CE-SECCION CUARTA-52001-23-31-000-2011-00492-01(21986)-2017

SANCIÓN POR NO DECLARAR – Acto previo. Es el emplazamiento para declarar y no el pliego de cargos / LIQUIDACIÓN DE AFORO. Acto previo. Es el acto administrativo que impone la sanción por no declarar / PROCEDIMIENTO DE AFORO Y SANCIÓN POR NO DECLARAR. Requisitos de validez. Reiteración de jurisprudencia En relación con el procedimiento que debe adelantarse ante el incumplimiento de la obligación de declarar, la Sala ha precisado lo siguiente: «El artículo 715 del Estatuto Tributario dispone que quienes incumplan la obligación de presentar las declaraciones tributarias deben ser emplazados por la Administración de Impuestos para que la presenten en el término perentorio de un (1) mes. En ese emplazamiento se le debe advertir al contribuyente de las consecuencias legales en caso de que persista en la omisión del deber de declarar. El artículo 716 ibídem señala que vencido el término que otorga el emplazamiento, sin que se hubiere presentado la declaración respectiva, la Administración de Impuestos procederá a aplicar la sanción por no declarar prevista en el artículo 643. Así, el emplazamiento para declarar es el requisito de validez para la imposición de la sanción por no declarar, y el acto administrativo que impone la sanción, el requisito previo a la formulación de la liquidación de aforo. La formulación de pliego de cargos, antes de la imposición de la sanción mediante resolución independiente, es una previsión general contenida en el artículo 638 del Estatuto Tributario, y, por tanto, inaplicable frente al trámite especial del proceso de aforo,

que sólo exige el emplazamiento para declarar como acto previo a la sanción. Sobre este punto, la Sala ha reiterado que para la imposición de la sanción por no declarar, el acto previo establecido por la ley es el emplazamiento para declarar, de acuerdo con el trámite especial de aforo que prevén los artículos 103 del Decreto 807 de 1993, y 715 y 716 del Estatuto Tributario, para los obligados a declarar que omiten cumplir dicho deber.» De acuerdo con lo anterior, en el asunto sub examine, no era necesario que el municipio demandado expidiera el pliego de cargos como acto previo a la imposición de la sanción por no declarar, ya que, conforme con la normativa municipal, en concordancia con los artículos 715 y 716 del Estatuto Tributario, en el caso de la sanción por no declarar, el acto previo es el emplazamiento para declarar, sin que la ley hubiera previsto como requisito adicional la expedición del pliego de cargos.

FUENTE FORMAL: LEY 788 DE 2002 – ARTÍCULO 59 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 715 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 716 / ACUERDO 019 DE 2008 MUNICIPIO DE TUMACO – ARTÍCULO 227 /

ACUERDO 019 DE 2008 MUNICIPIO DE TUMACO – ARTÍCULO 283

NOTA DE RELATORÍA: En relación con el procedimiento que se debe adelantar frente al incumplimiento de la obligación de declarar se reitera el criterio expuesto por la Sección Cuarta del Consejo de Estado en Sentencia de 20 de noviembre de

2014, radicado 25000-23-27-000-2008-00209-01(18750), C.P. Hugo Fernando Bastidas Bárcenas SUJETO ACTIVO DEL IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO – Determinación legal. Corresponde al municipio en que se ejerza la actividad comercial o industrial o se preste el servicio / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO – Servicio de telefonía móvil celular / COMUNICACIÓN ENTRE USUARIOS DE TELEFONÍA MÓVIL CELULAR – Concesión. Se concreta cuando se establece la conexión, que es realizada por el conmutador /

IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO POR PRESTACIÓN DE SERVICIOS

DE TELEFONÍA MÓVIL CELULAR. Territorialidad. Reiteración de jurisprudencia / IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO EN SERVICIO DE TELEFONÍA MÓVIL CELULAR – Lugar donde se grava el servicio Conforme con la normativa en mención, [Ley 14 de 1983, artículo 32 y 36] se deduce que el legislador establece una regla general para determinar el sujeto activo del impuesto de industria y comercio, según la cual el municipio en que se ejerza la actividad comercial, industrial o se preste el servicio será el sujeto activo de este tributo, por lo que ningún municipio puede gravar con este impuesto actividades de tal naturaleza que se ejerzan en otras jurisdicciones. (…) [La] Sala reiterará el criterio expuesto, entre otras, en la sentencia del 30 de agosto de 2016, Exp. 22091, en el que se pronunció en un caso similar al presente y concluyó que «la comunicación entre usuarios de telefonía móvil celular se

concreta cuando se establece la conexión, que es realizada por el conmutador», es decir, que el servicio de telefonía móvil celular se entiende prestado, para efectos del impuesto de industria y comercio, en el lugar en el que está instalado el «switch», centro de conmutación o conmutador. Lo anterior tuvo como fundamento los aspectos técnicos propios de la prestación de dicho servicio y que, para la fecha en que fueron expedidos los actos acusados, no existía disposición expresa en relación con la territorialidad del ICA en el servicio de telefonía móvil. El servicio de telefonía móvil celular fue definido por el artículo 1º de la Ley 37 de 1993 (…) Esta definición legal permite afirmar que la telefonía móvil celular es un servicio público de telecomunicación, pero no domiciliario, por ende, busca satisfacer la necesidad de comunicación telefónica de los usuarios donde quiera que estén. Que dicho servicio se presta en todo el territorio nacional y utiliza parte del espectro radioeléctrico. Así mismo, se verifica que la red de telefonía móvil celular permite la comunicación telefónica entre usuarios móviles y, dicha red conectada con la red telefónica pública conmutada o convencional, permite la comunicación entre usuarios móviles y usuarios de la telefonía fija. Para ello, la red es dividida en varias áreas, que a su vez se componen de diferentes unidades, denominadas celdas (células). Cada una de estas cuenta con una Estación Base, que consta básicamente de una antena, cuyas funciones son: i) Retransmisora de alta potencia: Los teléfonos móviles transmiten a la estación base y esta emite esas transmisiones a una potencia mayor. ii) Cobertura: Proporciona cobertura

para que la llamada se pueda establecer desde cualquier punto. Todas las estaciones base operan «bajo la dirección de un centro de conmutación móvil, que básicamente es un conmutador telefónico digital y es el corazón del sistema celular […]». La principal función del conmutador es establecer la llamada y controlar su procesamiento. De acuerdo con esa definición, el conmutador es el elemento que hace posible la intercomunicación, que es el objeto del servicio de telefonía móvil, y por lo tanto, el momento en el que este se concreta. En relación con la forma en que opera el servicio de telefonía móvil celular, en la sentencia que se reitera, la Sala se refirió a un informe técnico de la Subdirección para la Industria de Comunicaciones de Ministerio de Tecnologías de la Información y de las Comunicaciones (…) De acuerdo con el informe de referencia y el criterio de la Sala, se reitera, que la comunicación se establece cuando ambos usuarios se conectan gracias al conmutador, que a su vez es el que realiza la tasación del servicio, momento en el que se considera prestado el servicio y, en consecuencia, se configura la obligación tributaria. A partir de las anteriores precisiones, también se concluye que, el sistema de la red de telefonía móvil celular encargado de la conmutación de las llamadas es el MSC (Mobile Switching Center), llamado también «switch», centro de conmutación o conmutador. En relación con las antenas, se tiene que son dispositivos de red denominados BTS (Base Transceiver Station) que sirven de nexo entre el teléfono móvil celular y el MSC (Mobile Switching Center). El teléfono móvil se conecta con la BTS que le brinde

una mejor señal, que tenga canales de tráfico disponibles, por lo general, la que está más próxima al suscriptor, aunque, por efectos de propagación o de tráfico, puede ser una BTS que esté más distante. Por ello, la llamada solo se cobra por efecto de la conexión o conmutación de la llamada en el lugar donde está el conmutador o «switch». Conforme con lo anterior, la Sala reitera que la comunicación entre usuarios se entiende satisfecha cuando se conmuta la llamada entre el llamante y el llamado, esto es, cuando se establece la conexión, la cual la efectúa el conmutador, que a su vez es el que realiza la tasación del servicio, por lo que el servicio de telefonía móvil celular se entiende prestado en el lugar en el que está instalado el MSC (Mobile Switching Center), denominado también «switch», centro de conmutación o conmutador. Así las cosas, en razón a que la Administración de impuestos de Tumaco no acreditó la existencia de los referidos centros de conmutación o «switch» en su jurisdicción y que fueran de propiedad de COMCEL S.A. durante los periodos en discusión, lo pertinente será declarar que no era sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio, pues no prestó el servicio de telefonía móvil celular, que se repite, se entiende prestado en el lugar que se hace la conexión entre el usuario que llama y el llamado. En consecuencia, la demandante tampoco debía cumplir la obligación principal de pagar ni las accesorias, dentro de las que están la de declarar, por ende, la sanción y la determinación del tributo a que se refieren los actos demandados es

improcedente. Finalmente, la Sala precisa que con la expedición de la Ley 1819 de 2016, el legislador definió en el artículo 343, el criterio de territorialidad en ICA aplicable al servicio de telefonía móvil (…) Como se advierte a partir del 1º de enero de 2018, las empresas de telefonía móvil deben pagar el impuesto de industria y comercio teniendo en cuenta el domicilio principal que registre el usuario al momento de suscribir el contrato o documento de actualización.

FUENTE FORMAL: LEY 14 DE 1983 – ARTÍCULO 32 / LEY 14 DE 1983 – ARTÍCULO 33 / LEY 14 DE 1983 – ARTÍCULO 36 / LEY 37 DE 1993 – ARTÍCULO 1 / LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 343

NOTA DE RELATORÍA: En relación con la prestación del servicio de telefonía móvil celular y el lugar en que se genera el impuesto de industria y comercio respecto del mismo se reitera el criterio expuesto por el Consejo de Estado, Sección Cuarta, en sentencia de 30 de agosto de 2016, radicado 54001-23-31000-2011-00282 01 (22091) Martha Teresa Briceño de Valencia y 54001-23-31000-2011-0029101(20833), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez, de 28 de septiembre de 2016, radicado 08001-23-31-000200601554 01 (21733) C.P.

Martha Teresa Briceño de Valencia (E)

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Bogotá D.C, diez (10) de agosto de dos mil diecisiete (2017) Radicación número: 52001-23-31-000-2011-00492-01(21986)

Actor: COMUNICACIÓN CELULAR S.A. COMCEL

Demandado: MUNICIPIO DE TUMACO FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 17 de abril de 2015, proferida por el Tribunal Administrativo de Nariño, que accedió parcialmente a las pretensiones de la demanda.

La parte resolutiva del fallo dispuso: «PRIMERO: DECLARAR LA NULIDAD PARCIAL de los siguientes actos administrativos: (i) Resoluciones Resolución [sic] de aforo Nº. 190 de 15 de 15 [sic] de junio de 2010, y, (ii) Resolución Nº. 83 del 13 de junio de 2011, únicamente en lo que respecta a la obligación de declarar el impuesto complementario de avisos y tableros a cargo de Comunicaciones Celular S.A. COMCEL S.A., conforme a lo anotado.

SEGUNDO: DECLARAR LA NULIDAD PARCIAL de los actos demandados, en lo que respecta a los ingresos brutos que se tuvieron en cuenta para estimar el monto de la sanción por no declarar y la liquidación de aforo, y, ordenar que la liquidación respectiva, se realice con base en los ingresos percibidos por COMCEL S.A. en el municipio de Tunja por contar con un número de población equivalente a la de Tumaco.

Para establecer los ingresos correspondientes al municipio de Tumaco durante los años 2005 a 2008, se tendrá en cuenta el documento de auditoría obrante en el expediente a folio 172-173, en donde se establecen los ingresos del municipio de Tunja, por los mismos años.

TERCERO: DECLARAR A TÍTULO DE RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO que Comunicaciones Celular S.A. COMCEL S.A. no es responsable del impuesto de avisos y tableros por los años gravables 2005 a 2008, y por tanto, no está obligado a declararlo ni pagarlo.

CUARTO: Sin lugar a condenar en costas.

[…]» ANTECEDENTES El 26 de febrero de 2010, el municipio de San Andrés de Tumaco, le envió a COMCEL emplazamiento previo por no declarar Nº 0133 del 12 de febrero de 2010, para que dentro del plazo de un mes presentara las declaraciones correspondientes a los años gravables 2004 a 2008 del impuesto de industria y comercio. La actora dio respuesta en la cual señaló que no estaba obligada a declarar. 1 El 2 de junio de 2010, la Secretaría de Hacienda del Municipio de San Andrés de Tumaco expidió la Resolución Nº 160 de 2010, por medio de la cual le impuso a la actora sanción por no declarar el impuesto de industria y comercio, avisos y tableros, correspondiente a los años gravables 2004, 2005, 2006, 2007 y 2008, por valor de $714.679.271.126. 2 Contra la anterior decisión, COMCEL S.A. interpuso recurso de reconsideración, que

fue resuelto por la misma Secretaría de Hacienda del municipio demandado, mediante la Resolución Nº 82 de 13 de junio de 2011, en la que modificó parcialmente la sanción, para reconocer la prescripción frente al periodo gravable 2004, y disminuyó a $586.508.242.116 la sanción impuesta. 3 El 15 de junio de 2010, el ente demandado profirió la Liquidación Oficial de Aforo Nº 0190, a través de la cual determinó el impuesto de industria y comercio a cargo de la sociedad demandante, por los periodos gravables 2004, 2005, 2006, 2007 y 2008, los cuales liquidó por valor de $253.044.669.531. 4 Contra el acto anterior, la actora interpuso recurso de reconsideración, que fue desatado mediante la Resolución Nº 83 del 13 de junio de 2011, en la que la Secretaría de Hacienda de Tumaco modificó parcialmente el acto recurrido, para excluir el año gravable 2004 y determinar el impuesto por los períodos 2005 a 2008 en $ 236.130.296.030. 5 DEMANDA COMUNICACIÓN CELULAR S.A. COMCEL S.A., en ejercicio de la acción prevista en el artículo 85 del Código Contencioso Administrativo, formuló las siguientes pretensiones: 1 Fl. 95 c.a.1 (Aunque el emplazamiento no fue allegado, es un hecho no discutido por las partes y obra en los folios 334 a 342, la respuesta presentada por la actora.) 2 Fls. 95 a 97 c.a.1

3 Fls. 102 a 114 c.a. 1 4 Fls. 98 a 101 c.a. 1 5 Fls. 116 a 127 c.a. 1 « PRIMERA: Que se declare la nulidad de los siguientes actos administrativos, por haber sido expedidos con evidente violación de las normas nacionales y distritales, a los que hubieren tenido que sujetarse:  Resolución No. 160 DE 2010, proferida por la Secretaría de Hacienda del Municipio de San Andrés de Tumaco, por medio de la cual se impone a COMCEL sanción por no declarar el impuesto de industria, comercio, avisos y complementarios [sic], por los años gravables 2004, 2005, 2006, 2007 y 2008.  Resolución No. 0190 DE 2010, proferida por la Secretaría de Hacienda del Municipio de San Andrés de Tumaco, por medio de la cual se expide la liquidación de aforo por concepto de ICA por los años gravables 2004, 2005, 2006, 2007 y 2008.  Resolución 82 DEL 13 DE JUNIO DE 2011, proferida por la Secretaría de Hacienda del Municipio de San Andrés de Tumaco, por medio de la cual se resuelve el recurso de reconsideración presentado contra la Resolución Sanción – Resolución No. 160 de 2010 – y mediante la cual se modifica parcialmente la sanción a la suma de QUINIENTOS OCHENTA Y SEIS MIL, QUINIENTOS OCHO MILLONES, DOSCIENTOS CUARENTA Y DOS MIL CIENTOS DIECISÉIS PESOS M/CTE ($586.508.242.116).  Resolución 83 DEL 13 DE JUNIO DE 2011, proferida por la Secretaría de

Hacienda del Municipio de San Andrés de Tumaco, por medio de la cual se resuelve el recurso de reconsideración presentado contra la Liquidación de aforo – Resolución No. 190 de 2010 – y mediante la cual se modifica parcialmente la suma liquida a un valor de

DOSCIENTOS TREINTA Y SEIS MIL, CIENTO TREINTA MILLONES, DOSCIENTOS

NOVENTA Y SEIS MIL, TREINTA PESOS M/CTE (236.130.296.030).

SEGUNDA: Que como consecuencia de lo anterior, se declare que Comunicación Celular S.A. – COMCELno es responsable del impuesto de industria, comercio, avisos y complementarios por los años gravables 2004, 2005, 2006, 2007 y 2008, y por lo mismo, no está obligado a declarar ni pagar dicho impuesto.» El demandante invocó como normas violadas, las siguientes:  Artículos 29, 287 y 363 de la Constitución Política  Artículo 32 de la Ley 14 de 1983, compilado en el artículo 195 del Decreto Ley 1333 de 1986  Artículo 33 del Acuerdo 019 de 2008 expedido por el Concejo Municipal de San Andrés de Tumaco  Artículos 638, 643, 683, 717, 742 y 777 del Estatuto Tributario  Artículo 187 del Código de Procedimiento Civil Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Manifestó que la Administración municipal trasgredió el derecho fundamental al debido proceso, en razón a que profirió la sanción por no declarar sin agotar el procedimiento previo para ello, consistente en el pliego de cargos, por lo tanto, la

liquidación oficial de aforo fue expedida de manera irregular. Indicó que, conforme con el artículo 66 de la Ley 383 de 1997, al igual que el artículo 59 de la Ley 788 de 2002, los entes territoriales deben atender lo dispuesto por el Estatuto Tributario Nacional en lo que respecta a los procedimientos de determinación de las obligaciones fiscales, por lo que, en este caso se debió agotar previamente un acto de imputación antes de expedir la sanción por no declarar y la liquidación oficial de aforo, tal como lo disponen los artículos 715, 716 y 717 ibídem. Adujo que el artículo 638 del ETN, contentivo de la prescripción de la imposición de la sanción, determina como requisito indispensable la expedición del pliego de cargos y obliga a respetar el término para dar respuesta al mismo. Afirmó que la Secretaría de Hacienda de Tumaco omitió la formulación y notificación del pliego de cargos, pese a optar por expedir la sanción por no declarar en acto independiente y, respecto de la liquidación de aforo, también pasó por alto la obligación de proferir el emplazamiento previo para declarar, lo cual configura la vulneración del derecho invocado. Por otra parte, señaló que COMCEL S.A. no realiza el hecho generador del impuesto de industria y comercio en la jurisdicción del municipio de Tumaco, por cuanto la actividad gravada, en este caso, es la interconexión telefónica que se presenta en el centro de conmutación móvil, el cual no se encuentra en dicho territorio. Resaltó que, contrario a lo establecido por el artículo 33 del Acuerdo Nº 19 de

2008, la sociedad demandante no ejerce directa o indirectamente ninguna actividad industrial, comercial o de servicios, en la jurisdicción del municipio de Tumaco, así como tampoco la Administración local demostró la percepción de ingresos por la prestación del servicio de telefonía celular por los años gravables 2005 a 2008. Explicó que para establecer que COMCEL S.A., efectivamente presta un servicio, se debe verificar que en relación con la telefonía celular, es necesaria toda una infraestructura, mas no la simple tenencia de usuarios en el mencionado municipio, la cual consiste en un sistema celular compuesto por «el Centro de Conmutación Móvil (CCM), la Estación Base (EB), el Centro de Operación y Mantenimiento (COM), y el terminal de abonado o Estación Móvil (EM)», elementos sin los cuales no opera el sistema. Señaló que el servicio de telecomunicaciones no se entiende prestado con la sola recepción de la llamada, que es de la estación móvil, o con la emisión de la señal (estación base), sino que se da con el intercambio de datos en una comunicación, esto es, en el centro de comunicación móvil o «SWITCH», pues es desde este punto donde efectivamente se estaría prestando el servicio de conexión que da lugar a la comunicación y, en consecuencia, al ingreso que es susceptible del gravamen. Advirtió que los «switches» o centrales de comunicación, son los activos esenciales para la generación de ingresos de la sociedad demandante, pero que en ausencia de disposición legal sobre la atribución del ingreso, la localización del referido activo esencial en la prestación del servicio, es el criterio que define la territorialidad de dicho ingreso.

Afirmó que el principio de territorialidad del impuesto, desvirtúa el cobro del tributo en los municipios en los que no se materialice el hecho generador, como es el caso de Tumaco, pues COMCEL S.A. no ejecuta la prestación de telefonía celular al no contar con centro de comunicación móvil o «switch» en esa jurisdicción. Con fundamento en conceptos de la Comisión de Regulación de Comunicaciones CRC3101 de 2011 y CRC-087 de 1997, precisó que la interconexión entre los usuarios es la que permite la comunicación y que accedan a los servicios prestados por el operador. Indicó que en el departamento de Nariño el servicio de interconexión se da en el «SWITCH» que está ubicado en Pasto, lugar donde declaró y pagó el ICA correspondiente a los años gravables 2005 a 2008. A su vez, manifestó que la Secretaría de Hacienda de Tumaco no demostró, siquiera sumariamente, la percepción de ingresos por la prestación del servicio de telefonía celular en el municipio, en contravía de lo dispuesto por el artículo 742 del E.T., pues no existe documento alguno que soporte la presencia de tecnología celular Comcel en su área, tales como antenas, estaciones móviles, centro de comunicaciones móviles, centro de conmutados, así como tampoco establecimientos de comercio. Resaltó que el municipio demandado pretende cobrar el impuesto de avisos y tableros sin que tampoco se haya configurado el hecho generador, debido a que, en consonancia con lo señalado por las Leyes 97 de 1913 y 84 de 1915, al tratarse de un tributo complementario, su configuración se da solo si se demuestra

que el contribuyente es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio. Por otra parte, puso de presente que la Administración municipal, al establecer las pruebas que sirvieron de sustento para expedir los actos demandados, desconoció el precepto contenido en el artículo 187 del Código de Procedimiento Civil, relativo al deber de aplicar la sana crítica y apreciar en conjunto los documentos aportados al proceso, tales como los certificados suscritos por el revisor fiscal de la empresa, que demostraban la inexistencia de ingresos percibidos en el municipio de Tumaco y, por lo tanto, del hecho generador del impuesto que pretende cobrar. Señaló que no procede la sanción por no declarar, por cuanto en este caso no se cumplieron los presupuestos necesarios para tal fin, ya que COMCEL S.A. no desarrolla las actividades que den lugar a que se configure el hecho generador del impuesto de ICA en la jurisdicción del municipio demandado. Por último, afirmó que hay desproporcionalidad en la liquidación del impuesto y en la sanción, por cuanto la Administración municipal tomó como base el total de los ingresos percibidos por la demandante a nivel nacional, derivados de la información obtenida de la remisión que hiciera la DIAN de las declaraciones de renta e IVA, por los periodos en discusión, lo que atenta también contra los principios de equidad y razonabilidad. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA El Municipio de Tumaco, a través de apoderado judicial, se opuso a las pretensiones de la demanda, con fundamento en lo siguiente : 6 Propuso la excepción de «inexistencia de derecho para demandar», al considerar

que los actos administrativos demandados fueron expedidos conforme con las leyes preexistentes concernientes al impuesto de industria y comercio en ese municipio. Señaló que, a través de las leyes, ordenanzas y acuerdos, las autoridades fijan la tarifa de los tributos que cobren a los contribuyentes, como recuperación de los costos por los servicios que presenten o participación en los beneficios que les proporcionen, durante un período determinado, y conforme con la autorización legal para tal fin, de tal forma que el municipio no desconoció el principio de «nullum tributo sine lege», sobre el cual se estableció el hecho generador y el sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio en su jurisdicción. Indicó que COMCEL S.A., tiene por objeto social principal la prestación y comercialización de servicios de telecomunicaciones, para lo que, desarrolla una actividad comercial y tiene instaladas unas antenas de telecomunicaciones en el municipio de Tumaco, lo que lleva a concluir que es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio, tal como lo establece el artículo 38 del Acuerdo 003 de 2005. SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Nariño, en sentencia del 17 de abril de 2015, declaró la nulidad parcial de los actos demandados y, a título de restablecimiento del derecho, declaró que la demandante no es sujeto pasivo del impuesto de avisos y tableros por los años gravables 2005 a 2008. En relación con la presunta vulneración al debido proceso, señaló el a quo que, de acuerdo con lo establecido por los artículos 715 a 717 del Estatuto Tributario, el emplazamiento para declarar es un requisito previo para iniciar el trámite de aforo,

sin embargo, no es exigible que se emita el pliego de cargos para continuar con dicho proceso. 6 Fls. 300 a 308 c.a. 1 Indicó que el único requisito previo para la validez del procedimiento de aforo, sí se llevó a cabo en el presente caso, pues en el expediente obra contestación del emplazamiento previo por no declarar por parte de COMCEL S.A., razón por la cual, el cargo no prospera. En el fondo del asunto, señaló que, conforme con el objeto social establecido en el certificado expedido por la Cámara de Comercio de Bogotá, COMCEL S.A. deriva sus ingresos del ejercicio de una actividad comercial, como es la prestación de servicios de telecomunicaciones, principalmente de telefonía, la cual se encuentra gravada con el Impuesto de Industria y Comercio. Con base en el experticio allegado por la demandante, indicó que todos los elementos que intervienen en el servicio son fundamentales para la realización de las llamadas. Señaló que la demandante no podría operar el servicio de telefonía celular sin la ubicación de estaciones bases (antenas) en el Municipio de Tumaco, de acuerdo con lo señalado por el Ministerio de Hacienda y Crédito Público en el concepto Nº 019687 de 15 de julio de 2009, lo que desvirtúa la tesis del actor, según la cual la territorialidad se configura por la ubicación de conmutadores o «switchs». Indicó que el ente demandando certificó la existencia de operadores de antenas de transmisión a cargo de COMCEL S.A. en su jurisdicción, razón por la cual, los actos administrativos cuestionados al sustentarse en la existencia de tales elementos, derivó el ingreso que percibe y que hace sujeto pasivo del tributo en

mención a la demandante. Respecto del monto de la sanción por no declarar y la determinación del tributo, afirmó que resulta desproporcionado e irrazonable tomar como base el ingreso bruto nacional de la sociedad demandante, teniendo en cuenta que se trata de un impuesto de nivel municipal que debe liquidarse conforme los ingresos percibidos en una determina jurisdicción. Conforme a lo anterior, el Tribunal indicó que para liquidar tanto la sanción por no declarar como el impuesto, se deberán tener en cuenta los ingresos percibidos por la misma compañía en el municipio de Tunja, por contar con una población equivalente a la de Tumaco, según la información disponible en la página web del DANE. Agregó que para el efecto el municipio debía tener en cuenta el certificado del revisor fiscal aportado por la actora. Finalmente, adujo que, debido a que la Administración de Tumaco no explicó ni acreditó el hecho generador del impuesto de avisos y tableros, pues en los actos acusados se limitó a transcribir la normativa del impuesto de ICA para concluir que, al ser sujeto pasivo de este, también lo era del complementario, la actora no tiene la obligación de declarar ni pagar el tributo en mención. RECURSO DE APELACIÓN La demandante, inconforme con la decisión de primera instancia, interpuso recurso de apelación, para lo cual argumentó lo siguiente: Afirmó que, acorde con el ordenamiento jurídico que regula el ICA en Colombia, no es posible determinar una base gravable presunta para liquidar la sanción y determinar el impuesto a cargo, tomando como sustento los ingresos percibidos

en otra jurisdicción, pues ello viola el principio de legalidad de los tributos. Indicó que no comparte la decisión del Tribunal, según la cual, es posible pretermitir la expedición del pliego de cargos en el evento en el que se impone una sanción en acto administrativo independiente a la liquidación oficial de aforo. Adujo que la imposición de la sanción por resolución independiente, debe estar antecedida por un pliego de cargos o un acto administrativo equivalente, que informe al contribuyente sobre la actuación de la Administración y que le permita ejercer su derecho a la defensa antes de ser sancionado, según lo dispone el artículo 638 del Estatuto Tributario Nacional. Reiteró que los entes territoriales deben aplicar los procedimientos establecidos por el Estatuto Tributario Nacional, para efectos de determinación de los impuestos que se encuentran bajo su administración, conforme las reglas contenidas en las Leyes 383 de 1997 y 788 de 2002. Aseveró que, acorde con el ordenamiento jurídico que regula el ICA en Colombia, no es posible determinar una base gravable presunta para liquidar la sanción y determinar el impuesto a cargo, tomando como sustento los ingresos percibidos en otra jurisdicción, pues ello vi