CE-SECCION CUARTA-76001-23-31-000-2002-00393-01(15254)-2005

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE

Bogotá, D.C., diez y siete (17) de noviembre de dos mil cinco (2005) Radicación número: 76001-23-31-000-2002-00393-01(15254)

Actor: HARINERA INDUPAN S.A.

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES Referencia: IMPUESTO VENTAS - DEVOLUCION IVA IMPLICITO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la apoderada judicial de la parte demandada, contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca de fecha 5 de noviembre de 2004, estimatoria de las súplicas de la demanda instaurada por la Sociedad HARINERA INDUPAN S.A., en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, contra los actos administrativos mediante los cuales la DIAN negó la solicitud de devolución de IVA implícito por la importación de trigo.

ANTECEDENTES La Sociedad HARINERA INDUPAN S.A., importó trigo con declaraciones números 1186010988192 de 16 marzo de 2000; 23030031178040 de 26 de mayo de 2000; 1186011031371 de 15 de agosto de 2000; 1186010939127 de 30 de julio de 1999; 1186010942432 de 18 de agosto de 1999; 13198010684048 de 5 de noviembre de 1999; 1186010973964 de 14 de enero de 2000 y 1186060504190 de 29 de

septiembre de 2000, en las que liquidó y pagó IVA implícito, según lo dispuesto por el artículo 1° del Decreto 1344 de 1999. La Sociedad importadora solicitó ante la Administración la devolución del impuesto pagado, con fundamento en la sentencia de fecha 7 de diciembre de 2000, en virtud de la cual el Consejo de Estado declaró la nulidad de la norma citada. La DIAN, Administración de Aduanas de Buenaventura, rechazó la solicitud mediante Resolución 00375 de fecha 21 de mayo de 2001, porque consideró que el pago del IVA implícito y la autorización de levante de las mercancías importadas, se constituyeron en una situación jurídica consolidada a la que no se aplican los efectos ex tunc de los fallos de nulidad. La Sociedad actora interpuso recurso de reconsideración frente a dicho acto, siendo confirmado mediante Resolución 00848 de fecha 9 de agosto de 2001. LA DEMANDA En la demanda ante el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, el apoderado judicial de la Sociedad HARINERA INDUPAN S.A., solicitó la nulidad de los actos administrativos por medio de los cuales la DIAN rechazó en forma definitiva la solicitud de devolución de las sumas pagadas por concepto de IVA implícito por la importación de Trigo y a título de restablecimiento del derecho ordenar la devolución de lo pagado en cuantía de $79.252.559 con los correspondientes intereses. Como normas violadas con el proceder demandado, invocó los artículos 705, 705 - 1, 714 y 854 del Estatuto Tributario; 4° del decreto 1000 de 1997 y 131 del

Estatuto Aduanero, cuyo concepto de violación desarrolló así: Alegó que mientras no transcurran los 2 años contados a partir del vencimiento del término para declarar, sin que se haya notificado el requerimiento especial o la liquidación de revisión o los 3 años contados desde la presentación y aceptación de la declaración de importación, sin que se haya notificado el requerimiento aduanero; la situación jurídica de los contribuyentes del IVA promedio implícito pagado por las importaciones de trigo de la partida arancelaria 10.01, cuyo sustento normativo fue declarado nulo por el Consejo de Estado, no se ha consolidado definitivamente y por lo tanto los efectos ex tunc de la nulidad, hacen imperativa su aplicación a éste evento. Por lo anterior, si la norma que sirvió de sustento a la liquidación y pago del IVA promedio implícito a las importaciones de trigo, fue declarada nula, ésta perdió su carácter legal y por lo mismo se desconfiguró el hecho generador del impuesto; de manera que lo que se pagó por tal concepto, se torna en un pago de lo no debido que genera la obligación de devolución de la cantidad pagada al igual que de los intereses de mora causados. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA La Nación, por conducto de apoderado judicial, contestó la demanda y se opuso a las pretensiones de la misma, por cuanto la actuación acusada se encuentra ajustada a la legalidad tributaria, por las siguientes razones: Indicó que no existe violación de los artículos 25, 27 y 28 del Código Civil, porque el rechazo de la solicitud de devolución se hizo con fundamento en la interpretación de las normas tributarias en su sentido natural y obvio, pues, no

eran susceptibles de otra interpretación. Precisó que el Decreto 2085 de 18 de octubre de 2000 que reglamentó el parágrafo 1° del artículo 424 del Estatuto Tributario, condicionó la exención del IVA implícito a la expedición de una certificación por la Dirección General de Comercio Exterior sobre oferta insuficiente, requisito que debía cumplirse antes de realizar la importación y no con posterioridad a la misma, como lo hizo el demandante; por lo que el impuesto generado se estima correctamente causado y no da lugar ni a devolución ni a compensación. Manifestó que se encuentra demostrado y no fue desvirtuado a lo largo de la actuación administrativa, que la declaración de importación fue presentada, el impuesto fue cancelado y se obtuvo el levante, en fecha anterior a la declaratoria de nulidad del artículo 1° del Decreto 1344 de 1999 por el Consejo de Estado en sentencia de diciembre 7 de 2000, por lo que se está ante una situación jurídica consolidada, al no haber sido controvertido el pago del IVA implícito ante la Administración en ejercicio de los recursos propios de la vía gubernativa y menos ante la Jurisdicción. Finalmente propuso como excepción, la falta de cumplimiento de los requisitos contemplados en el artículo 139 del Código Contencioso Administrativo, modificado por el artículo 25 del Decreto extraordinario 2394 de 1989 en el sentido de que “...el demandante omitió las constancias de notificación de los actos acusados, especialmente los que resuelven el Recurso de Reconsideración requisito este indispensable para determinar la procedencia de la acción propuesta...”. Además, propuso la caducidad de la acción, en tanto que la copia

de la demanda “...no indica la fecha de su presentación en la secretaría del Tribunal” . LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo del Valle del Cauca mediante sentencia de fecha 5 de noviembre de 2004, declaró la nulidad de los actos administrativos demandados y a título de restablecimiento del derecho ordenó la devolución del IVA implícito pagado por la demandante con los intereses correspondientes, previo rechazo de las excepciones propuestas, por considerar que se demostró procesalmente que la notificación de las Resoluciones acusadas se realizó en legal forma y porque la demanda se presentó el 22 de octubre de 2001, es decir, dentro del término de caducidad. Consideró el a quo, luego de hacer un breve recuento sobre la anulación por parte del Consejo de Estado del artículo 1° del Decreto 1344 de 1999, reglamentario del artículo 424 del Estatuto Tributario, que inicialmente se decidió sacar del ámbito jurídico la disposición que ordenó gravar el producto con IVA implícito promedio y a pesar de tal decisión judicial, se volvió a dictar, en el mismo mes y año, la norma anulada, obligando a los administrados al cumplimiento de dicho deber fiscal, “olvidando con tal decisión administrativa, la prohibición legal y expresa consagrada en el artículo 158, y a la vez los artículos 174 y 175 del Código Contencioso Administrativo” . Por ello, con base en una disposición legal viciada de nulidad desde su nacimiento, se obligó a la Sociedad actora a cumplir el deber fiscal del pago del gravamen que ahora solicita le sea devuelto, teniendo en cuenta que los efectos

del fallo de nulidad se retrotraen al momento en que se profirió la norma anulada. EL RECURSO DE APELACIÓN Inconforme con la decisión del Tribunal, la parte demandada por conducto de apoderada judicial interpuso recurso de apelación, en el cual insistió en la legalidad de los actos administrativos acusados. Estimó que para efecto de la liquidación del impuesto al valor agregado se tuvo claridad acerca de la confirmación de la base gravable y del momento de causación del impuesto, por lo que, “ya no cabe la variación al Impuesto al valor agregado “IVA”. Reiteró, con fundamento en el artículo 363 de la Carta Fundamental, que es principio constitucional y general del derecho tributario, que las normas aplicables a una operación, son las que se encuentran vigentes al momento de su realización, entendiéndose por ésta, el momento en el cual se cause el hecho generador del mismo, con independencia del acto o contrato que les dio origen, porque en materia tributaria no existen derechos adquiridos, sin perjuicio de los hechos o situaciones jurídicas consolidadas bajo la vigencia de la norma. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandante. No se pronunció en esta etapa procesal. La parte demandada. Sostuvo que el pago de los tributos aduaneros, por ejemplo el IVA, está ligado a la tarifa vigente en la fecha de presentación de la declaración de importación; por lo que si para esa fecha se encontraba vigente el Decreto 2085 de 1999, la tarifa aplicable era el 1.4%, con ello el pago realizado por la actora fue válido. Indicó que no desconoce que se han proferido fallos de nulidad parcial del Decreto

1344 de 1999, respecto del trigo y del maíz, pero, que una vez se produce el levante de las mercancías sobreviene una situación jurídica consolidada, que es la excepción al principio general de los efectos ex tunc de los fallos de nulidad; en consecuencia, no existió pago de lo no debido por lo que no es procedente su devolución. EL MINISTERIO PUBLICO La Señora Procuradora Sexta Delegada ante la Corporación, se pronuncia en el sentido de estimar que la situación jurídica en la que se encontraba la Sociedad demandante, no quedó consolidada con anterioridad al fallo de nulidad del Decreto Reglamentario 1344 de 1999 ni antes de la providencia por la cual se anuló el Decreto Reglamentario 2085 de 2000, pues la declaración de importación no se encontraba en firme, toda vez, que no había transcurrido el plazo de 3 años fijado por el artículo 131 del Estatuto Aduanero, pudiendo ser objeto de modificación por parte del declarante o de la misma Administración. No resulta entonces procedente invocar el levante de la mercancía como parámetro para considerar consolidada la situación, porque como se expresó por el Consejo de Estado en providencia de fecha 5 de mayo de 2003, con ponencia de la doctora María Inés Ortiz Barbosa, “La Administración considera que la obtención del levante la mercancía consolida la situación y por esta razón condiciona la devolución el tributo anulado a que no esté en discusión en la vía gubernativa o judicial, pero olvida tener en cuenta otro factor y es que aún no se haya cumplido el plazo previsto para que la declaración de importación esté en

firme”. Finalmente, indica que las importaciones de trigo realizadas por la demandante se encontraban exentas de IVA, en razón de los estudios adelantados por el Gobierno Nacional antes de la expedición del Decreto 1344 de 1999, que demostraron que la producción nacional de ese bien era insuficiente para atender el mercado interno. CONSIDERACIONES DE LA SALA El debate en esta instancia se concreta en determinar la legalidad de los actos administrativos por medio de los cuales la Dirección de Impuestos Nacionales Administración de Aduanas de Buenaventura, rechazó la solicitud de devolución del IVA implícito pagado por la Sociedad HARINERA INDUPAN S.A., en las declaraciones de importación números 1186010988192 de 16 marzo de 2000; 23030031178040 de 26 de mayo de 2000; 1186011031371 de 15 de agosto de 2000; 1186010939127 de 30 de julio de 1999; 1186010942432 de 18 de agosto de 1999; 13198010684048 de 5 de noviembre de 1999; 1186010973964 de 14 de enero de 2000 y 1186060504190 de 29 de septiembre de 2000. De acuerdo al escrito de demanda y vistos los antecedentes administrativos, observa la Sala que los hechos que dieron origen a la solicitud de devolución de lo pagado por la sociedad actora por concepto de IVA implícito promedio y el consecuente rechazo de tal petición por parte de la Administración, ameritan el análisis de la normatividad vigente al momento en el que tuvieron ocurrencia los

mismos. En este sentido se advierte que la norma vigente al tiempo en que acontecieron los hechos y que es el fundamento para el rechazo definitivo, es el artículo 1° del Decreto 1344 de fecha 22 de julio de 1999, reglamentario del parágrafo 1° del artículo 424 del Estatuto Tributario, que estableció una tarifa de IVA promedio implícito para la importación de trigo. Pues bien, el artículo 1° del Decreto 1344 de fecha 22 de julio de 1999, en cuanto gravó con IVA implícito la importación de trigo, fue declarado nulo por la Sección en fallo emitido el 7 de diciembre de 2000, con ponencia del doctor Germán Ayala Mantilla, expediente 9702, porque consideró que tal norma transgredió el parágrafo 1° del artículo 424 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 43 de la Ley 488 de 1998. Además, en reiterada jurisprudencia ésta Sección ha precisado que los fallos de nulidad producen efectos "ex tunc", es decir, desde el momento en que se profirió el acto anulado, por lo que las cosas deben retrotraerse al estado en que se encontraban, antes de su expedición. De igual manera, ha señalado que la sentencia de nulidad que recaiga sobre un acto de carácter general, afecta las situaciones que no se encuentren consolidadas, esto es, que al momento de producirse el fallo se debatían o eran susceptibles de debatirse ante las autoridades administrativas o ante la Jurisdicción Contencioso Administrativa 1.

Ahora bien, en el asunto en debate, la Sociedad actora con fundamento en la sentencia de nulidad del artículo 1° del Decreto 1344 de 1999, presentó ante la DIAN el 4 de abril de 2001, solicitud de devolución de la suma de $79.252.559, que canceló por concepto de IVA implícito, según las declaraciones de importación números 1186010988192 de 16 marzo de 2000; 23030031178040 de 26 de mayo de 2000; 1186011031371 de 15 de agosto de 2000; 1186010939127 de 30 de julio de 1999; 1186010942432 de 18 de agosto de 1999; 13198010684048 de 5 de 1 Sentencias de 5 de mayo de 2003. Consejera Ponente Doctora María Inés Ortiz Barbosa. Expediente 12248 y de 22 de septiembre de 2004. Consejero Ponente Doctor Juan Ángel Palacio Hincapié. Expediente 13645. noviembre de 1999; 1186010973964 de 14 de enero de 2000 y 1186060504190 de 29 de septiembre de 2000, al considerar que se constituían en un pago de lo no debido. La DIAN rechazó tal petición al estimar que existía una situación jurídica que se consolidó con el pago de los tributos aduaneros y la obtención del levante de las mercancías y en consecuencia, no le eran aplicables los efectos del fallo de nulidad. La Sala considera que en este caso no existió una situación jurídica consolidada porque de conformidad con lo establecido por el artículo 131 del Estatuto Aduanero, la declaración de importación adquiere firmeza cuando han transcurrido

tres años, contados desde su presentación y aceptación, sin que se haya notificado requerimiento especial aduanero, lo que implica a su vez, que la firmeza del acto de levante está condicionada al cumplimiento de dicho plazo, pues “…el levante es una autorización administrativa que se surte tanto en el trámite de la importación ordinaria, con el fin de retirar la mercancía del depósito de almacenamiento o de la aduana, como en el trámite de las distintas modalidades de importación” 2. Entonces, frente a la importación de mercancías la situación jurídica no se consolida por la obtención de la autorización de levante, como lo afirmó la entidad demandada, sino cuando adquiere firmeza la declaración de importación y, por ende, el levante respectivo por ser accesorio a ella. En el caso sub exámine, las declaraciones de importación se presentaron el 30 de julio de 1999, 18 de agosto de 1999, 5 de noviembre de 1999, 14 de enero de 2000, 16 marzo de 2000, 26 de mayo de 2000, 15 de agosto de 2000 y 29 de septiembre de 2000; por lo que el término de firmeza de las mismas se cumplió el 30 de julio de 2002, 18 de agosto de 2002, 5 de noviembre de 2002, 14 de enero de 2003, 16 marzo de 2003, 26 de mayo de 2003, 15 de agosto de 2003 y 29 de septiembre de 2003, respectivamente y la solicitud de devolución se presentó ante la Administración el 4 de abril de 2001, es decir, dentro del plazo fijado por la norma citada, por lo que se concluye que la situación no quedó consolidada, pues

la declaración de importación y el levante no habían adquirido firmeza al momento de la presentación de la solicitud de devolución. 2 Sentencia de 14 de noviembre de 1997. Consejero Ponente Doctor Delio Gómez Leyva. Expediente 8460. De otra parte, en relación con el término con el cual contaba la Sociedad actora para solicitar la devolución de lo no debido, observa la Sala que el artículo 561 del Decreto 2685 de 1999 remite a las normas del Estatuto Tributario para efectos de la devolución o compensación de obligaciones aduaneras y tributos aduaneros, en los aspectos no regulados especialmente. Aunque la devolución del pago de lo no debido no se encuentra regulada de manera especial por la norma aduanera, tal figura se rige por los artículos 11 y 21 del Decreto 1000 de 1997. De esta modo, la Sociedad demandante contaba con diez (10) años para presentar solicitud de devolución del pago de lo no debido, que era el término vigente al tiempo de la solicitud de devolución, para la prescripción de la acción ejecutiva establecida por el artículo 2536 del Código Civil 3. Lo anterior, teniendo en cuenta además, que tal como lo sostiene la Sala, mientras el término para solicitar la devolución no esté vencido, no existe situación jurídica consolidada y procede la solicitud de reintegro 4. En el presente asunto, el plazo para presentar la solicitud de lo que se pagó indebidamente respecto de la primera declaración de importación vence el 30 de julio de 2009 y para la última vence el 29 de septiembre de 2010. Además de lo anterior, se hace necesario indicar que los actos administrativos

demandados, tienen como fundamento el Concepto 012386 de 12 de febrero 12 de 2001, emitido por el Delegado de la División Normativa y Doctrina Tributaria de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales de la DIAN, que igualmente fue declarado nulo por esta Sección en sentencia de fecha 5 de mayo de 2003, Consejera Ponente, doctora María Inés Ortiz Barbosa, expediente 12248. Se tiene entonces, que en este asunto no existió una situación jurídica consolidada, por lo cual la Sociedad demandante tiene derecho a la devolución de IVA implícito cancelado, que se constituye en el pago de lo no debido, por el desaparecimiento de la causa legal del mismo en virtud de los efectos ex tunc del 3 Modificado por el artículo 8 de la Ley 791 de 2002. El nuevo texto es el siguiente: “Artículo 2536. Prescripción de la acción ejecutiva y ordinaria. La acción ejecutiva se prescribe por cinco (5) años. Y la ordinaria por diez (10). La acción ejecutiva se convierte en ordinaria por el lapso de cinco (5) años, y convertida en ordinaria durará solamente otros cinco (5). Una vez interrumpida o renunciada una prescripción, comenzará a contarse nuevamente el respectivo término”. 4 Sentencia de marzo 5 de 2003, op. cit fallo de nulidad. De otro lado, respecto de la inconformidad del apelante referente a la violación del principio de irretroactividad de las normas tributarias consagrado en el artículo 363 de la Carta Política, la Sala precisa que el problema jurídico planteado en este

caso es la aplicación retroactiva de los efectos del fallo de nulidad del Decreto 1344 de 1999 y no de la ley tributaria. Así las cosas, la Sala reitera el criterio expuesto en sentencia de 27 de octubre de 2005, expediente 14979, con ponencia del Doctor Héctor J. Romero Díaz, en la que se debatieron asuntos similares al presente. Por lo anterior, no encuentra motivo para revocar el fallo apelado debiéndose en consecuencia confirmar. No prospera el recurso de apelación. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley.

F A L L A : 1º. CONFÍRMASE la sentencia apelada. 2º. RECONÓCESE PERSONERIA a la Dra. BIVIANA NAYIBE JIMÉNEZ GALEANO para representar a la Nación.

CÓPIESE, NOTIFÍQUESE, COMUNÍQUESE Y DEVUÉLVASE AL TRIBUNAL DE

ORIGEN. CÚMPLASE.

Se deja constancia que la anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha.

JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ LIGIA LÓPEZ DÍAZ

-PresidenteMARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ

RAUL GIRALDO LONDOÑO

-Secretario-