CE-SP-EXP2000-NS148

RECURSO EXTRAORDINARIO DE SUPLICA - Inexistencia de violación directa de norma sustancial por falta de aplicación / SALVAMENTOSEventos en que su venta genera IVA / COMPAÑÍA DE SEGUROS - Casos en que la venta de salvamentos genera IVA / COMERCIANTES / ACTIVIDAD ASEGURADORA Como bien se constata, la venta de salvamentos hace parte integral de la actividad aseguradora. Vale decir, dentro del giro ordinario de los negocios dicha enajenación de bienes se presenta como consecuencia directa del contrato de seguro. El cual, desde su perfeccionamiento hasta la satisfacción de la indemnización, es un contrato principal, autónomo, independiente, y por sobre todo, indicativo de la razón de ser de las entidades aseguradoras y de su objeto social: la realización de operaciones de seguro, bajo las modalidades y los ramos facultados expresamente, aparte de aquellas previstas en la ley con carácter especial. Obtenida la propiedad sobre el bien siniestrado el asegurador hace la liquidación tendiente a la enajenación del mismo al amparo del salvamento establecido. ¿se causa entonces el IVA por razón de esta enajenación?. Depende. Si el bien corporal mueble que se recibe está clasificado como exento o excluido del IVA, evidente es que este tributo no se causa en razón de la enajenación del salvamento. Por el contrario, si el bien corporal mueble que se recibe hace parte de los gravados, sin lugar a dudas el IVA se causa con ocasión de la mencionada enajenación. Lo cual es así conforme a lo expuesto anteriormente y a lo sostenido por esta Corporación en casos similares.

NOTA DE RELATORIA: Sentencia 9212 de 23 de abril de 1999, Sección Cuarta,

Ponente: Dr. Delio Gómez Leyva

CONSEJO DE ESTADO

SALA PLENA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO Consejero ponente: JESUS MARIA LEMOS BUSTAMANTE Bogotá, veintisiete (27) de noviembre de dos mil (2000)

Radicación número: S-148

Actor: ASEGURADORA COLSEGUROS S.A.

Procede la Sala a desatar el recurso extraordinario de súplica interpuesto por la parte actora contra la sentencia proferida el 16 de abril de 1999 por la Sección Cuarta de esta Corporación, mediante la cual se confirmó la sentencia del 23 de julio de 1998 proferida por el Tribunal administrativo de Cundinamarca. LA DEMANDA La parte actora solicitó la declaratoria de nulidad de la liquidación oficial de revisión, practicada por la División de Liquidación de la DIAN Administración Especial de Grandes Contribuyentes de Santa Fe Bogotá, por medio de la cual se estableció el impuesto de ventas y las sanciones por inexactitud a cargo de la sociedad demandante, por el periodo gravable del V bimestre de 1994. Que se declare que no hay lugar al incremento del impuesto de ventas ni a la imposición de la sanción por inexactitud. Que como consecuencia de lo anterior, se restablezca el derecho del contribuyente mediante sentencia, en la cual se declare en firme la liquidación privada por concepto de impuesto sobre las ventas, presentada por el V bimestre de 1994. El peticionario se basó en los siguientes hechos:

“1º.- LA NACIONAL COMPAÑIA DE SEGUROS GENERALES DE COLOMBIA S.A absorbida posteriormente por la ASEGURADOS COLSEGUROS S.A., presentó su declaración tributaria bimestral, que posteriormente fue objeto de liquidación de revisión, junto con la liquidación privada así: PERIODO IMPUESTO DECLARADO v - Bim - 94 2.502.049.000 “2º.- La División de Liquidación de la DIAN Grandes Contribuyentes de Santa Fe de Bogotá, partiendo de la premisa de que la venta de salvamentos por parte de las compañías de seguros es gravable, profirió el siguiente requerimiento especial: PERIODO REQUERIMIENTO ESPECIAL FECHA V - Bim - 94 0206 23 - dic. - 96 “3º.- LA NACIONAL dió (sic) respuesta oportuna al requerimiento especial de que trata el numeral anterior. En tal respuesta se demostró que la actividad primordial de las compañías de seguros no consiste en la venta de los salvamentos , se fundamentó legalmente tal proceder y se pidió la confirmación de la liquidación privada, así como la no imposición de la sanción de inexactitud. “4º.- La División de Liquidación de la DIAN GRANDES Contribuyentes de Santa Fe de Bogotá profirió la siguiente liquidación oficial de revisión: LIQUIDACION PERIODO FECHA OFICIAL No 0174 V - bim - 94 17 - sep. - 97 “5º.- El mayor impuesto sobre las ventas y la sanción por inexactitud establecido en la etapa administrativa, a cargo de la Compañía que represento, por el V bimestre de 1.994, son los siguientes:

MAYOR VALOR

PERIOD IMPUEST SANCIO TOTAL O O N V - Bim - 68.530.00 109.648. 178.178. 94 0 00 00 “6º.- La liquidación oficial de revisión de que trata el ordinal 4º de los hechos fue notificada por correo certificado en la misma fecha de su expedición. “7º.- Se ha pagado el impuesto sobre las ventas conforme a la liquidación privada por el V bimestre de 1.994” NORMAS VIOLADAS Artículos 13, 83 y 363 de la Constitución Nacional; artículos 420, 437 y 647 del Estatuto tributario; artículo 264 de la ley 223 de 1995. LA SENTENCIA DE PRIMERA INSTANCIA Mediante proveído del 23 de julio de 1998 el Tribunal Administrativo de Cundinamarca anuló parcialmente la Liquidación de Revisión No. 0174 del 17 de septiembre de 1997, proferida por la División de Liquidación de la DIAN, Grandes Contribuyentes de Santa Fe de Bogotá, en lo relativo a la sanción por inexactitud por concepto de impuesto sobre las ventas, correspondiente al quinto bimestre de 1994 a cargo de la Aseguradora Colseguros S.A. Absorbente de la Nacional Compañía de Seguros Generales de Colombia S.A., identificada con el Nit. 860.002.399-2. Como consecuencia de lo anterior y a título de restablecimiento del derecho, el a quo declaró que la mencionada compañía no está obligada a pagar suma alguna por concepto de la sanción impuesta a través de los actos que se

anulan. LA APELACIÓN La sociedad actora impugnó la anterior decisión aseverando que la DIAN no tiene facultades para establecer normas jurídicas generales, sino únicamente para interpretarlas. Que por ende, a través del concepto 18229 de 1984 no se está creando una exención o exclusión del IVA, sino que se está interpretando el artículo 5 del decreto ley 3541 de 1983; que hoy corresponde al artículo 437 del Estatuto Tributario. Luego añadió: “5o.- En el caso de los bancos, la actividad principal consiste en la captación y colocación de dinero. Sin embargo, en ocasiones reciben bienes en pago de sus acreencias, porque los deudores carecen de la liquidez necesaria para cumplir sus obligaciones en dinero. Esta ocurrencia a veces resulta bastante frecuente en la práctica, como sucede en la situación económica actual del país, en donde la recesión económica que se vive ha impedido a muchos deudores pagar puntualmente sus deudas, por lo cual los bancos han tenido que recibir muchos bienes en pago para su enajenación posterior. Me permito acompañar una fotocopia de una página del diario la República del día 4 de agosto de 1998, en que se pone de presente la frecuencia con que los bancos tienen que aceptar bienes en pago de las deudas a su favor. “6o.- En el caso de la Compañía que represento, su negocio principal consiste en la celebración del contrato de seguros, como es obvio. En el desarrollo de los distintos contratos, eventualmente, tiene ocurrencia el riesgo asegurado. Cuando esto ocurre, pueden presentarse tres situaciones respecto del bien que es objeto del

contrato de seguros: pérdida total, pérdida leve o pérdida intermedia. En el caso de pérdida total, no queda salvamento alguno, por sustracción de materia. En el caso de pérdida leve, normalmente la Compañía cumple su obligación reparando el bien que ha sufrido el riesgo. Sólo en el caso de daño intermedio, se presenta la entrega de un bien nuevo y la subrogación de la compañía de seguros en los derechos que el asegurado tenía sobre el bien que ha sufrido el siniestro. En este último caso la compañía de seguros puede enajenar el bien que se conoce con el nombre de “salvamento”. Como puede verse, solo (sic) de manera excepcional se presentan estas situaciones dentro del negocio del seguro, lo cual está ratificado por la circunstancia de que los ingresos por enajenación de salvamentos representan una mínima parte de los ingresos totales de la Compañía, como quedó expuesto en el ordinal 6o del epígrafe II del presente memorial”. (fls. 143-144). Enseguida la recurrente dijo no estar pidiendo una aplicación analógica, toda vez que el artículo 437 del Estatuto Tributario es aplicable a todos los particulares. Asimismo refutó las consideraciones hechas por el Tribunal en torno al concepto de giro ordinario, a la naturaleza del contrato de seguro y sus efectos, y a las diferencias, que según el a quo, ostentan las compañías de seguro frente a la dación en pago. Que por oposición a esta postura debe acatarse el principio de igualdad previsto en la Carta Política, siendo por tanto necesario darle un alcance general a la interpretación dada por la DIAN en torno

al artículo 5 del decreto 3541 de 1983. MINISTERIO PÚBLICO Recomendó revocar la sentencia recurrida, denegando en su lugar las súplicas de la demanda. LA SENTENCIA DE SEGUNDA INSTANCIA La Sección Cuarta del Consejo de Estado negó la audiencia pública solicitada y el pretendido desistimiento, confirmando al propio tiempo la sentencia del 23 de julio de 1998 proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca. En tal sentido la Sección señaló que el problema jurídico resuelto mediante el concepto No. 18229 de 1984 correspondió a la enajenación de talonarios de cheques efectuada por el banco a sus clientes y a la venta de bienes recibidos en dación en pago por las instituciones financieras, que son conceptos diferentes a la enajenación de bienes que las compañías de seguros han recibido como salvamento, no pudiéndose aceptar como argumento de ilegalidad de los actos acusados el desconocimiento de dicho concepto, además, a la fecha de expedición de las liquidaciones de revisión el concepto vigente para las compañías aseguradoras era el No. 069 de 1997, según el cual la enajenación de salvamentos estaba sujeta al gravamen. Entonces, se trata de la interpretación que de dicho concepto hizo la actora y no del desconocimiento del criterio oficial definido previamente en uno y otro concepto. A continuación la Sección Cuarta se refirió a los artículos 420 y 437 del Estatuto Tributario, indicando que una vez configurado el hecho generador del IVA por la enajenación de bienes no excluidos del gravamen, surge para el

responsable la obligación de liquidar, cobrar y declarar el impuesto que se cauce. Que por otra parte no se considera que los bienes recibidos por las compañías aseguradoras bajo el concepto de salvamento, constituyan una actividad al margen de las operaciones de seguros, toda vez que la finalidad del contrato de seguros es el cubrimiento del riesgo asegurado. Por ello lo relevante no es la regularidad de la ocurrencia de los siniestros, ni de las operaciones que se deriven directamente del cubrimiento de la prestación pactada, sino la relación causal existente entre el acto de enajenación de los bienes “salvados” y el desarrollo de las actividades propias de la gestión aseguradora. Que adicionalmente aparecen ventas de salvamentos en los meses de septiembre y octubre de 1994, y que la no solicitud de descuento por la adquisición de los bienes de salvamento no exonera de responsabilidad a la empresa por concepto de IVA. En relación con la supuesta vulneración del artículo 647 del Estatuto Tributario la Sección prohijó la decisión del Tribunal en cuanto a la no concreción de la sanción por inexactitud, ya que se está ante una diferencia de criterios en el derecho aplicable.

Luego afirmó: “En conclusión, a juicio de la Sala no se configura inexactitud, en consecuencia, no existen razones para mantener la sanción impuesta en los actos acusados, por lo cual no tiene prosperidad el recurso interpuesto por la demandada”. (sic).

EL RECURSO EXTRAORDINARIO DE SÚPLICA La parte actora interpuso el recurso extraordinario de súplica aduciendo que la providencia cuestionada contraría las siguientes normas

sustanciales: los artículos 13 y 363 de la Constitución Política y el artículo 437 del Estatuto Tributario. Para fundamentar lo anterior expuso la empresa recurrente: “A.- Cuestiones Generales “1º.-Ante todo, es preciso esclarecer el significado de la expresión “normas sustanciales”, contenido en el artículo 194 del C.C.A. “2º.- La doctrina jurídica ha precisado el alcance de la expresión “derecho sustancial o sustantivo”, en los siguientes términos: “a) En la Enciclopedia Jurídica Omeba se define el derecho sustantivo así: “También denominado derecho de fondo, es el conjunto de normas jurídicas de diverso linaje, que establecen los derechos y obligaciones de las personas” (Tomo VIII, pag. 278, Buenos Aires 1967). “b) En el Diccionario de Derecho Usual de Cabanellas, se dice del derecho sustantivo: “El que establece derechos u obligaciones, a diferencia del que regula su ejercicio, constituye su infracción o determina el procedimiento para su efectividad extraordinaria”. (Tomo I, pag 660, Buenos Aires 1968). “3º.- La doctrina colombiana y la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia también se han pronunciado sobre el particular: “En forma rudimental se ha definido la ley sustancial como la que consagra los derechos y la procesal como la que establece el procedimiento para hacerlos efectivo..... La Corte ha dicho sobre el particular “Estos preceptos (los sustantivos), que son aquellos que establecen los derechos y obligaciones de las personas .... (G.J. XLV, pag. 120)” (Hernando Morales Medina. Curso de Derecho

Procesal Civil. Bogotá, 1973, pags 593 y 594) “4º.- El artículo 13 de la Constitución Política consagra el derecho a la igualdad de las personas ante la ley, el artículo 363 de la Carta establece que el sistema tributario debe ser equitativo, lo cual implica el derecho de los contribuyentes a un sistema tributario justo en la norma legal y en su aplicación, y el artículo 437 del Estatuto Tributario determina cuándo las personas son responsables por el impuesto sobre las ventas, o sea cuándo están obligadas a su pago. “5º.- Por lo tanto, las normas que se presentan como violadas consagran derechos u obligaciones de las personas, por lo cual constituyen “derecho sustancial” “B.- Violación del artículo 437 del E.T “1º.- El artículo 437 del E.T. dice en lo pertinente así: “Son responsables del impuesto: “a) En las ventas, los comerciantes, cualquiera que sea la fase de los ciclos de producción y distribución en lo que actúen y quienes, sin poseer tal carácter, ejecuten habitualmente actos similares a los de aquéllos...” (He subrayado). “2º.- Este artículo del Estatuto Tributario fue tomado literalmente del artículo 5º del Decreto - Ley 3541 de 1983. “3º.- Poco tiempo después de expedido el Decreto citado, la Dirección de Impuestos Nacionales, que fue autora de la norma, dio conocer una interpretación relativa a lo que debía entender por “comerciantes”, por medio del concepto No. 18220 del 18 de julio de 1984. Respecto

de dicha disposición dijo la entonces DIN que era necesario examinar cuál era la actividad primordial del particular, para ver si correspondía a la venta de mercancías o a otra actividad, como podía ser un servicio financiero, ya que, si la actividad primordial no correspondía a la venta de mercancías, el particular no resultaba responsable del impuesto de ventas. Al respecto se dijo: “............. pero cuando las entidades bancarias vendan los bienes recibidos, no serán responsables del impuesto a las ventas teniendo en cuenta que esa condición de comerciantes que tienen los bancos de conformidad a lo consagrado en el C. de C., la ejercen de una manera particular por cuanto la actividad primordial de esas entidades es de un servicio financiero, más no de vender habitualmente bienes”. (ver documento anexo a la demanda). “4º.- La interpretación de la DIN debe entenderse como expresiva del verdadero espíritu de la ley, ya que dicha dependencia administrativa fue la autora de la norma interpretada, pues está contenida en un decreto - ley y es de general conocimiento que este tipo de normas, cuando son de naturaleza tributaria, tienen su origen en la mencionada entidad. “5º.- De otra parte, la interpretación dada es razonable, pues el impuesto de ventas no está destinado a gravar todo tipo de operaciones de enajenación de bienes corporales muebles, sino únicamente aquél que ocurre frecuentemente en un determinado centro de operación mercantil. Es así como la venta aislada entre dos particulares no constituye un hecho gravado en el impuesto de ventas. “6º.- También cabe considerar que la interpretación en referencia e tan razonable, tan acorde con el espíritu de la ley, que hasta el

presente se ha seguido aplicando por las autoridades administrativas, sin salvedad o discusión alguna. “7º.- La doctrina colombiana ha entendido que la calidad de comerciante o de vendedor habitual de bienes corporales muebles es esencial para el nacimiento de la obligación tributaria. Al respecto se lee lo siguiente: “El aspecto personal en el hecho generador constituido por la venta de bienes corporales muebles. “Como corresponde a la naturaleza real del impuesto, nuestro ordenamiento prescinde de cualificaciones de tipo personal para establecer los “responsables” y, en su lugar, acude a la actividad que desarrollan, de cara a la conformación del valor agregado que sirve de referencia para la recaudación sistemática del tributo. De ahí que los “responsables” del IVA por la venta de bines corporales muebles sean los siguientes: “a) Los comerciantes. De acuerdo con el artículo 10 del Código de Comercio, son comerciantes quienes profesionalmente ejecutan actos de comercio. No obstante, no todos los comerciantes son “responsables” sino únicamente quienes profesionalmente realizan hechos generadores del tributo. “Por consiguiente, los comerciantes cuya actividad profesional consiste en la venta de bienes que no causan el gravamen, bien por estar exonerados expresamente por el régimen o porque son “bienes corporales muebles”, no son responsables del impuesto a las ventas. Y ni aún en el caso de que realicen ocasionalmente operaciones o hechos generadores del impuesto adquieren la calidad de responsables”. (El Impuesto sobre el Valor Agregado, Mauricio Plazas Vega, Segunda Edición 1998, pag. 591).

(He subrayado) “8º.- El H. Consejo de Estado - Sala de lo Contencioso AdministrativoSección Cuarta - dice en la sentencia impugnada lo siguiente: “Prescribe el artículo 437 del Estatuto Tributario, que “Son responsables del impuesto: a) En las ventas, los comerciantes, cualquiera que sea la fase de los ciclos de producción y distribución en la que actúen y quienes sin poseer tal carácter, ejecuten habitualmente actos similares a los de aquellos”. “La misma norma dispone en su inciso final que “La responsabilidad se extiende también a la venta de bienes corporales muebles aunque no se enajenan dentro del giro ordinario del negocio, pero respecto de cuya adquisición o importación se hubiere generado derecho al descuento”. “Del análisis de la anterior disposición en concordancia con los artículos 420 y 421 del mismo estatuto, esto es que configurado el hecho generador del impuesto por la transferencia, de dominio de bienes corporales muebles no excluidos del gravamen, surge para el responsable la obligación de liquidar, cobrar y declarar el impuesto a las ventas que se origine por tales enajenaciones”. “9º.- En primer lugar, la sentencia impugnada está haciendo una interpretación del artículo 437 del E.T., pues en el párrafo arriba transcrito, después de citar parcialmente el artículo, dice que “del análisis de la anterior disposición...” “10º.- Como puede verse claramente, en la sentencia impugnada para nada cuenta el elemento de ser “comerciante” o de ejecutar “habitualmente actos similares” a los de aquél. Solo cuenta, según la

providencia, el elemento objetivo de la “transferencia de dominio de bienes corporales muebles no excluidos”. Es evidente que si la transferencia de dominio en referencia la realiza una persona que no resulta responsable del impuesto, conforme al artículo 437 del E.T., la obligación de pagar el impuesto no puede nacer a la vida jurídica, pues no puede existir una obligación sin sujeto pasivo, esto es sin responsable por el pago del impuesto. Al respecto cabe recordar que, conforme al artículo 4 del E.T. “Para fines del impuesto sobre las ventas se consideran sinónimos los términos contribuyente y responsable” “11º.- Ahora bien, tan equivocada es la interpretación que se hace, que lleva a la H. Sala a no darle aplicación alguna al artículo, pues la calidad de comerciante o de vendedor habitual no cuenta para nada en su conclusión. “12º.- Lo anteriormente expuesto lleva a concluir que el artículo 437 del E.T. fue violado en la sentencia impugnada por interpretación errada, que concluyó en su no aplicación. “C.- Violación de los artículos 13 y 363 de la Constitución Política.- “1º.- El artículo 13 de la Constitución establece el principio de la igualdad de todos ante la ley y respecto del trato de las autoridades. Por su parte el artículo 363 de la Carta consagra el principio de que el sistema tributario se funda, entre otros, en el principio de la equidad. Estos dos principios se regulan y condicionan recíprocamente, pues como fijo Platón en la República: “La justicia consiste en tratar igual a los iguales y desigual a los desiguales”. “2º.- En materia tributaria este principio ha sido claramente

contemplado por la doctrina: “Existe acuerdo, en que este postulado se lo debe entender en el sentido de que la ley debe dar igual tratamiento a todas las personas que están en las mismas o análogas circunstancias, concepto que generalmente se expresa con el lugar común de que se debe tratar igual a los iguales y desigualmente a los desiguales”. (Ramón Valdés Costa - Instituciones de Derecho Tributario. Buenos Aires 1996, pag. 373). “3º.- La jurisprudencia de la H. Corte Constitucional, también ha sido explícita al respecto: “La igualdad impone la necesidad de acatar como regla tributaria básica la generalidad del tributo. Si al margen de los contribuyentes se coloca a aquellas personas que carecen de capacidad contributiva, todos los demás ciudadanos, según su poder económico y en los términos de la ley, quedan sujetos al mismo deber de concurrir al levantamiento de las cargas pública. El privilegio en la ley y en la aplicación de la ley, resulta definitivamente proscrito, pues el poder tributario se fundamenta en la justicia y en la equidad”. ( Sentencia C - 183 del 6 de mayo de 1998, ponente Dr., Eduardo Cifuentes MuñozBoletín Informativo ICDT No 1397 pag. 780). (He subrayado). “4º.- La Jurisprudencia del H. Consejo de Estado también se ha pronunciado en sentido análogo: “Y, si en obedecimiento de tal mandato, la actora declaró los bienes que fueron adjudicados al menor ..... y consecuencialmente las rentas de los mismos, no puede

desconocerse el carácter de exento o excluido de los bienes inmuebles destinados a casa de habitación, como tampoco el carácter exento o de ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional de los rendimientos financieros recibidos, porque no ha establecido la ley tal consecuencia, por el hecho del ejercicio de la patria potestad y el usufructo de los bienes del menor. Y no podía hacerlo, porque si así fuera estaría propiciando una discriminación violatoria del principio de igualdad” (Sentencia del 9 de febrero/96, expediente No. 7406, pags. 8 y 9 de la copia de la sentencia original, magistrado ponente Dr. Delio Gómez Leyva). (He subrayado). “5º.- El concepto 18220 del 18 de julio de 1984 de la DIAN, anexo a la demanda, hace una interpretación general del artículo 5º del DecretoLey 3541 de 1983, hoy artículo 437 del E.T., así como la aplicación de tal criterio a un caso particular. “6º.- La norma interpretada dice sobre el particular lo siguiente: “Son responsables del impuesto: “a) en las ventas, los comerciantes....” “7º.-Respecto de dicha disposición legal, la DIAN considera, en el concepto citado, que es necesario examinar cual es la actividad primordial del contribuyente para ver si corresponde a la venta de mercancías o a otra actividad, como puede ser un servicio financiero, ya que si la actividad principal no consiste en la venta de mercancías, el particular no es responsable del impuesto de ventas. Al respecto dice lo siguiente: “..........pero cuando las entidades bancarias vendan los

bienes recibidos, no serán responsables del impuesto a las ventas teniendo en cuenta que esa condición de comerciantes que tienen los bancos de conformidad a lo consagrado en el C. de C., la ejercen de una manera particular por cuanto la actividad primordial de esas entidades es de un servicio financiero, más no de vender habitualmente bienes”. (ver documento anexo a la demanda) “8º.-En el caso de las compañías de seguros, su actividad principal consiste en la contratación de seguros, como es apenas obvio, por lo cual las operaciones de ventas de bienes recibidos en salvamento también son secundarias, y bastante secundarias, ya que en el caso de LA NACIONAL, al examinar el porcentaje que representa los ingresos por ventas de salvamentos dentro del total de ingresos de la compañía, se obtienen los siguientes resultados: V BIMESTRE 0.862% “9º.- El H. Tribunal Administrativo de Cundinamarca dice en la sentencia confirmada por el H. Consejo de Estado, que se impugna, que la parte que represento ha pedido una aplicación analógica de normas, ya que se quiere que lo dispuesto para los bancos se aplique para las compañías de seguros. Tal afirmación es completamente errónea, como paso a demostrarlo. Conforme al artículo 8º de la Ley 153 de 1887, la analogía tiene lugar “cuando no haya ley exactamente aplicable al caso controvertido”. En primer lugar, la DIAN no puede expedir leyes. Además, en este caso, la ley aplicable para todos los particulares es el artículo 437 del E.T., antes artículo 5º del DecretoLey 3541 de 1983, en cuanto dice que “los comerciantes” son

responsables del impuesto en caso de ventas. Lo que ocurre es que tal norma ha sido interpretada por la Dirección de Impuestos en el sentido de que la calidad de “comerciante” se contrae respecto de la “actividad primordial” desarrollada por el mismo y no respecto de actividades que accidentalmente ocurren en el correspondiente negocio. Como consecuencia de tal interpretación de la ley, la DIAN ha dicho que los bancos no son responsables del impuesto por las ventas de bienes que reciben en pago de sus créditos. Sin embargo, se ha negado a hacer el mismo reconocimiento respecto de las compañías de seguros, cuando también ellas efectúan ventas accidentales dentro del giro de su negocio, respecto de bines que han recibido como salvamento. En otros términos, se trata de que la interpretación que se da respecto de una determinada norma legal se aplique en el caso de los bancos y de las compañías de seguros, a fin de respetar el principio de la igualdad. La analogía que se predica en la demanda es respecto de los hechos y no del derecho. “10º.- Dice el H. Tribunal Administrativo de Cundinamarca, en el fallo que fue confirmado por el H. Consejo de Estado, que la venta de bienes no pertenece al “giro ordinario” de los bancos, pero sí al de las compañías de seguros. Tal afirmación es completamente gratuita, porque en los dos casos la enajenación de bienes es accidental, pues la “actividad primordial” consiste en otra operación completamente diferente: la captación y colocación de dineros, en el caso de los bancos, y la celebración del contrato de seguros, en el caso de las compañías del ramo. En uno y otro caso la venta de bienes es

accidental. “11º.-Dice el H. Tribunal, en la sentencia confirmada por el H. Consejo de Estado que “en el caso de las compañías de seguros es de la naturaleza del contrato responder por el valor de la indemnización cuando ocurre el siniestro, por lo que en el caso de pérdida total ( subrayo), ... cancela la totalidad del monto del riesgo pactado y conserva los bienes siniestrados”. Cabe observar, en primer lugar, que si hay pérdida total no queda bien alguno, por lo cual tampoco se adquiere la propiedad del salvamento. De otra parte, también es de la naturaleza del contrato de mutuo que celebran los bancos con sus clientes, que si éstos no pagan en dinero, se puedan aceptar bienes en pago o rematar por cuenta del crédito rematar por cuenta del crédito en los juzgados civiles. Aquí tampoco hay diferencia entre uno y otro caso. “12º.-También afirma el H. Tribunal, en la sentencia confirmada por la providencia que se impugna, que la situación de las compañías de seguros “es bien distinta a la dación en pago, que es un modo de extinguir las obligaciones y que se da en las operaciones bancarias para recuperar parcial o totalmente las sumas entregadas al usuarios del servicio en desarrollo de su actividad financiera”. Al respecto cabe observar que, aunque el título por le cual adquieren los bancos bienes en el caso de incumplimiento de sus deudores es diferente al título por el cual adquieren las compañías de seguros en el caso de los salvamentos, ello no hace ninguna diferencia con respecto al impuesto de ventas, pues entre los elementos jurídicos que configuran el IVA no se cuenta para nada el título de adquisición del enajenante.

Por lo tanto, aquí tampoco hay diferencia de relieve entre los dos casos “13º.- La DIAN, en concepto No. 069 del 28 de enero de 1997, anexo a la demanda, dice también que el asegurador vende los bienes en su propio nombre, tratando de establecer una diferencia con el caso de los bancos. Tampoco aquí existe diferencia alguna, pues los bancos y las compañías de seguros, cuando efectúan las ventas de bienes recibidos en pago o en salvamento, según el caso, lo hacen en su propio nombre, ya que unos y otras son propietarios de lo