CE-SECCIÓN CUARTA-73001-23-33-000-2018-00085-01(25460)

Radicado: 73001-23-33-000-2018-00085-01 (25460) Demandante: Inavigor S.A.S. en reorganización SANCIÓN POR NO PRESENTAR LA DECLARACIÓN – Evento de imposición /

INCUMPLIMIENTO DEL AGENTE RETENEDOR EN SU CONDICIÓN DE

OBLIGADO A PRESENTAR LA DECLARACIÓN DE RETENCIÓN – Efectos jurídicos / DECLARACIÓN DE RETENCIÓN EN LA FUENTE PRESENTADA SIN PAGO – Efectos jurídicos. Ineficacia / AGENTE RETENEDOR EN SU CONDICIÓN DE OBLIGADO A PRESENTAR LA DECLARACIÓN DE RETENCIÓN – Alcance. Le corresponde presentar la declaración con pago, esto es, debe poner a disposición del Estado los recursos retenidos, dentro de los plazos previstos para ello / DECLARACIONES DE RETENCIÓN EN LA FUENTE PRESENTADAS SIN PAGO TOTAL – Reiteración de jurisprudencia / AGENTE RETENEDOR EN SU CONDICIÓN DE OBLIGADO A PRESENTAR LA DECLARACIÓN DE RETENCIÓN – Exigencias de la norma. La norma exige no solo la presentación de la declaración de retención en la fuente, sino que es necesario el pago de las sumas correspondientes a las retenciones a la Administración so pena de entenderse incumplido el deber formal de declarar / CUMPLIMIENTO DEL DEBER TRIBUTARIO DE DECLARAR LAS RETENCIONES – Forma / SANCIÓN POR NO DECLARAR – Procedencia /

OBLIGACIÓN DE DECLARAR LAS RETENCIONES – Incumplimiento

[S]e observa que el artículo 643 del Estatuto Tributario, en la época de los hechos, establecía la sanción en los siguientes términos: «Artículo 643. La sanción por no

declarar será equivalente: (…) 3. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración de retenciones, al diez por ciento (10%) de los cheques girados o costos y gastos de quien persiste en su incumplimiento, que determine la Administración por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al ciento por ciento (100%) de las retenciones que figuren en la última declaración de retenciones presentada, el que fuere superior». Como se observa, la sanción se impone por el incumplimiento del deber tributario de declarar, entre estas, las retenciones en la fuente practicadas. Por tanto, cuando el agente retenedor en su condición de obligado a presentar la declaración de retención, no lo hace, incurre en la infracción contemplada en la norma. Al respecto, importante considerar que el artículo 580-1 del Estatuto Tributario, en la versión de la Ley 1430 de 2010, establecía que las declaraciones de retención en la fuente que fueran presentadas sin pago no surtirían ningún efecto, sin necesidad de acto administrativo que así lo declarara; con lo cual, el agente retenedor quedaría inmerso en una omisión de su deber formal de declarar la retención en la fuente. En esa medida, para que el agente de retención cumpla con la obligación de declarar las retenciones, le corresponde presentar la declaración con pago, esto es, debe poner a disposición del Estado los recursos retenidos, dentro de los plazos previstos para ello, exigencia que se fundamenta en que el agente retenedor no es el sujeto pasivo de los impuestos recaudados en forma anticipada. A su vez, debe tenerse en cuenta

que tal como lo señaló el Tribunal, la Corte Constitucional se pronunció sobre el contenido del artículo 580-1 del Estatuto Tributario, en Sentencia C-102 de 2015, en la cual sostuvo lo siguiente: «La norma demandada dispone que las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago total no producirán efecto alguno. La presentación de las declaraciones de retención en la fuente constituye una obligación tributaria en cabeza de quienes conforme a las normas tributarias son agentes retenedores. Por lo tanto, debe entenderse que cuando dicha declaración no se presenta con el pago, se entiende que el agente retenedor no ha cumplido con su obligación. Es decir, para que se entienda que los sujetos de la norma cumplieron con su obligación de declarar la retención en la fuente debieron haberla presentado con el pago total de las sumas declaradas. En otras palabras, la norma demandada está estableciendo que el pago constituye una condición necesaria para el adecuado cumplimiento de la obligación tributaria de declarar. El pago es, entonces, una condición concomitante con la obligación de declarar la retención en la fuente». (Resaltado fuera del texto original) Por su parte, esta Sala se pronunció en Sentencia del 21 de febrero de 2019, exp. 21604 C.P. Milton Chaves García señalando los siguiente: «En la sentencia C-102 de 2015, al declarar la 1 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 73001-23-33-000-2018-00085-01 (25460)

Demandante: Inavigor S.A.S. en reorganización exequibilidad del inciso primero del artículo 15 de la Ley 1430 de 2010, la Corte Constitucional precisó que es obligación de los agentes retenedores la presentación de las declaraciones de retención en la fuente. Por lo tanto, cuando dicha declaración no se presenta con el pago, se entiende que el agente retenedor no ha cumplido con su obligación y que, para que se entienda que los sujetos de la norma cumplieron con su obligación de declarar la retención en la fuente debieron haberla presentado con el pago total de las sumas declaradas. (Resaltado fuera del texto original) De lo anterior se concluye entonces que, la norma exige no solo la presentación de la declaración de retención en la fuente, sino que es necesario el pago de las sumas correspondientes a las retenciones a la Administración so pena de entenderse incumplido el deber formal de declarar. En efecto, se advierte que el legislador reguló la manera como se debe cumplir el deber tributario de declarar las retenciones, en el sentido de que no basta con la presentación material, sino que el pago de las retenciones es una condición necesaria e ineludible para entender satisfecha la obligación de declarar. De tal manera que la declaración de retención en la fuente que se presenta sin pago se debe tener por no presentada y, por tanto, ineficaz. De esta manera es claro, que contrario a lo señalado por el actor, la ineficacia de pleno derecho, trae como consecuencia el incumplimiento del deber formal de declarar, motivo por el cual, hay lugar a la imposición de la sanción contemplada en el artículo 643 del Estatuto Tributario. Así las cosas,

teniendo en cuenta que es un hecho no discutido por las partes que la declaraciones fueron presentadas sin pago, y en el expediente no existe prueba de que el mismo se hubiere realizado, se encuentra demostrado que el demandante no cumplió con su obligación de declarar las retenciones y, en esa medida, procede la sanción por no declarar impuesta en los actos acusados.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 643 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 580-1 / LEY 1430 DE 2010 – ARTÍCULO 15 /

ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 643

CONDENA EN COSTAS EN PRIMERA INSTANCIA – Confirma. Por no ser objeto del recurso de apelación / CONDENA EN COSTAS EN SEGUNDA INSTANCIA – Improcedencia. Por falta de prueba de su causación De otra parte, en relación con la condena en costas impuesta a la demandante en primera instancia, se mantiene la decisión del Tribunal, debido a que la misma no fue objeto del recurso de apelación. En consecuencia, la Sala confirmará la sentencia apelada, que denegó las pretensiones de la demanda y condenó en costas al demandante. Finalmente, en segunda instancia, no habrá lugar a condena en costas porque en el expediente no se probó su causación como lo exige el numeral 8 del artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable al caso concreto por expresa remisión del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo.

FUENTE FORMAL: LEY 1437 DE 2011 (CPACA) – ARTÍCULO 188 / LEY 1564

DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365 NUMERAL 8

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

Consejera ponente: MYRIAM STELLA GUTIÉRREZ ARGÜELLO

Bogotá D.C., veintiséis (26) de agosto de dos mil veintiuno (2021) 2 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 73001-23-33-000-2018-00085-01 (25460) Demandante: Inavigor S.A.S. en reorganización Radicación número: 73001-23-33-000-2018-00085-01 (25460)

Actor: INAVIGOR S.A.S. EN REORGANIZACIÓN

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES, DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por la parte demandante contra la sentencia del 13 de febrero de 2020, proferida por el Tribunal Administrativo del Tolima, que decidió (fls. 357 – 370 c2): «PRIMERO: NEGAR las pretensiones de la demanda, conforme a los argumentos expuestos en la parte motiva de esta providencia.

SEGUNDO: Condenar en costas a la parte demandante reconociéndose como agencias en derecho la suma de dos salarios mínimos legales mensuales vigentes. Por secretaria, tásense.

TERCERO: De no ser apelada esta providencia, se ordena el archivo definitivo del expediente, previo las anotaciones del caso.

CUARTO: Una vez en firme esta providencia, archívese el expediente, previas las

anotaciones en el sistema siglo XXI del caso.» ANTECEDENTES DE LA ACTUACIÓN ADMINISTRATIVA La Compañía INAVIGOR S.A.S., presentó las declaraciones de retención en la fuente por los periodos 1, 2, 3, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11 y 12 del año gravable 2013. Dichas declaraciones fueron presentadas sin pago: Formulario Periodo Fecha de presentación Valor declarado 3507740362256 1 12/02/2013 $35.682.000 3507742300655 2 12/03/2013 $34.115.000 3507744526521 3 11/04/2013 $34.164.000 3507749039744 5 14/06/2013 $33.885.000 3507751819811 6 11/07/2013 $24.655.000 3507754066060 7 13/08/2013 $31.075.000 3507756112747 8 11/09/2013 $33.105.000 3507758314080 9 10/10/2013 $26.555.000 3507760422559 10 14/11/2013 $24.293.000 3507762751378 11 12/12/2013 $21.969.000 3507764911413 12 14/01/2014 $19.243.000 La actora fue seleccionada por el Programa Obligaciones Formales con el fin de adelantar investigación por la omisión en la presentación de las declaraciones de retención en la fuente por los citados periodos: La DIAN profirió los siguientes actos administrativos, contentivos de los emplazamientos para declarar por los periodos objeto de investigación: Emplazamiento Nro. Fecha de expedición Periodo

092382016000016 24/10/2016 1 092382016000017 24/10/2016 2 092382016000018 24/10/2016 3 092382016000019 24/10/2016 5 092382016000020 24/10/2016 6 092382016000021 24/10/2016 7 092382016000029 14/12/2016 8 092382016000030 14/12/2016 9 092382016000031 14/12/2016 10 3 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 73001-23-33-000-2018-00085-01 (25460) Demandante: Inavigor S.A.S. en reorganización 092382016000032 14/12/2016 11 092382016000033 14/12/2016 12 El contribuyente procedió a dar respuesta a dichos actos administrativos, señalando que las declaraciones habían sido presentadas en término, no obstante las mismas fueron presentadas sin pago. Señaló que de acuerdo con el artículo 643 del Estatuto Tributario, la sanción por no declarar aplica cuando se omite la presentación de las declaración, y argumentó que para el caso concreto no se configuró la omisión. Y afirmó que se encontraba efectuando las gestiones necesarias para acogerse al beneficio tributario consagrado en el artículo 272 de la Ley 1819 de 2016. Posteriormente, la Administración procedió a emitir los siguientes actos administrativos mediante los cuales impuso la sanción por no declarar, y dispuso que era improcedente la solicitud del beneficio tributario por cuanto el

contribuyente no cumplió con el pago de las retenciones, a saber: Resolución sanción Fecha de expedición Periodo Valor sanción 092412017000003 09/03/2017 1 $137.234.000 092412017000004 09/03/2017 2 $138.739.807 092412017000002 09/03/2017 3 $182.209.000 092412017000008 06/04/2017 5 $171.704.000 092412017000009 06/04/2017 6 $130.177.000 092412017000010 06/04/2017 7 $173.283.000 092412017000011 16/06/2017 8 $145.468.000 092412017000012 16/06/2017 9 $158.032.000 092412017000013 16/06/2017 10 $173.441.000 092412017000014 16/06/2017 11 $133.709.000 092412017000015 16/06/2017 12 $148.770.000 El contribuyente interpuso los correspondientes recursos de reconsideración, en los que discutió la procedencia de la sanción por no declarar. Los recursos fueron resueltos por las siguientes resoluciones que confirmaron la sanción recurrida, así: Resolución recurso de reconsideración Fecha de expedición Periodo 092362017000004 13/10/2017 1 092362017000005 13/10/2017 2 092362017000006 13/10/2017 3 092362017000007 13/10/2017 5 092362017000008 13/10/2017 6 092362017000009 13/10/2017 7 092362017000010 18/10/2017 8

092362017000011 18/10/2017 9 092362017000012 18/10/2017 10 092362017000013 18/10/2017 11 092362017000014 18/10/2017 12 ANTECEDENTES PROCESALES Demanda En ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, el demandante formuló las siguientes pretensiones (fls. 236 – 238 c.2): “PRIMERO: Que se declare la nulidad total de los siguientes actos administrativos: 1 Resolución Sanción No. 092412017000015 del 16 de junio de 2017. 1.1 Resolución No. 092362017000014 del 18 de octubre de 2017. 4 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 73001-23-33-000-2018-00085-01 (25460) Demandante: Inavigor S.A.S. en reorganización 2 Resolución Sanción No. 092412017000014 del 16 de junio de 2017. 2.1 Resolución número 092362017000013 del 18 de octubre de 2017. 3 Resolución Sanción No. 092412017000013 del 16 de junio de 2017. 3.1 Resolución No. 092362017000012 del 18 de octubre de 2017. 4 Resolución Sanción No. 092412017000012 del 16 de junio de 2017. 4.1 Resolución No. 092362017000011 del 18 de octubre de 2017.

5 Resolución Sanción No. 092412017000011 del 16 de junio de 2017. 5.1 Resolución No. 092362017000010 del 18 de octubre de 2017. 6 Resolución Sanción No. 092412017000010 del 6 de abril de 2017 6.1 Resolución No. 092362017000009 del 13 de octubre de 2017. 7 Resolución Sanción No. 092412017000009 del 6 de abril de 2017. 7.1 Resolución No. 092362017000008 del 13 de octubre de 2017. 8 Resolución Sanción No. 092412017000008 del 6 de abril de 2017. 8.1 Resolución No. 09236201700007 del 13 de octubre de 2017. 9 Resolución Sanción No. 09241201700002 del 09 de marzo de 2017 9.1 Resolución No. 092362017000006 del 13 de octubre de 2017. 10 Resolución Sanción No. 092412017000004 del 09 de marzo de 2017. 10.1 Resolución No. 092362017000005 del 13 de octubre de 2017. 11 Resolución sanción No. 092412017000003 del 09 de marzo de 2017. 11.1 Resolución No. 092362017000004 del 13 de octubre de 2017.

SEGUNDO: Que, como consecuencia de la declaratoria de nulidad de los anteriores actos administrativos, se restablezcan los derechos de la sociedad demandante de la siguiente

forma:

A. Levantándose las medidas cautelares que en su contra haya decretado la demandada.

B. Restituyéndosele a la demandante todos los valores que haya cancelado por concepto

de la actuación administrativa demandada en el presente escrito. Dichos valores deben ser restituidos debidamente indexados, con los intereses corrientes y moratorios que se causen hasta la fecha del respectivo pago.

TERCERO: Que se condene en costas y agencias en derecho a la parte demandada” La parte demandante invocó como normas violadas los artículos 137 y 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; y 5801 y 643 del Estatuto Tributario.

El concepto de violación planteado se sintetiza así (fls. 241 a 248 c2): Advirtió que, los actos demandados fueron expedidos desconociendo las normas en que debieron fundarse y mediante falsa motivación, ya que a su parecer, la sanción por no declarar es improcedente debido a que el contribuyente no realizó 5 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 73001-23-33-000-2018-00085-01 (25460) Demandante: Inavigor S.A.S. en reorganización la conducta omisiva de no declarar, independientemente de que la declaración haya sido presentada sin pago. Manifestó que de conformidad con el artículo 643 del Estatuto Tributario, la sanción por no declarar aplica cuando se «omita la presentación de las declaraciones tributarias», por lo tanto, la infracción no corresponde a presentar la declaración sin pago. Así cuando se presenta una declaración de retención en la fuente sin pago total de manera oportuna, aunque sea ineficaz, no se realiza la conducta

consistente en omitir presentar las declaraciones tributarias que sanciona el artículo 643 ibídem. Con fundamento en lo anterior, aseveró que no es procedente que la resolución sanción se base en dicha norma, por cuanto la presentación de las declaraciones sin pago por parte del actor no implican una omisión al deber de declarar. Agregó que, la conducta de presentar declaraciones de retención en la fuente sin pago total no se encontraba sancionada por ninguna norma del derecho sancionatorio tributario aunque dicha declaración no produzca efectos legales conforme con el artículo 580-1 del Estatuto Tributario. Oposición a la demanda La DIAN controvirtió las pretensiones de la actora, por las siguientes razones (fls. 290 a 295 c.2): Afirmó que, la declaración de retención en la fuente presentada sin pago origina como efecto inmediato el no cumplimiento de la obligación de declarar y, por tanto, la imposición de la sanción del artículo 643 del Estatuto Tributario. Precisó que en el presente caso no hay lugar a la vulneración de derecho alguno del sancionado, en la medida en que de conformidad con el articulo 580-1 del Estatuto Tributario, la presentación de las declaraciones de retención en la fuente sin pago tienen como consecuencia su ineficacia, sin necesidad de acto que así lo declare, es decir, opera de pleno derecho. Con fundamento en la sentencia C-102 de 2015 de la Corte Constitucional, sostuvo que el incumplimiento en el pago origina la sanción que establece el artículo 643 del Estatuto Tributario, toda vez que la ineficacia debe ser entendida

como el no cumplimiento de la obligación de declarar y, por lo tanto, hay lugar a la imposición de la sanción. Sentencia apelada El Tribunal negó las pretensiones formuladas por la parte actora y condenó en costas a la demandante, con fundamento en las siguientes consideraciones (fls. 357 a 370 c.2): El Tribunal sostuvo que no le asistía razón a la parte demandante, ya que no se desvirtuó la legalidad de los actos impugnados, en la medida en que al haberse presentado las declaraciones de retención en la fuente del año 2013 sin pago, las mismas se tornaban ineficaces a la luz del artículo 580-1 del Estatuto Tributario, y como consecuencia se tenían como no presentadas, resultando así procedente la aplicación de la sanción por no declarar del artículo 643 del Estatuto Tributario. Precisó que el artículo 580-1 del Estatuto Tributario establece que las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago total no producirían efecto legal alguno, sin necesidad de acto administrativo que así lo declarara. 6 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 73001-23-33-000-2018-00085-01 (25460) Demandante: Inavigor S.A.S. en reorganización A partir de lo anterior, sostuvo que en lo concerniente a la retención en la fuente, el pago es una condición necesaria e ineludible para entender satisfecha la obligación de declarar, por tal motivo, en aquellos casos que el agente retenedor

presente la declaración de retención en la fuente sin entregar los valores retenidos, se entiende que no ha presentado dicha declaración. Finalmente, condenó en costas a la parte demandante en la suma de 2 salarios mínimos legales mensuales vigentes. Recurso de apelación La parte demandante apeló la sentencia de primera instancia y reiteró los argumentos de la contestación de la demanda (fls. 375 a 379 c.2), y puntualizó lo siguiente: Afirmó que no existe controversia en el hecho de que las declaraciones de retención fueron presentadas sin pago, y en virtud del artículo 580-1 del Estatuto Tributario, son ineficaces de pleno derecho. Lo que se discute es la procedencia de la sanción en aquellos casos en que el contribuyente las presenta dentro de la oportunidad legal, sin pago, por cuanto ese supuesto no encuadra en el tipo sancionatorio previsto en el artículo 643 del Estatuto Tributario. Consideró que en este caso, la conducta del contribuyente no se ajusta a la infracción señalada en el artículo 643 ibídem, porque aunque la declaración sea ineficaz de pleno derecho, se debe entender que sí se cumplió con el deber formal de declarar, por tanto, no existe conducta sancionatoria. Discutió que el Tribunal se limitó a indicar que procedía la sanción por existir una declaración ineficaz, que no producía efectos jurídicos, sin analizar si desde la perspectiva del derecho sancionatorio tributario el actor había incurrido en la conducta descrita. Aseveró que el a quo está ignorando la distinción entre la obligación sustancial y

los deberes formales de los contribuyentes, y agregó que la norma sancionatoria perseguía la falta en el deber formal y no el incumplimiento de obligaciones materiales. Aclaró que en materia tributaria, los efectos de una declaración corresponden a que i) se pone en conocimiento de la DIAN la ocurrencia de un hecho relevante para la aplicación de tributos, ii) se da inicio al procedimiento de gestión tributaria, iii) los datos puestos en conocimiento en la declaración sirven para determinar la actividad administrativa y de fiscalización y iv) la declaración constituye un título ejecutivo. Y, señaló que esos efectos no se generan en caso de ineficacia, pero ninguno desconoce que la declaración fue plenamente presentada. Afirmó que las declaraciones ineficaces no son las mismas que se entienden como no presentadas, porque aquellas sí fueron materialmente presentadas pero no producen efecto legal alguno y, por tanto, no existió la omisión en la conducta reprochada. Sostuvo que la sentencia C-102 de 2015 de la Corte Constitucional no decidió sobre las implicaciones de una declaración de retención en la fuente ineficaz, sino únicamente se pronunció si procedía su ineficacia sin necesidad de un acto administrativo que así lo declarase. Finalmente, adujo que si el legislador no señaló que se entiende incumplido el deber de declarar en los casos de una declaración de retención en la fuente sin pago, no le corresponde al interprete hacerlo. 7 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co

Radicado: 73001-23-33-000-2018-00085-01 (25460) Demandante: Inavigor S.A.S. en reorganización Alegatos de conclusión Las partes reiteraron, sus argumentos presentados en la demanda, la contestación de la demanda y la apelación, respectivamente (Samai, índices 18 y 19).

Concepto del Ministerio Público El Procurador delegado ante esta Corporación no rindió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos del recurso de apelación, y de acuerdo con el ámbito de competencia del ad quem, corresponde a la Sección determinar si procede la imposición de la sanción por no declarar respecto de las declaraciones de los períodos 1, 2, 3, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11 y 12 del año gravable 2013 presentadas sin pago por la sociedad Inavigor S.A.S. El apelante sostiene que no cometió la conducta sancionada en el artículo 643 del Estatuto Tributario, porque aunque la declaración de retención presentada sin pago es ineficaz, se debe entender que sí se cumplió con el deber formal de declarar, por tanto, no existe conducta sancionatoria. A efectos de resolver el problema jurídico planteado, se observa que el artículo 643 del Estatuto Tributario, en la época de los hechos, establecía la sanción en los siguientes términos: «Artículo 643. La sanción por no declarar será equivalente: (…)

3. En el caso de que la omisión se refiera a la declaración de retenciones, al diez por ciento

(10%) de los cheques girados o costos y gastos de quien persiste en su incumplimiento, que determine la Administración por el período al cual corresponda la declaración no presentada, o al ciento por ciento (100%) de las retenciones que figuren en la última declaración de retenciones presentada, el que fuere superior». Como se observa, la sanción se impone por el incumplimiento del deber tributario de declarar, entre estas, las retenciones en la fuente practicadas. Por tanto, cuando el agente retenedor en su condición de obligado a presentar la declaración de retención, no lo hace, incurre en la infracción contemplada en la norma. Al respecto, importante considerar que el artículo 580-1 del Estatuto Tributario, en la versión de la Ley 1430 de 2010, establecía que las declaraciones de retención en la fuente que fueran presentadas sin pago no surtirían ningún efecto, sin necesidad de acto administrativo que así lo declarara; con lo cual, el agente retenedor quedaría inmerso en una omisión de su deber formal de declarar la retención en la fuente. En esa medida, para que el agente de retención cumpla con la obligación de declarar las retenciones, le corresponde presentar la declaración con pago, esto es, debe poner a disposición del Estado los recursos retenidos, dentro de los plazos previstos para ello, exigencia que se fundamenta en que el agente retenedor no es el sujeto pasivo de los impuestos recaudados en forma anticipada. A su vez, debe tenerse en cuenta que tal como lo señaló el Tribunal, la Corte Constitucional se pronunció sobre el contenido del artículo 580-1 del Estatuto

Tributario, en Sentencia C-102 de 2015, en la cual sostuvo lo siguiente: «La norma demandada dispone que las declaraciones de retención en la fuente presentadas sin pago total no producirán efecto alguno. La presentación de las declaraciones de retención en la fuente constituye una obligación tributaria en cabeza de quienes conforme a 8 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co Radicado: 73001-23-33-000-2018-00085-01 (25460) Demandante: Inavigor S.A.S. en reorganización las normas tributarias son agentes retenedores. Por lo tanto, debe entenderse que cuando dicha declaración no se presenta con el pago, se entiende que el agente retenedor no ha cumplido con su obligación. Es decir, para que se entienda que los sujetos de la norma cumplieron con su obligación de declarar la retención en la fuente debieron haberla presentado con el pago total de las sumas declaradas. En otras palabras, la norma demandada está estableciendo que el pago constituye una condición necesaria para el adecuado cumplimiento de la obligación tributaria de declarar. El pago es, entonces, una condición concomitante con la obligación de declarar la retención en la fuente».(Resaltado fuera del texto original) Por su parte, esta Sala se pronunció en Sentencia del 21 de febrero de 2019, exp. 21604 C.P. Milton Chaves García señalando los siguiente: «En la sentencia C-102 de 2015, al declarar la exequibilidad del inciso primero del artículo 15

de la Ley 1430 de 2010, la Corte Constitucional precisó que es obligación de los agentes retenedores la presentación de las declaraciones de retención en la fuente. Por lo tanto, cuando dicha declaración no se presenta con el pago, se entiende que el agente retenedor no ha cumplido con su obligación y que, para que se entienda que los sujetos de la norma cumplieron con su obligación de declarar la retención en la fuente debieron haberla presentado con el pago total de las sumas declaradas. (Resaltado fuera del texto original) De lo anterior se concluye entonces que, la norma exige no solo la presentación de la declaración de retención en la fuente, sino que es necesario el pago de las sumas correspondientes a las retenciones a la Administración so pena de entenderse incumplido el deber formal de declarar. En efecto, se advierte que el legislador reguló la manera como se debe cumplir el deber tributario de declarar las retenciones, en el sentido de que no basta con la presentación material, sino que el pago de las retenciones es una condición necesaria e ineludible para entender satisfecha la obligación de declarar. De tal manera que la declaración de retención en la fuente que se presenta sin pago se debe tener por no presentada y, por tanto, ineficaz. De esta manera es claro, que contrario a lo señalado por el actor, la ineficacia de pleno derecho, trae como consecuencia el incumplimiento del deber formal de declarar, motivo por el cual, hay lugar a la imposición de la sanción contemplada en el artículo 643 del Estatuto Tributario. Así las cosas, teniendo en cuenta que es un hecho no discutido por las partes que la declaraciones fueron presentadas sin pago, y en el expediente no existe prueba

de que el mismo se hubiere realizado, se encuentra demostrado que el demandante no cumplió con su obligación de declarar las retenciones y, en esa medida, procede la sanción por no declarar impuesta en los actos acusados. De otra parte, en relación con la condena en costas impuesta a la demandante en primera instancia, se mantiene la decisión del Tribunal, debido a que la misma no fue objeto del recurso de apelación. En consecuencia, la Sala confirmará la sentencia apelada, que denegó las pretensiones de la demanda y condenó en costas al demandante. Finalmente, en segunda instancia, no habrá lugar a condena en costas porque en el expediente no se probó su causación como lo exige el numeral 8 del artículo 365 del Código General del Proceso, aplicable al caso concreto por expresa remisión del artículo 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República de Colombia y por autoridad de la ley, 9 Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57-1) 350-6700 – Bogotá D