CE - Sentencia 19001233300020160026601

Radicado: 19001-23-33-000-2016-00266-01 (29282)

Demandante: Industria Andina de Absorbentes S. A. En Liquidación

Calle 12 No. 7-65 – Tel: (57) 6013506700 – Bogotá D.C. – Colombia www.consejodeestado.gov.co 1

CONSEJO DE ESTADO

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN CUARTA

CONSEJERA PONENTE: CLAUDIA RODRÍGUEZ VELÁSQUEZ

Bogotá D.C., veintiséis (26) de febrero de dos mil veintiséis (2026)

Referencia: Nulidad y restablecimiento del derecho Radicación: 19001-23-33-000-2016-00266-01 (29282)

Demandante: Industria Andina de Absorbentes S. A. En Liquidación

Demandado: DIAN

Temas: Impuesto sobre la r enta – año gravable 2011. Descuentos condicionados. Régimen de Precios de transferenciaAplicación de los artículos 90 y 107 del ET.

SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA

La Sala decide el recurso de apelación 1 interpuesto por la demandada contra la sentencia del 4 de julio de 2024, proferida por el Tribunal Administrativo del Cauca2:

“PRIMERO: DECLARAR la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión nro. 172412014000018 de 22 de diciembre de 2014, por medio de la cual, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, modificó la declaración privada del impuesto sobre la

172412014000018 de 22 de diciembre de 2014, por medio de la cual, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, modificó la declaración privada del impuesto sobre la renta del año gravable 2011; y la Resolución No. 000298 de 22 de enero de 2016, que resolvió el recurso de reconsideración.

SEGUNDO: A título de restablecimiento del derecho, determinar como liquidación del impuesto de renta y complementarios del año gravable 2011 a cargo de la Industria Andina

de Absorbentes, en liquidación, la siguiente:

(…)

TERCERO: ABSTENERSE de condenar en costas, según las consideraciones del presente proveído.”

ANTECEDENTES

Actuación administrativa

Por Liquidación Oficial 172412014000018 del 22 de diciembre de 2017 , la DIAN modificó la declaración de renta del año gravable 2011 presentada por la sociedad Industria Andina de Absorbentes S.A. (en Liquidación, en adelante IAASA). Mediante dicho acto rechaza descuentos condicionados ($4.876.318.000), lo que conllevó el rechazo de pérdida líquida ($193.114.000) y la determinación de impuesto a cargo ($1.542.196.000), sin imponer sanción por inexactitud por hallar configurada la diferencia de criterios 3. El acto de liquidación anterior fue confirmado en reconsideración por Resolución 000298 del 22 de enero de 20164.

1 Ingresó al despacho para fallo el 30 de octubre de 2024. 2 Samai C. E., índice 3, c. p. 2, 81 Fallo Primera Instancia.

1 Ingresó al despacho para fallo el 30 de octubre de 2024. 2 Samai C. E., índice 3, c. p. 2, 81 Fallo Primera Instancia. 3 Samai C. E., índice 3, c. p. 1, 03 Anexos, págs. 1 a 25. 4 Samai C. E., índice 3, c. p. 1, 11 Oficio Aporta Documentos, págs. 2 a 29.Radicado: 19001-23-33-000-2016-00266-01 (29282)

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DEMANDA Y CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

Pretensiones de la demanda y normas violadas

En ejercicio del medio de control previsto en el artículo 138 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (CPACA), la demandante formuló las siguientes pretensiones5:

“Que se declaren nulos en su totalidad los siguientes Actos Administrativos:

(i) La Liquidación Oficial de Revisión No. 172412014000018 del 22 de diciembre de 2014, por medio de la cual la División de Gestión de Liquidación de la Dirección Seccional de Impuestos y Aduanas de Popayán de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN modificó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2011, del contribuyente

Impuestos y Aduanas de Popayán de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN modificó la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2011, del contribuyente INDUSTRIA ANDINA DE ABSORBENTES S.A. EN LIOUIDACIÓN (en adelante, "lAASA" o "la Compañía"), y;

(ii) La Resolución No. 000298 del 22 de enero de 2016 por medio de la cual la Subdirección de Gestión de Recursos Jurídicos de la Dirección de Gestión Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, resolvió el Recurso de Reconsideración confirmando la Liquidación Oficial de Revisión No. 172412014000018 del 22 de diciembre de 2014.”

La parte demandante invocó como vulnerados los artículos 40 y 42 de la Ley 1437 de 2011; 90, 107, 260 - 7 (vigente para la época de los hechos, hoy 260 -8), 683, 730 y 742 del Estatuto Tributario (ET).

Concepto de violación formulado en la demanda y oposición presentada en la contestación de la demanda.

La demandante sustentó sus pretensiones en los conceptos de violación que se exponen a continuación. A su turno, la parte demandada ejerció el derecho de contradicción en los términos que siguen6:

Motivación de los actos. Principio de legalidad. Descuentos condicionados.

1. Manifestó la demandante que, por las restricciones cambiarias , no era posible la comercialización de sus productos directamente en Venezuela (papel higiénico, faciales, servilletas, pañales, entre otros) . Por efecto de lo anterior adoptó en el año

1. Manifestó la demandante que, por las restricciones cambiarias , no era posible la comercialización de sus productos directamente en Venezuela (papel higiénico, faciales, servilletas, pañales, entre otros) . Por efecto de lo anterior adoptó en el año 2011 una estrategia comercial para acceder a ese mercado, que consistió en vender sus productos a la sociedad extranjera Servicios TAD S.A., a un precio superior al que normalmente facturaba al cliente final en Venezuela , para que esta compañía fuera quien vendiera a los usuarios finales . Se pactaron en estas ventas descuentos por volumen, como parte del acuerdo comercial, y se emitía una nota crédito proporcional que ajustaba el valor de la transacción, garantizando que el precio neto final se mantuviera dentro de los parámetros del mercado.

Esta estrategia fue respaldada por un estudio de precios de transferencia que acreditó el cumplimiento del principio de plena competencia . L a realidad económica de la operación fue confirmada mediante declaraciones de exportación (DEX) certificadas por revisor fiscal, hechos y pruebas no objetados por la DIAN . No obstante , sin desvirtuar el estudio de precios de transferencia , la DIAN aplicó directamente el artículo 90 del ET para desconocer los descuentos otorgados a la vinculada Servicios

5 Samai C. E., índice 3, c.p. 1, 04 Demanda, pág. 2. 6 Samai C. E., índice 3, c.p. 1, 04 Demanda, págs. 7 a 27 y contestación demanda, págs. 4 a 27.Radicado: 19001-23-33-000-2016-00266-01 (29282)

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TAD. Lo anterior, a pesar de que el artículo 260-7 excluye la aplicación del artículo 90 del ET cuando el contribuyente ha entregado la documentación comprobatoria exigida por el régimen de precios de transferencia.

Así, en lugar de verificar si el margen sobre costos y gastos se encontraba fuera del rango intercuartil de compañías comparables, la Administración limitó arbitrariamente los descuentos al 25% de precio fijado en el acuerdo comercial , presumiendo una desviación significativa del valor de mercado. Esta interpretación no solo desconoce la naturaleza de los activos involucrados – que eran bienes móviles, no fijos –, sino que también aplica indebidamente el artículo 107 del ET, al tratar los descuentos como gastos deducibles, cuando en realidad constituyen una disminución directa del ingreso bruto conforme al artículo 26 del mismo estatuto , tal como lo ha entendido la jurisprudencia del Consejo de Estado.

Al exigir requisitos no previstos en la ley para rechazar la procedencia fiscal del descuento, la DIAN vulneró el principio de legalidad tributaria, excediendo sus facultades y contrariando el marco normativo vigente, incurriendo en falsa motivación.

Como las normas en que se amparó la DIAN para modificar la declaración de renta no son aplicables al caso, existe falsa motivación, infracción de las normas en que debieron fundarse los actos demandados y violación del principio de legalidad, que

Como las normas en que se amparó la DIAN para modificar la declaración de renta no son aplicables al caso, existe falsa motivación, infracción de las normas en que debieron fundarse los actos demandados y violación del principio de legalidad, que convierten en nulos los actos demandados.

2. Por su parte la DIAN se opuso a los argumentos de la demanda manifestando que los descuentos otorgados del 52% por IAASA se consideran excesivos, especialmente porque la empresa report ó pérdidas en su declaración de renta, lo cual resulta incoherente con su naturaleza lucrativa. Además, son un gasto porque, aunque inicialmente se registra el valor total de la venta, al cumplirse las condiciones del descuento, el ingreso efectivo es menor y la diferencia debe reconocerse como gasto financiero.

Contrario a lo sostenido por la parte demandante, los artículos 90 y 107 del ET resultan aplicables en este caso. Afirma que l os descuentos constituyen una deducción, tal como lo reconoció IAASA en su declaración , frente a la cual deben cumplirse los requisitos generales de causalidad, necesidad y proporcionalidad exigidos por el ET. Además, el régimen de precios de transferencia tiene como finalidad garantizar el principio de plena competencia, y el artículo 90 del ET contribuye a ese propósito; por lo anterior, se acepta un descuento únicamente del 25% , pues el estudio precios de transferencia no demuestra que los descuentos concedidos sean proporcionales , ni que se haya respetado lo dispuesto en el artículo 90 del ET.

La jurisprudencia que cita la demandante en su defensa está relacionada con descuentos comerciales no condicionados; sin embargo, el caso analizado se trata de un descuento condicionado, cuyo tratamiento fiscal y contable es distinto, por lo que

La jurisprudencia que cita la demandante en su defensa está relacionada con descuentos comerciales no condicionados; sin embargo, el caso analizado se trata de un descuento condicionado, cuyo tratamiento fiscal y contable es distinto, por lo que la referencia legal invocada no resulta pertinente.

SENTENCIA APELADA Y RECURSO DE APELACIÓN DE LA PARTE

DEMANDADA

En sentencia de primera instancia , el Tribunal Administrativo del Cauca 7 anuló los actos demandados y no condenó en costas.

7 Samai C. E., índice 3, c. p. 2.Radicado: 19001-23-33-000-2016-00266-01 (29282)

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Motivación de los actos. Principio de legalidad. Descuentos condicionados.

Decisión de primera instancia : Consideró el Tribunal que existe falsa motivación de los actos demandados, en tanto que, para rechazar los descuentos condicionados, la DIAN indebidamente aplicó los artículos 90 y 107 del ET.

La DIAN no estaba facultada para imponer el límite del 25% previsto en el artículo 90 del ET, puesto que el artículo 260 -7 ibidem establece que no aplica a los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia que hayan presentado la documentación comprobatoria. Además, la autoridad tributaria omitió verificar si los precios pactados entre vinculados cumplían con el principio de plena competencia; y,

contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia que hayan presentado la documentación comprobatoria. Además, la autoridad tributaria omitió verificar si los precios pactados entre vinculados cumplían con el principio de plena competencia; y, tampoco aplicó el procedimiento sancionatorio previsto en el artículo 260 -11 del ET, lo que evidencia una omisión en el análisis del régimen de precios de transferencia.

De la misma forma, no resulta aplicable el artículo 107 del ET, ya que los descuentos condicionados no constituyen una expensa deducible, sino una reducción directa del ingreso bruto, registrada en la depuración de la renta antes de las deducciones. Por tanto, no les son exigibles los requisitos de proporcionalidad propios de las expensas necesarias. La interpretación de la DIAN, que cuestiona la procedencia del descuento por superar el 56% del precio convenido, desconoce esta distinción sustancial.

Por otro lado, el hecho de que los descuentos se hayan registrado contablemente como gasto financiero y declarados como deducción no altera su naturaleza fiscal. Ya sea que se reflejen como descuentos o deducciones, el impacto tributario es equivalente, por lo que no se configura una afectación al impuesto a cargo ni una desnaturalización del tratamiento fiscal aplicable.

No se impone condena en costas por no estar demostrada su causación.

Cargo de apelación de la demanda: La DIAN argumentó que el artículo 90 del ET sí era aplicable para el año gravable 2011, ya que la exclusión de su aplicación en operaciones sujetas al régimen de precios de transferencia fue introducida posteriormente por la Ley 1607 de 2012, vigente a partir del año gravable 20 13. Por

era aplicable para el año gravable 2011, ya que la exclusión de su aplicación en operaciones sujetas al régimen de precios de transferencia fue introducida posteriormente por la Ley 1607 de 2012, vigente a partir del año gravable 20 13. Por tanto, el Tribunal incurrió en un error al considerar inaplicable dicha norma para el período en cuestión.

Los descuentos comerciales condicionados, al haber sido registrados como gasto financiero y declarados como deducción, deben cumplir con los requisitos del artículo 107 del ET, que no dejan de ser exigibles para la procedencia de la deducción porque el Tribunal haya errado al modificar el tratamiento fiscal del descuento para ubicarlo dentro del renglón de «devoluciones, descuentos y rebajas» , cuando fue el propio contribuyente quien lo registró como deducción.

No existe jurisprudencia del Consejo de Estado que excluya expresamente este tipo de descuentos del cumplimiento de dicha norma. En ese sentido, el descuento del 52% otorgado por la empresa resulta excesivo y desproporcionado, generando una pérdida fiscal que afecta la base gravable y, por ende, los intereses del Estado.

PRONUNCIAMIENTOS FINALES DE LAS PARTES

La demandante no hizo uso de esta etapa procesal.

El Ministerio Público no rindió concepto.Radicado: 19001-23-33-000-2016-00266-01 (29282)

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CONSIDERACIONES DE LA SALA

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CONSIDERACIONES DE LA SALA

Problemas jurídicos

(i) ¿Es procedente la aplicación d el artículo 90 del ET al régimen de precios de transferencia por el año gravable 2011 para rechazar descuentos condicionados otorgados a vinculada del exterior?

(ii) ¿Resulta aplicable el artículo 107 del ET al caso?

Análisis del caso concreto

Motivación de los actos. Principio de legalidad. Descuentos condicionados. Artículos 26, 90, 107, 260-1, 260-2, 260-4, 260-7, 260-8 (vigentes para la época de los hechos) y 450.9 del ET, 7 del Decreto 4349 de 2004 , 28 de la Ley 788 de 2002 .

Cuantía: $4.876.318.000. No procede el cargo de apelación de la demandada.

Mediante e l régimen de precios de transferencia , contenido en los artículos 260 y siguientes del ET, se busca establecer si los montos de las transacciones de los sujetos al régimen con sus partes vinculadas se ajustan a la realidad del mercado, con el fin de evitar la manipulación de tales montos para efectos fiscales. Por su parte, el artículo 90 del mismo estatuto establece límites para los costos declarados por los contribuyentes, de manera que se ajusten a la realidad económica de las operaciones, y del mercado al que pertenecen.

En tanto comparten un objetivo similar, el legislador optó por delimitar el alcance de

contribuyentes, de manera que se ajusten a la realidad económica de las operaciones, y del mercado al que pertenecen.

En tanto comparten un objetivo similar, el legislador optó por delimitar el alcance de estas normas, excluyendo del ámbito de aplicación del régimen de precios de transferencia, desde el año 2002, lo dispuesto en el artículo 90 ET. Así, dice el artículo 260-7 ET., adicionado por el artículo 28 de la Ley 788 de 2002:

Lo dispuesto en los artículos 90 , 90-1, 124-1, 151, 152 y numerales 2 y 3 del artículo 312 del Estatuto Tributario, no se aplicará a los contribuyentes que cumplan con la obligación señalada en el inciso primero del artículo 260-1 del Estatuto Tributario en relación con las operaciones a las cuales se le aplique este régimen”.

“Las operaciones a las cuales se les apliquen las normas de precios de transferencia, no están cobijadas con las limitaciones a los costos y gastos previstos en este Estatuto para los vinculados económicos.

Por su parte, el artículo 90 del ET, dispone en lo que interesa al asunto lo siguiente:

La renta bruta o la pérdida proveniente de la enajenación de activos a cualquier título, está constituida por la diferencia entre el precio de la enajenación y el costo del activo o activos enajenados.

(…)

El precio de la enajenación es el valor comercial realizado en dinero o en especie.

Se tiene por valor comercial el señalado por las partes, siempre que no difiera notoriamente del precio comercial promedio para bienes de la misma especie, en la fecha de su enajenación. (…).

Se tiene por valor comercial el señalado por las partes, siempre que no difiera notoriamente del precio comercial promedio para bienes de la misma especie, en la fecha de su enajenación. (…).

Se entiende que el valor asignado por las partes difiere notoriamente del promedio vigente, cuando se aparte en más de un veinticinco por ciento (25%) de los precios establecidos en el comercio para los bienes de la misma especie y calidad, en la fecha de enajenación, teniendo en cuenta la naturaleza, condiciones y estado de los activos.Radicado: 19001-23-33-000-2016-00266-01 (29282)

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De acuerdo con lo anterior, a los contribuyentes que en las operaciones con vinculados económicos determinen sus ingresos, costos y deducciones conforme a los precios y márgenes de utilidad aplicables en operaciones comparables entre partes independientes, según el régimen de precios de transferencia, quedan excluidos de la aplicación de ciertas normas del ET que fijan límites en precios, costos y deducciones, entre estas, el artículo 90.

La razón de ser de dicha exclusión es que la evaluación del principio de plena competencia en operaciones entre vinculados económicos se hace a través de los métodos técnicos previstos en el artículo 260 -2 del ET , por medio de los cuales se evalúa si los precios o márgenes obtenidos en dichas operaciones se ajustan los obtenidos por empresas independientes en operaciones comparables . B ajo esos

métodos técnicos previstos en el artículo 260 -2 del ET , por medio de los cuales se evalúa si los precios o márgenes obtenidos en dichas operaciones se ajustan los obtenidos por empresas independientes en operaciones comparables . B ajo esos mismos parámetros, la administración tributaria debe evaluar el cumplimiento del principio de plena competencia, como lo dispone el artículo 260-1 del ET:

La administración tributaria, en desarrollo de sus facultades de verificación y control, podrá determinar los ingresos ordinarios y extraordinarios y los costos y deducciones de las operaciones realizadas por contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios con vinculados económicos o partes relacionadas, mediante la determinación del precio o margen de utilidad a partir de precios y márgenes de utilidad en operaciones comparables con o entre partes no vinculadas económicamente, en Colombia o en el exterior.

Para efectos de lo anterior , el artículo 260 -2 del ET establece que se podrá obtener un rango de precios o de márgenes de utilidad cuando existan dos o más operaciones comparables, rangos que, en todo caso, son susceptible s de ajuste mediante la aplicación de métodos estadísticos, en particular el rango intercuartil que consagra la ciencia económica. En ese caso, si los precios o márgenes de utilidad del contribuyente se encuentran dentro de estos rangos, se considerarán ajustados a los precios o márgenes de operaciones entre partes independientes y, en caso de que el contribuyente se encuentre fuera d el rango ajustado, se considerará que el precio o margen de utilidad en operaciones entre partes independientes es la mediana de dicho rango.

En el caso sometido a consideración, no es objeto de discusión que IAASA vendió

contribuyente se encuentre fuera d el rango ajustado, se considerará que el precio o margen de utilidad en operaciones entre partes independientes es la mediana de dicho rango.

En el caso sometido a consideración, no es objeto de discusión que IAASA vendió más del 50% de su producción (papel higiénico, faciales, servilletas, pañales, entre otros) a la sociedad extranjera Servicios TAD S.A., por lo que quedó incursa en el supuesto de vinculación económica del numeral 9 del artículo 4508 del ET. Así quedó reflejado en el estudio de precios de transferencia, donde se señaló que «las ventas a Servicios TAD S.A. corresponden al 55,17% del total de los ingresos de la Compañía, razón por la cual se configura su vinculación económica»9.

La venta se hizo con descuentos comerciales y, según el «convenio de descuento comercial en ventas de exportación» , los descuentos comerciales aplicaban una vez realizada la facturación, siendo obligación de Servicios TAD «cumplir con un volumen de compras establecido de común acuerdo con IAASA de forma trimestral, el cual constará por escrito mediante acta firmada por las partes» 10. Los descuentos, según lo determinado en los actos demandados, alcanzaron el 52% del precio facturado.

8 A partir de la modificación introducida por el artículo 111 de la Ley 1607 de 2012 al artículo 260-1 del ET, el criterio de vinculación en cuestión dejó de estar vigente para efectos del régimen de precios de transferencia (renta). Antes de su derogatoria, dicho criterio disponía lo siguiente: Artículo 450. Casos de vinculación económica. Se considera que existe vinculación económica en los siguientes casos:

criterio disponía lo siguiente: Artículo 450. Casos de vinculación económica. Se considera que existe vinculación económica en los siguientes casos: (…).

9. Cuando el productor venda a una misma empresa o a empresas vinculadas entre sí, el cincuenta por ciento (50%) o más de su producción, evento en el cual cada una de las empresas se considera vinculada económica. 9 Samai C.E., índice 3, c. p. 1, 03 Anexos, pág. 69. 10 Samai C. E., índice 3, c. p. 1, 03 Anexos, pág. 119.Radicado: 19001-23-33-000-2016-00266-01 (29282)

Demandante: Industria Andina de Absorbentes S. A. En Liquidación

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Sin establecer previamente el valor comercial conforme a lo previsto en el artículo 90 del ET y «tomando como precio comercial el precio determinado por el contribuyente» , la DIAN aplicó a los descuentos el límite del 25% previsto en dicha norma. Dicho de otra manera, asumió que, en virtud del texto vigente del artículo 90 para la época de los hechos11, el precio -después de descuentos - no podía s er inferior al 75% del valor comercial; por tanto, el descuento condicionado concedido de más del 50% concedidos resultaba violatorio de dicha norma. Por ello, únicamente reconoció como enmarcados en la relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad —a la luz del

comercial; por tanto, el descuento condicionado concedido de más del 50% concedidos resultaba violatorio de dicha norma. Por ello, únicamente reconoció como enmarcados en la relación de causalidad, necesidad y proporcionalidad —a la luz del artículo 107 del ET — los descuentos que se encontraban dentro de l margen del artículo 90 del ET, desconociendo el 27% restante , y estableciendo un nuevo «valor comercial» para los bienes vendidos.

Como se anticipó, a los contribuyentes sujetos al régimen de precios de transferencia no les aplica el artículo 90 del ET por expreso mandato legal , de manera que, para efectos de evaluar el cumplimiento del principio de plena competencia en las operaciones de IAASA con su vinculada económica del exterior, tal norma no resultaba aplicable. La DIAN debió evaluar la operación sujetándose a dicho régimen a efectos de establecer si los márgenes de utilidad estable cidos en el estudio de precios de transferencia, medidos a través del indicador de rentabilidad margen sobre costos y gastos (MCG), se encontraban dentro del rango intercuartil de sus comparables.

La aplicación directa del artículo 90 implicó la invalidación automática del estudio de precios de transferencia y llev a a concluir que el cumplimiento del principio de plena competencia por IAASA en la operación con su vinculada , a la luz del régimen de precios de transferencia no fue desvirtuado. Lo anterior, porque no se evaluó a la luz de las normas aplicables de este régimen y , en particular, teniendo en cuenta los análisis de precios contenidos en la documentación comprobatoria que exigen las normas de precios de transferencia.

En este punto, la Sala aclara que, contrario a lo afirmado por la parte demandante, la

análisis de precios contenidos en la documentación comprobatoria que exigen las normas de precios de transferencia.

En este punto, la Sala aclara que, contrario a lo afirmado por la parte demandante, la exclusión del artículo 90 del ET respecto del régimen de precios de transferencia no fue introducida por la Ley 1607 de 2012, sino por el artículo 28 de la Ley 788 de 2002, como quedó visto. Lo que hizo la Ley 1607 fue limitar dicha exclusión únicamente a los contribuyentes que presentaran la documentación comprobatoria, de modo que hasta el año gravable 2012, la excepción aplicaba a todos los sujetos del régimen de precios de transferencia, sin que hubiera distinción en s i presentaban o no dicha documentación.

Por otra parte, en cuanto a la aplicación del artículo 107 del ET, se observa que la DIAN supeditó su análisis a la interpretación que previamente hizo del artículo 90 del estatuto. Esto, porque consideró que el descuento del 52% resultaba desproporcionado pues, a su juicio, el artículo 90 solo permitiría un 25%. No obstante, si dicha disposición no era aplicable al caso, tampoco podía sostenerse la conclusión de la DIAN sobre la supuesta desproporción, pues esta se basó exclusivamente en el límite porcentual previsto en una norma que no regía la situación examinada.

11 Artículo 90 del ET. (...) INCISO 4o. Se tiene por valor comercial el señalado por las partes, siempre que no difiera notoriamente del precio comercial promedio para bienes de la misma especie, en la fecha de su enajenación. (...) Se entiende que el valor asignado por las partes difiere notoriamente del promedio vigente, cuando se aparte en más de un

promedio para bienes de la misma especie, en la fecha de su enajenación. (...) Se entiende que el valor asignado por las partes difiere notoriamente del promedio vigente, cuando se aparte en más de un veinticinco por ciento (25%) de los precios establecidos en el comercio para los bienes de la misma especie y calidad, en la fecha de enajenación, teniendo en cuenta la naturaleza, condiciones y estado de los activos.Radicado: 19001-23-33-000-2016-00266-01 (29282)

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En todo caso , la Sala advierte que, tratándose de operaciones entre vinculados sometidas al régimen de precios de transferencia, la razonabilidad de los descuentos condicionados no se juzga por el artículo 107 del ET, sino conforme al principio de plena competencia. C uando el descuento está vinculado al precio pactado entre las partes, como ocurre con rebates por volumen, metas o indicadores de desempeño, lo relevante es determinar si su cuantía y sus condiciones corresponden a lo que habrían acordado parte s independientes en circunstancias comparables, extremo que debe quedar demostrado en el estudio de precios de transferencia, lo cual debe ser, a su vez, desvirtuado por la DIAN.

Por lo anterior, no prospera el cargo la apelación.

Finalmente, la Sala advierte que, pese a que el Tribunal anuló la única glosa de la liquidación oficial de revisión, a título de restablecimiento del derecho dicha

Por lo anterior, no prospera el cargo la apelación.

Finalmente, la Sala advierte que, pese a que el Tribunal anuló la única glosa de la liquidación oficial de revisión, a título de restablecimiento del derecho dicha corporación modificó la liquidación privada para reclasificar los descuentos condicionados del renglón «otras deducciones» al renglón «devoluciones, rebajas y descuentos en ventas», con un efecto neutro en la obligación tributaria. No obstante, la declaratoria de nulidad del acto demandado implicaba, como consecuencia natural y automática, la firmeza de la liquidación privada. Por ello, en virtud del artículo 18712 del CPACA, la Sala modificará el ordinal segundo de la parte resolutiva del fallo apelado, a fin de ajustar el restablecimiento del derecho ordenado por el Tribunal para declarar la firmeza de la declaración privada. En lo demás, se confirmará la decisión por las razones aquí expuestas.

Condena en costas a la parte demandada en esta instancia

La Sala condenará en