CE-SECCION CUARTA-76001-23-24-000-1999-02613-01(15587)-2006

SERVICIO DE RESTAURANTE - Definición / PANADERIA Y PASTELERIAExcluida de IVA si se dedica única y exclusivamente a este servicio / SERVICIOS PARA EFECTOS DEL IVA - Definición; se concreta en una obligación de hacer / EXCLUSION DEL IVA PARA ACTIVIDADES DE PANADERIA Y PASTELERIA - No procede cuando dentro de un establecimiento se preste el servicio de restaurante El recurrente basó su recurso de apelación en dos argumentos que son: que el Decreto 1372 de 1992 estableció el impuesto a las ventas para las obligaciones de hacer, y que en el caso de la sociedad actora no se presenta una obligación de hacer sino una obligación de dar ya que el servicio que presta es el de autoservicio y no el de restaurante. Seguidamente expresa que el Decreto 422 de 1991 fue derogado por la ley 6 de 1992, razón por la cual no podía servir como base para la actuación de la DIAN ni para la sentencia del Tribunal. Por tanto debe establecerse en el presente proceso si los ingresos percibidos por la sociedad accionante por concepto de servicio de panadería y pastelería se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas como lo entendió la actora o si por el contrario están gravados con este impuesto como lo sostienen las Oficinas de Impuestos. De lo anterior, la Sala advierte que el artículo 9° del Decreto 422 de 1991 se encuentra vigente, por no ser contrario a la ley como lo sostuvo esta misma Corporación en las providencias indicadas, ni ha sido derogado, razón para que su aplicación sea de obligatorio cumplimiento, careciendo en consecuencia de respaldo jurídico las objeciones de la parte actora

contra esta disposición y su solicitud de inaplicación. El primer inciso de la norma transcrita define con claridad el servicio de restaurante definición que resulta tan amplia que cubre el suministro de comidas en cualquier modalidad para ser consumidas dentro del local o llevadas por el comprador e inclusive entregadas a domicilio, luego no tiene fundamento considerar que por el hecho de que el expendio de esos alimentos se haga por el sistema de autoservicio se cambie el objeto del establecimiento y éste deje de ser un restaurante, pues lo que caracteriza este servicio es la preparación de comidas y su expendio. Esta es una obligación de hacer y el autoservicio es sólo una modalidad de atención al usuario, que se ajusta en todo caso a la definición de servicio que para efectos del IVA prevé el artículo 1° del Decreto 1372 de 1992. Obra en el expediente acta de inspección contable a la sociedad actora, mediante la cual la administración pudo constatar que la contribuyente presta el servicio de restaurante y realiza actividades conexas de pastelería y panadería, hecho que no fue desvirtuado durante el proceso. En consecuencia y teniendo en cuenta lo dispuesto por el artículo 9 del Decreto 422 de 1991, para que se considere que las actividades de panadería y pastelería no constituyen servicio de restaurante y por tanto no estén sometidas al impuesto sobre las ventas, el establecimiento debe dedicarse en forma exclusiva a ellas, sin embargo, en el presente caso no obra prueba alguna que acredite tal situación pues por el contrario como se indicó, en el mismo establecimiento se presenta el servicio de restaurante, panadería y pastelería.

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE

Bogotá D.C., siete (7) de junio de dos mil seis (2006) Radicación número: 76001-23-24-000-1999-02613-01(15587)

Actor: SOCIEDAD PUNTO SABROSO LTDA.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS V BIMESTRE DE 1996

F A L L O Se decide el recurso de apelación interpuesto por apoderado judicial de la parte actora, contra la sentencia de 28 de febrero 2005 de la Sala de Descongestión para los Tribunales Administrativos del Valle del Cauca, Quindío, Cauca y Nariño, desestimatoria de las súplicas de la demanda instaurada por la sociedad PUNTO SABROSO LTDA., en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho incoada contra la Liquidación Oficial de Revisión No. 900052 de 13 de abril de 1999 y la Resolución No. 900059 del 14 de julio de 1999, expedidas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - Administración Regional Suroccidente Local de Cali, que modificaron la liquidación privada del impuesto sobre las ventas correspondiente al quinto bimestre de 1996. ANTECEDENTES Previa notificación del Requerimiento Especial No. 036-48 del 11 de septiembre de 1998, la Administración de Impuestos Nacionales de Cali profirió la Liquidación Oficial de Revisión No. 900052 del 13 de abril de 1999, mediante la cual modificó

a la accionante su declaración de IVA correspondiente al quinto bimestre de 1996, adicionando los ingresos por operaciones gravadas, con parte de los ingresos declarados por operaciones excluidas, e impuso sanción por inexactitud. Recurrida en sede gubernativa la anterior liquidación, fue confirmada por la Resolución No 900059 del 14 de julio de 1999 DEMANDA En ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, la sociedad presentó demanda para obtener la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 900052 del 13 de abril de 1999 y la Resolución No. 900059 del 14 de julio de 1999 que modificaron su declaración de ventas correspondiente al quinto bimestre de 1996 y a título de restablecimiento del derecho solicitó se declarara la firmeza de su declaración privada. Citó como violados los artículos 2, 6, 23, 29, 34, 83, 229, 230, 333 y 338 de la Constitución Política; 9 del Código Contencioso Administrativo; 13, 189, 420, 424, 476, 556, 705, 706, 710, 730, 732, 734, 779 y 782 del Estatuto Tributario; 120 y 195 numeral 4 del Código de Procedimiento Civil; 134 y 264 de la Ley 223 de 1995; 633 del Código Civil; 9 del Decreto Reglamentario 422 de 1991; 69 de la Ley 270 de 1996 y como concepto de violación expuso: Que el impuesto liquidado oficialmente tiene el carácter de confiscatorio ya que su cuantía absorbe el patrimonio de la sociedad, lo que la haría incurrir en una

causal de liquidación, sobre la base de un cobro de IVA irregular pues el impuesto se determinó sobre bienes excluidos del mismo. Argumentó que la Administración en su actuación desconoció el articulo 779 del Estatuto Tributario ya que la inspección tributaria de la cual hablan los actos acusados no se notificó, ni tampoco se constituyo un acta ya que esta inspección no fue realizada. Alegó que como no se practicó la inspección tributaria, no se dieron los presupuestos para tener derecho a la suspensión de términos para notificar el requerimiento especial, y la liquidación oficial de revisión debiéndose notificar el primero a más tardar el 22 de noviembre de 1998. Indicó que la Administración no cumplió correctamente con el procedimiento que le impone el Estatuto Tributario y el Código Contencioso Administrativo para la notificación de la resolución que decidió el recurso de reconsideración por pretermisión del término de duración de la fijación del edicto. Manifestó que los errores indicados impiden que la notificación se tenga por realizada y en consecuencia afirmó que la notificación del acto acusado se debe entender surtida por conducta concluyente el día en que se presentó la demanda lo cual permite concluir que la resolución que decidió el recurso gubernativo fue extemporánea pues para esa fecha ya se había producido la firmeza de la declaración privada, por la ocurrencia del silencio administrativo positivo. Expresó el demandante que los actos acusados fueron expedidos con falsa motivación ya que en ellos se hace referencia al acta de inspección tributaria, acta que no existe, por otro lado indica que la administración concluyó erradamente

que si se obtienen ingresos por concepto de restaurante y panadería, éstos últimos deben considerarse como parte del servicio de restaurante con las correspondientes implicaciones fiscales. Manifestó que de conformidad con el Decreto 422 de 1991 los establecimientos que en forma exclusiva se dedican al expendio de productos de panadería y pastelería se considera que no prestan el servicio de restaurante y por tanto los ingresos por tal concepto se encuentran excluidos de IVA. Aclaró que en el año de 1995 las actividades de panadería y pastelería se realizaron de manera independiente de la actividad de restaurante, tanto en el personal como en las cajas registradoras. Agregó que la Administración actuó con falsa motivación al proferir los actos acusados, ya que en ésta se clasificó la actividad del demandante exclusivamente como expendio de alimentos preparados, haciendo caso omiso a la clasificación mixta que debió aplicarse. Expuso que las Oficinas de Impuestos debieron dar aplicación a la ley 6 de 1992 y no al Decreto 422 de 1991 en lo referente a la definición de servicio de restaurante. Por último manifestó que su actividad cumple con una obligación de dar y no con una obligación de hacer ya que los clientes no encargan la elaboración de una cantidad de pan, sino que se presenta es una enajenación directa de un bien mueble. OPOSICIÓN La apoderada de la Nación en respuesta a la demanda se limitó a expresar que de la lectura de la demanda se puede inferir que se cumplieron con los requisitos exigidos para llevar a cabo una inspección tributaria. Afirmó que la notificación del Requerimiento Especial se hizo en debida forma y

dentro de la oportunidad legal pues los términos para que queden en firme las declaraciones del impuesto sobre las ventas son los mismos que corresponden a la declaración de renta, por tanto la Administración podía notificar el requerimiento hasta el 8 de agosto de 1999 y como lo hizo el 3 de julio de 1998, es claro que fue oportuno LA SENTENCIA APELADA La Sala de Descongestión para los Tribunales Administrativos del Valle del Cauca, Quindio, Cauca y Nariño, mediante sentencia del 28 de febrero de 2005 denegó las súplicas de la demanda, para lo cual se apoyó en los siguientes argumentos: El Tribunal haciendo un análisis de los antecedentes administrativos, concluyó que la actuación de la administración en la etapa gubernativa fue conforme a las normas tributarias y a los procedimientos establecidos para la determinación oficial del impuesto a las ventas. Manifestó que sí se realizo la inspección contable y que prueba de ello es el acta que obra en los antecedentes administrativos, la cual fue suscrita por los funcionarios comisionados, por el contador y el Representate Legal de la sociedad demandante. Indicó que el Requerimiento Especial y la Liquidación Oficial fueron expedidas dentro del término legal establecido para el efecto, y que el edicto con que se notificó la mencionada liquidación cumplió con todas las formalidades establecidas en la ley. Por otro lado el Tribunal apoyándose en sentencia de esta Corporación expresó, que el servicio de panadería y pastelería están exentos del impuesto sobre las ventas únicamente en la medida en que el establecimiento se dedique única y exclusivamente a esta actividad.

APELACIÓN La sociedad actora inconforme con la decisión de primera instancia interpuso, a través de apoderado judicial, recurso de apelación para solicitar la revocatoria de la sentencia, el cual fue sustentado de la siguiente manera: Manifiesta que en el fallo no se tuvo en cuenta lo dispuesto en el artículo 1 del Decreto 1372 de 1992 según el cual el “servicio” se traduce en una actividad que se concreta en una obligación de hacer, razón por la cual se debió declarar la inexistencia del hecho sobre el cual recae el impuesto sobre las ventas en la prestación de servicios. Por otro lado la administración aplica el Decreto 422 de 1991, que reglamentó el artículo 30 de la ley 49 de 1990, norma esta que a su vez fue derogada con la entrada en vigencia del articulo 25 de la ley 6 de 1991. razón por la cual no era posible su aplicación en el presente caso. Por último expresa que la actividad desarrollada por la sociedad no constituye servicio de restaurante pues la misma se limita a vender alimentos a través de autoservicio por lo tanto no se configura una obligación de hacer sino una obligación de dar pues en este tipo de establecimientos no es dado que el cliente ordene un plato en especial, ya que sólo puede consumir los alimentos que han sido preparados previamente, lo que implica la configuración de una obligación de dar por la enajenación de un bien y no una obligación de hacer por la preparación de los mismos. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte actora no presentó alegatos de conclusión. La parte demandada, expresa que la demandante en su recurso de apelación

simplemente se dedica a exponer que no presta servicio de restaurante sino de autoservicio, pero no controvierte ninguna de las pruebas que obran en el expediente. Por otro lado no explica en que consiste su inconformidad con la sentencia de primera instancia, lo que daría lugar a un fallo inhibitorio. Insiste en que el servicio de panadería y pastelería sólo se encuentra exento del impuesto sobre las ventas en los casos en que esta actividad se lleve acabo de forma exclusiva, pero para el presente caso está probada la realización de actividades de restaurante. El Ministerio Público, guardó silencio en esta etapa procesal. CONSIDERACIONES DE LA SALA Corresponde en esta instancia resolver el recurso de apelación interpuesto mediante apoderado judicial por la sociedad actora, contra la sentencia de 28 de febrero de 2005 proferida por La Sala de Descongestión para los Tribunales Administrativos del Valle del Cauca, Quindío, Cauca y Nariño, mediante sentencia del 28 de febrero de 2005 que denegó las súplicas de la demanda, al considerar que la demandante no desvirtuó la actuación administrativa que a través de la inspección contable estableció que existía una conexidad entre la actividad de restaurante y la de panadería y pastelería, razón por la cual no se puede considerar que estas actividades estén exentas ya que la normatividad vigente exige que se desarrollen en forma exclusiva para poder ser objeto de la exención. El recurrente basó su recurso de apelación en dos argumentos que son: que el Decreto 1372 de 1992 estableció el impuesto a las ventas para las obligaciones de hacer, y que en el caso de la sociedad actora no se

presenta una obligación de hacer sino una obligación de dar ya que el servicio que presta es el de autoservicio y no el de restaurante. Seguidamente expresa que el Decreto 422 de 1991 fue derogado por la ley 6 de 1992, razón por la cual no podía servir como base para la actuación de la DIAN ni para la sentencia del Tribunal. Por tanto debe establecerse en el presente proceso si los ingresos percibidos por la sociedad accionante por concepto de servicio de panadería y pastelería se encuentran excluidos del impuesto sobre las ventas como lo entendió la actora o si por el contrario están gravados con este impuesto como lo sostienen las Oficinas de Impuestos. En primer lugar debe pronunciarse la Sala sobre la inconformidad de la recurrente con la aplicación del artículo 9 del Decreto 422 de 1991, pues considera que el presente caso debió decidirse a la luz del artículo 1 del Decreto 1372 de 1992, por cuanto al entrar en vigencia la Ley 6 de 1992 aquél fue derogado. El mencionado artículo 9° del Decreto 422 de 1991 fue demandado en acción pública de nulidad y esta Corporación en sentencias de 14 de agosto de 1992, Expediente 3470, y 18 de agosto del 2000, Expediente 9919, denegó las pretensiones de nulidad formuladas y en sentencia de 8 de marzo del 2002, expediente 11895, en el que nuevamente se solicitó la nulidad de dicha norma, se declaró probada la excepción de cosa juzgada. Así mismo, respecto de la legalidad de la norma mencionada la Sala tuvo oportunidad de pronunciarse mediante sentencia del 22 de octubre de 1999,

dictada dentro del expediente N° 9537, actor: Juan Rafael Bravo Arteaga, C.P. Dr. Germán Ayala Mantilla en la que igualmente negó la pretensión de nulidad solicitada con los siguientes argumentos: “Se advierte entonces que respecto de lo que debe entenderse por servicios deberá acudirse al Decreto 1372 de l992 que de manera general lo desarrolla, así mismo, que en particular sobre el servicio de restaurante rige lo previsto en el artículo 9 del Decreto Reglamentario 422 de 1991, que se refiere a la misma materia pero la reglamenta de manera concreta y cuyo contenido en manera alguna se opone a la ley, ni puede entenderse derogado por la definición genérica contenida en la norma posterior, dado su carácter especial y prevalente frente a la definición específica del servicio de restaurante. En efecto, el Decreto 1372 de l992 regula de forma genérica la acepción jurídica del vocablo servicio y el Decreto 422 de l991, constituye norma especial para efectos de la definición jurídica del servicio de restaurante, de manera que no puede existir derogatoria tácita ni contradicción alguna entre ellas, pues para efectos del artículo 476 numeral 14 del Estatuto Tributario, deberá darse aplicación al artículo 9 del Decreto Reglamentario 422 de 1991.” De lo anterior, la Sala advierte que el artículo 9° del Decreto 422 de 1991 se encuentra vigente, por no ser contrario a la ley como lo sostuvo esta misma Corporación en las providencias indicadas, ni ha sido derogado, razón para que su aplicación sea de obligatorio cumplimiento, careciendo en consecuencia de

respaldo jurídico las objeciones de la parte actora contra esta disposición y su solicitud de inaplicación. Procede entonces la Sala a establecer si la venta de comidas destinadas al consumo a través de autoservicio constituyen servicio de restaurante, así como si los servicios de panadería y pastelería prestados por la sociedad recurrente están gravados o no con el impuesto sobre las ventas para lo cual debe recurrirse a la norma en comento la cual define lo que se entiende por “Restaurantes”, para efectos de dicho impuesto, así: “Se entiende por restaurantes, aquellos establecimientos cuyo objeto es el suministro de comidas destinadas al consumo como desayuno, almuerzo o cena, y el de platos fríos y calientes para refrigerio rápido, sin tener en cuenta la hora en que se preste el servicio, bien sea para ser consumidas dentro de los mismos, para ser llevadas por el comprador o entregadas a domicilio, independientemente de la denominación que se le dé al establecimiento. “No se considera que presta el servicio de restaurante el establecimiento que en forma exclusiva se dedica al expendio de aquellas comidas propias de cafeterías, heladerías, fruterías, pastelerías y panaderías. “Cuando dentro de un establecimiento, adicionalmente a otras actividades comerciales se preste el servicio de restaurante, se generará el impuesto por el mismo” El primer inciso de la norma transcrita define con claridad el servicio de restaurante definición que resulta tan amplia que cubre el suministro de comidas en cualquier modalidad para ser consumidas dentro del local o llevadas por el comprador e inclusive entregadas a domicilio, luego no tiene fundamento considerar que por el hecho de que el expendio de esos alimentos se haga por el

sistema de autoservicio se cambie el objeto del establecimiento y éste deje de ser un restaurante, pues lo que caracteriza este servicio es la preparación de comidas y su expendio. Esta es una obligación de hacer y el autoservicio es sólo una modalidad de atención al usuario, que se ajusta en todo caso a la definición de servicio que para efectos del IVA prevé el artículo 1° del Decreto 1372 de 1992. En consecuencia es claro que la actividad desarrollada por la accionante esta constituida por el servicio de restaurante debiendo determinarse si los servicios de panadería y pastelería que presta la sociedad en el mismo establecimiento comercial generan o no el impuesto sobre las ventas. Obra en el expediente acta de inspección contable a la sociedad actora, mediante la cual la administración pudo constatar que la contribuyente presta el servicio de restaurante y realiza actividades conexas de pastelería y panadería, hecho que no fue desvirtuado durante el proceso. En consecuencia y teniendo en cuenta lo dispuesto por el artículo 9 del Decreto 422 de 1991, para que se considere que las actividades de panadería y pastelería no constituyen servicio de restaurante y por tanto no estén sometidas al impuesto sobre las ventas, el establecimiento debe dedicarse en forma exclusiva a ellas, sin embargo, en el presente caso no obra prueba alguna que acredite tal situación pues por el contrario como se indicó, en el mismo establecimiento se presenta el servicio de restaurante, panadería y pastelería. La Sala ya en otras oportunidades se ha pronunciado respecto del asunto en cuestión, así en sentencia 13256 del 3 de diciembre de 2003 C.P GERMÁN AYALA MANTILLA se dijo: “Alega la recurrente que su establecimiento no es un

restaurante sino un “auto servicio” por cuanto los platos están preparados para su venta en serie, además que no se trata de un servicio sino de una simple venta de productos alimenticios expuestos al público y no de un establecimiento en donde se contrate una obligación de hacer. La Sala se aparta del criterio del recurrente, pues estima que la circunstancia de que el expendio de esos alimentos se haga por el sistema de autoservicio no cambia el objeto del establecimiento, ni por ello deja de ser un restaurante, pues lo que caracteriza este servicio es la preparación de comidas y su expendio. Esta es una obligación de hacer y el autoservicio es solo una modalidad de atención al usuario, que se ajusta en todo caso a la definición de servicio para efectos del IVA conforme lo prevé el artículo 1° del Decreto 1372 de 1992. Así las cosas el suministro de los productos de panadería y pastelería realizado dentro del establecimiento comercial donde la demandante asevera que vende comidas por el sistema de “autoservicio”, corresponde a la prestación del servicio de restaurante, el cual causa el impuesto sobre las ventas. Para que los ingresos de la sociedad por concepto de ventas de panadería y pastelería pudieran tenerse como excluidos, correspondía a la recurrente demostrar que su establecimiento en forma exclusiva se dedica al expendio de comidas propias de pastelerías y panaderías, caso en el cual en virtud de la norma, “no se considera que presta el servicio de restaurante”, circunstancia que definitivamente no se presenta como lo acreditan los resultados de la prueba practicada en sede gubernativa sobre la contabilidad de la actora y concretamente sobre el origen de sus ingresos”.

De acuerdo con la jurisprudencia transcrita podemos concluir que, si la actora pretendía hacerse merecedora de la exclusión de la cual gozan los productos de panadería y pastelería, debió en el transcurso del proceso probar que estas actividades se ejercitan de manera independiente del servicio de restaurante, de lo contrario no le era dable a la actora excluir de su declaración privada los ingresos materia de discusión, siendo del caso confirmar la sentencia objeto de apelación.

F A L L A: 1.CONFÍRMASE la sentencia apelada.

2. RECONÓCESE personería a la doctora ANA ISABEL CAMARGO ANGEL para representar a la Nación en los términos del poder conferido.

Cópiese, Notifíquese, Comuníquese y Devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha.

HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ LIGIA LÓPEZ DÍAZ

Presidente

MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ

RAÚL GIRALDO LONDOÑO

Secretario