de un trámite no conduce a la prevalencia a las formalidades sobre la esencia, porque en criterio de la Corte Constitucional, las formalidades legales no son contrarias a los requisitos sustanciales4. 3 Citó los artículos 19, 356, 358 y 360 del ET, la Ley 79 de 1988 y el Decreto 124 de 1997. 4 Corte Constitucional. Sentencia C-026/93 de 4 de febrero de 1993. M.P. Jaime Sanín Greiffenstein.

Radicado: 41001-23-31-000-2009-00222-01(23213)

Demandante: EMPRESA PRECOOPERATIVA FOSFACOL INSUMOS AGRÍCOLAS EN LIQUIDACIÓN Sanción por inexactitud. Explicó que en este caso se incurrió en conducta sancionable prevista en el artículo 647 del ET, razón por la cual, procede la sanción.

3. Sentencia apelada El Tribunal negó las pretensiones de la demandada porque la precooperativa demandante no cumplió con el requisito de destinación en el año siguiente a aquel en el cual se obtuvo el excedente.

Destacó que el excedente se presentó en el año 2003 y que el pago de las facturas correspondientes se realizó en el año 2005. Respecto del fondo de inversión, precisó que en el Acta de Asamblea del 27 de marzo de 2004, no estableció de manera clara el destino de este fondo, como lo prevé en lo señalan los artículos 358, 359 y 360 del ET. Por otra parte, afirmó que la demandante omitió cumplir el requisito relacionado con la inversión en educación formal de los excedentes del año 2004, que se debe entender en los términos señalados en la Ley 115 de 1994. Adicionalmente, destacó que el curso Pre-Icfes se realizó en el año 2006. Explicó que la exigencia de los requisitos señalados en la ley para que proceda la exención, no desconoce la primacía del derecho sustancial sobre el formal. Aclaró que la mención del Decreto 4400 de 2004 no afecta la legalidad de los actos administrativos demandados, tampoco vulnera el derecho al debido proceso, porque la norma reglamentaria trata sobre la exención del beneficio neto para las

entidades sin ánimo de lucro, previsto en la Ley 863 de 2003. Por último, concluyó que como la demandante no tenía derecho a la exención del beneficio neto o excedente y se descartó la diferencia de criterios, procede la sanción por inexactitud impuesta en los actos administrativos demandados.

4. Recurso de apelación La parte demandante interpuso recurso de apelación y solicitó que se revoque la sentencia de primera instancia porque el Tribunal no tuvo en cuenta que los actos administrativos demandados están falsamente motivados por fundamentarse en una norma, en este caso, el Decreto 4400 de 2004, que no se encontraba vigente en el año 2004 y, por ende, no era aplicable para el impuesto de renta de ese año.

Radicado: 41001-23-31-000-2009-00222-01(23213) Demandante: EMPRESA PRECOOPERATIVA FOSFACOL INSUMOS AGRÍCOLAS EN LIQUIDACIÓN Afirmó que el concepto citado por la DIAN para justificar la aplicación del Decreto 4400 de 2004, en el caso concreto, no obliga al juez, porque sobre este prima el artículo 363 de la Constitución Política, que prohíbe la aplicación retroactiva de las normas tributarias.

Expuso que en los actos administrativos demandados la DIAN incurrió en defecto sustancial y desconoció el principio de inescindibilidad de la norma, porque fundamentó su actuación con los decretos 124 de 1997 y 4400 de 2004, desconociendo que el primero estaba derogado y que el último no aplicaba para el impuesto de renta del año 2004.

Esta indebida aplicación de normas conduce a la violación de derechos fundamentales que, en criterio de la Corte Constitucional, deben ser protegidos por el juez administrativo5. Respecto de la aplicación del beneficio, afirmó que cumplió con los requisitos exigidos en la ley y en el reglamento porque como se infiere del acta de la asamblea y las facturas aportadas al expediente, se probó la inversión de la cooperativa en educación formal. Expuso que en diciembre de 2006 se firmó con el ICETEX el acuerdo de constitución del fondo de educación y, por lo tanto, está probada la destinación del 20% del excedente contable correspondiente a los años 2003 y 2004, a programas de educación formal, dentro del año siguiente a su obtención. Aclaró que, contrario a lo afirmado por la DIAN y aceptado por el Tribunal, la procedencia del beneficio no se puede supeditar al pago, porque la norma no previó esta condición, menos aún, señaló un plazo específico para consignar los valores que originaron la inversión. Explicó que cuando se hizo la apropiación de la inversión y se suscribió el convenio la obligación se hizo exigible y, por ende, se podía registrar el gasto. Puso de presente que mediante la sentencia de 14 de julio de 20166, esta Corporación concluyó que “[n]o puede considerarse que el beneficio neto fue ejecutado en el año 2007, con el desembolso de los recursos, por cuanto antes de la entrega del dinero la cooperativa había destinado y apropiado tales recursos para la constitución del fondo”. Finalmente, se refirió al principio de la buena fe y concluyó que la norma tributaria

hace mención a la educación formal, dentro de lo que encaja el apoyo a una comunidad para que pueda afrontar con éxito las pruebas del ICFES, que 5 Corte Constitucional. Sentencia C-197/99 de 7 de abril de 1999. M.P. Antonio Barrera Carbonell. Por la que se declaró exequible el aparte demandado del numeral 4 del artículo 137 del Código Contencioso Administrativo, “bajo la condición de que cuando el juez administrativo advierta la violación de un derecho fundamental constitucional de aplicación inmediata, deberá proceder a su protección, aun cuando el actor en la demanda no hubiere cumplido con el requisito de señalar las normas violadas y el concepto de violación. Igualmente, cuando dicho juez advierte incompatibilidad entre la Constitución y una norma jurídica tiene la obligación de aplicar el art. 4 de la Constitución”. 6 Proceso 19001-23-31-000-2012-000-25-01 (20514). C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

Radicado: 41001-23-31-000-2009-00222-01(23213) Demandante: EMPRESA PRECOOPERATIVA FOSFACOL INSUMOS AGRÍCOLAS EN LIQUIDACIÓN constituye la puerta de entrada a la educación superior, herramienta fundamental para la dignificación del ser humano.

Por lo expuesto, concluyó que como se cumplió con los requisitos para que proceda la renta exenta, la declaración presentada se ajusta a la ley tributaria, en consecuencia, no procede la modificación oficial del tributo, mucho menos la sanción.

5. Alegatos de conclusión en segunda instancia

5.1 La parte demandante reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación. 5.2 La parte demandada solicitó que se confirme la sentencia apelada. Para el efecto, insistió en que el Decreto 4400 de 2004 entró en vigencia a partir del 30 de diciembre de 2004. Explicó que el Decreto 4400 de 2004, con las modificaciones introducidas por el Decreto 640 de 2005, tiene como propósito desarrollar normas sustantivas en materia del impuesto sobre la renta para los contribuyentes del régimen tributario especial, en consideración a las modificaciones realizadas por la Ley 863 de 2003, que rigen a partir del año 2004.

Radicado: 41001-23-31-000-2009-00222-01(23213) Demandante: EMPRESA PRECOOPERATIVA FOSFACOL INSUMOS AGRÍCOLAS EN LIQUIDACIÓN Esto se reconoció en el oficio de la DIAN nro. 023552 de 26 de abril de 2005, por lo que se descarta la falsa motivación y la violación de las normas de rango constitucional mencionadas en la demanda.

Precisó que el Decreto 4400 de 2004 derogó el Decreto 124 de 1997 y compiló las normas relativas a los requisitos que deben cumplir las entidades pertenecientes al régimen tributario especial para que gocen de los beneficios establecidos en el impuesto de renta, de tal forma que los requisitos para acceder a los beneficios, tanto en uno como en otro, son los mismos. Expuso que en el caso concreto está probado que en el año gravable de 2004 se

establecieron causaciones por concepto de capacitaciones, que hasta el año 2006 se realizaron haciendo uso de los fondos sociales. Esto lo ratificó la parte actora en el recurso de apelación, porque afirmó que para el año 2006 se destinó la inversión discutida. Destinación que no se puede confundir con distribución de los excedentes.

Radicado: 41001-23-31-000-2009-00222-01(23213) Demandante: EMPRESA PRECOOPERATIVA FOSFACOL INSUMOS AGRÍCOLAS EN LIQUIDACIÓN Agregó que el rechazo del fondo de educación (año 2004) se confirma con la prueba aportada por la parte actora, conforme con la cual, a partir del año 2006 se autorizó la educación formal en los institutos beneficiarios de la inversión.

6. Concepto del Ministerio Público El Procurador Sexto Delegado ante esta Corporación rindió concepto y solicitó que se confirme la sentencia de primera instancia porque el inciso final del artículo 358 del ET es claro en señalar que aquella parte del excedente que no se invierta de manera apropiada estará gravada en el año en que esto ocurra.

Explicó que la inversión supone el uso de un dinero, para que se pueda obtener el beneficio de manera posterior. Por lo anterior, es claro que la inversión se debía materializar en el año 2004, por corresponder al año siguiente al que se generó el excedente. Destacó que en el recurso de apelación se corroboró que la inversión se materializó hasta el año 2006, fecha en la que se firmó con el ICETEX el acuerdo de constitución del fondo de educación. Finalmente, aclaró que para el año 2004 la ONG no contaba con el aval del

Ministerio de Educación Nacional para realizar actividades de educación formal, requisito necesario para que proceda la exención.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

1. Aplicación del Decreto 4400 de 2004

Radicado: 41001-23-31-000-2009-00222-01(23213) Demandante: EMPRESA PRECOOPERATIVA FOSFACOL INSUMOS AGRÍCOLAS EN LIQUIDACIÓN 1.1 Uno de los argumentos de la parte demandante es la presunta violación del principio de irretroactividad de la norma tributaria, porque la DIAN aplicó el Decreto 4400 de 2004, que no se encontraba vigente para el año 2004. 1.2 Sobre la vigencia del Decreto 4400 de 2004, la Sala7 ha dicho que solo podía tener aplicación a partir del periodo gravable siguiente, conforme lo establece el artículo 338 Constitución Política, es decir, a partir del año gravable 2005, porque al regular los egresos y la forma de determinar el beneficio neto o excedente