CE-SECCIÓN CUARTA-68001-23-33-000-2016-00800-01(23390)

Radicado: 68001-23-33-000-2016-00800-01 (23390) Demandante: Cooperativa de transportadores y tanques para Colombia COOPERATIVAS DEL RÉGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL EXENTAS DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Requisitos / EXCEDENTE – Concepto /

BENEFICIO NETO AUTOLIQUIDADO EN LA DECLARACIÓN PRIVADA DEL

IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Noción / DETERMINACIÓN DEL EXCEDENTE

CONTABLE – Normativa aplicable / INVERSIÓN DE EXCEDENTES EN FONDO SOCIAL EN COOPERATIVAS DEL RÉGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL EXENTAS DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Normativa aplicable / BENEFICIO NETO O EXCEDENTE FISCAL – Determinación / BENEFICIO DE EXENCIÓN EN IMPUESTO SOBRE LA RENTA PARA LAS COOPERATIVAS DEL RÉGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL CON LA MODIFICACIÓN DEL DECRETO 640 DE 2005 – Requisitos / PROCEDENCIA DEL RECHAZO DE EGRESOS – Alcance /

DETERMINACIÓN DEL BENEFICIO NETO FISCAL Y LA CUOTA TRIBUTARIA

EN COOPERATIVAS DEL RÉGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL EXENTAS DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA – Normativa aplicable Hasta la modificación de la Ley 1819 de 2016, el artículo 19 del ET establecía que las cooperativas pertenecientes al régimen tributario especial estaban exentas del impuesto sobre la renta si el veinte por ciento (20%) del excedente, tomado en su totalidad del Fondo de Educación y Solidaridad de que trata el artículo 54 de la Ley

79 de 1988, se destinaba de manera autónoma por las propias cooperativas a financiar cupos y programas de educación formal en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación Nacional. Cumplido el presupuesto fáctico de la norma de exención, el beneficio neto de carácter fiscal, que para efectos del cálculo del impuesto hace las veces de renta líquida gravable, adquiría la calificación de renta exenta. Los incisos 1.º y 2.º del ordinal 4.º del artículo 19 del ET hacen referencia a dos conceptos relevantes para la adecuada comprensión de la tributación de las cooperativas según las normas vigentes para la época de los hechos. El primero es el de «excedente», al que alude el mencionado inciso 1.º, asociado al resultado contable del ejercicio que sirve para cuantificar la inversión del 20% y que deben efectuar de manera autónoma las cooperativas para acceder a la exención del impuesto sobre la renta. El segundo, es el beneficio neto o excedente fiscal que, en los términos del inciso 2.º, «estará sujeto a impuesto» cuando el 20% del excedente de la cooperativa «lo destinen en todo o en parte en forma diferente a lo establecido en este artículo y en la legislación cooperativa vigente». Frente al primero, con la modificación del artículo 11 del Decreto 4400 de 2004 ocurrida en virtud del Decreto 640 de 2005, se precisó que el «excedente contable» se determina de acuerdo con las reglas establecidas por la normatividad cooperativa, lo cual fue posteriormente reiterado y elevado a rango legal por el artículo 10.º de la Ley 1066 de 2006, que

adicionó el tercer párrafo del ordinal 4.º del artículo 19 del ET. A esos efectos, la normativa cooperativa que concretaba las reglas aplicables para calcular el excedente neto contable era la Ley 79 de 1988 y la Circular Básica Contable y Financiera proferida por la Superintendencia Solidaria, con las modificaciones posteriores emitidas por la misma entidad. Ahora, como parte del cálculo del resultado contable del ejercicio, la Ley 79 de 1988 dispuso que las cooperativas debían crear distintos fondos y reservas, como los previstos en los artículos 10.º y 54 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1

Radicado: 68001-23-33-000-2016-00800-01 (23390) Demandante: Cooperativa de Transportadores y Tanques para Colombia de dicha disposición normativa. Así, por ejemplo, el artículo 10.º en comento señaló que, siempre que las cooperativas autoricen y presten servicios a personal no asociado, los excedentes así percibidos serán llevados a un fondo social no susceptible de repartición. Sobre este último asunto, la Circular nro. 007 de 2009, proferida por la Superintendencia de Economía Solidaria, indica que una vez obtenido el resultado en el balance es deber del ente cooperativo «deducir la parte de los excedentes obtenidos de operaciones con terceros en concordancia con el artículo 10 de la Ley 79 de 1988, cuando se prestan servicios a no asociados, para obtener el excedente neto y proceder de conformidad con los artículos 55, 54 y 56

de la ley 79 de 1988. Al excedente neto obtenido, se le debe aplicar lo dispuesto en el artículo 55 de la Ley 79 de 1988». Finalmente, en relación con el segundo concepto, esto es, «el beneficio neto o excedente fiscal que se refleja en la declaración del impuesto sobre la renta y complementarios», potencialmente exento, el Decreto 640 de 2005 prescribió que se determina conforme a los artículos 3.º, 4.º y 5.º del Decreto 4400 de 2004 (también modificados por el Decreto 640 de 2005), en los que se regula la determinación del beneficio neto fiscal a partir de los ingresos y egresos procedentes. 2.2El artículo 12 del Decreto 4400 de 2004, tras la modificación del Decreto 640 de 2005, desarrolló los requisitos legales del artículo 19 del ET para acceder a la exención bajo análisis y señaló que el «beneficio neto o excedente fiscal» está exento siempre que: (i) el «beneficio neto o excedente contable» se destine exclusivamente según lo establecido en la Ley 79 de 1988, lo cual comprende los fondos, reservas, destinos y usos que prescriben los artículos 10.º, 54, 55 y 56 de la mencionada ley; y (ii) la cooperativa destine, como mínimo, el 20% del «beneficio neto o excedente contable», determinado en los términos antes descritos, a financiar cupos y programas de educación formal en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación, utilizando para el efecto los recursos necesarios de los fondos de educación y solidaridad previstos en el artículo 54 de la

Ley 79 de 1988. Por ello, el artículo 12 del Decreto 4400, en concordancia con el inciso 2.º del ordinal 4.º del artículo 19 del ET, señala que «la destinación del excedente contable, en todo o en parte, en forma diferente a lo aquí establecido, hará gravable la totalidad del beneficio neto o excedente fiscal determinado», con lo cual no hay lugar a la exención, liquidando la cuota tributaria con la tarifa del 20% que señala el artículo 356 del ET. (…) 2.4De conformidad con el fundamento jurídico nro. 2.1 de este proveído, el entonces ordinal 4.º del artículo 19 del ET y el artículo 12 del Decreto 4400 de 2004 establecieron los siguientes requisitos para acceder a la exención alegada por la demandante: (i) que la cooperativa determinara de forma correcta el beneficio neto de carácter contable, lo que implica que su valor sea calculado según establece la Ley 79 de 1988 y la Circular Básica Contable y Financiera de la Superintendencia Solidaria, con las modificaciones posteriores emitidas por la misma entidad y; (ii) que invirtiera el 20% de ese mismo excedente, tomado en su totalidad del fondo de educación y solidaridad de que trata el artículo 54 de la Ley 79 de 1988, a financiar cupos y programas de educación formal en instituciones autorizadas por el Ministerio de Educación Nacional. Cabe destacar que la mencionada ley previó en los artículos 10.º, 54, 55 y 56, los parámetros que determinaban la forma en que las cooperativas debían disponer de sus excedentes

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Radicado: 68001-23-33-000-2016-00800-01 (23390) Demandante: Cooperativa de Transportadores y Tanques para Colombia de carácter contable. Concretamente, y en lo que interesa al caso, el artículo 10.º señalaba que, los ingresos percibidos producto de la prestación de servicios al público no asociado debían destinarse a constituir un fondo especial no susceptible de repartición, mandato legal reiterado por la Circular nro. 007 de 2009 expedida por la Superintendencia Solidaria, según se expuso. De modo que, la constitución de ese fondo, y los otros previstos en las demás normas puestas de manifiesto, configuraban el cumplimiento de uno de los supuestos de hecho previstos en los artículos 19 del ET y 11 y 12 del Decreto 4400 de 2004 a efectos acceder a la exención allí prevista. En el sub examine, se encuentra acreditado que del total de ingresos percibidos durante el año gravable 2011, la suma de $14.289.623.831 fueron obtenidos por la prestación del servicio de transporte de carga líquida a terceros no asociados, por lo cual, para acceder a la exención aquí debatida, la demandante debía constituir el fondo especial de que trata el artículo 10.º de la ley 79 de 1988. No obstante, según lo probado en el plenario, la apelante no constituyó el fondo especial del artículo 10.º antes mencionado y, por ende, no destinó el excedente neto contable según lo establecido en la Ley 79 de 1988, esto es, a la

conformación de los fondos, reservas, destinos y usos allí prescritos. Por consiguiente, Sala juzga que no se cumplieron ni acreditaron los requisitos para calificar el beneficio neto fiscal como exento, en los términos del inciso 1.º del ordinal 4.º del artículo 19 del ET y el artículo 12, letra b, del Decreto 4400 de 2004 (modificado por el Decreto 640 de 2005). No prospera el cargo de apelación. 3Ahora bien, a partir de las razones que motivaron el rechazo de los egresos declarados por la actora, se evidencia que la demandada también debatió el valor del excedente neto de carácter fiscal, razón por la cual, la Sala procederá a definir, en los términos expuestos por la apelante, si tales expensas son procedentes fiscalmente. Sobre ese asunto, la apelante argumenta que los egresos cuestionados por la demandada son procedentes conforme a la normativa del régimen cooperativo; al tiempo que afirma que guardan relación de causalidad con las actividades que componen su objeto. Por su parte, la demandada y el a quo consideran que los egresos debatidos no son procedentes en la medida que no guardan relación de causalidad con el objeto de la cooperativa. (…) 3.1El artículo 5.º del Decreto 4400 de 2004 (modificado por el Decreto 640 de 2005) preceptúa que el beneficio neto o excedente fiscal se obtiene tras restar de los ingresos ordinarios y extraordinarios los egresos procedentes. Y estos últimos, de conformidad con el artículo 4.º de ese mismo decreto, son «todos aquellos realizados y pagados efectivamente en el respectivo período gravable, que tengan

relación de causalidad con los ingresos o con el objeto social, incluidas las inversiones que se efectúen en cumplimiento del mismo», disposición que concuerda con lo dispuesto en el artículo 357 del ET. Era bajo ese contexto, que el entonces vigente artículo 4.º del Decreto 4400 de 2004 condicionaba la imputación de erogaciones dentro del cálculo del beneficio neto fiscal al cumplimiento de las limitaciones establecidas en el capítulo V del Libro primero del ET y, en especial, al cumplimiento de los requisitos sustanciales y formales previstos en los artículos 871, 108, 177-1, 177-2, 771-2 y 771-3 del ET. (…) Así, en el presente caso corresponde determinar si los egresos cuestionados tienen relación de causalidad Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 3

Radicado: 68001-23-33-000-2016-00800-01 (23390) Demandante: Cooperativa de Transportadores y Tanques para Colombia con la obtención de ingresos o con el desarrollo y ejecución del objeto de la cooperativa, tal como lo exige el artículo 4.º del Decreto 4400 de 2004 a efectos fiscales. Valoradas las pruebas que obran en el expediente, la Sala advierte que la demandante, si bien en el escrito de la demanda manifiesta cuál es el concepto de algunas de los egresos cuestionados, no realiza un ejercicio explicativo, argumentativo o probatorio dirigido a acreditar el nexo causal entre aquellos y los ingresos o la actividad de la cooperativa. Antes bien, la parte actora se limitó a

justificar su procedencia bajo la premisa de que entre el beneficio contable y fiscal existe plena conexidad, lo que explica que los medios de prueba puestos de manifiesto se circunscriban a documentos de tipo contable (i.e. estados financieros, balance de prueba y auxiliares de las cuentas de costos y gastos) y a algunos comprobantes de egreso en los que constan pagos a personas naturales. Toda vez que en el sub examine la demandante no desplegó carga argumentativa o probatoria relativa a que los egresos cuestionados tenían el nexo causal extrañado por la demandada, la Sala confirma la determinación adoptada por la Administración en los actos acusados. No prospera el cargo de apelación. Se confirma la sentencia proferida por el a quo.

FUENTE FORMAL: LEY 1819 DE 2016 – ARTÍCULO 19 / DECRETO 4400 DE 2004 – ARTÍCULO 11 / DECRETO 640 DE 2005 / LEY 1066 DE 2006 – ARTÍCULO 10 / LEY 79 DE 1988 – ARTÍCULO 10 / LEY 79 DE 1988 – ARTÍCULO 55 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 356

SANCIÓN DE INEXACTITUD POR INCLUIR EXENCIÓN SIN LOS REQUISITOS

NECESARIOS – Configuración / PRINCIPIO DE FAVORABILIDAD EN MATERIA SANCIONATORIA – Aplicación Por último, resta definir si en el caso la demandante incurrió en la infracción prevista en el artículo 647 del ET, norma según la cual, constituye inexactitud, entre otras conductas, la inclusión en las declaraciones tributarias de costos, deducciones,

descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, siempre que el saldo a pagar por el impuesto disminuya o se incremente el saldo a favor del periodo. De las consideraciones expuestas resulta que la demandante incurrió en el tipo infractor, pues incluyó en la declaración revisada erogaciones que no eran computables dentro del cálculo del beneficio neto fiscal, a partir de lo cual aplicó una exención sin cumplir los requisitos necesarios para acceder a la misma y no autoliquidó impuesto alguno a su cargo. Para la Sala, la circunstancia evidenciada no se configura como un error sobre el derecho aplicable, porque dentro de esa categoría jurídica no se enmarca el incumplimiento de la carga de probar el supuesto fáctico de las disposiciones que el contribuyente pretende hacer valer a su favor al autoliquidar el tributo. De ahí, que a juicio de la Sala, no resulte procedente reconocer la ocurrencia de la causal eximente de culpabilidad planteada por la demandante. Con todo, en vista de que el artículo 288 de la Ley 1819 de 2016 redujo el porcentaje de la sanción al 100% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, según el caso, de conformidad con el principio Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 4

Radicado: 68001-23-33-000-2016-00800-01 (23390) Demandante: Cooperativa de Transportadores y Tanques para Colombia de favorabilidad (artículo 29 de la Constitución) y por ser, en este caso, menos gravosa la sanción prevista en los artículos 287 y 288 ibidem, procede reducir la

sanción por inexactitud al 100% de la base determinada en los actos demandados. Por consiguiente, se revocará la sentencia apelada, pero solo a efectos de ajustar la sanción por inexactitud impuesta, conforme al reproche social con el que actualmente se reprime dicha conducta por mandato del artículo 288 de la Ley 1819 de 2016.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 647

CONDENA EN COSTAS – Improcedencia por falta de pruebas de su causación Finalmente, debido a que de conformidad con el ordinal 8.º del artículo 365 del CGP solo «habrá lugar a costas cuando en el expediente aparezca que se causaron y en la medida de su comprobación», la Sala se abstendrá de condenar en costas en esta instancia porque en el expediente no existe prueba de su causación.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CGP) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JULIO ROBERTO PIZA RODRÍGUEZ

Bogotá D.C., quince (15) de julio de dos mil veintiuno (2021) Radicación número: 68001-23-33-000-2016-00800-01(23390)

Actor: COOPERATIVA DE TRANSPORTADORES DE TANQUES Y CAMIONES

PARA COLOMBIA

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN

FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 15 de junio de 2017, proferida por el Tribunal Administrativo de Santander, que negó pretensiones y condenó en costas a la demandante (f. 215). Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 5

Radicado: 68001-23-33-000-2016-00800-01 (23390)

Demandante: Cooperativa de Transportadores y Tanques para Colombia ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA Con la Liquidación Oficial de Revisión nro. 042412015000024, del 24 de febrero de 2015 (ff. 48 a 64), la demandada desconoció la exención que aplicó la demandante como cooperativa contribuyente del régimen tributario especial en la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2011. Sobre esa base, tras rechazar unos gastos operacionales de administración, modificó y sometió a tributación el beneficio neto de carácter fiscal determinado oficialmente, e impuso sanción por inexactitud. Al decidir el recurso de reconsideración, la Resolución 2073, del 17 de marzo de 2016, modificó la liquidación oficial en el sentido de disminuir el valor del impuesto a cargo y de la sanción (ff. 761 a 800 caa2).

ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del CPACA (Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, Ley 1437 de 2011), la parte demandante formuló las

siguientes pretensiones (f. 129): Primera: Que se declaren nulos los siguientes actos administrativos: (i) La Liquidación Oficial de Revisión No. 042412015000024 del 24 de febrero de 2015, por medio de la cual, la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos de Bucaramanga de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, modificó la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año gravable 2011 del contribuyente Cooperativa de Transportadores de Tanques y Camiones para Colombia -Covolco-. (ii) La Resolución No. 2073, del 17 de marzo de 2016, por medio de la cual, la Subdirección de Gestión de Recursos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, resolvió el recurso de reconsideración modificando la Liquidación Oficial de Revisión No. 042412015000024 del 24 de febrero de 2015.

Segunda: Que, como consecuencia de lo anterior, se restablezca el derecho a la parte actora, mediante declaración que su denuncio rentístico del impuesto sobre la renta correspondiente al año 2011 ha quedado en firme en todos los aspectos.

Tercera: De manera subsidiaria, y solo en caso de no prosperar la pretensión principal, solicitamos se revoque la sanción por inexactitud dado que no se configuran los presupuestos establecidos en la ley que la hacen procedente. En todo caso, se presenta una causal eximente de responsabilidad al configurarse una clara diferencia de criterios respecto de la interpretación sobre el derecho aplicable.

A los anteriores efectos, invocó como violados los artículos 13, 29, 83 y 95 de la

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Radicado: 68001-23-33-000-2016-00800-01 (23390) Demandante: Cooperativa de Transportadores y Tanques para Colombia Constitución; 10 y 54 de la Ley 79 de 1988; 16 y 647 del Estatuto Tributario (ET); 12 del Decreto 4048 de 2008; la Resolución 1515 de 2011; y la Circular Básica Contable y Financiera, expedidas por la Superintendencia de Economía Solidaria.

El concepto de violación planteado se resume en lo siguiente (ff. 135 a 162): Manifestó que el beneficio neto o excedente de carácter fiscal se calificaba como exento, siempre que se invirtiera en los términos previstos en el entonces vigente artículo 19 del ET. Agregó que, para fijar la cuantía del beneficio neto, dicho artículo y el artículo 12 del Decreto 4400 de 2004 remitían a la legislación cooperativa, es decir, al Plan Único de Cuentas del sector cooperativo y la Circular Básica Contable y Financiera expedida por la Superintendencia de Economía Solidaria. En ese contexto, expresó que, si bien en la cuenta 3325 –Fondo Especial– se contabiliza el valor de los excedentes positivos obtenidos por la prestación de servicios a público no asociado y cuyos recursos deben ser utilizados únicamente para fortalecer el patrimonio de la cooperativa, la descripción de la cuenta contable 41 ilustra que los ingresos percibidos derivados de la prestación de servicios o venta de bienes a

público no asociado tienen la calidad de ingresos operacionales. Con fundamento en lo anterior, sostuvo que, en desarrollo del objeto para el cual se constituyó, prestó el servicio de transporte de carga líquida a terceros, motivo por el cual los ingresos percibidos como contraprestación no podían conformar el fondo de que trata el artículo 10.º de la Ley 79 de 1988 y la cuenta 3325 del PUC cooperativo. Por lo anterior, estimó que no cabía desconocer la exención prevista en el artículo 19 del ET, por lo que solicitó la nulidad de los actos censurados. Sobre la determinación del beneficio neto, censuró que la demandada desconoció varios de los gastos operacionales de administración a partir de la aplicación de normas del ET y no del PUC cooperativo. No obstante, aseguró que, aun si fuera así, se concluiría serían procedentes los egresos que rechazó su contraparte, porque guardaban nexo causal con la actividad desarrollada. Así, en relación con los pagos realizados al fondo de educación, explicó que se trató de recursos destinados a financiar programas de educación en favor de los asociados y de sus familias, en procura del bienestar común. Lo mismo indicó de las erogaciones relacionadas con la compra de seguros colectivos o personales para los asociados, pues afirmó que fueron compras cuyo objeto obedecía a cubrir los riesgos a los que se ven expuestos los asociados cuandoquiera que prestan los servicios de transporte respectivos. En lo que respecta a los gastos por fiestas de fin de año, expresó que están debidamente acreditados por medio de facturas y

cuentas de cobro, lo que resulta suficiente a efectos de admitir su detracción dentro del cálculo del beneficio neto. Explicó que las erogaciones denominadas «gastos por vacío Ecopetrol y gastos por vacío Terpel» correspondieron a reembolsos de gastos en los que incurrieron los conductores al desplazarse hasta el sitio de cargue, de manera que no correspondían a retribución laboral alguna y, por ende, su Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 7

Radicado: 68001-23-33-000-2016-00800-01 (23390) Demandante: Cooperativa de Transportadores y Tanques para Colombia procedencia no estaba condicionada a la realización de aportes al sistema de seguridad social sobre los mismos. En igual sentido se pronunció respecto de lo que denominó «subsidios a rutas Ecopetrol», pues se trató de pagos que realizó a los conductores con el objetivo de cubrir todos los gastos en los que incurrían aquellos para cumplir con las obligaciones propias del contrato de transporte de mercancía suscrito con dicha empresa, sin que tuviera la connotación de remuneración salarial; pero, si se aceptara que de alguna forma dichas erogaciones adquirieron tal naturaleza, en todo caso el monto de tales subsidios no superó el 40% de que trata la Ley 1393 de 2010, con lo cual, la cooperativa no debía efectuar aportes al sistema de seguridad social sobre tales sumas de dinero.

Finalmente, señaló que no incurrió en el tipo infractor previsto en el artículo 647 del ET y, que, de llegar a considerarse que cometió una inexactitud sancionable, se le

debía exculpar por estar incursa en una circunstancia de error sobre la comprensión del derecho aplicable. Contestación de la demanda La demandada se opuso a las pretensiones de la actora (ff. 180 a 186), así: Señaló que la demandante calculó de forma errada el excedente neto, por cuanto no tuvo en cuenta que el artículo 10.º de la Ley 79 de 1988 ordena constituir un fondo especial no susceptible de repartición, cuandoquiera que se efectúan operaciones con público no asociado. A partir de esa premisa, estimó que la actora no cumplió con los requisitos para acceder a la exención y, por consiguiente, el beneficio neto obtenido al finalizar el año gravable estaba gravado con una tarifa del 20%. Precisó que las erogaciones desconocidas no guardaban relación de causalidad con el objeto social de la cooperativa, al tiempo que no cumplían con los requisitos de que trata el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010. Hizo énfasis en que las erogaciones por concepto de provisión por deudores no cumplieron con el mandato de que trata el artículo 145 del ET, en tanto que los argumentos expuestos por la actora en relación con las bonificaciones y subsidios pagados a los conductores carecieron de comprobación fáctica. Por último, sostuvo que la demandante incurrió en el tipo infractor previsto en el artículo 647 del ET, al haber calificado como renta exenta el impuesto a cargo correspondiente al año gravable 2011 y detraído erogaciones improcedentes dentro del cálculo del tributo. Sentencia apelada El tribunal negó las pretensiones de la demanda (ff. 211 a 216), con fundamento en

las siguientes consideraciones: Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 8

Radicado: 68001-23-33-000-2016-00800-01 (23390) Demandante: Cooperativa de Transportadores y Tanques para Colombia Frente a la renta exenta prevista en el entonces vigente artículo 19 del ET, manifestó que la actora incumplió los requisitos previstos en el artículo 12 del Decreto 4400 de 2004, al no haber determinado el excedente neto de carácter contable de conformidad con el mandato previsto en el artículo 10.º de la Ley 79 de 1988, según el cual, los ingresos percibidos por la prestación de servicios o venta de bienes a público no asociado debían remitirse a un fondo de carácter especial cuyo propósito era brindar solidez patrimonial al ente cooperativo.

Juzgó que, de conformidad con el artículo 4.º del Decreto 4400 de 2004, las erogaciones que guardan relación de causalidad con el objeto social de la cooperativa son: (i) las inversiones que se realicen en cumplimiento del mismo; (ii) la adquisición de activos fijos y; (iii) las donaciones. A partir de lo anterior, precisó que las erogaciones desconocidas por la demandada (i.e. los subsidios a los fondos de educación, de prevención exequial y de seguros de vida para empleados y las bonificaciones para conductores) no guardan relación de causalidad con el objeto de la demandante, razón por la cual no podían computarse dentro del cálculo del

beneficio neto. A igual conclusión llegó en relación con la «deducción por deudas por prestación de servicios», en tanto aseguró que no provino de la realización de actividades productoras de renta. Subsecuentemente, confirmó la sanción por inexactitud impuesta a la demandante y Condenó en costas. Recurso de apelación La actora recurrió la sentencia de primera instancia (ff. 217 a 245). A ese efecto, reiteró los argumentos propuestos en la demanda concernientes a la indebida aplicación de las normas cooperativas y las de orden fiscal. Agregó que, de conformidad con la descripción de la cuenta 41 del PUC aplicable a las cooperativas, son ingresos operacionales los percibidos por la realización de actividades relacionadas con el objeto social del ente cooperativo. Alegó que, para la época de ocurrencia de los hechos aquí discutidos, no existía ninguna disposición que prohibiera a las cooperativas detraer gastos de administración del cálculo del beneficio neto; y solicitó la aplicación del criterio contenido en la sentencia del 26 de noviembre de 2016, exp. 19578, CP: Hugo Fernando Bastidas, en el que se juzgó que los excedentes netos se calculan de acuerdo con la legislación solidaria vigente y, a partir del año 2006, para las cooperativas el excedente fiscal es igual al excedente contable. Reiteró los argumentos expuestos acerca la ocurrencia de la causal eximente de responsabilidad sancionadora prevista en el artículo 647 del ET y solicitó, de manera subsidiaria, reducir la sanción conforme al tratamiento favorable conferido por el artículo 648 ejusdem según la redacción que le dio el artículo 288 de la Ley 1819 de

2016. Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 9

Radicado: 68001-23-33-000-2016-00800-01 (23390) Demandante: Cooperativa de Transportadores y Tanques para Colombia No apeló las costas.

Alegatos de conclusión La actora insistió en los argumentos planteados en las demás instancias del proceso (ff. 277 a 310). Por su parte, la demandada solicitó desestimar el recurso de apelación presentado por su contraparte, porque era una reproducción de la demanda; además, reiteró los argumentos expuestos en la contestación de la demanda (ff. 311 a 319). El ministerio público guardó silencio.

CONSIDERACIONES DE LA SALA

1Juzga la Sala la legalidad de los actos demandados, atendiendo a los cargos de apelación formulados por la parte demandante en contra de la sentencia de primera instancia que negó las pretensiones de la demanda. En los anteriores términos, se debe establecer: (i) si la actora cumplió los requisitos para acceder a la exención del régimen tributario especial; (ii) la procedencia de los egresos que rechazó la demandada para la determinación del beneficio neto fiscal y la cuota tributaria que calculó. De ser el caso, se decidirá además sobre la sanción por inexactitud. 2Alega la apelante que cumplió los requisitos previstos en el entonces vigente artículo 19 del ET y en el artículo 12 del Decreto 4400 de 2004 (modificado por el

Decreto 640 de 2005) para gozar de la exención con