CE-SECCION CUARTA-66001-23-31-000-2011-00017-01(19513)-2015

IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS – Base gravable / IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS – Régimen general del aspecto cuantitativo del gravamen / VENTA Y

PRESTACIÓN DE SERVICIOS – Regla general / IMPUESTO SOBRE LAS

VENTAS – Tarifa general / DETERMINACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS – Condiciones especiales / LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS – Base gravable especial conformada por el AUI (administración, utilidad e imprevistos) / BASE GRAVABLE DEL IVA PARA SERVICIOS PRESTADOS POR LAS COOPERATIVAS DE TRABAJO ASOCIADO – Reiteración de jurisprudencia / COOPERATIVAS DE TRABAJO ASOCIADO DISTINTAS A LAS QUE PRESTAN SERVICIOS DE ASEO Y VIGILANCIA AUTORIZADOS POR EL MINISTERIO DE PROTECCIÓN SOCIAL – Aplicación de régimen general en la tarifa / COOPERATIVAS DE TRABAJO ASOCIADO DISTINTAS A LAS QUE PRESTAN SERVICIOS DE ASEO Y VIGILANCIA AUTORIZADOS POR EL MINISTERIO DE PROTECCIÓN SOCIAL – Base gravable estipulada en el artículo 102-3 del Estatuto Tributario / SERVICIOS PRESTADOS POR LAS COOPERATIVAS DE TRABAJO ASOCIADO – Reiteración de jurisprudencia. Base gravable. El ingreso que debe registrarse para efectos del IVA y que determina su base gravable es el correspondiente al neto que obtiene la cooperativa una vez deduzca las compensaciones a que tienen derecho los asociados / COMPENSACIONES –

Definición / DETERMINACIÓN DE LA BASE GRAVABLE POR LOS

SERVICIOS PRESTADOS POR LAS COOPERATIVAS DE TRABAJO

ASOCIADO – Regulación. Está regulada en forma especial por el artículo 102-3 del Estatuto Tributario, y se constituye por el monto resultante de restar, del ingreso percibido, las compensaciones ordinarias y extraordinarias entregadas a los trabajadores / IVA PARA SERVICIOS PRESTADOS POR LAS COOPERATIVAS DE TRABAJO ASOCIADO – Tarifa aplicable. Para la Sala, la demandante sí tiene derecho a calcular la base gravable de acuerdo a las directrices del artículo 102-3 ibídem, esto es, tomando la cuota de administración, sin incluir los ingresos que reciben sus miembros como contraprestación a su trabajo, a la tarifa general del 16%, tal como se hizo en la liquidación privada, porque se trata de una cooperativa de trabajo asociado, que presta servicios de manera autogestionaria, cuyos integrantes (trabajadores) son a la vez aportantes y gestores. El impuesto sobre las ventas grava la enajenación de bienes corporales muebles, la prestación de servicios en el territorio nacional, la importación de bienes corporales muebles y la circulación, venta u operación de juegos de suerte y azar. El aspecto cuantitativo del gravamen tiene un régimen general, en el que la base gravable y la tarifa responden a los siguientes criterios: “ARTICULO 447. EN LA VENTA Y PRESTACIÓN DE SERVICIOS, REGLA GENERAL. En la venta y prestación de servicios, la base gravable será el valor total de la operación, sea que ésta se realice de contado o a crédito, incluyendo entre otros los gastos directos de financiación ordinaria, extraordinaria, o moratoria, accesorios, acarreos, instalaciones, seguros, comisiones, garantías y demás erogaciones

complementarias, aunque se facturen o convengan por separado y aunque, considerados independientemente, no se encuentren sometidos a imposición. (…)” De manera que la imposición recae sobre el valor total de la operación que da lugar a la obligación tributaria. La tarifa general, de su lado, es del 16%, como pasa a verse: “ARTICULO 468. TARIFA GENERAL DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS. La tarifa general del impuesto sobre las ventas es del dieciséis por ciento (16%), la cual se aplicará también a los servicios, con excepción de los excluidos expresamente. Igualmente, la tarifa general será aplicable a los bienes de que tratan los artículos 446, 469 y 474 y a los servicios de que trata el artículo 461 del Estatuto Tributario.” Sin embargo, el Legislador definió algunas condiciones especiales para determinar el tributo a cargo en lo que tiene que ver con algunas actividades. De tal suerte que la base gravable y la tarifa difieren de las generales y se ajustan a las particularidades del bien o servicio que genera la obligación tributaria y a políticas de fomento y de acceso para ciertos sectores. Para el caso de las Cooperativas de Trabajo Asociado, el Estatuto Tributario Nacional, antes de las modificaciones introducidas por la Ley 1111 de 2006, estableció una tarifa del 10%, aplicable al componente AUI (administración, utilidades e imprevistos), que constituía la base gravable del gravamen, siempre que éstas encuadraran en los supuestos del artículo 468-3 numeral 2º ibídem que fuesen compatibles con su naturaleza (adicionado por el artículo 52 de la Ley 863 de 2003), según el que: “Artículo 468-3: (…) (…) 2) Los servicios de aseo, los

servicios de vigilancia aprobados por la Superintendencia de Vigilancia Privada y los servicios temporales de empleo cuando sean prestados por empresas autorizadas por el Ministerio de Protección Social o autoridad competente en la parte correspondiente al AUI (administración, utilidades e imprevistos) Igual procedimiento se seguirá con las cooperativas de trabajo asociado constituidas bajo los parámetros señalados en el presente numeral.” En ese orden, las cooperativas de trabajo asociado, distintas a las que prestan servicios de aseo y vigilancia autorizados por el Ministerio de Protección Social, están sometidas al régimen general, por lo menos, en lo que tiene que ver con la tarifa, pues en cuanto a la base gravable es el artículo 102-3 ibídem, adicionado por el artículo 53 de la Ley 863 de 2003, la disposición aplicable, como pasa a verse: “Artículo 1023: Distribución de los ingresos en las Cooperativas de Trabajo Asociado. En los servicios que presten las cooperativas de trabajo asociado, para efectos de los impuestos nacionales y territoriales, las empresas deberán registrar el ingreso así: para los trabajadores asociados cooperados la parte correspondiente a la compensación ordinaria y extraordinaria de conformidad con el reglamento de compensaciones y para la cooperativa el valor que corresponda una vez descontado el ingreso de las compensaciones entregado a los trabajadores asociados cooperados, lo cual forma parte de su base gravable.” (Subrayas fuera del texto). Entonces, el ingreso que debe registrarse para efectos del IVA y que determina su base gravable es el correspondiente al neto que obtiene la cooperativa una vez deduzca las compensaciones a que tienen derecho los asociados, tesis ésta que ha sido fijada por la Sala y que se reitera en esta

ocasión. En reciente pronunciamiento, citado en la sentencia del 12 de agosto de 2014 que ahora se reitera, la Sección señaló: “En tal sentido, las compensaciones son rentas de trabajo que solo pueden ser percibidas por personas naturales y que, por tanto, no pueden considerarse como un ingreso de las cooperativas de trabajo asociado. No obstante, dentro de los rubros percibidos por los servicios prestados en el marco del objeto social de las cooperativas, éstas perciben un porcentaje por concepto de administración, siendo este un ingreso propio de la cooperativa, que surge, como lo dispuso el citado artículo 102-3 del Estatuto Tributario, al descontar “…el ingreso de las compensaciones entregado a los trabajadores asociados cooperados”, y que sirve de base gravable del impuesto sobre las ventas. De lo dicho hasta el momento, se advierte que la determinación de la base gravable por los servicios prestados por las cooperativas de trabajo asociado está regulada en forma especial por el artículo 102-3 del Estatuto Tributario, y se constituye por el monto resultante de restar, del ingreso percibido, las compensaciones ordinarias y extraordinarias entregadas a los trabajadores, norma que fue interpretada por la Sala, así: “Está dirigida a los servicios que presten las Cooperativas de Trabajo Asociado, sin que haya precisado alguna clase especial de estos. Tiene efectos en los impuestos nacionales y territoriales. Señala qué ingresos corresponden a la Cooperativa y cuáles al asociado. Establece expresamente que los ingresos de la Cooperativa determinados en la forma como lo establece la disposición forman parte de su base gravable. De acuerdo con lo anterior, se advierte que con la distribución de

ingresos por los servicios de las CTA se determina la base gravable para este tipo de entidades, distribución que expresamente tiene efectos en los impuestos nacionales y territoriales. Restringir el alcance de la norma al cálculo de los ingresos en el impuesto de renta, es limitar la intención plasmada por el Legislador al hacerlo extensivo no sólo a los demás impuestos nacionales, como sería en este caso el IVA, sino a la determinación de la base gravable para las Cooperativas. Por lo tanto, la Sala observa que el artículo 102-3 E.T. es norma aplicable en materia del IVA para los servicios que en general prestan las CTA y dado que es una disposición posterior y especial para la materia objeto de regulación, prevalece respecto del artículo 447 E.T., para efectos de la base gravable de los servicios que presten las Cooperativas, para periodos anteriores al 2007, pues a partir de este año, en virtud de la Ley 1111 de 2006, se estableció una base gravable y tarifa específicas para las CTA.(Negrilla original).” (…) De acuerdo con la naturaleza jurídica de la actora (cooperativa de trabajo asociado), es claro que la aplicación del precitado artículo 468-3 depende del servicio gravado. De manera, que para acceder al régimen especial establecido en la norma, debió acreditarse la prestación de servicios de aseo o vigilancia, aprobados por la Superintendencia de Vigilancia Privada o la autoridad competente. Para esos efectos se tiene, entonces, que pese a que la demandante ofrece servicios de aseo, éstos no cuentan con la autorización de la autoridad competente, pues de tal circunstancia no aparece prueba alguna en el expediente

y el certificado de constitución, existencia y representación legal otorgado por la Superintendencia de Economía Solidaria, no la autoriza para ejecutarlos en estricto sentido, pues simplemente es un acto en el que se deja constancia de la situación jurídica de la cooperativa, conforme con lo que aparece registrado en la base de datos de la cámara de comercio. Sin embargo, la parte actora no fundamentó la legalidad de su liquidación privada en la base gravable especial de IVA contenida en el artículo 468-3 del E. T. Dijo que la base gravable aplicable a las cooperativas de trabajo asociado (C.T.A.) es la dispuesta en el artículo 102-3 (adicionado por el artículo 53 de la Ley 863 de 2003). Para la Sala, la demandante sí tiene derecho a calcular la base gravable de acuerdo a las directrices del artículo 102-3 ibídem, esto es, tomando la cuota de administración, sin incluir los ingresos que reciben sus miembros como contraprestación a su trabajo, a la tarifa general del 16%, tal como se hizo en la liquidación privada, porque se trata de una cooperativa de trabajo asociado, que presta servicios de manera autogestionaria, cuyos integrantes (trabajadores) son a la vez aportantes y gestores. Luego, se reitera, son los asociados quienes desarrollan personalmente y a título de aporte las actividades previstas en el objeto social de la cooperativa, a fin de satisfacer las obligaciones comerciales que esta última adquiere con terceros, a cambio de una compensación establecida en función de “…la especialidad, el rendimiento y la cantidad del trabajo aportado”. Esas compensaciones, por orden expresa del artículo 102-3 del E.T., no se computan como ingresos de las cooperativas, a fin

de determinar las obligaciones tributarias a su cargo. En concordancia con lo anterior y de acuerdo con la jurisprudencia reiterada de esta Sala, la liquidación del impuesto bajo las condiciones en que la practicó la actora está ajustada a derecho, pues la cooperativa lo calculó a partir de los ingresos propios, con una tarifa del 16%, tal como le correspondía.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 447 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 468 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 446 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 469 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 474 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 461 / LEY 1111 DE 2006 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 468-3 NUMERAL 2 / LEY 863 DE 2003 – ARTÍCULO 52 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 102-3 / LEY 863

DE 2003 – ARTÍCULO 53

CIRCULAR 0009 DE 2007 EXPEDIDA POR LA DIAN Y LEY 1111 DE 2006 – Alcance. Sirvieron como criterio auxiliar de interpretación de las normas vigentes a la fecha de expedición de las resoluciones materia de discusión [L]a Sala considera que la sentencia de primera instancia no desconoció la temporalidad de las normas y la imposibilidad de aplicar retroactivamente tanto los actos de interpretación de la DIAN, como la Ley 1111, pues si bien el a quo aludió a esas disposiciones, lo cierto es que las mencionó a manera de ilustración y no como fundamento de la decisión. En efecto, ni la Circular 0009 de 2007 ni la Ley

1111 de 2006 fueron el marco con el que se analizó la legalidad de los actos demandados, pues sirvieron como criterio auxiliar de interpretación de las normas vigentes a la fecha de expedición de las resoluciones materia de discusión. La interpretación efectuada por el Tribunal simplemente se limitó a identificar el cambio introducido por la Ley 1111 y demás normas reglamentarias, a fin de determinar cuál era la situación jurídica regulada por éstas, antes de su expedición. En la sentencia impugnada, después de transcribir apartes de la referida circular, se dijo: “Lo conceptuado por la Administración en el aparte traído a cita de la circular 0009 deja claro que la base gravable para la aplicación del IVA la constituía antes de la reforma, el ingreso por concepto de AIU y no de la totalidad de los ingresos de la cooperativa por concepto de los servicios, en este caso, por concepto del valor de las compensaciones, del AIU y del 1% de los ingresos recibidos de los trabajadores cooperadores, lo que a juicio de la DIAN constituye el ingreso bruto y por lo mismo sobre él debe aplicar la tarifa del 16% por concepto de IVA.” Es por esa razón que no puede afirmarse que por la mención que se hizo de la circular y de la Ley 1111 de 2006, se estuviese aplicando en forma retroactiva esta última, pues su inclusión en la sentencia se efectuó para efectos de interpretar el Estatuto Tributario, tal como regía al momento de expedición de los actos acusados.

FUENTE FORMAL: LEY 1111 DE 2006 / CIRCULAR 0009 DE 2007 EXPEDIDA

POR LA DIAN

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA Consejero ponente: HUGO FERNANDO BASTIDAS BARCENAS Bogotá, treinta (30) de julio de dos mil quince (2015) Radicación número: 66001-23-31-000-2011-00017-01 (19513)

Actor: COOPERATIVA DE TRABAJO ASOCIADO UNIR CTA

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación presentado por el apoderado de la U.A.E.

DIAN contra la sentencia del 28 de febrero de 2012, proferida por el Tribunal Administrativo de Risaralda, que resolvió: “1. Se declara no probada la excepción de inepta demanda propuesta por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, de conformidad con lo expuesto en la parte motiva de esta providencia.

2. Se declara la nulidad de los actos administrativos demandados Liquidación Oficial Impuesto sobre las Ventas – Revisión No. 162412009000030 del 28 de agosto de 2009, por el año gravable 2006, periodo 5º, e igualmente de la Resolución No. 900125 del 25 de agosto de 2010, que confirma el primero de los actos administrativos mencionados.

3. En consecuencia de la anterior declaración, como restablecimiento del derecho de la demandante Cooperativa de Trabajo Asociado, ‘UNIR C.T.A.’, se declara la firmeza de la declaración privada IVA, quinto periodo, año gravable 2006.

(…)”

1. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS - El 14 de noviembre de 2006, la Cooperativa de Trabajo Asociado UNIR C.T.A. presentó la declaración de IVA correspondiente al 5º bimestre del año gravable 2006. - El 2 de febrero de 2009, la División de Gestión de Fiscalización de la DIAN de Pereira expidió el Requerimiento Especial No. 162382009000014, en el que propuso modificar la declaración. Aumentó la base gravable y liquidó la sanción por inexactitud. En la oportunidad correspondiente, la contribuyente respondió el requerimiento. - El 28 de agosto de 2009, la misma división expidió la Liquidación Oficial de Revisión No. 162412009000030 del 28 de agosto de 2009, mediante la que se ratificaron las modificaciones propuestas en el requerimiento especial. - El 25 de agosto de 2010, en la Resolución No. 900125, la DIAN resolvió desfavorablemente el recurso de reconsideración presentado por la contribuyente.

2. ANTECEDENTES PROCESALES 2.1. DEMANDA En la demanda se formularon las siguientes pretensiones: “1.- La nulidad de los actos administrativos a través de los cuales se liquidó el impuesto a las ventas del 5º bimestre del año 2006,

contenidos en la LIQUIDACIÓN OFICIAL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS – REVISIÓN No. 162412009000030 DE AGOSTO 28 DE 2009 y la RESOLUCIÓN 900125 DE 25 DE AGOSTO DE 2010, por ser violatorios de la ley. 2.- A título de restablecimiento del derecho, declare en firme y sin

modificaciones la declaración del impuesto a las ventas del 5º bimestre del año 2006 presentada por la COOPERATIVA DE TRABAJO ASOCIADO UNIR C.T.A.” 2.1.1. Normas violadas La parte demandante invocó como normas vulneradas las siguientes: - Estatuto Tributario: artículos 102-3, 103, 447, 468, 468-3, modificados por los artículos 52 y 53 de la Ley 863 de 2003. 2.1.2. Concepto de la violación El concepto de la violación básicamente se sustentó de la siguiente manera. La actora sostuvo que las cooperativas de trabajo asociado deben liquidar el impuesto a las ventas teniendo en cuenta que el mayor porcentaje de los ingresos obtenidos por dicho concepto constituyen, en realidad, compensaciones para los asociados, que para efectos tributarios se consideran rentas de trabajo. Que, en consecuencia, ese porcentaje no puede ser gravado. Indicó que la base gravable del IVA para las cooperativas de trabajo asociado (C.T.A.) es la establecida en el artículo 102-3 (adicionado por el artículo 53 de la Ley 863 de 2003), que, en armonía con el artículo 447 ibídem, determina qué debe considerarse por “la totalidad de la operación gravada” y que, para este caso, es la correspondiente a la que genera ingresos propios, que se obtiene de restar las compensaciones para los asociados del valor total de la transacción. Dijo que la regulación normativa de las cooperativas de trabajo asociado es diferente a la de las empresas de servicios temporales de empleo y que las referencias que hace el artículo 52 de la Ley 863 de 2003 a las “cooperativas de

trabajo asociado constituidas bajo los parámetros señalados en el presente numeral” deben interpretarse sin exigir a las cooperativas que cumplan con requisitos que son ajenos a la labor que desempeñan. En relación con la sanción por inexactitud, adujo que es improcedente, toda vez que el supuesto menor valor declarado obedece a una diferencia de criterios entre ésta y la administración, pues, contra la tesis que sostiene la Dian, el artículo 1023 del E.T., adicionado por el artículo 53 de la Ley 863 de 2003, sí es aplicable al caso concreto. Sostuvo, además, que los hechos y cifras reportados en la declaración privada son completos y verdaderos, razón por la que debe anularse. 2.1.3. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales contestó la demanda en los siguientes términos. Dijo que la demandante no cumplió con los requisitos del artículo 468-3 del Estatuto Tributario para acceder al tratamiento especial establecido en la norma, pues, pese a que presta servicios de empleo temporal, no cuenta con autorización del Ministerio de Protección Social para prestarlos. Indicó que las cooperativas de trabajo asociado no son empresas de servicios temporales y, en consecuencia, no pueden prestar dichos servicios, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 70 de la Ley 79 de 1988 y la sentencia del 6 de diciembre de 2006, proferida por la Corte Suprema de Justicia (Sala de Casación Laboral. Exp. 25713). Dijo que no es aplicable el artículo 53 de la Ley 863 de 2003, pues la distribución

de ingresos allí contenida sólo es procedente cuando se trata del impuesto a la renta, toda vez que la norma está en la sección que regula dicho gravamen. Finalmente, en cuanto a la sanción por inexactitud, sostuvo que esta se impuso porque la contribuyente omitió ingresos y liquidó el IVA sin tener en cuenta el total de las operaciones de venta realizadas en el 5to bimestre del año 2006. 2.1.4. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Risaralda, en sentencia del 28 de febrero de 2012, anuló los actos administrativos demandados y declaró la firmeza de la declaración del impuesto a las ventas por el 5to bimestre del año 2006, básicamente porque consideró que las compensaciones que reciben los asociados no pueden hacer parte de la base gravable del impuesto a las ventas, toda vez que constituyen ingresos para terceros. Dijo, además, que esas compensaciones, por expresa disposición del artículo 103 del Estatuto Tributario, son rentas de trabajo, exentas de la imposición tributaria. Adujo que la DIAN expidió la circular No. 009 del 17 de enero de 2007, con el objeto de precisar el alcance y la vigencia de los cambios introducidos en materia de impuestos, que si bien fue posterior al bimestre en discusión, lo cierto es que dicha circular explica con claridad la forma en que la Administración debía recaudar el impuesto a cargo de la contribuyente, esto es, el IVA sobre la base del AIU en las Cooperativas de Trabajo Asociado. 2.1.5. LA APELACIÓN La DIAN apeló la sentencia para oponerse a las declaraciones de la sentencia,

con los siguientes argumentos: Adujo que el a quo no debió invocar, así fuese para mejor proveer, la circular No. 009 de enero 17 de 2007, expedida por la U.A.E. DIAN, pues este acto administrativo es posterior a la fecha de los hechos discutidos. Dijo que, además, para ese período existían conceptos previos de la Dian sobre el alcance de los artículos 102-3, 168-3 y 447 del E.T. Dijo que, incluso, por el mismo criterio de temporalidad, tampoco debió aplicarse la Ley 1111 de 2006, que entró en vigencia en el año 2007. Indicó que la demandante no se encuentra en ninguno de los supuestos previstos por el artículo 468-3 del E. T., pues no posee autorización del Ministerio de Protección Social u otra autoridad para ofrecer servicios temporales de empleo. Que, por esa razón, tanto la base gravable como la tarifa del impuesto a las ventas que debe aplicarse en este caso son las del régimen general, es decir, que el impuesto se causa respecto de toda la operación de venta, con una tarifa del 16%. 2.1.6. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La demandante alegó que estaba de acuerdo con las conclusiones de la sentencia objeto de apelación, en la medida en que éste reconoce “el carácter laboral de las compensaciones de los trabajadores cooperados asociados1”. La demandada reiteró los argumentos expuestos en el recurso de apelación y agregó que la Circular No. 0009 de 2007 no tiene los alcances que pretende atribuirle el a quo, habida cuenta de que ésta se refiere a las cooperativas que cumplan con alguno de los requisitos establecidos en el artículo 468-3 del E.T. y

no a aquellas, como la demandante, que no se enmarquen en ninguno de los dos supuestos establecidos en dicha disposición. El Ministerio Público no conceptuó en este caso.

3. CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos del recurso de apelación, corresponde a la Sala determinar si por el bimestre 5 de 2006, la Cooperativa de Trabajo Asociado Unir C.T.A. podía tomar como base gravable del IVA la denominada cuota de administración, sin tener en cuenta, para el efecto, las compensaciones de los asociados, o si, por el contrario, era necesario que calculara el impuesto a las ventas respecto de los ingresos totales generados por las operaciones gravadas. 1 Fls. 148 y 149 del Cuaderno Principal.

Para el efecto, la Sala reiterará el estudio efectuado en la sentencia del 12 de agosto de 20142, relacionado con el régimen del impuesto a las ventas aplicable a la demandante en el 6to período gravable del año 2006, especialmente en lo relacionado con la base gravable, teniendo en cuenta la similitud del caso. 3.1. Impuesto a las ventas de las cooperativas de trabajo asociado: base gravable y tarifa aplicables antes de la expedición de la Ley 1111 de 2006. Reiteración de jurisprudencia3. El impuesto sobre las ventas grava la enajenación de bienes corporales muebles, la prestación de servicios en el territorio nacional, la importación de bienes corporales muebles y la circulación, venta u operación de juegos de suerte y azar. El aspecto cuantitativo del gravamen tiene un régimen general, en el que la base gravable y la tarifa responden a los siguientes criterios:

“ARTICULO 447. EN LA VENTA Y PRESTACIÓN DE SERVICIOS, REGLA GENERAL. En la venta y prestación de servicios, la base gravable será el valor total de la operación, sea que ésta se realice de contado o a crédito, incluyendo entre otros los gastos directos de financiación ordinaria, extraordinaria, o moratoria, accesorios, acarreos, instalaciones, seguros, comisiones, garantías y demás erogaciones complementarias, aunque se facturen o convengan por separado y aunque, considerados independientemente, no se encuentren sometidos a imposición. (…)” De manera que la imposición recae sobre el valor total de la operación que da lugar a la obligación tributaria. La tarifa general, de su lado, es del 16%, como pasa a verse: “ARTICULO 468. TARIFA GENERAL DEL IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS. La tarifa general del impuesto sobre las ventas es del dieciséis por ciento (16%), la cual se aplicará también a los servicios, con excepción de los excluidos expresamente. Igualmente, la tarifa general será aplicable a los bienes de que tratan los artículos 446, 469 y 474 y a los servicios de que trata el artículo 461 del Estatuto Tributario.” Sin embargo, el Legislador definió algunas condiciones especiales para determinar el tributo a cargo en lo que tiene que ver con algunas actividades. De tal suerte que la base gravable y la tarifa difieren de las generales y se ajustan a las 2 Consejo de Estado. Sección Cuarta. Sentencia del 12 de agosto de 2014. Expediente No. 66001-23-31-000-2011-00023-01 (19447). M.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez.

3 Ibídem. particularidades del bien o servicio que genera la obligación tributaria y a políticas de fomento y de acceso para ciertos sectores. Para el caso de las Cooperativas de Trabajo Asociado, el Estatuto Tributario Nacional, antes de las modificaciones introducidas por la Ley 1111 de 2006, estableció una tarifa del 10%, aplicable al componente AUI (administración, utilidades e imprevistos), que constituía la base gravable del gravamen, siempre que éstas encuadraran en los supuestos del artículo 468-3 numeral 2º ibídem que fuesen compatibles con su naturaleza (adicionado por el artículo 52 de la Ley 863 de 2003), según el que: “Artículo 468-3: (…) (…) 2) Los servicios de aseo, los servicios de vigilancia aprobados por la Superintendencia de Vigilancia Privada y los servicios temporales de empleo cuando sean prestados por empresas autorizadas por el Ministerio de Protección Social o autoridad competente en la parte correspondiente al AUI (administración, utilidades e imprevistos) Igual procedimiento se seguirá con las cooperativas de trabajo asociado constituidas bajo los parámetros señalados en el presente numeral.” En ese orden, las cooperativas de trabajo asociado, distintas a las que prestan servicios de aseo y vigilancia autorizados por el Ministerio de Protección Social, están sometidas al régimen general, por lo menos, en lo que tiene que ver con la tarifa, pues en cuanto a la base gravable es el artículo 102-3 ibídem, adicionado por el artículo 53 de la Ley 863 de 2003, la disposición aplicable, como pasa a verse: “Artículo 102-3: Distribución de los ingresos en las Cooperativas de Trabajo

Asociado. En los servicios que presten las cooperativas de trabajo asociado, para efectos de los impuestos nacionales y territoriales, las empresas deberán registrar el ingreso así: para los trabajadores asociados cooperados la parte correspondiente a la compensación ordinaria y extraordinaria de conformidad con el reglamento de compensaciones y para la cooperativa el valor que corresponda una vez descontado el ingreso de las compensaciones entregado a los trabajadores asociados cooperados, lo cual forma parte de su base gravable.” (Subrayas fuera del texto). Entonces, el ingreso que debe registrarse para efectos del IVA y que determina su base gravable es el correspondiente al neto que obtiene la cooperativa una vez deduzca las compensaciones a que tienen derecho los asociados, tesis ésta que ha sido fijada por la Sala y que se reitera en esta ocasión. En reciente pronunciamiento, citado en la sentencia del 12 de agosto de 2014 que ahora se reitera, la Sección señaló4: “En tal sentido, las compensaciones son rentas de trabajo que solo pueden ser percibidas por personas naturales y que, por tanto, no pueden considerarse como un ingreso de las cooperativas de trabajo asociado. No obstante, dentro de los rubros percibidos por los servicios prestados en el marco del objeto social de las cooperativas, éstas perciben un porcentaje por concepto de administración, siendo este un ingreso propio de la cooperativa, que surge, como lo dispuso el citado artículo 102-3 del Estatuto Tributario, al descontar “…el ingreso de las compensaciones entregado a los trabajadores asociados cooperados”, y que sirve de base gravable del impuesto sobre las ventas. De lo dicho hasta el momento, se advierte que la determinación de la base gravable

por los servicios prestados por las cooperativas de trabajo asociado está regulada en forma especial