DIAN - Concepto 6363 de 2023

CONCEPTO 6363 (Int. 618) DE 2023

(mayo 29) <Fuente: Archivo interno entidad emisora> <Publicado en la página web de la DIAN: 01 de junio de 2023> DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES Unidad Informática de Doctrina Concepto General sobre el impuesto sobre la renta a cargo de las personas jurídicas con motivo de la Ley 2277 de 2022 Area del Derecho Tributario Banco de Datos Impuesto sobre la Renta y Complementarios Fuentes Formales CONSTITUCIÓN POLÍTICA 332, 338, 360, 363

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 12-1

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 20-3

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 22

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 23

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 23-1

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 23-2

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 74-1

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 115

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 142

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 240

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 240-1

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 256.

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 256-1

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 260-1

ESTATUTO TRIBUTARIO DECRETO 0624 DE 1989 ART. 408

Resumen de Notas de Vigencia

NOTAS DE VIGENCIA:

7. Adicionado por el Concepto 4636 [153] de 5 de marzo de 2024. - Compilado en el Concepto 3028 [87] de 14 de febrero de 2024, COMPILACIÓN DE LA DOCTRINA OFICIAL SOBRE LA LEY 2277 DE 2022 (3ª versión)'...en aras de facilitar su búsqueda y consulta; documento que, en todo caso, no sustituye la doctrina compilada'.

6. Corregido por el Concepto 514 de 10 de enero de 2024.

5. Adicionado por el Concepto 24854 [1286] de 26 de diciembre de 2023.

4. Adicionado por el Concepto 22427 [1187] de 28 de noviembre de 2023. - Compilado en el Concepto 19560 de 1 de noviembre de 2023, COMPILACIÓN DE LA DOCTRINA OFICIAL SOBRE LA LEY 2277 DE 2022 (2a versión), '...en aras de facilitar su búsqueda y consulta; documento que, en todo caso, no sustituye la doctrina compilada'.

3. Adicionado por el Concepto 19175 [1121] de 30 de octubre de 2023.

2. Adicionado por el Concepto 14417 [953] de 5 de septiembre de 2023.

1. Adicionado por el Concepto 11622 [871] de 11 de agosto de 2023.

• Compilado en el Concepto 11080 de 4 de agosto de 2023, 'COMPILACIÓN DE LA DOCTRINA OFICIAL SOBRE LA LEY 2277 DE 2022 (1ª versión)', '...en aras de facilitar su búsqueda y consulta; documento que, en todo caso, no sustituye la doctrina compilada'.

Extracto Concepto General sobre el impuesto sobre la renta a cargo de las personas jurídicas con motivo de la Ley 2277 de 2022 De conformidad con los artículos 56 del Decreto 1742 de 2020 y 7-1 de la Resolución DIAN No. 91 de 2021, este Despacho está facultado para absolver las consultas escritas generales que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras y de fiscalización cambiaria, en el marco de las competencias de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales - DIAN. Por consiguiente, no corresponde a este Despacho, en ejercicio de las funciones descritas anteriormente, prestar asesoría específica para atender casos particulares, ni juzgar o calificar las decisiones tomadas por otras dependencias o entidades. Mediante el presente pronunciamiento, esta Subdirección absolverá diferentes interrogantes que se han formulado en torno a la interpretación y aplicación del impuesto sobre la renta a cargo de las personas jurídicas (el «Impuesto» en adelante) con motivo de la Ley 2277 de 2022.

I. SEDE EFECTIVA DE ADMINISTRACIÓN (SEA). 1. ¿Qué motivó la modificación de la SEA?

Sea lo primero exponer, de manera comparativa, los cambios efectuados al parágrafo 1° del artículo 12-1 del Estatuto Tributario: Texto adicionado por la Ley 1607 de 2012 Texto modificado por la Ley 2277 de 2022

«PARÁGRAFO 1o. Para los efectos de este «PARÁGRAFO 1o. Para los efectos de este artículo se entenderá que la sede efectiva de Artículo se entenderá que la sede efectiva de administración de una sociedad o entidad es el administración de una sociedad o entidad es el lugar en donde materialmente se toman las lugar en donde materialmente se toman las decisiones comerciales v de gestión decisivas v decisiones comerciales y de gestión necesarias necesarias para llevar a cabo las actividades de para llevar a cabo las actividades de la la sociedad o entidad como un todo. Para sociedad o entidad en el día a día. Para determinar la sede efectiva de administración determinar la sede efectiva de administración deben tenerse en cuenta todos los hechos y deben tenerse en cuenta todos los hechos y circunstancias que resulten pertinentes, en circunstancias que resulten pertinentes, en especial el relativo a los lugares donde los altos especial el relativo a los lugares donde los ejecutivos v administradores de la sociedad o administradores de la sociedad o entidad entidad usualmente ejercen sus usualmente ejercen sus responsabilidades v se llevan a cabo las responsabilidades y se llevan a cabo las actividades diarias de la alta gerencia de la actividades diarias de la sociedad o entidad.» sociedad o entidad.» (énfasis propio) (énfasis propio) De lo plasmado en la Gaceta del Congreso N° 917 de agosto 12 de 2022, se destacan las siguientes justificaciones en torno a la medida: «(...) la determinación del criterio de la administración de la sociedad a fin de establecer su SEA sigue siendo abstracto. Esto genera situaciones problemáticas en tanto la descripción normativa habla por igual de la toma de decisiones clave y decisiones del día a día para el desarrollo del

negocio. En la actualidad, estas decisiones pueden ser tomadas en distintos lugares del mundo, al mismo tiempo que pueden llevarse de manera independiente e incluso simultánea en el caso de las más grandes corporaciones. Estas dificultades se profundizan si se tiene en cuenta la realidad actual, en donde la toma de decisiones se puede realizar a través de llamadas o conferencias virtuales con personas que se encuentran en diferentes jurisdicciones. Dicho así, la SEA se convierte en un criterio etéreo que puede ser fácilmente evadido o capturado a conveniencia por los contribuyentes y sus asesores para disminuir su impuesto a cargo. En virtud de lo anterior, es necesario definir con claridad los criterios que determinan que una sociedad tenga su SEA en Colombia.» (énfasis propio)

2. Si una sociedad o entidad extranjera obtiene rentas pasivas de fuente extranjera ¿puede esta circunstancia descartar la existencia de una SEA en Colombia?

Los parágrafos 2°, 5° y 6° del artículo 12-1 del Estatuto Tributario establecen: «PARÁGRAFO 2o. No se considerará que una sociedad o entidad es nacional por el simple hecho de que su ¡unta directiva se reúna en el territorio colombiano, o que entre sus accionistas, socios, comuneros, asociados, suscriptores o similares se encuentren personas naturales residentes en el país o a sociedades o entidades nacionales. (...) PARÁGRAFO 5o. <Parágrafo adicionado por el artículo 31 de la Ley 1739 de 2014. El nuevo texto es el siguiente:> No se entenderá que existe sede efectiva de administración en Colombia para las sociedades o entidades del exterior que hayan emitido bonos o acciones de cualquier tipo

en la Bolsa de Valores de Colombia y/o en una bolsa de reconocida idoneidad internacional, de acuerdo con resolución que expida la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Esta disposición aplica igualmente a las subordinadas - filiales o subsidiarias - de la sociedad o entidad que cumpla con el supuesto a que se refiere el presente inciso, para lo cual la filial o subsidiaria deberá estar consolidada a nivel contable en los estados financieros consolidados de la sociedad o entidad emisora en Bolsa. Las entidades subordinadas a las cuales aplica este parágrafo podrán optar por recibir el tratamiento de sociedad nacional, siempre y cuando no estén en el supuesto mencionado en el parágrafo siguiente. PARÁGRAFO 6o. <Parágrafo adicionado por el artículo 31 de la Ley 1739 de 2014. El nuevo texto es el siguiente:> No se entenderá que existe sede efectiva de administración en el territorio nacional para las sociedades o entidades del exterior cuyos ingresos de fuente de la jurisdicción donde esté constituida la sociedad o entidad del exterior sean iguales o superiores al ochenta por ciento (80%) de sus ingresos totales. Para la determinación del porcentaje anterior, dentro de los ingresos totales generados en el exterior, no se tendrán en cuenta las rentas pasivas, tales como las provenientes de intereses o de regalías provenientes de la explotación de intangibles. Igualmente, se consideraran (sic) rentas pasivas los ingresos por concepto de dividendos o participaciones obtenidos directamente o por intermedio de filiales, cuando los mismos provengan de sociedades sobre las cuales se tenga una participación, bien sea directamente o por intermedio de sus subordinadas, igual o inferior al veinticinco por ciento (25%) del capital. Los

ingresos a tener en cuenta serán los determinados conforme con los principios de contabilidad generalmente aceptados.» (énfasis propio) Como se evidencia, la mera obtención de rentas pasivas de fuente extranjera no desvirtúa la configuración de la SEA en Colombia. Para el efecto, se exige analizar y verificar -en cada caso particularotro tipo de circunstancias, tal y como lo ponen de presente los reseñados parágrafos 2°, 5° y 6°.

3. Una sociedad o entidad extranjera que, en el exterior, realiza gestión de portafolios y participa en fondos de inversión colectiva ¿puede llegar a configurar su SEA en Colombia?

Sí, en tanto se cumpla con lo previsto en el artículo 12-1 del Estatuto Tributario. Para el efecto, resulta apropiado retomar parcialmente lo expresado en el Oficio No. 058445 de septiembre 16 de 2013: «(...) el término materialmente significa el lugar en donde realmente se toman las decisiones. (...) Por lo tanto, con respecto a los mecanismos no presenciales, no debe confundirse el medio por el cual las decisiones son comunicadas con el lugar en el cual realmente se toman o se han tomado las decisiones. (...) Para considerar una decisión como “(.) necesaria”, así como para la consideración de los términos “administración” y “administradores”, debe utilizarse un criterio comercial y de gestión, como lo prevé el parágrafo 1° del artículo en estudio que expresamente se refiere a “decisiones comerciales y de gestión (.) para llevar a cabo las actividades de la sociedad o entidad como un todo”. Conforme con lo anterior, para determinar si una operación específica es relevante para ser calificada como decisión comercial o de gestión, debe ser apreciada en relación con la actividad

en conjunto de la sociedad, partiendo de todos los hechos y circunstancias que resulten pertinentes. En este contexto debe resaltarse que el legislador no atribuyó ninguna tarifa legal a determinadas operaciones comerciales o actos jurídicos desarrollados, pues el artículo 12-1 del Estatuto Tributario es claro en ordenar que “para determinar la sede efectiva de administración deben tenerse en cuenta todos los hechos y circunstancias que resulten pertinentes”.» (énfasis propio) 4. ¿La Administración Tributaria ha adoptado criterios cuando se discute la existencia de una SEA? Valga anotar que, según el parágrafo 3° del artículo 12-1 ibidem, «En los casos de fiscalización en los que se discuta la determinación del lugar de la sede de administración efectiva, la decisión acerca de dicha determinación será tomada por el Comité de Fiscalización de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN)» (énfasis propio). En este sentido, mediante la Resolución DIAN No. 1284 de diciembre 9 de 2022 se creó el «Comité de Fiscalización para la determinación de una Sede Efectiva de Administración». Ahora bien, a la luz de las amplias facultades de fiscalización e investigación con las que cuenta la Administración Tributaria, según lo previsto en el artículo 684 del Estatuto Tributario, en cada caso particular ésta evaluará y determinará, considerando la normativa vigente, si se configura o no una SEA.

II. PRESENCIA ECONÓMICA SIGNIFICATIVA (PES).

1. Teniendo en cuenta el artículo 20-3 del Estatuto Tributario ¿los pagos realizados desde Colombia por la prestación de servicios digitales desde el exterior estarían sometidos a retención

en la fuente? Es importante precisar que si una persona no residente o entidad no domiciliada en el país cuenta con PES en Colombia, de conformidad con el artículo 20-3 del Estatuto Tributario (adicionado por el artículo 57 de la Ley 2277 de 2022), «podrá optar por declarar y pagar en el formulario del impuesto sobre la renta, una tarifa del tres por ciento (3%) sobre la totalidad de los ingresos brutos derivados de la venta de bienes y/o prestación de servicios digitales, desde el exterior, vendidos o prestados a usuarios ubicados en el territorio nacional» (énfasis propio), en cuyo caso, «podrá solicitar la no aplicación de la retención en la fuente indicada en el inciso 8 del Artículo 408 del Estatuto Tributario» (énfasis propio), acorde con el parágrafo 2° del citado artículo 20-3. Así las cosas, partiendo de la base que la persona no residente o entidad no domiciliada en el país, con PES en Colombia, decidió no aplicar en su totalidad el tratamiento contenido en el parágrafo 2° del artículo 20-3 ibidem (es decir, no optó por declarar y pagar el Impuesto en el formulario definido a una tarifa del 3% sobre la totalidad de los ingresos brutos y no solicitó la no aplicación de la retención en la fuente), los pagos que desde el país se le efectúen estarán sometidos a retención en la fuente a título del Impuesto según lo previsto en el inciso 8° del artículo 408 ibidem: «<Inciso adicionado por el artículo 61 de la Ley 2277 de 2022. El nuevo texto es el siguiente:>

Los pagos o abonos en cuenta por concepto de la venta de bienes y/o prestación de servicios, realizada por personas no residentes o entidades no domiciliadas en el país con presencia económica significativa en Colombia, a favor del cliente y/o usuarios ubicados en el territorio nacional, que no se enmarquen en los demás supuestos de este artículo, están sujetos a una tarifa del diez por ciento (10%) sobre el valor total del pago. (...)» (énfasis propio) Por último, es de advertir que, según el parágrafo 8° del artículo 20-3, «Las reglas previstas en este artículo y el artículo 408 del Estatuto Tributario, en relación con la presencia económica significativa, entrarán a regir a partir del primero (1) de enero de 2024» (énfasis propio) 2. <Numeral Concepto 24854 [1286] de 26 de diciembre de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Las disposiciones de la Decisión 578 de la Comunidad Andina y de los CDI suscritos por la República de Colombia y en vigor prevalecen sobre el artículo 20-3 del Estatuto Tributario? El mismo artículo 20-3 del Estatuto Tributario, en su parágrafo 4°, señala que lo dispuesto en éste «se entenderá sin perjuicio de lo pactado en los convenios para eliminar la doble tributación suscritos por Colombia» (énfasis propio). Aunado a lo anterior, no debe perderse de vista el principio pacta sunt servanda, reconocido en los artículos 26 y 27 de la Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados -suscrita en Viena el 23 de mayo de 1969 y aprobada por el Congreso de Colombia mediante la Ley 32 de

1985de acuerdo con los cuales «Todo tratado en vigor obliga a las partes y debe ser cumplido por ellas de buena fe» (énfasis propio) y «Una parte no podrá invocar las disposiciones de su derecho interno como justificación del incumplimiento de un tratado» (énfasis propio). En relación con la buena fe, adicionalmente el artículo 83 de la Constitución Política exige que los servidores públicos, en sus actuaciones, se ciñan a los postulados de ésta. Por ende, es de colegir que, previo a evaluar si es procedente aplicar o no el artículo 20-3 del Estatuto Tributario, en cada caso particular se deberá analizar y determinar si Colombia cuenta o no con la potestad para someter a imposición la renta que sea del caso, según su naturaleza, examinando los CDI en vigor, así como la Decisión 578 de la Comunidad Andina cuando sea el caso. Dicho sea de paso, la tributación por PES tampoco altera la calificación que a la luz de la mencionada Decisión 578 o de los CDI deba realizarse de la respectiva renta (e.g. rentas de bienes inmuebles, beneficios empresariales, regalías, etc.) ni el tratamiento tributario al que se encuentra sujeta y que tiene por finalidad evitar o solventar una doble imposición. Notas de Vigencia - Numeral Concepto 24854 [1286] de 26 de diciembre de 2023 3. <Numeral adicionado por el Concepto 24854 [1286] de 26 de diciembre de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Qué se debería entender por «interacción (es) deliberada (s) y sistemática (s) en el mercado colombiano»? El artículo 20-3 del Estatuto Tributario no define el concepto de «interacción deliberada y

sistemática en el mercado colombiano»; sin embargo, sí señala en qué casos ésta se configura. En efecto, en su parágrafo 1° indica: «(...) se presume que existe una (s) interacción (es) deliberada (s) y sistemática (s) en el mercado colombiano, esto es, con cliente(s) y/o usuario(s) ubicado(s) en el territorio nacional cuando:

1. La persona no residente o entidad no domiciliada en el país mantenga una interacción o despliegue de mercadeo con trescientos mil (300.000) o más clientes y/o usuarios ubicados en el territorio colombiano durante el año gravable anterior o el año gravable en curso; o

2. La persona no residente o entidad no domiciliada en el país mantenga o establezca la posibilidad de visualizar precios en pesos colombianos (COP) o permitir el pago en pesos colombianos (COP).» (énfasis propio) No sobra anotar que, para efectos de lo señalado en el numeral 1 antes transcrito, es importante examinar el artículo 1.2.1.28.4.2. del Decreto 1625 de 2016.

Notas de Vigencia - Numeral adicionado por el Concepto 24854 [1286] de 26 de diciembre de 2023. 4. <Numeral adicionado por el Concepto 24854 [1286] de 26 de diciembre de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Qué se debería entender por «clientes y/o usuarios»? Para efectos de la tributación por PES, el artículo 1.2.1.28.4.1. del Decreto 1625 de 2016 trae, entre otras, las siguientes definiciones: «1. Clientes: Los clientes son las personas naturales, jurídicas o entidades sin personería jurídica

ubicadas en territorio nacional que paguen o contraten la adquisición de bienes o la prestación de servicios, ofrecidos por personas no residentes o entidades no domiciliadas en Colombia.

2. Usuarios: Los usuarios son las personas naturales, jurídicas o entidades sin personería jurídica, ubicadas en territorio nacional que adquieran o hagan uso de una interfaz digital, identificándose con un nombre de usuario y contraseña, para acceder a la mencionada interfaz.» (énfasis propio) Notas de Vigencia - Numeral adicionado por el Concepto 24854 [1286] de 26 de diciembre de 2023. 5. <Numeral adicionado por el Concepto 24854 [1286] de 26 de diciembre de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> Si una persona no residente o una entidad no domiciliada en Colombia optó por declarar y pagar el impuesto sobre la renta y, por ende, solicitó la no aplicación de la retención en la fuente de que trata el inciso 8° del artículo 408 del Estatuto Tributario ¿qué podría hacer si le fue practicada esta retención?

Si la respectiva persona o entidad eligió, en los términos del artículo 1.2.1.28.4.3. del Decreto 1625 de 2016, declarar el impuesto sobre la renta y complementarios y la no aplicación de la retención en la fuente prevista en el inciso 8° del artículo 408 del Estatuto Tributario (esto último al inscribirse en el RUT o actualizar el mismo), será necesario dar aplicación a lo contemplado en el artículo 1.2.4.16. del Decreto 1625 de 2016 para efectos del reintegro de los valores

retenidos indebidamente. Notas de Vigencia - Numeral adicionado por el Concepto 24854 [1286] de 26 de diciembre de 2023. 6. <Numeral adicionado por el Concepto 24854 [1286] de 26 de diciembre de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> Si una persona no residente o una entidad no domiciliada en Colombia optó por declarar y pagar el impuesto sobre la renta y, a la par, solicitó la aplicación de la retención en la fuente de que trata el inciso 8° del artículo 408 del Estatuto Tributario ¿qué podría hacer con el saldo a favor que se llegue a liquidar? Si la respectiva persona o entidad eligió, en los términos del artículo 1.2.1.28.4.3. del Decreto 1625 de 2016, declarar el impuesto sobre la renta y complementarios y la aplicación de la retención en la fuente prevista en el inciso 8° del artículo 408 del Estatuto Tributario (esto último al inscribirse en el RUT o actualizar el mismo), será necesario dar aplicación a lo contemplado en los artículos 815 (compensación con saldos a favor) y 850 (devolución de saldos a favor) del Estatuto Tributario en relación con el saldo a favor que llegue a liquidarse. Notas de Vigencia - Numeral adicionado por el Concepto 24854 [1286] de 26 de diciembre de 2023.

III. DEDUCCIONES. 1. ¿Qué se persigue con el parágrafo 1° del artículo 115 del Estatuto Tributario?

De manera preliminar es menester señalar que el Estado, como dueño del subsuelo y de los recursos naturales no renovables que yacen en él (cfr. artículo 332 de la Constitución Política),

celebra acuerdos con terceros para la explotación de éstos, de los cuales se deriva una contraprestación económica que deben pagar y que es denominada por el artículo 360 de la Constitución Política como regalía. Al respecto, el artículo 227 del Código de Minas (Ley 685 de 2001) precisa que dicha regalía «consiste en un porcentaje, fijo o progresivo, del producto bruto explotado objeto del título minero y sus subproductos, calculado o medido al borde o en boca de mina, pagadero en dinero o en especie» (énfasis propio). Así pues, la regalía «se trata de una carga económica, por definición, diferente de un impuesto, y que genéricamente puede calificarse como un ingreso fiscal no tributario» (énfasis propio) (cfr. Descriptor 1.3.6 del Concepto Unificado No. 0106 de agosto 19 de 2022 - Obligación de facturar y sistema de factura electrónica). Ahora bien, el parágrafo 1° del artículo 115 del Estatuto Tributario establece que la regalía, a que se ha hecho referencia, no es deducible del Impuesto, independientemente de que se pague en dinero o en especie, así: «PARÁGRAFO 1o. La contraprestación económica a título de regalía de que tratan los artículos 360 y 361 de la Constitución Política no será deducible del impuesto sobre la renta ni podrá tratarse como costo ni gasto de la respectiva empresa, indistintamente de la denominación del pago y del tratamiento contable o financiero que el contribuyente realice, e independientemente de la forma del pago de la misma, ya sea en dinero o en especie. Para efectos del impuesto sobre

la renta, el monto no deducible correspondiente a las regalías pagadas en especie será al costo total de producción de los recursos naturales no renovables. Cuando el contribuyente haga parte del sector de hidrocarburos y pague la regalía en especie, el costo total de producción de los recursos naturales no renovables (CTP) será el resultado de la sumatoria de los costos anuales de producción de los recursos naturales no renovables pagados a título de regalía de cada pozo (...)» (énfasis propio) Así las cosas, la finalidad grosso modo del mencionado parágrafo 1°, por decisión propia del Legislador, consiste en restringir la deducibilidad de lo pagado a título de regalía con motivo de la explotación de recursos naturales no renovables. Valga, por último, compartir los antecedentes de la medida, tal y como se pueden apreciar en la Gaceta del Congreso N° 917 de agosto 12 de 2022: «(...) la deducibilidad de las regalías en la determinación de la renta líquida del impuesto de renta y complementarios, desconoce que la regalía no corresponde a un gasto derivado de la explotación de los recursos naturales sino a la contraprestación por el uso de un activo del Estado. Así las cosas, es importante que las empresas dedicadas a la explotación y exploración de RNNR contribuyan a la financiación del gasto social, por las implicaciones sociales, ambientales y ecológicas que deriva la actividad económica, y por tanto las regalías merecen un tratamiento diferente dado que no corresponden a algún costo o gasto relacionado con las actividades propias de producción, administración o comercialización del sector.» (énfasis propio) 2. ¿Lo definido en el parágrafo 1° del artículo 115 del Estatuto Tributario aplica sobre toda

regalía pagada, con independencia de la clase de recursos naturales no renovables objeto de explotación? El tratamiento previsto en el parágrafo 1° del artículo 115 del Estatuto Tributario recae sobre toda regalía pagada, con independencia de la clase de recursos naturales no renovables objeto de explotación que la originan. En cuanto a estos últimos, la Corte Constitucional precisó: «(...) el concepto de "recursos naturales no renovables" es de naturaleza técnica y proviene de la ecología y de la economía. Así, muy brevemente se pueden definir los recursos naturales como aquellos elementos de la naturaleza y del medio ambiente, esto es, no producidos directamente por los seres humanos, que son utilizados en distintos procesos productivos. A su vez, los recursos naturales se clasifican usualmente en renovables y no renovables. (...) los recursos no renovables se caracterizan por cuanto existen en cantidades limitadas y no están sujetos a una renovación periódica por procesos naturales.» (énfasis propio) (cfr. Sentencia C-221/97, M.P. Dr.

ALEJANDRO MARTÍNEZ CABALLERO).

3. Teniendo en cuenta la modificación del artículo 115 del Estatuto Tributario ¿es procedente tomar por el año gravable 2022 el 50% del impuesto de industria y comercio, avisos y tableros como descuento tributario?

Antes de la Ley 2277 de 2022, el artículo 115 del Estatuto Tributario contemplaba: «El contribuyente podrá tomar como descuento tributario del impuesto sobre la renta el cincuenta por ciento (50%) del impuesto de industria y comercio, avisos y tableros» (énfasis propio).

El reseñado tratamiento tributario desapareció con la modificación efectuada por el artículo 19 de la mencionada Ley 2277 (promulgada en diciembre 13 de 2022 y vigente desde entonces) con lo cual, lo efectivamente pagado a título del impuesto de industria y comercio, avisos y tableros nuevamente retoma el carácter de deducible del Impuesto, considerando el inciso 1° del artículo 115 ibidem: «Es deducible el cien por ciento (100%) de los impuestos, tasas y contribuciones, que efectivamente se hayan pagado durante el año o período gravable por parte del contribuyente, que tengan relación de causalidad con su actividad económica, con excepción del impuesto sobre la renta y complementarios.» (énfasis propio) Ahora bien, dicha modificación es aplicable a partir del 1° de enero de 2023, tal y como se desprende de los artículos 338 y 363 de la Constitución Política. Por ende, para el año gravable 2022, la erogación por concepto del referido impuesto territorial conserva el tratamiento de descuento tributario. 4. <Numeral adicionado por el Concepto 24854 [1286] de 26 de diciembre de 2023. El nuevo texto es el siguiente:> ¿Cuál es el tratamiento tributario del impuesto de industria y comercio, avisos y tableros (ICA)? Con ocasión de la modificación realizada por la Ley 2277 de 2022 al artículo 115 del Estatuto Tributario, el ICA pagado pasó de constituir un descuento tributario a una deducción; modificación que es aplicable a partir del 1° de enero de 2023 (en concordancia con los artículos

338 y 363 de la Constitución Política). Para el efecto, habrá de observarse lo consagrado en el artículo 115-1 ibidem, que indica: «ARTÍCULO 115-1. DEDUCCIÓN PARA LAS PRESTACIONES SOCIALES, APORTES PARAFISCALES E IMPUESTOS. <Artículo adicionado por el artículo 66 de la Ley 1819 de

2016. El nuevo texto es el siguiente:> Para los contribuyentes obligados a llevar contabilidad, serán aceptadas las erogaciones devengadas por concepto de prestaciones sociales, aportes parafiscales e impuestos de que trata el artículo 115 de este Estatuto, en el año o periodo gravable que se devenguen, siempre y cuando los aportes parafiscales e impuestos se encuentren efectivamente pagados previamente a la presentación de la declaración inicial del impuesto sobre la renta.» (énfasis propio) Notas de Vigencia - Numeral adicionado por el Concepto 24854 [1286] de 26 de diciembre de 2023.

IV. DESCUENTOS TRIBUTARIOS.

A. DESCUENTO PARA INVERSIONES REALIZADAS EN INVESTIGACIÓN, DESARROLLO TECNOLÓGICO O INNOVACIÓN. 1. ¿Es viable dar aplicación a lo dispuesto en el numeral 3 del artículo 142 del Estatuto Tributario en relación con el valor restante que no fue objeto de descuento tributario en los términos del artículo 256 ibidem ?

El artículo 21 de la Ley 2277 de 2022 dispone: «ARTÍCULO 21. Modifíquese el artículo 256 del Estatuto Tributario, el cual quedará así: Artículo 256. Descuento para inversiones realizadas en investigación, desarrollo tecnológico o

innovación. Las personas que realicen inversiones en proyectos calificados por el Consejo Nacional de Beneficios Tributarios en Ciencia y Tecnología en Innovación como de investigación, desarrollo tecnológico o innovación, de acuerdo con los criterios y condiciones definidas por dicho Consejo, tendrán derecho a descontar de su impuesto sobre la renta a cargo el treinta por ciento (30%) del valor invertido en dichos proyectos en el período gravable en que se realizó la inversión. (...)» (énfasis propio) Por su parte, el artículo 142 del Estatuto Tributario dispone en su numeral 3: «ARTÍCULO 142. DEDUCCIÓN DE INVERSIONES. <Artículo modificado por el artículo 84 de la Ley 1819 de 2016. El nuevo texto es el si