CE-SECCION CUARTA-76001-23-33-000-2013-00404-01(21041)-2018

DETERMINACIÓN DE TRIBUTOS E IMPOSICIÓN DE SANCIONESReiteración de jurisprudencia. Noción. Se debe fundar en los hechos probados, por los medios de prueba señalados en la legislación fiscal, o en su defecto por la legislación civil / MEDIOS DE PRUEBA EN MATERIA TRIBUTARIA – Alcance. Su idoneidad depende de las exigencias que la ley establezca para demostrar determinado hecho / IDONEIDAD EN MATERIA PROBATORIA – Alcance. Es la aptitud legal que tiene una prueba para demostrar determinado hecho / COSTOS, DEDUCCIONES E IMPUESTOS DESCONTABLES – Presupuestos. Su procedibilidad está sujeta a la existencia prueba idónea, esto es, de la factura o documento equivalente / FACTURA O DOCUMENTO EQUIVALENTE COMO PRUEBA IDÓNEA – Consecuencias en caso de incumplimiento del deber formal. Su exigencia no vulnera el principio de libertad probatoria / PRINCIPIO DE LIBERTAD DE LA PRUEBA – Alcance. No es absoluto, sino que se encuentra limitado por las obligaciones y los deberes probatorios de ley / SUJETOS OBLIGADOS A EXPEDIR FACTURA POR SUS OPERACIONES – Noción / PRESENTACIÓN DE LA FACTURA COMO PRUEBA PARA LA PROCEDENCIA DE COSTOS Y DEDUCCIONES – Alcance. No es opcional, toda vez que constituye una exigencia legal La Sala ha dicho que si bien en materia tributaria son admisibles los medios de prueba legalmente aceptados por la legislación fiscal, o en su defecto por la legislación civil, el artículo 743 del Estatuto Tributario señala que la idoneidad de los

mismos depende de las exigencias que la ley establezca para demostrar determinado hecho. Al efecto, el artículo 771-2 del Estatuto Tributario dispone que para demostrar la procedencia de costos, deducciones e impuestos descontables, el documento idóneo es la factura, lo cual ha sido puesto de presente por la Sala, entre otras, en sentencias del 9 de febrero de 2012, Exp. 18249, C.P. Dra. Martha Teresa Briceño de Valencia y del 23 de septiembre de 2013, Exp. 18752, C.P. Dr. Jorge Octavio Ramírez, Ramírez. La citada norma establece: (…) La Corte Constitucional, al declarar exequible el artículo 771-2 del Estatuto tributario, señaló que la consecuencia del incumplimiento del deber formal de exigir y presentar la factura o el documento equivalente por las operaciones constitutivas de costo o gasto, se concreta en su desconocimiento. En ese sentido, precisó: «La no procedencia de costos o deducciones en el impuesto sobre la renta o de impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas por no contarse con la factura o documento equivalente y no poderlo exhibir ante el funcionario de la Administración Tributaria debidamente comisionado para el efecto cuando así lo exija, corresponde a la consecuencia por la omisión del cumplimiento de la obligación tributaria de exigir la factura o el documento equivalente y por lo tanto de no poder contar con la prueba idónea exigida por la ley para el efecto (…) Aclarado lo anterior, para la Corte los cargos resultan a todas luces improcedentes, pues conforme a lo

dispuesto en los artículo 15, 150-12 y 338 de la Constitución, en materia tributaria la libertad probatoria no es absoluta, dado que para esos efectos y por razones de interés público, el legislador se encuentra habilitado para exigir la presentación de documentos privados, como sucede con la norma bajo análisis, según la cual el legislador establece que para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta, así como de los impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas, se requerirá de facturas o documentos equivalentes, así como para exigir que tales documentos cumplan con determinados requisitos que le permitan adquirir la certeza sobre datos necesarios para la determinación del impuesto respectivo». Así pues, ante la precisa exigencia de factura o documento equivalente como soporte de costos, deducciones o impuestos descontables, la libertad probatoria no es absoluta, circunstancia directamente vinculada con los deberes de expedir factura, cuando exista la obligación de hacerlo, o de exigirla, para el caso de los adquirentes de bienes y servicios. En el primer evento, el artículo 615 del Estatuto Tributario prevé que «las personas o entidades que tengan la calidad de comerciantes, ejerzan profesiones liberales, o presten servicios inherentes a estas, (…) deberán expedir factura o documento equivalente , y conservar copia de la misma por cada una de las operaciones que realicen (…)», en tanto el artículo 618 ibídem obliga a los adquirientes de bienes y servicios a «exigir las facturas o documentos equivalentes que establezcan las normas legales, al igual que a exhibirlos cuando los funcionarios de la Administración Tributaria

debidamente comisionados para el efecto así lo exijan». Por su parte, el artículo 616-2 ejusdem indica que no se requiere factura «en las operaciones realizadas por bancos, corporaciones financieras, corporaciones de ahorro y vivienda y las compañías de financiamiento comercial» y en «las ventas efectuadas por los responsables del régimen simplificado y en los demás casos que señale el Gobierno Nacional», y el artículo 2º del Decreto 1001 señala los sujetos que no están obligados a expedir factura por sus operaciones. Al respecto, la Sala ha expresado que la presentación de la factura como prueba para la procedencia de costos y deducciones no es opcional, toda vez que constituye una exigencia legal. En efecto, en la sentencia del 23 de septiembre de 2013, la Sección precisó: [C]uando el artículo 771-2 del Estatuto Tributario condiciona la procedencia de los costos a la presentación de la factura o documento equivalente, debe entenderse que en los casos no contemplados en el artículo 616-2 ibídem le corresponde al contribuyente aportar la factura respectiva. En efecto, el legislador en el mencionado artículo dispuso los eventos en que no se requiere la expedición de la factura. Por consiguiente, en los demás casos no consignados en esa norma es obligación de los contribuyentes expedir la factura respectiva. De esta manera, la presentación de la factura como prueba de la procedencia de los costos no es optativa para el contribuyente, en tanto las normas tributarias disponen las operaciones y el régimen de las sociedades obligadas a expedirlas».

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 742 / ESTATUTO

TRIBUTARIO – ARTÍCULO 743 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 771-2 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 615 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 618 / ESTATUTO TRIBUTARIO - ARTÍCULO 616-2 / CONSTITUCIÓN POLÍTICA – ARTÍCULO 15 / CONSTITUCIÓN POLÍTICA – ARTÍCULO 150

NUMERAL 12 / CONSTITUCIÓN POLÍTICA – ARTÍCULO 338 / DECRETO 1001

DE 1997 – ARTÍCULO 2

NOTA DE RELATORÍA: Sobre el alcance de los medios de prueba en materia tributaria y de su idoneidad se cita la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 7 de abril de 2016, Exp. 25000-23-27-000-2011-00317-01(20661), C.P.

Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez NOTA DE RELATORÍA: Sobre la factura como medio idóneo para demostrar la procedencia de costos, deducciones e impuestos descontables se cita la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 9 de febrero de 2012, Exp. 47001-23-31000-2005-00728-01(18249), C.P. Martha Teresa Briceño de Valencia y de 23 de septiembre de 2013, Exp. 25000-23-27-000-2008-00018-01(18752), C.P. Jorge O. Ramírez Ramírez NOTA DE RELATORÍA: Sobre las consecuencias del incumplimiento del deber formal de probar las operaciones constitutivas de costo o gasto se cita la sentencia de

la Corte Constitucional, C-733 de 2003, C.P. Clara Inés Vargas Hernández COOPERATIVAS DE TRABAJO ASOCIADO – Reiteración de jurisprudencia. Están en la obligación de expedir facturas por las operaciones realizadas con las sociedades que la contraten y a su vez, en el deber de exigirlas, para soportar las deducciones por gastos operacionales / OPERACIONES CONSTITUTIVAS DE GASTO – Factura como documento soporte / COOPERATIVAS DE TRABAJO ASOCIADO – Alcance. Pueden ostentar al mismo tiempo la calidad de entidades sin ánimo de lucro y de comerciantes / ACTOS MERCANTILES EFECTUADOS POR COOPERATIVAS DE TRABAJO ASOCIADO – Alcance. Respecto de ellos se deben expedir factura por la totalidad de la operación de servicios, que es el adquirente responsable del régimen común / COMPENSACIONES DE TRABAJADORES ASOCIADOS – Alcance. Son propias del manejo contable interno de la Cooperativa, que difieren de la obligación de expedir factura por las operaciones que realice con terceros / REGISTRO CONTABLE DE OPERACIONES – Alcance. No basta para el reconocimiento de la deducibilidad de un gasto / RELACIÓN ENTRE LA SOCIEDAD CONTRATANTE Y LA COOPERATIVA DE TRABAJO ASOCIADO – Alcance. Difiere de la que surge del acuerdo cooperativo, pues para efectos fiscales, la que realizo operaciones fue la cooperativa y no los trabajadores que la conforman La actora argumentó que: i) en virtud del artículo 102-3 del Estatuto Tributario, los pagos originados en la contratación de la Cooperativa de Trabajo Asociado

Soluciones Efectivas SOLEFECOOP se podían soportar en facturas, en cuanto al ingreso de la cooperativa, y mediante cuentas de cobro las compensaciones de los trabajadores asociados y, ii) el pago de compensaciones está demostrado en el proceso y es deducible en virtud del principio de prevalencia de la sustancia sobre las formas, sin que aplique la exigencia de factura prevista en el artículo 771-2 del Estatuto Tributario. Por su parte, en los actos administrativos demandados, la Administración manifestó que los gastos operacionales originados en el pago a personal temporal (trabajadores asociados) no son deducibles, porque no están soportados en facturas como lo prevé artículo 771-2 del Estatuto Tributario, sino en cuentas de cobro expedidas por la cooperativa señalada, a la cual le asistía el deber de facturar. (…) [S]e observa que la Cooperativa de Trabajo Asociado Soluciones Efectivas SOLEFECOOP estaba en la obligación de expedir facturas por las operaciones realizadas con la sociedad demandante, y ésta, a su vez, en el deber de exigirlas, para soportar las deducciones por gastos operacionales de administración registradas en su declaración tributaria, como lo ordena el artículo 771-2 del Estatuto Tributario. Por lo demás, la cooperativa señalada actuó como comerciante en la operación de servicios gravados que realizó, los cuales son considerados actos mercantiles por la legislación comercial, circunstancia que no riñe con la naturaleza de entidad sin ánimo de lucro que ostenta, como lo expuso la Superintendencia de Industria y Comercio, al señalar que «la ley faculta a las cooperativas para ejecutar actos mercantiles y en

consecuencia, en la medida en que los desarrollen profesionalmente en los términos del artículo 10 del Código de Comercio, ostentan al mismo tiempo la calidad de entidades sin ánimo de lucro y de comerciantes». Así, la cooperativa debió expedir factura por la totalidad de la operación de servicios que realizó con la actora, sin que pudiera optar por facturar únicamente lo que consideró como «ingresos propios». En ese contexto, resulta irrelevante la forma en que la cooperativa registró los ingresos obtenidos por las operaciones realizadas con la actora, o las compensaciones de sus trabajadores asociados, pues tales aspectos son propios del manejo contable interno de esa entidad, lo cual difiere de la obligación de expedir factura por las operaciones que realice con terceros. Se observa que el registro contable de las operaciones realizadas no basta para el reconocimiento de la deducibilidad de un gasto, pues para ello se requiere de facturas, como lo establece el artículo 771-2 del Estatuto Tributario, con el lleno de los requisitos previstos en los artículos 615 y siguientes del Estatuto Tributario que, como se indicó, constituyen el soporte idóneo para el reconocimiento de costos, gastos e impuestos descontables. Se advierte, además, que una es la relación entre la sociedad actora y la cooperativa de trabajo asociado, y otra la que surge del acuerdo cooperativo «que se celebra por un número determinado de personas, con el objetivo de crear y organizar una persona jurídica de derecho privado denominada cooperativa», pues, para efectos fiscales, la entidad que realizó operaciones con la actora fue la cooperativa y no los trabajadores que la

conforman. No obstante, si se considerara que son los trabajadores asociados quienes prestaron el servicio, y bajo el entendido de que no podían facturar, el artículo 3º del Decreto 522 de 2003 establece que en las operaciones realizadas con personas naturales no comerciantes o inscritas en el régimen simplificado, el documento equivalente a la factura debe ser expedido por el adquirente responsable del régimen común, que en este caso sería la sociedad demandante.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 102-3 / ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 771-2 / CÓDIGO DE COMERCIO – ARTÍCULO 10 / LEY 79 DE 1988 – ARTÍCULO 58 / LEY 79 DE 1988 – ARTÍCULO 3 / DECRETO 552 DE 2003 – ARTÍCULO 3

NOTA DE RELATORÍA: Sobre la factura como documento soporte de operaciones constitutivas de gastos se cita la sentencia del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 6 de diciembre de 2017, Exp. 25000-23-27-000-2011-00036-01(20070), C.P.

Stella Jeannette Carvajal Basto NOTA DE RELATORÍA: Sobre el responsable de expedir la factura por las operaciones realizadas por las Cooperativas de Trabajo Asociados se citan las sentencias del Consejo de Estado, Sección Cuarta, de 6 de diciembre de 2017, Exp. 11001-03-27-000-2014-00026-00(21073) y de 13 de diciembre de 2017, Exp. 2500023-27-000-2009-00187-01(20858), C.P. Jorge Octavio Ramírez Ramírez

FACTURA – Alcance. No es requisito meramente formal, sino que constituye un presupuesto para la configuración de un derecho sustancial / GASTOS

OPERACIONALES DE COOPERATIVAS DE TRABAJO ASOCIADO – Alcance.

No se pueden soportar de forma idónea mediante cuentas de cobro / CONDENA EN COSTAS Y AGENCIAS EN DERECHO – Improcedente. Por cuanto no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen Destaca la Sala que, contrario a lo expresado por la parte apelante, la exigencia de la factura no es un requisito meramente formal, sino que constituye un presupuesto para la configuración de un derecho sustancial, cual es la procedencia de costos y deducciones en el impuesto de renta, así como de impuestos descontables en el impuesto sobre las ventas. En este sentido se pronunció la Corte Constitucional en la citada sentencia C-733 de 2003, al indicar: «…la Corte considera que el cargo por desconocimiento del artículo 228 de la Carta tampoco está llamado a prosperar, pues como ya fue explicado, siendo la factura una exigencia importante en el modelo de hacienda pública diseñado por el legislador y compatible con el ordenamiento constitucional, su trascendencia va más allá del ámbito meramente formal para constituirse en presupuesto mismo para la configuración de un derecho sustancial. No es la simple transacción la que configura el derecho a registrar los costos, deducciones e impuestos descontables, sino el hecho de haberla realizado dentro del marco de la ley y bajo las formalidades por ella exigidas, las cuales, como se ha visto, resultan plenamente legítimas a la luz de la Carta Política. Las anteriores razones son suficientes para que la Corte concluya que los incisos 1º y 2º

así como del parágrafo del artículo 771-2 del Estatuto tributario se ajustan a la Constitución y por lo tanto se declararán exequibles». Por lo expuesto, la actora no podía soportar los gastos operacionales de administración originados en los pagos por las operaciones realizadas con la cooperativa señalada mediante cuentas de cobro que, como se mencionó, no constituyen el soporte idóneo previsto por el artículo 771-2 del Estatuto Tributario. De otra parte, la Sala observa que, a pesar de que la sentencia recurrida condenó en costas y agencias en derecho a la parte demandante, esta no se opuso a su imposición. Por lo tanto, la Sala confirmará la sentencia apelada, que negó las pretensiones de la demanda y ordenó la condena en costas y agencias en derecho a la parte demandante. A la luz de los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 365 (numeral 8) del Código General del Proceso, no procede la condena en costas en esta instancia, por cuanto en el expediente no se encuentran pruebas que las demuestren o justifiquen.

FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO – ARTÍCULO 771-2 / LEY 1437 DE 2011 – ARTÍCULO 188 / LEY 1564 DE 2012 (CÓDIGO GENERAL DEL PROCESO) – ARTÍCULO 365

NOTA DE RELATORÍA: Sobre el alcance de la factura como exigencia para la procedencia de los costos e impuestos descontables se cita la sentencia de la Corte

Constitucional, C-733 de 2003, M.P. Clara Inés Vargas Hernández

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCION CUARTA

Consejero ponente: STELLA JEANNETTE CARVAJAL BASTO

Bogotá D.C., siete (7) de marzo de dos mil dieciocho (2018) Radicación número: 76001-23-33-000-2013-00404-01(21041)

Actor: ELECTRICISTAS UNIDOS DEL VALLE LTDA.

Demandado: DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES – DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por el demandante contra la sentencia del 20 de marzo de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca, que negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas y agencias en derecho a la parte demandante.

ANTECEDENTES El 22 de abril de 2009, la sociedad Electricistas Unidos del Valle Ltda., presentó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 20081, en la cual registró un total deducciones de $1.453.050.000, un total saldo a favor de $41.954.000 y un impuesto neto de renta de $49.117.000, acogiéndose al beneficio de auditoría de 12 meses. El 23 de septiembre de 2009, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Palmira emitió el Auto de Apertura 1523820090007822 bajo el programa «SALDOS A FAVOR RENTA», en relación con la declaración tributaria señalada, y el 8 de abril de 2010 profirió el Emplazamiento para Corregir 1523820100000093.

La Sociedad demandante respondió el emplazamiento señalado4, y el 9 de noviembre de 2010 corrigió su declaración tributaria5 en el sentido de disminuir el total deducciones a $1.383.021.000 y el total saldo a favor a $13.622.000, y de incrementar el impuesto neto de renta a $72.727.000. El 2 de febrero de 2011, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Palmira formuló el Requerimiento Especial 1523820110000046, en el que propuso disminuir del total deducciones declarado (renglón 56) la suma de $798.107.000, de los cuales $748.325.000 corresponden a pagos a personal temporal que no están soportados en facturas y $49.782.000 a pagos a personas no inscritas en el RUT. El 20 de octubre de 2011 la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Palmira expidió la Liquidación Oficial de Revisión 1524120110000457, mediante la cual acogió las glosas propuestas en el requerimiento especial. No impuso sanción por inexactitud. Contra el acto administrativo señalado el contribuyente interpuso el recurso de reconsideración8, el cual fue resuelto por la Resolución 900264 del 23 de noviembre de 20129, proferida por la Subdirectora de Gestión de Recursos 1 Fl. 7 del c.a. 2 Fl. 1 del c.a. 3 Fls. 713 a 726 del c.a. y 41 a 54 del c.p. 4 Fls. 727 a 730 del c.a. y 36 a 40 del c.p.

5 Fl. 799 del c.a. y 35 del c.p. 6 Fls. 807 a 813 del c.a. y 18 a 26 del c.p. 7 Fls 1059 a 1067 del c.a. y 5 a 13 del c.p. 8 Fls. 1068 a 1080 del c.a. y 70 a 82 del c.p. 9 Fls. 1090 a 1099 del c.a. y 83 a 91 del c.p. Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la DIAN, en el sentido de confirmar la liquidación oficial de revisión. DEMANDA La actora, en ejercicio del medio de control de nulidad y restablecimiento del derecho, formuló las siguientes pretensiones: «4.1.- Por las causales de nulidad invocadas en la demanda, DECLARAR LA NULIDAD de los siguientes actos administrativos: RESOLUCIÓN 900.264 DEL 23 DE NOVIEMBRE DE 2012 QUE RESUELVE UN RECURSO DE RECONSIDERACIÓN, proferida por la Subdirectora de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de Impuestos, Dra. LUZ DARY CELIS VARGAS, interpuesto en contra de la Liquidación Oficial de Revisión 152412011000045 del 20 de octubre de 2011. LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN 152412011000045 DEL 20 DE OCTUBRE DE 2011, proferida por la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas Nacionales de Palmira por la cual se corrige la declaración privada del impuesto sobre la renta por el año 2008 presentada por la sociedad ELECTRICISTAS UNIDOS DEL

VALLE LTDA., NIT 830.514.673.

4.2.- Como consecuencia de la anterior declaratoria, RESTABLECER EN SU DERECHO a ELECTRICISTAS UNIDOS DEL VALLE LTDA., NIT 830.514.673, disponiendo que: 4.2.1.- No está obligado a pagar suma adicional alguna por concepto del impuesto sobre la renta y complementarios, vigencia fiscal 2008; 4.2.2.- La declaración y liquidación privada presentada por la sociedad que represento por el periodo fiscal 2008, queda en firme; 4.2.3.- Que no procede la sanción por inexactitud por no existir causal alguna para imponer este tipo de sanción. 4.3.- Por último, condenar a LA NACIÓN – DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES “DIAN”, al pago de las costas y gastos procesales, incluidas las agencias en derecho» Invocó como disposiciones violadas, las siguientes:  Artículo 228 de la Constitución Política;  Artículos 102-3, 742, 743 y 771-2 del Estatuto Tributario; Como concepto de la violación expuso, en síntesis, lo siguiente: Señaló que los actos administrativos demandados violaron las normas en que debían fundarse, por falta de aplicación e interpretación errónea, y están viciados de falsa motivación por indebida apreciación de los hechos. Afirmó que por cuenta del contrato suscrito con la cooperativa SOLEFECOOP, esa cooperativa suministró sus trabajadores asociados para realizar diferentes actividades de la sociedad, operaciones que quedaron soportadas en facturas, en lo que respecta al ingreso de la cooperativa, pues las compensaciones de los trabajadores se soportaron en cuentas de cobro, lo cual quedó registrado en la

contabilidad de las partes contratantes. Explicó que la operación adelantada se fundamentó en la interpretación que la sociedad y la cooperativa dieron al artículo 102-3 del Estatuto Tributario, según el cual, los servicios que prestan las cooperativas de trabajo asociado se registran así: i) para los asociados cooperados la parte correspondiente a su compensación y, ii) para la cooperativa, el valor que corresponda al descontar las compensaciones. Manifestó que la cooperativa sólo podía facturar su ingreso y no las compensaciones de los trabajadores, a los cuales no les asistía la obligación de facturar y, cuestionó que, a pesar de que la DIAN verificó la realidad de las transacciones realizadas, desconoció la deducibilidad de los gastos bajo el argumento de que no estaban facturados. Anotó que bajo los supuestos del artículo 102-3 del Estatuto Tributario, la sociedad consideró que la cooperativa era una simple intermediaria laboral, y que al pagar las compensaciones y los aportes a la seguridad social lo estaba haciendo directamente a cada trabajador asociado, asimilándolos a trabajadores propios. Advirtió que si bien pudo interpretar erróneamente la norma señalada, no actuó de mala fe, y que por ello no se puede imponer la sanción por inexactitud, teniendo en cuenta la inexistencia de normas que indiquen la forma en que deben facturar las cooperativas de trabajo asociado. Argumentó que, no obstante la exigencia de la factura prevista en el artículo 771-2 del Estatuto Tributario, el pago de las de las compensaciones está demostrado en el proceso y se cumplen los presupuestos de deducibilidad, pues la Administración constató que los valores glosados corresponden a los pagos hechos a los

trabajadores asociados por las labores contratadas. Con fundamento en los artículos 228 de la Constitución Política y 2º del Código Contencioso Administrativo y en jurisprudencia del Consejo de Estado10, afirmó que la existencia de factura pierde funcionalidad y se convierte en un requisito de forma, en la medida en que la realidad de los pagos de compensaciones y seguridad social está demostrada en el proceso. Sostuvo que en materia fiscal existe un sistema tarifario sobre temas probatorios y que en este caso está demostrada, bajo las reglas de la sana crítica, la realidad de los gastos originados en el pago de compensaciones y de aportes a la seguridad social, lo cual, en su entender, descarta la transgresión de los derechos del Estado. Señaló que los actos cuestionados se fundaron en interpretación errada de las normas aplicadas e incurrieron en falsa motivación, lo cual se evidencia en la falta de valoración de otros medios probatorios, diferentes de la factura, que prueban los pagos realizados. Concluyó que, de aplicarse el artículo 771-2 del Estatuto Tributario, la sociedad estaría contribuyendo con más de lo que la ley exige que lo haga, lo que viola los principios de igualdad y equidad tributaria, lo cual implica que la sociedad tribute sobre una renta que supera el porcentaje de costos presuntos previsto en el artículo 82 del Estatuto Tributario. OPOSICIÓN La DIAN no intervino en esta etapa procesal11. AUDIENCIA INICIAL 10 Sentencia del 13 de marzo de 2003, Exp. 12860, C.P. Dr. Germán Ayala Mantilla y del 13 de septiembre de 2007, Exp. 15129, C.P. Dra. Ligia López Díaz.

11 Mediante auto del 11 de octubre de 2013, el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca informó que durante el término del traslado de la demanda la parte demandada no se pronunció (fl. 126 del c.p.), lo que también fue puesto de presente en la audiencia inicial realizada el 20 de marzo de 2013 (fl. 155 del c.p.). El 20 de marzo de 2013, en la audiencia inicial de que trata el artículo 180 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo12, la DIAN formuló incidente de nulidad porque no se notificó el auto admisorio de la demanda en el buzón de correo electrónico de la entidad, lo cual fue resuelto desfavorablemente por el Tribunal, al advertir que en el expediente obra el acuse de recibo del correo de notificación, así como la guía de correo físico enviada.

El Tribunal fijó el litigio así: i) «Soporte documental de las deducciones solicitadas»; ii) «Determinación de mayor saldo a pagar» y, iii) «Interpretación legal del artículo 102-3 del Estatuto Tributario».

SENTENCIA APELADA En la referida audiencia inicial, el Tribunal Administrativo del Valle del Cauca profirió sentencia, en la cual negó las pretensiones de la demanda y condenó en costas y agencias en derecho a la demandante, con fundamento en lo siguiente: Afirmó que la demanda se distancia del contenido del artículo 102-3 del Estatuto Tributario, al introducir expresiones no contenidas en su literalidad. Con fundamento en lo previsto en los artículos 3 y 13 del Decreto 4588 de 2006 manifestó que las cooperativas de trabajo asociado están sujetas a una regulación

especial diferente de las disposiciones laborales, en virtud de la cual la relación entre la cooperativa y los trabajadores asociados constituye un vínculo de naturaleza igualitaria, que busca la satisfacción de las necesidades de los asociados o de la comunidad en general, mediante la realización de diferentes actividades. Explicó que no es cierto que las deducciones rechazadas se originaron en el pago de las compensaciones que la actora canceló directamente a los trabajadores, bajo el supuesto de la existencia de una relación laboral, pues una es la relación de la actora con la cooperativa y otra distinta la de la cooperativa con los asociados cooperados. 12 Fls. 154 a 158 del c.p. Advirtió que los artículos 7º de la Ley 1233 de 2008 y 63 de la Ley 1429 de 2010 disponen que las cooperativas de trabajo asociado no pueden actuar como intermediarias laborales, ni disponer del trabajo de los asociados para suministrar mano de obra temporal a terceros o remitirlos como trabajadores en misión, lo cual desvirtúa la vinculación laboral invocada por la actora. Adujo que el término «empresas», al cual alude el artículo 102-3 del Estatuto Tributario, recae sobre las cooperativas de trabajo asociado, en relación con la distribución de los ingresos. Consideró que la exigencia de factura, como soporte de costos, deducciones e impuestos descontables, no se aparta del principio de prevalencia de sustancia sobre la forma, cuya aplicación depende de cada caso particular, e indicó que la actora transgredió el ordenamiento jurídico al pretender deducciones sin acreditar el requisito referido, que constituye una formalidad solemne, conforme con lo

previsto en el artículo 771-2 del Estatuto Tributario. Aseguró que la actora pretende demostrar las deducciones declaradas con documentos de los que solo hace mención, pues «nada indica en el expediente de tales medios de convicción». Señaló que la idoneidad de los medios de prueba depende de las exigencias legales para establecer determinados hechos, y que existe una tarifa legal en torno a la factura, como elemento demostrativo de costos, deducciones e impuestos descontables. Concluyó que la sociedad demandante no desvirtuó la legalidad de los actos administrativos demandados, porque está demostrado que la intermediación laboral está prohibida para las cooperativas de trabajo asociado, no existe confusión o vacío en cuanto a la distribución de los ingresos de que trata el artículo 102-3 del Estatuto Tributario y, existe una tarifa legal para la procedencia de costos, deducciones e impuestos descontables. En aplicación de los artículos 188 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo y 392 del Código de Procedimiento Civil, condenó en costas y agencias en derecho