CE-SP-EXP1931-N0414

IMPUESTO SOBRE LA RENTA - No correspond(cid:237)a hacerlo extensivo a las sociedades an(cid:243)nimas o en comanditas extranjeras no domiciliadas en el pa(cid:237)s y ha contratos celebrados y que deban tener efecto fuera de Colombia CONSEJO DE ESTADO Consejera ponente: PEDRO MARTIN QUI(cid:209)ONES BogotÆ, catorce (14) de abril de mil novecientos treinta y uno (1931) Radicaci(cid:243)n nœmero: 0414

Actor: ALBERTO SUAREZ MURILLO Demandado: MINISTERIO DE HACIENDA Y CREDITO PUBLICO Referencia: El Consejo de Estado declara nula la Resoluci(cid:243)n nœmero 46 de 1930

(febrero 10), originaria del Ministerio de Hacienda y CrØdito Pœblico, por medio de la cual se resolvi(cid:243) una consulta relativa al impuesto sobre la renta, en cuanto por ella se hace extensivo el mencionado impuesto a sociedades an(cid:243)nimas o en comandita extranjeras, no domiciliadas en el pa(cid:237)s y por contratos celebrados y que deban tener efecto fuera de Colombia.

Vistos: Inserta en el nœmero 21318 del Diario Oficial, correspondiente al 15 de febrero de 1930, viene a los autos y como cabeza de este proceso, la Resoluci(cid:243)n 46 de 10 de los mismos mes y aæo, por la cual se resuelve una consulta, relativa al impuesto sobre la renta.

El actor, doctor Alberto SuÆrez Murillo, erguido sobre los preceptos bÆsicos del derecho civil internacional, eleva su queja en acci(cid:243)n pœblica, contra aquel acto

administrativo del Ministerio de Hacienda y CrØdito Pœblico y por medio del cual fue resuelta en tono afirmativo esta cuesti(cid:243)n antes planteada al seæor Ministro por el demandante: ¿ Una entidad bancaria extranjera, domiciliada fuera de Colombia, que da dinero en prØstamo a un banco o sociedad domiciliado en nuestro pa(cid:237)s, estÆ obligada a pagar impuesto sobre la renta por raz(cid:243)n de los intereses que recibe? Admitida la acusaci(cid:243)n y conforme a las normas ordinarias tramitada, fue en vista al seæor Fiscal de esta corporaci(cid:243)n, quien elabor(cid:243) su dictamen enteramente acorde con los postulados de la demanda. Y repartido Øste negocio, a virtud de la reorganizaci(cid:243)n dada al Consejo de Estado por la Ley 70 de 1930, vino a la mesa del suscrito ponente en estado de dictar sentencia definitiva; y previo un ligero anÆlisis de los fen(cid:243)menos afectados con el grave problema que en la litis se ha planteado, procede el Consejo a fallarlo. Se observa en primer tØrmino y con apoyo en la letra de la ley orgÆnica de la instituci(cid:243)n contencioso administrativa que la Resoluci(cid:243)n demandada no es propiamente de las que pone fin a una actuaci(cid:243)n administrativa y que en este literal sentido bien podr(cid:237)a no ser apta para generar este recurso, (art(cid:237)culo 18, ordinal i), Ley 130 de 1913). Mas DO es ya la forma externa ni el mÆs o menos largo, laborioso o dilatado

proceso a que haya sido sometida una resoluci(cid:243)n ministerial, lo que debe hacerla capaz de una acusaci(cid:243)n ante el Consejo de Estado, sino su naturaleza intr(cid:237)nseca, su finalidad objetiva, los servicios o derechos que estØ destinada a proteger, causar o violentar. Siendo el fin, el mÆs importante elemento esencial del acto administrativo, debe previamente localizarse, como funci(cid:243)n escrutadora del juzgador, para que sea completo el ana" lisis de su naturaleza jur(cid:237)dica. El agente que imprimi(cid:243) vida al acto acusado, ha podido emplear varios caminos, que al mismo fin lo hubieran conducido: Respuesta a la consulta oficiosa y meditada; soluci(cid:243)n de dudas o actitudes equ(cid:237)vocas, ambiguas o contradictorias de agentes subalternos recaudadores del impuesto, o la interpretaci(cid:243)n simple de los textos legales y reglamentarios respectivos. La finalidad objetiva es una, clara, perfectamente conocida: determinar, en cuanto a un gØnero especial de contribuyentes, el alcance preciso de las disposiciones fiscales, que, en concepto del Ministerio, s(cid:237) cobijan a ese gØnero especial de entidades y las vinculan al cumplimiento de la ley nacional colombiana. As(cid:237) valorada la cuesti(cid:243)n relativa a la finalidad econ(cid:243)mica y fiscal de aquel acto, el Consejo lo estima propio para un estudio contencioso administrativo.

El rØgimen a que, en sus primeros pasos fue sometido el establecimiento del Income Tax en Colombia, fue concretado en las disposiciones de la Ley 56 de 1918, dentro de las cuales se destaca el art(cid:237)culo 1(cid:176) que a continuaci(cid:243)n se transcribe: Art(cid:237)culo 1(cid:176) EstablØcese un impuesto nacional sobre toda renta. Este impuesto lo pagarÆn todas las personas naturales o jur(cid:237)dicas domiciliadas en el pa(cid:237)s o residentes en Øl, y todas las personas, naturales o jur(cid:237)dicas, nacionales o extranjeras, no residentes en el pa(cid:237)s, pero que obtengan alguna renta proveniente de bienes o capitales radicados en Colombia. Tan sencilla y comprensiva regla fue mÆs tarde sustituida, en el avance lento de este ramo de legislaci(cid:243)n y merced a la influencia directa de exposiciones y proyectos de ley, informaciones y conceptos, elaborados por la primera misi(cid:243)n de expertos financieros, por’ las disposiciones de la Ley 64 de 1927, cuyo art(cid:237)culo 5.(cid:176) para el caso en estudio determin(cid:243) el siguiente gravamen espec(cid:237)fico: Art(cid:237)culo 5.(cid:176) EstablØcese un impuesto sobre toda compaæ(cid:237)a an(cid:243)nima o en comandita, nacional o extranjera, impuesto que serÆ tasado, exigido, recaudado y pagado anual" mente sobre su renta total l(cid:237)quida, como aqu(cid:237) se define, correspondiente al aæo civil anterior, que provenga de toda propiedad pose(cid:237)da en

Colombia y de todo negocio, comercio, profesi(cid:243)n u ocupaci(cid:243)n que. tenga en Colombia, y de cualquiera otra fuente dentro del pa(cid:237)s, sea cual fuere el lugar donde se perciba dicha renta a las ratas establecidas en el art(cid:237)culo 3.(cid:176) Este impuesto no serÆ aplicable a las corporaciones y asociaciones que tengan fines exclusivamente religiosos, de beneficencia, cient(cid:237)ficos, sociales o de educaci(cid:243)n, a las organizaciones obreras, cÆmaras de comercio, juntas para el fomento del comercio y ligas c(cid:237)vicas, siempre que ninguna parte de su renta l(cid:237)quida ingrese al patrimonio de cualquier accionista, miembro o individuo de aquØllas. Se hizo aqu(cid:237) prescindencla notoria de la frase explicativa, contenida en el art(cid:237)culo 1” de la Ley 56 de 1918, en cuanto hac(cid:237)a extensivo, de modo expreso s(cid:237), el gravamen a personas naturales o jur(cid:237)dicas no residentes en Colombia. Tanto el actor como el seæor Fiscal otorgan seæalada preferencia en sus argumentaciones contra la resoluci(cid:243)n revisada, al hecho protuberante de que el Ministerio haya extendido los efectos de la ley colombiana a toda sociedad an(cid:243)nima o en comandita domiciliada o n(cid:243), y con especialidad a estas titimas, en cuanto ellas como entidades constituidas bajo el imperio de legislaci(cid:243)n extraæa y por Østa regidas, estÆn fuera del alcance de la ley colombiana. Es cardinal, pues, en la

demanda y en el concepto fiscal, la nacionalidad, del contribuyente y por este solo aspecto analizan all(cid:237) la ilegalidad del acto acusado. Hay otro aspecto mÆs importante desde el cual debe previamente juzgarse este recurso. La compaæ(cid:237)a extranjera, an(cid:243)nima o en comandita, no domiciliada en el pa(cid:237)s, que invierta capital en prØstamo a bancos o entidades s(cid:237) domiciliadas, efectœa lo que se llama en derecho contrato de mutuo o prØstamo de dinero. No teniendo domicilio civil en el pa(cid:237)s ni representante legal acreditado, esa sociedad prestamista debe ser solicitada para la celebraci(cid:243)n del negocio en el lugar asiento de sus operaciones habituales y all(cid:237) habrÆ de llevarse a tØrmino el ajuste de voluntades; all(cid:237) se solemnizarÆ el pacto, se reglamentarÆn sus formalidades intr(cid:237)nsecas, se determinarÆ su naturaleza, modo de ejecuci(cid:243)n y efectos. Tal contrato, ¿por cuÆl de las dos leyes, la del prestamista o la del prestatario, debe regirse? HØ aqu(cid:237) el problema del derecho civil internacional, que no tiene complicaciones y que se halla uniformemente resuelto en tratadistas y en legislaciones de pueblos cultos con la aplicaci(cid:243)n del principio: lex loci regit actum. En el lugar donde se celebra el contrato, donde su cumplimiento se inicia, en este caso en el domicilio del prestamista, que es donde se presume se haya dado a

prØstamo el dinero a bancos o sociedades colombianas, donde deben ser pagados los rØditos o intereses, donde el capital debe ser amortizado, y donde se liquidan las utilidades de esta operaci(cid:243)n, es en donde debe buscarse y hallarse la ley que regule todos estos fen(cid:243)menos. Para los cuales es injustificado invocar la extraterritorialidad de la ley del mutuario, la cual solamente vendr(cid:237)a a tener aplicaci(cid:243)n en el caso de que expresa mente se hubiera previsto la efectividad del contrato por incumplimiento, ante los tribunales colombianos. Los cÆnones del derecho civil apoyan esta tesis (art(cid:237)culos 20, 1603 y 1627 del C(cid:243)digo Civil). Para nada entra aqu(cid:237) en juego la nacionalidad de los contratantes. Es, pues, el estatuto del contrato y no el personal de los contratantes el que debe buscarse para regir esta clase de negociaciones, en todas sus faces, aun por el aspecto meramente fiscal contemplado en la resoluci(cid:243)n, porque la naturaleza misma del contrato de mutuo determina las bases para la tasaci(cid:243)n del impuesto, sobre la renta que este capital produzca al prestamista, y esa renta la recibe donde el contrato se perfecciona, y se causa a virtud de la negociaci(cid:243)n, luego all(cid:237) se debe el impuesto consiguiente. No se trata de gravar utilidades que a la compaæ(cid:237)a extranjera produzca la explotaci(cid:243)n del capital mutuado en este pa(cid:237)s, porque cualquiera que sea el empleo que el prestatario le dØ a ese capital, la renta

procedente del contrato de mutuo estÆ all(cid:237) determinada. Hay, pues, una confusi(cid:243)n evidente, (cid:237)ntimamente relacionada con el objeto y la finalidad de las disposiciones fiscales en que se apoya y las cuales cree interpretar fielmente el autor de la resoluci(cid:243)n: la ley colombiana solamente debe gravar la renta que ese capital produzca a quien en el territorio del pa(cid:237)s lo explote. Se dirÆ que las leyes fiscales que regulan y establecen el gravamen para nada deben tener en cuenta el origen o la nacionalidad del capital que se explota en el territorio sometido a su jurisdicci(cid:243)n; que abre hondo surco en la opini(cid:243)n y en la jurisprudencia la teor(cid:237)a de! Derecho Internacional americano tendiente a consagrar la f(cid:243)rmula de que el capital carece de nacionalidad, y que por tanto donde sea explotado y produzca la renta debe pagar el impuesto, no siendo equitativo ni ajusta do a esas normas intentar sustraerlo al pago de aquel tributo por el hecho de que provenga de otros mercados o de nacionalidad extraæa. Mas si se tiene en cuenta el hecho indiscutible de que por s(cid:237) solo el capital no crea ni produce la renta; que ese capital tiene un dueæo, un sujeto activo y pasivo que lo explota; que ese dueæo estÆ vinculado a la ley de su domicilio en cuanto por s(cid:237) mismo o por sus clientes o prestatarios lo pone en movimiento; y que esta legislaci(cid:243)n propia del dueæo de ese capital en el presente caso, de las compaæ(cid:237)as an(cid:243)nimas o en

comandita, seæorea todas las manifestaciones de su vitalidad, hay, que concluir que el conflicto de jurisdicciones que tiende a desatar el derecho internacional privado es puramente territorial; para lo cual busca la sede de la relaci(cid:243)n jur(cid:237)dica (el prØstamo) y una vez localizada, la lex loci resuelve el problema. Volviendo sobre los fundamentos de la demanda, el actor estima que la resoluci(cid:243)n acusada viola el art(cid:237)culo 5” de la Ley 64 de 1927, transcrito al principio de este fallo, en relaci(cid:243)n con los art(cid:237)culos 4.(cid:176), y 7(cid:176) de la Ley 145 de 1888 y el 1(cid:176) del C(cid:243)digo Civil cuando toma la locuci(cid:243)n compaæ(cid:237)a extranjera independientemente de las normas cardinales que definen la calidad de las personas extranjeras y sus derechos y obligaciones dentro del territorio nacional. Por este aspecto, en cuanto de modo irrefragable se establece el alcance de las disposiciones sobre rØgimen fiscal a las entidades no domiciliadas, que tienen negocios con otras de su (cid:237)ndole, que s(cid:237) lo estÆn, negocios que se cumplen fuera de los l(cid:237)mites jurisdiccionales de la ley colombiana, no hay duda de que vigente el art(cid:237)culo 7” de la Ley 145 de 1888, dichas leyes fiscales no pueden tener la extraterritorialidad que por s(cid:237) sola intenta darles la resoluci(cid:243)n estudiada, extraterritorialidad que, por otra parte, ser(cid:237)a meramente nominal, ya que si el pago

del impuesto no se hace de modo voluntario, la jurisdicci(cid:243)n coactiva consagrada como medio de exacci(cid:243)n de los tributos para deudores morosos, no podr(cid:237)a afectar entidades amparadas por otra legislaci(cid:243)n. Rastreando el posible origen de la teor(cid:237)a tan brevemente sustentada por el seæor Ministro, podr(cid:237)a hallarse en las exposiciones y proyectos de la Misi(cid:243)n de Consejeros Financieros venida al pa(cid:237)s en 1923. All(cid:237) se busc(cid:243) y hall(cid:243) una f(cid:243)rmula para sujetar a gravamen sobre la renta l(cid:237)quida la productibilidad del capital extranjero explotado en el pa(cid:237)s, cualquiera que fuese la residencia de su titular. Pero desventajosamente para el seæor Ministro no llegaron esos buenos anhelos a incorporarse en la legislaci(cid:243)n, y aun hoy cursa en las CÆmaras un proyecto que entre otros fines, tiende a llenar estas especiales deficiencias. De tal proyecto se hace aqu(cid:237) especial menci(cid:243)n del art(cid:237)culo 7(cid:176) en cuanto establece para la recaudaci(cid:243)n del impuesto que deben pagar las entidades o personas no residentes en el pa(cid:237)s, lo que se llama en finanzas la retenci(cid:243)n en la fuente: todo individuo, corporaci(cid:243)n o asociaci(cid:243)n, sea cual fuere el carÆcter con que obre.... que verifique un pago a persona natural o jur(cid:237)dica no residente en Colombia y sin agente o representante legal en el pa(cid:237)s, por raz(cid:243)n de intereses.,.. deducirÆ y

retendrÆ al tiempo de hacer tales pagos el 8 por 100, de cuyo hecho debe dar cuenta al Director General de Rentas para los efectos consiguientes. De esta medida carecen todos los decretos que en desarrollo de las leyes sobre el impuesto directo a la renta se han dictado por el Gobierno; y no podr(cid:237)a acontecer de otro modo, ya que la ley sobre ese particular nada dice. Un primer paso en este camino dio el Ejecutivo en el art(cid:237)culo 17 del Decreto nœmero 1923, reglamentario de la Ley 64 de 1927, cuando obliga a quien haga pagos de intereses a compaæ(cid:237)a extranjera no domiciliada pero que tenga s(cid:237) su representante acreditado, a indicar previamente al Jefe del Impuesto el nombre y direcci(cid:243)n del acreedor. Esto, con el prop(cid:243)sito de dirigir el cobro directamente a ese contribuyente, quien por medio de su representante acreditado debe hacer el denuncio de su renta l(cid:237)quida con sujeci(cid:243)n a los preceptos reglamentarios. Si se estima que la resoluci(cid:243)n acusada tiene por fin aclarar disposiciones de la ley o extender el radio c(cid:237)e la acci(cid:243)n reglamentaria de ella, hay que reconocer que, aun por este aspecto, se justifica mÆs aœn el recurso por exceso de poder. Porque, la facultad reglamentaria es funci(cid:243)n privativa del Gobierno, constituido por el Jefe del Poder Ejecutivo y el Ministro respectivo; y porque, supuesta la competencia en el agente, tal reglamentaci(cid:243)n no puede exceder ni alterar la esencia de la ley y debe

limitarse a seæalar los medios mÆs adecuados a su normal efectividad. Y entre las autorizaciones al respecto otorgadas por el art(cid:237)culo 13 de la Ley 64 al Gobierno, no estÆ la de incluir en la categor(cid:237)a de contribuyentes actos y personas que no estÆn sujetas a la ley nacional. Debe agregarse, para terminar, que la soluci(cid:243)n de este grave problema tiene (cid:237)ntimo contacto con los lineamientos de la pol(cid:237)tica fiscal del Gobierno, y que, aun cuando la conveniencia o inconveniencia de los actos administrativos no es. materia sujeta a la revisi(cid:243)n contencioso administrativa, no debe perderse de vista que se incurre en desviaci(cid:243)n o exceso de poder por parte del agente, cuando, rebasando los mandatos del legislador, se causa o puede causarse perjuicio al naciente crØdito del pa(cid:237)s, o se dificulta o embaraza la inmigraci(cid:243)n de capitales, elemento esencial para salir con buen suceso de este ciclo laborioso y cruento de la incubaci(cid:243)n del progreso material y el desarrollo del comercio. Lo cual podr(cid:237)a ocasionarse, si, como es sabido, en el pa(cid:237)s de origen la entidad prestamista paga el impuesto sobre la renta obtenida del contrato de mutuo, y debe tambiØn, por virtud de la tantas veces invocada Resoluci(cid:243)n, pagarlo en el pa(cid:237)s donde sus clientes, ya dueæos de Øl, lo explotan. Lo que equivaldr(cid:237)a a una doble imposici(cid:243)n.

En mØrito pues de las consideraciones anteriores, el Consejo de Estado, administrando justicia en nombre de la Repœblica y por autoridad dØla ley, en todo de acuerdo con el dictamen del seæor Fiscal, declara nula la Resoluci(cid:243)n nœmero 46 de 1930 (febrero 10) del Ministerio de Hacienda y CrØdito Pœblico, por medio de la cual se resolvi(cid:243) una consulta relativa al impuesto sobre la renta, en cuanto por ella se hace extensivo el mencionado impuesto a sociedades an(cid:243)nimas o en comandita extranjeras, no domiciliadas en el pa(cid:237)s y por contratos" celebrados y que deben tener efecto fuera de Colombia. C(cid:243)piese, notif(cid:237)quese, publ(cid:237)quese y arch(cid:237)vese.

FELIX CORTES

PEDRO MARTIN QUI(cid:209)ONES

PEDRO ALEJO RODRIGUEZ

PEDRO A. GOMEZ NARANJO NICASIO ANZOLA JUNIO E. CANCINO , Firmo manifestando brevemente, para evitar demora?, que si, como lo acepta la sentencia, el acto demandado no pone fin a una actuaci(cid:243)n administrativa, el Consejo de Estado carece de jurisdicci(cid:243)n para fallarlo. Tampoco se estudia si el acto demandado pudo serlo o no en acci(cid:243)n pœblica, cuesti(cid:243)n esencial y acerca de la cual hay jurisprudencia no interrumpida del Consejo de Estado.

SERGIO A. BURBANO

ALBERTO MANZANARES V.

Secretario