Inconstitucionalidad General_178-95 -Otras disposiciones

Gaceta Jurisprudencial Nº 39 -Inconstitucionalidades Generales

EXPEDIENTE No. 178-95

EXPEDIENTE No. 178-95

INCONSTITUCIONALIDAD PARCIAL

CORTE DE CONSTITUCIONALIDAD, INTEGRADA POR LOS MAGISTRADOS ALMA

BEATRIZ QUIÑONES LÓPEZ, QUIEN LA PRESIDE, ADOLFO GONZÁLEZ RODAS,

EDMUNDO VÁSQUEZ MARTÍNEZ, MYNOR PINTO ACEVEDO, GABRIEL LARIOS OCHAITA, RODOLFO ROHRMOSER VALDEAVELLANO Y RAMIRO LÓPEZ NIMATUJ. Guatemala, veintisiete de marzo de mil novecientos noventa y seis. Se tiene a la vista para dictar sentencia la inconstitucionalidad de los artículos 1, 2, 5, 6, 12 y 13 del Acuerdo Gubernativo 112-95, emitido por el Presidente de la República, que contiene modificaciones al Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, promovida por el abogado Miguel Angel Morales Cifuentes con su auxilio y el de los abogados Verenesi Jerez Ovalle y Otto Leonel García Quinteros.

ANTECEDENTES

I. FUNDAMENTO JURÍDICO DE LA IMPUGNACIÓN Lo expuesto por el accionante se resume: a) el Acuerdo Gubernativo 112 -95, que contiene las modificaciones al Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Re nta, es inconstitucional en sus artículos 1, 2, 5, 6, 12 y 13 por contravenir disposiciones de la Constitución especialmente en los artículos 44, 171 inciso c), 183 inciso e), 239 y 243; además, erróneamente se dictó dicho acuerdo para crear un reglamento, lo que

Constitución especialmente en los artículos 44, 171 inciso c), 183 inciso e), 239 y 243; además, erróneamente se dictó dicho acuerdo para crear un reglamento, lo que constituye una evidente violación del artículo 183 inciso e) de la Constitución, pues el reglamento es acto normativo distinto al acuerdo, y debió dictarse como reglamento y no como acuerdo; b) el artículo 1 que modifica el artículo 7 del reglament o regula dos períodos de liquidación, uno general y otro especial, haciendo una distinción en cuanto al período, no obstante que la Ley del Impuesto Sobre la Renta, Decreto 26 -92 del Congreso, no la establece, excediéndose dicha norma a lo preceptuado por la ley, violando el principio de legalidad contenido en el artículo 239 de la Constitución. Hace referencia al período de liquidación, lo que resulta inconstitucional ya que el artículo 243 de la Constitución establece período de imposición y no de liquida ción, desnaturalizando lo que es la reglamentación temporal del Impuesto Sobre la Renta; c) el artículo 2 que modifica el artículo 11 del mencionado reglamento, incorpora una fórmula de cálculo que modifica la tasa impositiva y las bases de recaudación tributaria, contraviniendo el artículo 239 de la Constitución; además, regula que los excedentes no generan derecho a devolución alguna estando prohibida la confiscación de bienes de conformidad con el artículo 41 de la Constitución, así mismo regula situaciones a futuro relativas a la aplicación de la tarifa del Impuesto al Valor Agregado contradiciendo los principios de certeza y seguridad jurídica de los tributos; d) el artículo 5 que modifica el artículo 25 del reglamento en mención, norma pagos

situaciones a futuro relativas a la aplicación de la tarifa del Impuesto al Valor Agregado contradiciendo los principios de certeza y seguridad jurídica de los tributos; d) el artículo 5 que modifica el artículo 25 del reglamento en mención, norma pagos trimestrales del impuesto lo cual es inconstitucional ya que la Ley del Impuesto Sobre la Renta regula el período impositivo anual y el artículo 243 de la Constitución claramente establece que en los impuestos sujetos al tiempo, debe quedar señalado el período de imposición y en el caso del Impuesto sobre la Renta, éste continúa siendo un impuesto anual y es improcedente obligar al pago en forma anticipada y trimestralcomo lo señala el artículo impugnado; e) el artículo 6 que modifica el artículo 26 del Reglamento e stablece que "los excedentes de pago de cuota anual de empresas mercantiles que resultan en la liquidación definitiva anual, no generan derecho a devolución alguna, no obstante, dicho saldo constituirá gasto deducible en el siguiente período de liquidación definitiva anual del contribuyente, de conformidad con el inciso 11) del artículo 38 de la Ley", disposición que corresponde a la ley regularla por lo que el reglamento viola el principio de legalidad tributaria contenido en el artículo 239 de la Constitución; f) los artículos 12 y 13 que modifican respectivamente los artículos 39 y 40 del Reglamento, se denuncia de inconstitucional pues al hacer la distinción de la cuota anual, en dos períodos, lo que tiene como efecto no sólo la imposición tributaria en cuanto al tiempo sino en relación a los sujetos pasivos del tributo al crear dos clases de contribuyentes, es propio de la ley, contraviniendo la Constitución en sus

cuota anual, en dos períodos, lo que tiene como efecto no sólo la imposición tributaria en cuanto al tiempo sino en relación a los sujetos pasivos del tributo al crear dos clases de contribuyentes, es propio de la ley, contraviniendo la Constitución en sus artículos 183 inciso e) y 239, en los que contienen la facultad reglamentaria del Presidente de la República y, en cuanto al Congreso el de establecer los sujetos tributarios. Solicita se declare la inconstitucionalidad.

II. TRÁMITE DE LA INCONSTITUCIONALIDAD Se decretó la suspensión provisional publicada en el Diario Oficial el veinte de abril de mil novecientos noventa y cinco. Se dio audiencia al Presidente de la República, al

Congreso y al Ministerio Público.

III. RESUMEN DE LAS ALEGACIONES A) El Presidente la República manifestó: a) el señalamiento de inconstitucionalidad, del Acuerdo Gubernativo 112-95, por cuestiones de forma, porque se violó el artículo 183 inciso e) de la Constitución, porque erróneamente se dictó un acuerdo para crear un reglamento; argumentando que el acuerdo impugnado en ningún caso crea un reglamento, sólo modifica d eterminados disposiciones del Reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta; b) el artículo 1 del Acuerdo impugnado, no contradice normas constitucionales; en referencia al período de liquidación el reglamento no trata de ningún otro período de liquidaci ón que no sea el de la liquidación definitiva anual que la propia ley establece; por lo indicado, el artículo objetado no transgrede el principio de legalidad que consagra el artículo 239 de la Constitución ni el artículo 243; c) respecto al artículo 11 de l Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, al

que la propia ley establece; por lo indicado, el artículo objetado no transgrede el principio de legalidad que consagra el artículo 239 de la Constitución ni el artículo 243; c) respecto al artículo 11 de l Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, al incluir la fórmula de cálculo, no hace más que facilitar al contribuyente la determinación del Impuesto al Valor Agregado que ha pagado, y que constituirá su correspondiente crédito en el Impuesto Sobr e la Renta y, que en concordancia con el artículo 239 de la Constitución no es de cumplimiento obligatorio. En cuanto a la supuesta confiscación de bienes que se produciría porque los excedentes de crédito por Impuesto al Valor Agregado no generan derecho a devolución alguna, cabe señalar que el propio artículo 37 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta establece que el excedente no generará derecho a devolución alguna; d) en cuanto al señalamiento de inconstitucionalidad del artículo 5 que modifica el artículo 25 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la renta, el artículo 7 de la Ley, reformado por el artículo 4 del Decreto 61 -94 del Congreso, establece que el impuesto se genera cada vez que se producen rentas gravadas, y se determina de conformidad en l o que establece la presente Ley y también la obligación de realizar pagos trimestrales del impuesto para todos los contribuyentes, excepto para aquellos que obtengan exclusivamente rentas del trabajo personal en relación de dependencia; así mismo, precisa la forma y modo de determinar los pagos trimestrales, por lo que el artículo 5 impugnado no vulnera el artículo 43 de la Constitución; e) en relación al artículo 6 que modifica el artículo 26del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, éste sólo desarrolla aspectos

de determinar los pagos trimestrales, por lo que el artículo 5 impugnado no vulnera el artículo 43 de la Constitución; e) en relación al artículo 6 que modifica el artículo 26del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, éste sólo desarrolla aspectos que la propia ley establece, para precisar al contribuyente que constituyen gastos deducibles los excedentes de la Cuota Anual de Empresas Mercantiles no absorbida por el Impuesto sobre la Renta; f) respecto a los artículos 12 y 13 que modifican respectivamente los artículos 39 y 40 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, debe destacarse que los mismos no tratan en ningún caso, de distinguir en dos períodos la Cuota Anual de Empresas Mercantiles, puesto que en ambos artícul os se determina que la cuota debe pagarse por períodos trimestrales, tal y como se establece en el segundo párrafo del artículo 15 del Decreto 61 -94 del Congreso, que modifica el artículo 72 de la Ley del Impuesto sobre la Renta; tampoco en dichos artículos se hace ninguna referencia a que se crean dos clases de contribuyentes, por lo que el planteamiento sobre este aspecto es inconsistente. Solicita se declare sin lugar la inconstitucionalidad planteada. B) El Ministerio Público expuso: a) respecto a la in constitucionalidad formal considera que no existe; b) en cuanto al artículo 1 del Acuerdo Gubernativo en referencia que modificó el artículo 7 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la renta, éste último establece el período de liquidación definitiva anual, iniciado el primero de julio de un año y termina el treinta de junio del año siguiente, por lo que al referirse el reglamento en el mismo sentido, no se denota inconstitucionalidad, ni al regular los

último establece el período de liquidación definitiva anual, iniciado el primero de julio de un año y termina el treinta de junio del año siguiente, por lo que al referirse el reglamento en el mismo sentido, no se denota inconstitucionalidad, ni al regular los períodos de liquidación en uno general y otro esp ecial, toda vez que la Ley del Impuesto sobre la Renta establece un período diferente para las personas jurídicas cuando así lo soliciten. Los párrafos cuarto y último del artículo impugnado, sí resultan inconstitucionales al ampliar a todos los contribuye ntes un período diferente de liquidación definitiva, el cual sólo está permitido a las personas jurídicas en el artículo 7 de la Ley, por lo que sí se excedió la facultad reglamentaria transgrediendo los artículos 183 literal e) y 234 párrafo final de la C onstitución; c) el artículo 2 del Acuerdo Gubernativo 112 -95 que incorpora una fórmula de cálculo, lo cual no es inconstitucional, pues es un procedimiento contable con base en un coeficiente para determinar el total del Impuesto al Valor Agregado acredita ble al Impuesto sobre la Renta; sin embargo, en el párrafo segundo se trató de adecuar el crédito a cuenta del Impuesto sobre la Renta a la reforma de la Ley del Impuesto al Valor Agregado pero no se modificó la Ley del Impuesto sobre la Renta en los artíc ulos 37 y 41, por lo que quedó vigente el monto equivalente al siete por ciento, aún y cuando se de alguno de los supuestos a que está condicionado el pago del diez por ciento del Impuesto al Valor Agregado y, al establecerse el cálculo en esa forma en el reglamento, se invade el

los supuestos a que está condicionado el pago del diez por ciento del Impuesto al Valor Agregado y, al establecerse el cálculo en esa forma en el reglamento, se invade el campo legislativo, por lo que es inconstitucional; d) en cuanto a lo dispuesto en el artículo 5 lo que hace es desarrollar los pagos trimestrales preceptuados en el artículo 61 reformado de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el cu al no fue impugnado; no obstante, se advierten algunas inconstitucionalidades: el tercer párrafo numeral 1) de dicho artículo al regular que deberá deducirse los costos y gastos que efectúan a cada una de las rentas no sujetas a retención y la forma que de be utilizarse cuando no pueda comprobarse la relación directa de costos y gastos con la renta no sujeta a retención, invade el campo legislativo ya que el artículo 239 literal e) de la Constitución, las deducciones forman parte de las bases de recaudación del tributo, que sólo compete al Congreso; además, los artículos 37 y 38 de la Ley del Impuesto sobre la Renta que regulan lo relativo a las conceptos que pueden ser deducibles por los contribuyentes para la liquidación definitiva de dicho impuesto, no inc luyen la deducción establecida en el numeral 1) del último párrafo del artículo impugnado, lo que lo hace inconstitucional. El numeral 3) del artículo 25, modificado por el artículo 5 del Acuerdo en mención, al disponer que se resten las deducciones del im puesto establecidos por las leyes específicas que correspondan al período de liquidación definitiva anual anterior a efecto de determinar el pago trimestral, invade el campolegislativo porque en la ley no se establece esa forma de deducciones, siendo

establecidos por las leyes específicas que correspondan al período de liquidación definitiva anual anterior a efecto de determinar el pago trimestral, invade el campolegislativo porque en la ley no se establece esa forma de deducciones, siendo inconstitucional dicho párrafo. En el artículo 61 de la Ley del Impuesto sobre la Renta se determinó que no se encuentran los sujetos a que se refiere el último párrafo del artículo 25 del Acuerdo Gubernativo 112 -95, como excepción a que paguen trimestralmente en concepto del pago del impuesto sobre la renta, siendo inconstitucional dicho párrafo al haber invadido el campo legislativo; e) el artículo 6 del citado Acuerdo no es inconstitucional ya que el saldo a que hace referencia el párrafo impugnado, constitu ye un gasto deducible por haberse pagado como impuesto por el contribuyente; f) el artículo 12 del acuerdo impugnado que modifica el artículo 39 del Reglamento desarrolla el artículo 72 de la Ley del Impuesto sobre la Renta por lo que no se excede en el espíritu de la propia ley; sin embargo, el último párrafo en su última parte, resulta inconstitucional, atendiendo a que de conformidad con el artículo 72 de la Ley no están afectos al pago de la cuota anual, las entidades tales como asociaciones, fundacione s y cooperativas sin fin lucrativo, los centros educativos y culturales, asociaciones deportivas, gremiales, sindicales, profesionales, universidades y demás entidades de servicio social o científicas, todos debidamente autorizados; y la ley es la única qu e puede establecer quienes están afectos o no al pago de la cuota anual de empresas mercantiles, y al

sindicales, profesionales, universidades y demás entidades de servicio social o científicas, todos debidamente autorizados; y la ley es la única qu e puede establecer quienes están afectos o no al pago de la cuota anual de empresas mercantiles, y al regularse tal situación invade el ámbito de competencia legislativa, pues transgrede los artículos 171 literal c) 183 literal e) y 239 de la constitución; g) en cuanto al artículo 13 impugnado que reformó el artículo 40 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no se establece que se haga distinción de dos períodos lo que preceptúa es el procedimiento que debe hacerse para los casos en que los s ujetos pasivos del tributo, obligados a pagar la cuota anual, inicien sus actividades o cesen los mismos dentro del período anual de imposición que corresponde, por lo que no existe la inconstitucionalidad denunciada. Solicita se declare la inconstituciona lidad de los párrafos de los artículos siguientes: a) la totalidad de los párrafos cuarto y último del artículo 1 que modificó el artículo 7 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta; b) la última parte del segundo párrafo del artículo 2 que mod ificó el artículo 11 después del numeral 6 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta; c) el tercer párrafo del numeral 1), la totalidad del numeral 3) del artículo 5 que modificó el artículo 25 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Rent a y el último párrafo que literalmente dice: "Los contribuyentes inscritos en el Régimen Especial de pequeños contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado a que se refiere el numeral

artículo 25 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Rent a y el último párrafo que literalmente dice: "Los contribuyentes inscritos en el Régimen Especial de pequeños contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado a que se refiere el numeral 3, del artículo 24 de este Reglamento, no deberán realizar pagos trimest rales del Impuesto sobre la Renta"; d) el párrafo del artículo 12 que modificó el artículo 39 del reglamento de la Ley de Impuesto sobre la Renta, que literalmente dice: "Tampoco están afectas las personas individuales o jurídicas que se dediquen, exclusiv amente, a las actividades a que se refiere el inciso b) del artículo 65 de la Ley, ni los pequeños contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado que se acojan y obtengan autorización de la Dirección para el pago de la cuota fija del Impuesto al Valor Agregado establecido en la segunda parte del artículo 50 del Decreto número 27 -92 del Congreso de la República, y sus reformas". Sin lugar la inconstitucionalidad planteada contra las demás disposiciones legales impugnadas. CONSIDERANDO -IAl referirse a la in constitucionalidad de las leyes de efectos generales, el artículo 267 de la Constitución dispone que las acciones de inconstitucionalidad total o parcialúnicamente proceden en contra de leyes, reglamentos y disposiciones de carácter general. La inconstitu cionalidad, mediante la cual se analiza la compatibilidad de una norma de inferior jerarquía respecto de la Constitución, requiere un análisis comparativo entre una y otra a efecto de que la norma impugnada se mantenga dentro del ordenamiento jurídico o, en su caso, se le excluya del mismo. -IInorma de inferior jerarquía respecto de la Constitución, requiere un análisis comparativo entre una y otra a efecto de que la norma impugnada se mantenga dentro del ordenamiento jurídico o, en su caso, se le excluya del mismo. -IIEl Acuerdo Gubernativo 112 -95 del Presidente de la República que se impugna de inconstitucional, contiene modificaciones al Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta, las que deben compararse con el texto con stitucional de manera individualizada, a efecto de determinar si hay o no conformidad con dicho texto; al efecto se procederá al análisis pormenorizado de cada una de las impugnaciones: A) El artículo 1 establece los períodos de imposición general y especi al del impuesto sobre la renta y, a la vez, sustituye en el texto de dicha modificación a las palabras: "período de imposición general" por "período de liquidación definitiva anual". Con relación a los dos períodos de imposición, el General y el Especial, esta Corte considera que no se evidencia inconstitucionalidad, ya que la disposición reglamentaria lo que hace es desarrollar el texto de la ley, sin contrariarla. Con relación a la sustitución de las palabras "período de imposición general" por "período d e liquidación definitiva anual", esta Corte considera que no es inconstitucional, porque está acorde con el artículo 7 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. B) El artículo 2 repite el coeficiente que determina el total del Impuesto al Valor Agregado acreditable al Impuesto sobre la Renta que se establece en el reglamento modificado y señala de manera igual que la ley, que el excedente de dicho crédito no

B) El artículo 2 repite el coeficiente que determina el total del Impuesto al Valor Agregado acreditable al Impuesto sobre la Renta que se establece en el reglamento modificado y señala de manera igual que la ley, que el excedente de dicho crédito no da derecho a devolución alguna. Asimismo, indica dicha modificación que al entrar en vigencia la tarifa del diez por ciento del Impuesto al Valor Agregado, según lo establece el artículo 10 del Decreto 27-92, reformado por el artículo 7 del Decreto 6094, ambos del Congreso, el total del impuesto al Valor Agregado acreditable al Impuesto sobre la Renta, se determinará conforme un nuevo coeficiente y, se indica, al igual que en la Ley, que el crédito excedente no genera derecho a devolución alguna. Esta Corte al analizar la reforma enunciada, concluye que no existe contravención al artículo 239 de la Constitu ción, pues lo que hace específicamente es desarrollar los preceptos de la Ley. Con relación a que el excedente antes mencionado no da derecho a devolución alguna, la disposición reglamentaria no hace más que repetir lo dicho por la Ley, por lo tanto tampoco es inconstitucional. C) El artículo 5, establece los procedimientos para efectuar pagos trimestrales del Impuesto sobre la Renta. Lo que no es inconstitucional, pues el impuesto se genera instantáneamente cada vez que se producen rentas gravadas y ello e stá en concordancia con el artículo 61 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. D) Respecto al artículo 6, que establece la entrega de los pagos trimestrales del Impuesto sobre la Renta a las cajas fiscales o Bancos del sistema; esta Corte, en sentencia del cinco de octubre de mil novecientos noventa y cinco, dictada dentro del

D) Respecto al artículo 6, que establece la entrega de los pagos trimestrales del Impuesto sobre la Renta a las cajas fiscales o Bancos del sistema; esta Corte, en sentencia del cinco de octubre de mil novecientos noventa y cinco, dictada dentro del expediente ciento ochenta y uno - noventa y cuatro, se pronunció con respecto al mismo, en el sentido de que habiendo quedado dicha norma tácitamente derogada con la emisión del Decret o 32 -95 del Congreso, se veía imposibilitada de pronunciarse sobre la inconstitucionalidad del párrafo segundo del mismo; y por la misma razón, no se pronuncia sobre la validez constitucional de los artículos 12 y 13 del citado Acuerdo,que modifican a los artículos 39 y 40 del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. Por lo expuesto, deben hacerse los pronunciamientos que en derecho corresponden. LEYES APLICABLES Artículos citados y 268 y 272 inciso a) de la Constitución Política de la República; 114, 133, 139, 140, 141, 142, 143, 144, 146, 148, 149, 163 inciso a), 183 y 185 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad y 31 del Acuerdo 4 -89 de la Corte de Constitucionalidad. POR TANTO La Corte de Constitucionalidad con base en lo considerado y leyes citadas resuelve: I) Sin lugar la inconstitucionalidad planteada; II) Queda sin efecto la suspensión provisional de los artículos 1, 2, 3, 6 y 12, decretada en resolución de fecha ocho de abril de mil novecientos noventa y cinco y

1. Sin lugar la inconstitucionalidad planteada; II) Queda sin efecto la suspensión provisional de los artículos 1, 2, 3, 6 y 12, decretada en resolución de fecha ocho de abril de mil novecientos noventa y cinco y publicada en el Diario Oficial de veinte de abril de mil novecientos noventa y cinco.
2. Publíquese en el Diario Oficial dentro de los tres días siguientes a la fecha en que quede firme.
3. Notifíquese.

ALMA BEATRIZ QUIÑONES LÓPEZ

PRESIDENTA

ADOLFO GONZÁLEZ RODAS

MAGISTRADO

EDMUNDO VÁSQUEZ MARTÍNEZ

MAGISTRADO

MYNOR PINTO ACEVEDO

MAGISTRADO

GABRIEL LARIOS OCHAITA

MAGISTRADO

RODOLFO ROHRMOSER VALDEAVELLANO

MAGISTRADORAMIRO LÓPEZ NIMATUJ

MAGISTRADO

MANUEL ARTURO GARCÍA GÓMEZ SECRETARIO GENERAL »Número de expediente: 178-95 »Solicitante: Miguel Angel Morales Cifuentes »Norma impugnada: Acuerdo Gubernativo 112-95, 1; Acuerdo Gubernativo 112-95, 2; Acuerdo Gubernativo 112-95, 5; Acuerdo Gubernativo 112-95, 6; Acuerdo Gubernativo 112-95, 12; Acuerdo Gubernativo 112-95, 13 »Clase de Documento: Inconstitucionalidades Generales »Tipo de Documento: 1996 »número de expediente: 178 -95 »solicitante: Miguel Angel Morales Cifuentes »norma impugnada: Acuerdo Gubernativo 112 -95, 1; Acuerdo Gubernativo 112