CE-SECCION CUARTA-41001-23-31-000-2009-00476-01(19578)-2015

AUTO DE APERTURA DE INVESTIGACION TRIBUTARIA – Por ser un acto de trámite no es necesario que se notifique al contribuyente / ACTO DE TRAMITE – Es el auto de apertura de investigación tributaria / DERECHO DEL DEFENSA DE CONTRIBUYENTE – No se vulnera al no notificarle el auto de apertura de investigación tributaria / REQUERIMIENTO ESPECIAL – Al contener todos los datos que se revisan de una liquidación privada, se debe notificar al contribuyente Sobre el particular, la Sala considera pertinente aclarar que el auto de apertura de investigación tributaria es un acto de trámite interno de la Administración cuya expedición no está expresamente regulada en el Estatuto Tributario pero que, no obstante, se expide, en la práctica, con el fin de formalizar el ejercicio de las facultades de fiscalización asignadas por ley a la DIAN como autoridad tributaria, en cabeza de los funcionarios competentes y a la manera de un auto de inicio de una indagación preliminar. Así entendido ese auto, no es necesario que se notifique porque, per se, no crea una situación jurídica particular y concreta que tenga que controvertir el contribuyente. De ahí que la Sala reitera que si no se notifica el auto de apertura de la investigación tributaria no se viola el debido proceso, en especial, el derecho de defensa, pues, si la decisión contenida en dicho auto sólo se encamina a iniciar la investigación contra el contribuyenteactuación preliminar que es del ámbito interno de la Administraciónesa decisión no más efecto que el de desencadenar los procedimientos tendientes a confirmar posteriormente actos administrativos definitivos, previo requerimiento al

contribuyente. (…) Ahora bien, como resultado de la investigación, la autoridad tributaria puede expedir un requerimiento especial, que también es un acto de trámite, pero que a diferencia del auto de apertura de investigación, por disposición del artículo 703 del E.T. se debe expedir de manera previa y obligatoria a la formulación de una liquidación oficial de revisión, pues este acto contiene todos los aspectos que se revisan de la liquidación privada presentada por el contribuyente y que la Administración pretende modificar, con la explicación de las razones en que se sustenta. Y, por lo mismo, debe ser notificado al contribuyente en aras de garantizar el derecho de audiencia y de defensa [artículo 565 E.T].

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 565 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 703

NOTA DE RELATORIA: Sobre la falta de notificación del auto de apertura de investigación se cita la sentencia de la Corporación de 11 de marzo de 2010, Exp.

20001-23-31-000-2005-02356-01(16920), C.P. William Giraldo Giraldo EXCENDENTE FISCAL EN EL REGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL – Se determina restado la totalidad de ingresos, los egresos de cualquier naturaleza que tengan relación de causalidad / EXCEDENTE CONTABLE EN EL REGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL – Se calcula al restar de la totalidad de los ingresos, los egresos de cualquier naturaleza que permita el PUC del sector inmobiliario / BENEFICIO NETO O EXCEDENTE DE LAS COOPERATIVAS – Está exento del impuesto de renta, si el 20 por ciento

tomado del excedente contable se destina a financiar cupos o programas educativos Sea lo primero advertir que para mejor entendimiento del caso, la Sala utilizará los vocablos “excedente fiscal” para referirse al regulado en el Estatuto Tributario, y “excedente contable” para referirse al derivado de la aplicación del PUC para el sector solidario Esto por cuanto, para la vigencia fiscal del año 2005, el excedente fiscal se calculaba de manera diferente a como se calcula el excedente contable. Ya para el año 2006, la ley dispuso que ambos excedentes se calculan de acuerdo a como lo establezca la ley y la normativa cooperativa vigente. Esto es, que a partir del año 2006, para las cooperativas, el excedente fiscal es igual al excedente contable [artículo 10 de la Ley 1066 de 2006]. Esto es relevante puesto que el período que se analiza en la demanda corresponde al año 2005, y, en consecuencia, es importante tener presente esa diferencia de conceptos puesto que el excedente fiscal resultaba de restar de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, cualquiera sea su naturaleza o denominación, los egresos de cualquier naturaleza que tengan relación de causalidad con los ingresos o con el cumplimiento de su objeto social, incluyendo las inversiones que hagan en cumplimiento de ese objeto. Y, el excedente contable resultaba [y resulta] de restar de la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios, cualquiera sea su naturaleza o denominación, los egresos de cualquier naturaleza que permita el PUC del sector solidario. De manera que, en la práctica, el resultado de las dos operaciones podía llegar a ser diferente. Aclarado lo anterior,

se precisa que el excedente fiscal, calculado en la forma dicha, podía estar exento del impuesto de renta si el 20% del excedente contable se destinaba de manera autónoma por las propias cooperativas a financiar cupos y programas de educación formal en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación Nacional.

FUENTE FORMAL: LEY 1066 DE 2006 – ARTICULO 10

BENEFICIO NETO O EXCEDENTE DE LAS COOPERATIVAS – Está gravado con el impuesto de renta si se destina en todo o en parte en forma distinta a lo previsto en la legislación cooperativa / PERDIDA DE EJERCICIOS ANTERIORES EN LAS COOPERATIVAS – El excedente se debe aplicar en primer término a compensar las pérdidas de ejercicios anteriores / BENEFICIO NETO O EXCEDENTE EN LAS COOPERATIVAS – Está exento del impuesto de renta si el excedente contable no se destina en forma diferente a lo establecido en la legislación cooperativa Los contribuyentes del régimen tributario especial listados en el artículo 19 del E.T. entre los que se encuentran las cooperativas se rigen por el artículo 356 del E.T. que dispone la tarifa única del 20% del impuesto de renta, que se calcula sobre el beneficio neto o excedente [entiéndase excedente fiscal].El numeral cuarto del artículo 19 del E.T., que regía para el año gravable 2005 que ahora se analiza, al mencionar a las cooperativas y otros contribuyentes especiales, dispuso que tales entidades “… estarán exentas del impuesto sobre la renta y

complementarios si el veinte por ciento (20%) del excedente [entiéndase excedente contable], tomado en su totalidad del Fondo de Educación y Solidaridad de que trata el artículo 54 de la Ley 79 de 1988, se destina de manera autónoma por las propias cooperativas a financiar cupos y programas de educación formal en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación Nacional…”. El citado artículo 19 del E.T. agregó que si el excedente contable se destina en todo o en parte en forma diferente a lo establecido en esa disposición y en la legislación cooperativa vigente, tales entidades pagarán el impuesto. (…) Fíjese que la norma transcrita dice expresamente que si el excedente contable se destina en todo o en parte en forma diferente a lo establecido en esa norma, se hará gravable la totalidad del excedente fiscal. Entonces, es claro que las cooperativas deben acatar la Ley 79 de 1988, en especial el artículo 54, al que remite la norma transcrita, y que prevé la forma en que debe destinarse el excedente contable, (…) Queda en evidencia, entonces, que las cooperativas están obligadas a aplicar el excedente contable, en primer término, a compensar las pérdidas de ejercicios anteriores. De manera que, si todo el excedente contable toca aplicarlo a esas pérdidas, por sustracción de materia, ya no habrá excedente contable para aplicar a los otros rubros que prevé el artículo 74 de la Ley 79 de 1988, pero, igual, se habrá cumplido esa ley y, por lo tanto, como el excedente contable no se destinó

en forma diferente a como lo manda la legislación cooperativa, no es gravable el excedente fiscal. De manera que la interpretación sistemática de los artículos 54 y 55 de la Ley 79 de 1988, 11 y 12 del Decreto 4400 de 2004, 19 [numeral 4] y 356 del E.T. es la que permite concluir que la Cooperativa que arrastre pérdidas de ejercicios anteriores está eximida de pagar el impuesto de renta sobre el excedente fiscal si todo el excedente contable lo aplicó a compensar esas pérdidas. Precisamente por la dualidad de conceptos que se manejaron para el año 2005 [excedente fiscal y excedente contable] y las diversas interpretaciones que suscitó su aplicación, se modificó la ley para equipararlos [el numeral 4 del artículo 19 del E.T., se reitera, fue modificado por el artículo 10 de la Ley 1066 de 2006]. Esto no quiere decir que la Sala esté aplicando de manera retroactiva el artículo 10 de la Ley 1066 de 2006 a un caso del año 2005. Se trata, simplemente, de precisar la interpretación adecuada que se le debió dar a las normas citadas como violadas a efectos de darles el efecto útil que les corresponde.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTICULO 19 NUMERAL 4 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTICULO 356 / LEY 79 DE 1988 – ARTICULO 54 / LEY 79 DE 1988 – ARTICULO 55 / DECRETO 4400 DE 2004 – ARTICULO 11 / DECRETO 4400 DE 2004 – ARTICULO 12

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: HUGO FERNANDO BASTIDAS BARCENAS

Bogotá D.C., veintiséis (26) de noviembre de dos mil quince (2015) Radicación número: 41001-23-31-000-2009-00476-01(19578)

Actor: COOPERATIVA DE MOTORISTAS DEL HUILA Y CAQUETA LTDA. –

COOMOTOR

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por las partes contra la sentencia del 27 de abril de 2012, proferida por el Tribunal Administrativo del

Huila, que resolvió: “PRIMERO: DECLARAR LA NULIDAD PARCIAL de la Liquidación Oficial de Revisión No. 130642008000059 del 22 de octubre de 2008 proferida por la División de Liquidación mediante la cual le modifica la declaración de renta y complementarios correspondiente al año gravable 2005, presentada por la COOPERATIVA DE MOTORISTAS DEL HUILA Y CAQUETÁ LTDA., y de la Resolución Recurso de Reconsideración No. 900233 del 17 de noviembre de 2009, proferida por la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN – Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Neiva, mediante la cual decidió el recurso de reconsideración interpuesto contra la primera, en el sentido de eliminar la Sanción de Inexactitud que se le impuso al contribuyente.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, se declara que la

COOPERATIVA DE MOTORISTAS DEL HUILA Y CAQUETÁ LTDA., no está obligada a pago alguno por concepto de la Sanción por Inexactitud allí impuesta.

TERCERO: Negar las demás pretensiones de la demanda.”

1. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS - Previa respuesta al requerimiento especial No. 130632008000052 del 23 de abril de 2008, la DIAN expidió la Liquidación Oficial No. 130642008000059, que modificó el impuesto de renta del año 2005 que había presentado la demandante. - En virtud de la interposición del recurso de reconsideración, el 17 de noviembre de 2009, la DIAN expidió la Resolución No. 900233, que confirmó la liquidación oficial de revisión.

2. ANTECEDENTES PROCESALES 2.1. LA DEMANDA En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, la representante legal de la Cooperativa de Motoristas del Huila y Caquetá Limitada –COOMOTORpropuso ante el Tribunal Administrativo del Huila las siguientes pretensiones: “1. Se declare la Nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión del Impuesto de renta del año gravable 2005 No. 130642008000059 del 22 de Octubre de 2008.

2. Se declare la Nulidad de la Resolución que resolvió el Recurso de Reconsideración No. 900233 de fecha 17 de noviembre de 2009, correspondiente a la Declaración de renta del año gravable 2005.

3. Como consecuencia de las anteriores declaraciones, se condene a la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS – SECCIONAL NEIVA a pagarle a la

COOPERATIVA DE MOTORISTAS DEL HUILA Y CAQUETÁ LTDA., a pagar la suma de MIL TRESCIENTOS NOVENTA Y OCHO MILLONES SEISCIENTOS VEINTIUN MIL PESOS ($1.398.621.000) M/CTE, a título de restablecimiento del derecho.

4. Se ordene la indexación de las sumas objeto de condena hasta el día de su pago efectivo, a título de restablecimiento del derecho.

5. Se condene en costas judiciales a la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales – Seccional Neiva, a título de restablecimiento del derecho.” 2.1.1. Normas violadas La demandante invocó como normas violadas las siguientes:  Artículo 29 de la Constitución Política.  Artículos 19, 565, 647, 703, 704, 742 y s.s. y 779 del E.T.  Artículos 54 y 55 de la Ley 79 de 1988.  Artículo 12 inciso 2 de la Ley 640 de 2005.  Parágrafo del artículo 11 de la Ley 1265 de 1999.  Artículo 264 de la Ley 223 de 1995.  Ley 862 de 2003.  Artículo 5 [numeral 2] de la Ley 57 de 1887.  Decreto 2880 de 2003.  Decreto 4400 de 2004.  Artículo 28 del Código Civil Colombiano. 2.1.2. Concepto de la violación

a. Nulidad por violación al debido proceso La demandante adujo que la Administración vulneró el debido proceso, en tanto no notificó el auto de apertura de la investigación tributaria.

Indicó que si bien el acto de apertura de la investigación tributaria es una simple actuación interna de la Administración, que no requiere ser notificada al contribuyente, el Consejo de Estado, en la sentencia del 29 de marzo de 19961, sostuvo que si a través de ese acto la administración de impuestos adopta 1 Consejo de Estado. Sección Cuarta. Sentencia del 29 de marzo de 1996. Exp. No. 7324. M.P. Julio E. Correa Restrepo. decisiones que afecten a los administrados, esas decisiones deben ser notificadas. Que es por esa razón que todo contribuyente debe conocer si es investigado, con posterioridad a un requerimiento de información de la Administración, y no resulta conforme con el debido proceso que la Administración de Impuestos recopile información sin darle oportunidad al contribuyente de preparar la defensa. Dijo que en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, la DIAN adujo que solamente debía notificar los actos administrativos de inspección tributaria y contable, pero que no era necesario que se notifique el auto de apertura de un expediente y que, por ende, no hubo violación al debido proceso. Que esa interpretación es contraria a derecho y que, por ende, los actos acusados deben anularse. b. Nulidad por falta y por falsa motivación La Sala constata que la demandante alegó la causal de nulidad por falsa motivación, pero predicada del requerimiento especial. De una parte, alegó que ese requerimiento, que fue el fundamento de la liquidación oficial de revisión demandada, no fue debidamente motivado, en tanto no tenía un adecuado soporte probatorio y que, por lo mismo, debía entenderse falsamente motivado.

Y, de otra parte, alegó que también debe entenderse configurada la causal de nulidad por falta de motivación del requerimiento especial, porque, según dijo, este tipo de actos, normalmente se acompañan de una inspección tributaria. Que, en este caso, no aparece ningún soporte probatorio que sustente el requerimiento (confesión, testimonios, indicios, presunciones, prueba contable, inspección tributaria y prueba pericial). Que la DIAN se limitó a transcribir lo dicho en un documento denominado “informe de expediente” del 17 de abril de 2008, rendido por una funcionaria, de la que no se sabe si fue comisionada para el caso, y que, por ende, el acto administrativo definitivo, esto es, la liquidación oficial de revisión también es ilegal por falta de motivación. Sostuvo que la propia Administración, en la resolución que resolvió el recurso de reconsideración, dijo que el informe de expediente no se constituía en un medio de prueba. Que, si eso fue así, la liquidación oficial de revisión vulneró el principio de congruencia, porque se fundamentó en el requerimiento especial y este, a su vez, en el mencionado informe de expediente que ahora se cuestiona. Alegó que cuando la DIAN dijo que el informe de expediente no era un medio probatorio, violó lo dispuesto en la sentencia del 4 de abril de 20032, que dice que la presunción de legalidad de la declaración privada se desvirtúa cuando la investigación comprueba la falta de motivación. Que, en este caso, la DIAN no comprobó la actuación irregular de la contribuyente, toda vez que no existió un soporte probatorio de la actuación y que, por ende, son nulos los actos

administrativos demandados. c. Nulidad por indebida interpretación de la norma El demandante planteó el siguiente interrogante: ¿Qué norma tiene prelación para obtener la exención del impuesto de renta de las entidades cooperativas, la relativa a las pérdidas de los años anteriores o la inversión de los excedentes en educación formal? Dijo que como la vigencia discutida era 2005, las normas aplicables al caso son la Ley 863 de 2003 y el Decreto 2880 de 2004, modificado por el Decreto 4400 de 2004 y por el Decreto 640 de 2005. Adujo que para resolver el interrogante planteado, era necesario indicar que ninguna norma prevalece sobre otra, sino que debían interpretarse en debida forma. Que, de acuerdo con lo previsto en el artículo 12 del Decreto 640 de 2005, para las entidades del sector cooperativo y asociaciones mutuales, el beneficio neto o excedente fiscal estará exento del impuesto sobre la renta y complementarios cuando (…) el beneficio neto o excedente contable se destine exclusivamente según lo establecido en la Ley 79 de 1988. Que, a su vez, los artículos 54 y 55 de la Ley 79 de 1988 establecieron que si del ejercicio resultaren excedentes, estos se destinarán a un fondo para amortización de aportes de los asociados3 y que, en todo caso, el excedente de las cooperativas se aplicará en primer término a compensar pérdidas de los ejercicios anteriores. 2 Consejo de Estado. Sección Cuarta. Sentencia del 4 de abril de 2003. Exp. No. 13029. M.P. María Inés Ortiz Barbosa. 3 Artículo 54.

Alegó que de conformidad con lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 5 de la Ley 57 de 1887, cuando las disposiciones tengan la misma especialidad o generalidad, y se hallen en un mismo código, se preferirá la disposición consignada en el artículo posterior. Que, en consecuencia, para resolver el interrogante planteado no era necesario aplicar una disposición sobre otra, sino interpretarse “en debida forma”. Que, en este caso, debe prevalecer la aplicación del artículo 55 de la Ley 79 de 1988 y, por ende, COOMOTOR debió tomar los excedentes y aplicarlos a las pérdidas de los años anteriores. Que en relación con la exención del impuesto de renta, el artículo 12 de la Ley 640 de 2005 dispone que el beneficio neto o excedente contable se destine exclusivamente según lo establecido en la Ley 79 de 1988 para el caso de las cooperativas. Alegó que la norma es clara al indicar que para que proceda el beneficio debe darse aplicación al inciso 2 del artículo 12 de la Ley 640 de 2005, pues de manera directa le indicó al contribuyente que debe dar aplicación al artículo 55 de la Ley 79 de 1988, es decir, aplicar los excedentes a las pérdidas de años anteriores, situación que no es excluida expresamente para acceder al beneficio. Que, en este caso debe entenderse, como lo dispone el inciso final del artículo 12 ibídem, cuando indica “(…) La destinación del excedente contable, en todo o en parte en forma diferente a lo aquí establecido hará gravable la totalidad del beneficio neto o excedente fiscal determinado, sin que sea posible afectarlo con egreso ni con descuento alguno.”

Que, de acuerdo con lo anterior, cuando el excedente se destine de manera diferente a lo establecido en la norma, no hay lugar a la renta exenta. Que, en este caso, COOMOTOR, en cambio, sí cumplió con la ley, pues los excedentes, de acuerdo con la Ley cooperativa, se destinaron al pago de las pérdidas de ejercicios anteriores y que, en consecuencia, se configuró la causal de nulidad por indebida aplicación de la ley, pues la DIAN no interpretó las normas de esa manera. En todo caso, dijo que “toda esta dificultad de interpretación quedó solucionada con la expedición de la Ley 1066 d 2006, que en su artículo 10, modificó el numeral 4º del artículo 19 del Estatuto Tributario, determinando que el beneficio neto o excedente se deberá regir por las normas cooperativas” Citó apartes de los Oficios 048182 del 19 de julio de 2005 y 076415 del 19 de octubre de 2005, para concluir que COOMOTOR actuó con fundamento en la doctrina de la DIAN y amparado por los efectos del artículo 264 de la Ley 223 de 1995. Adujo que las normas cooperativas ordenan taxativamente la forma de efectuar la distribución de los excedentes, así como también, ordenan que el 20%, con destino a la inversión en educación formal, sólo podrá detraerse del remanente a distribuir, remanente que previamente ha sido afectado por lo dispuesto en los artículos 10 y 55 de la Ley 79 de 1988 y deja como última opción la aplicabilidad del artículo 54 de dicha ley.

Y la parte actora se planteó este otro interrogante: ¿Podría COOMOTOR LTDA. pasar por alto la compensación de pérdidas acumuladas del artículo 55 y la no distribución de los excedentes con terceros del artículo 10? y se respondió: Está claro que no, pues perdería su naturaleza Cooperativa y, en especial, su finalidad sin ánimo de lucro, pues estaría distribuyendo unas utilidades que no le es permitido hacer. Dijo que el espíritu del inciso 2 del artículo 27 del Código Civil es claro al pretender que sólo las cooperativas que generen excedentes sujetos a la distribución del artículo 54 de la Ley 79 de 1988 deben realizar la inversión en educación formal o, en su defecto, pagar el impuesto sobre la renta a la tarifa del 20%. Que no podría pretenderse obligar a realizar una inversión cuando se generen pérdidas, o aun cuando existiendo utilidades, éstas estén taxativamente restringidas por la ley que las regula, como es el caso de los artículos 10 y 55 mencionados. Que, de otra forma, se violaría el principio de igualdad en materia tributaria al crear un hecho generador que el legislador no ha tipificado. Para sustentar el argumento, citó la sentencia C-183 de 19984, proferida por la Corte Constitucional. 4 Corte Constitucional. Sentencia C-183 de 1998, mediante la que se resolvió: “Primero.- Declarar EXEQUIBLE el numeral 3° del artículo 476 del Estatuto Tributario, tal como quedó modificado por el artículo 13 de la Ley 223 de 1995. Segundo.- Declarar EXEQUIBLE el numeral 11 del artículo 476 del Estatuto Tributario, tal como quedó modificado por el

artículo 13 de la Ley 223 de 1995, bajo el entendido de que la expresión "las comisiones percibidas por las sociedades fiduciarias por concepto de la administración de fondos comunes", se interprete, en los términos de esta sentencia, en el Que, en concordancia con lo dispuesto en esa sentencia, la exención para las cooperativas, según la distribución de los excedentes no puede limitarse únicamente a lo establecido en el artículo 54 de la Ley 79 ibídem, y menos excluir el beneficio establecido en los artículos 10 y 55 de la misma compilación normativa, como pretendió hacerlo la DIAN en los actos acusados. Sostuvo que se debe distinguir, en ese caso, qué es primero: si el hecho generador o la exención y que sin asomo de dudas el hecho generador debe ser lo primero, porque si no, no se configuraría la segunda. Que, en concordancia con lo anterior, COOMOTOR debe primero distribuir los excedentes como lo ordena la norma cooperativa y, posteriormente, contar con los recursos para efectuar dicha distribución, sustraer el 20% con destino a la inversión en educación formal y así configurar la exención en renta. Finalmente, sostuvo que la DIAN no demostró, en los actos administrativos demandados, la parte en que COOMOTOR Ltda. aplicó en forma diferente lo establecido en el inciso final del artículo 6 del Decreto 640 de 2005, vacío probatorio que debe resolverse en favor del contribuyente, conforme con lo dispuesto en el artículo 745 del E.T. d. Nulidad por indebida interpretación de la norma que establece la sanción por inexactitud

A juicio de la contribuyente, en este caso se presentó una diferencia de criterios, pues la Administración interpretó la norma de una manera y COOMOTOR de otra. Que, en todo caso, la DIAN no dijo en ninguno de los actos administrativos qué datos aportados por la contribuyente en los estados financieros no correspondían a la realidad. Alegó que cuando hay diferencias sobre el derecho aplicable, pero los hechos y las cifras son completos y verdaderos, no se configuran los presupuestos del artículo 647 del E.T. y, en consecuencia, no procede la sanción por inexactitud. Citó jurisprudencia para sustentar su dicho. sentido de que la exención allí contemplada se hace extensiva a las comisiones que cobren las sociedades fiduciarias por concepto de (1) servicios de asesoría financiera; (2) servicios de administración de valores; y, (3) fiducia mercantil -sin utilización de fondos comunespara estructurar procesos de titularización de activos.” Dijo que la DIAN interpretó erróneamente el artículo 647 del E.T., pues la norma dice que cuando los mayores valores a declarar o liquidar provengan de una diferencia de criterios o falta de pruebas, como ocurre en el presente caso, es improcedente la imposición de la sanción y, por ende, dicha sanción debe ser revocada. 2.2. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La apoderada judicial de la DIAN contestó la demanda, cargo por cargo, así: a. Nulidad por violación al debido proceso Dijo que, contra lo expuesto por la apoderada de la demandante, los actos administrativos demandados fueron proferidos con observancia del debido

proceso. Que la violación alegada por la actora no tiene ningún sustento legal, en tanto el auto de apertura de la investigación no contiene ninguna decisión que afecte un interés particular. Que es un simple auto de trámite que no requiere de formalidad alguna y menos aún de notificación y que es un auto de cúmplase que ordena investigar a determinado contribuyente o responsable, por el periodo y concepto que se debe describir en el mismo. Que en dicho auto se designa a los funcionarios que tendrán a su cargo la investigación y que su expedición no implica que efectivamente se vayan a proferir actos administrativos liquidatorios o sancionatorios. Sobre el particular, citó el concepto 076370 del 26 de noviembre de 2002 de la DIAN, para concluir que el auto de apertura no es un acto que deba notificarse y que, por ende, no se vulneró el debido proceso. b. Nulidad por falsa motivación La DIAN, sobre la causal de nulidad por falsa motivación, dijo que los actos administrativos demandados no eran nulos, por cuanto la Administración no incurrió en error de hecho o de derecho alguno. Que, por el contrario, el acto administrativo liquidatorio tiene como fundamento hechos probados que llevan a concluir que el contribuyente no cumplió con los requisitos legales para acceder al beneficio de la renta exenta, incumplimiento que constituye el soporte del acto acusado. Adujo que cuando el artículo 84 del E.T. se refiere a la causal por falsa motivación, se refiere a la motivación expresa que contenga el respectivo acto administrativo. Que, en el presente caso, tanto el requerimiento especial como la liquidación oficial de revisión están debidamente motivados y hacen una exposición expresa y

clara de los fundamentos legales y probatorios en que se sustentan. Citó jurisprudencia que alude a la falsa motivación de los actos administrativos para concluir que no se configuró la causal de nulidad alegada, porque el acto administrativo contiene la motivación de las glosas que determinaron la modificación de la declaración privada presentada por la contribuyente. Indicó que en el proceso de determinación del tributo, la División de Fiscalización de la DIAN, con fundamento en las facultades otorgadas por el artículo 684 del E.T., y en razón a que, efectuado el cruce de información con el Ministerio de Educación Nacional, Secretaría de Educación e ICETEX, no se evidenció el cumplimiento del requisito legal referente a la inversión de parte de los excedentes en educación formal, y que, en consecuencia, adelantó las actuaciones necesarias a fin de determinar el impuesto a cargo de la contribuyente, tales como el requerimiento de información, el emplazamiento para corregir y el informe del 17 de abril de 2008. Que las pruebas relacionadas constituyen el soporte probatorio tanto del requerimiento especial como de la liquidación oficial de revisión, pruebas todas conducentes a demostrar que el requisito exigido para la procedencia del beneficio fiscal establecido en el artículo 19 [numeral 4] del E.T., referente a la inversión, en educación formal, del 20% de los excedentes obtenidos durante la vigencia fiscal 2005, no fue cumplido. Que ese fue un hecho aceptado por la demandante, lo que constituye confesión. Finalmente, dijo que la funcionaria comisionada para adelantar la investigación fue debidamente designada por el Jefe de la División de Fiscalización, por medio del

auto de apertura No. 130632008000278 del 15 de febrero de 2008. c. Nulidad por indebida interpretación de la norma fundamento del acto acusado La Administración sostuvo que de acuerdo con lo dispuesto en el parágrafo 2º del artículo 1º del Decreto 4400 de 2004, no existe ánimo de lucro cuando los excedentes obtenidos en desarrollo de las actividades no se distribuyen en dinero ni en especie a los asociados o miembros de la entidad, ni aun en el momento de retiro o liquidación de la misma. Que, de acuerdo con esa definición, si bien las entidades sin ánimo de lucro no generan utilidades para los asociados, ello no implica la carencia de excedentes en las operaciones, pues lo que las caracteriza es la forma en la que se distribuyen dichos excedentes y no la existencia de los mismos. Que, en consecuencia, es viable que las entidades sin ánimo de lucro realicen actividades de