PGN - ACTO ADMINISTRATIVO - El error de digitación sobre identificación no constituye falsa motivaci

ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra acto de liquidación oficial de revisión tributaria LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN-Concepto El procedimiento para la expedición de los actos que determinan el impuesto que se efectúa por medio de la liquidación oficial de revisión por parte de la administración de impuestos, está consagrado en el título IV del libro V del Estatuto Tributario. LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN-Procedimiento para su expedición El acto impone expedir: (i) un requerimiento especial antes de efectuar la liquidación de revisión, con todos los puntos objeto de modificación, la explicación de la misma y cuantificación de los impuestos y sanciones que sean del caso, y otorga un plazo para notificarlo y al contribuyente para que lo conteste, formule sus objeciones por escrito y solicite pruebas conducentes, el cual se puede ampliar (arts. 703, 707,708), y (ii) la liquidación de revisión, vencido el plazo para contestar dicho requerimiento, o su ampliación cuando ésta tiene lugar, el contenido de la misma con base en los hechos del requerimiento, el término para notificarla y los casos de firmeza, entre otros aspectos. (arts. 702, 710, 711, 712 y 714). REQUERIMIENTO ESPECIAL-Naturaleza jurídica El requerimiento especial es un ‘acto preparatorio’ necesario para la posterior expedición de la liquidación oficial, y aun cuando el legislador le otorgó un carácter importante en la medida que su omisión conlleva la nulidad de la liquidación oficial y de su notificación depende la firmeza de la liquidación privada, no constituye el acto definitivo que determina oficialmente

el impuesto, atributo que otorgó solamente a la liquidación de revisión (art. 702). REQUERIMIENTO ESPECIAL-No es objeto de demanda contenciosa administrativa ACTO ADMINISTRATIVO-Deber de motivación Motivar, en una de las acepciones más sencillas de su definición, es dar o explicar la razón o motivo que se ha tenido para hacer una cosa y, por motivo, la causa o razón que mueve para una cosa. Así, cuando la administración expide un acto administrativo lo normal es que indique el motivo o razón que tuvo para expedirlo, y que ésta corresponda a la realidad de los hechos y las normas de derecho que la movieron a proferirlo. LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN-Deber de motivación En el caso de los actos sobre determinación oficial de los impuestos la motivación debe estar referida a las razones y explicaciones que la administración tiene para modificar las bases y factores de depuración de la renta declarados por el contribuyente, los cuales deben estar Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co por supuesto, relacionadas con los hechos declarados y las normas que los regulan, pues de lo contrario incurre en falsa motivación. ACTO ADMINISTRATIVO-El error de digitación sobre identificación no constituye falsa motivación Es evidente que se trata de la simple omisión de dígitos sobre la identificación de dichos actos que revisten un carácter formal, pues ninguno de ellos corresponde a las bases gravables y factores de determinación del impuesto que constituyen la verdadera motivación y explicación de la modificación de la declaración de renta del contribuyente al tenor del

artículo 712 del E.T., en concordancia con el requerimiento especial (arts. 702 y 704), razón por la que carece de sustento legal la inconformidad planteada en la apelación al respecto. REQUERIMIENTO ESPECIAL-Debe enviarse al contribuyente por una sola vez antes de efectuarse la liquidación de revisión PRINCIPIO DE CORRESPONDENCIA-La liquidación debe contraerse a la declaración privada y el requerimiento especial Por su parte el artículo 711 ibídem establece que esa liquidación debe contraerse exclusivamente a la declaración del contribuyente y a los hechos contemplados en el requerimiento especial o su ampliación si la hubiere. Del contenido de tales normas se desprende con claridad que la correspondencia entre dichos actos está referida a los hechos con base en los cuales la Administración expide el requerimiento especial, con el fin de que sean los mismos que señale en la liquidación de revisión. CARGA DE LA PRUEBA-Deber del contribuyente de probar ingresos adicionados por compras no constituyen renta RENTA LÍQUIDA GRAVABLE-Deber de incluir todos los ingresos ordinarios y extraordinarios Al respecto, en la conformación de la renta (libro 1° Título I capítulo I E.T.) el artículo 26 del E.T. prevé que para efectos de determinar la renta líquida gravable se deben incluir todos los ingresos ordinarios y extraordinarios, susceptibles de producir incremento neto del patrimonio y que no estén expresamente exceptuados, y regula su depuración para obtenerla y aplicar las respectivas tarifas del impuesto de renta. RENTA BRUTA-Conformación

IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Presunción de ingreso omitido Por otra parte, en el libro V capítulo II sobre los medios de prueba, el artículo 756 del E.T. autoriza la adición de ingresos para efectos de determinar el impuesto de renta aplicando las presunciones autorizadas en los artículos siguientes, dentro del proceso de determinación oficial indicado en el Título IV del libro V, esto es, mediante la respectiva liquidación oficial de revisión. En virtud de ello, el artículo 760 ibídem, prevé en lo pertinente, que una vez se constate que el responsable ha omitido registrar compras destinadas a operaciones gravadas, se presumirá como ingreso omitido el resultado de tomar el valor de esas compras y dividirlo por el porcentaje obtenido de restar del 100%, el porcentaje de utilidad bruta declarado en el mismo periodo o en el inmediatamente anterior. CARGA DE LA PRUEBA-Deber del contribuyente de desvirtuar presunción sobre adición de ingresos por omisión No existe una razón legal válida que exima al contribuyente de omitir el registro de compras para terceros, y en todo caso el contribuyente no la esgrimió y, por el contrario, admitió no haberlas registrado contablemente por tener esa destinación y haber sido nombrado por uno de los proveedores como un ‘mono-distribuidor’. Solo se fundamentó en dicho contrato el cual no tiene el alcance suficiente para desvirtuar la presunción sobre la adición de ingresos por omisión en el registro de compras que le comprobó la administración, razón por la cual carece de sustento legal la inconformidad del apelante en relación con esta glosa. SANCIÓN TRIBUTARIA-Por suministro de información inexacta

Concepto 095-215734-2014 Bogotá, D. C., 7 de julio de 2014. Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejera Ponente: Doctora MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA Referencia: 05001233100020110129901

Radicado: 20517

Asunto: Impuesto de renta – Adición ingresos – omisión compras – contrato con terceros Actor: EDWIN DE JESUS YEPES GONZALEZ De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277 numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 210 del Código Contencioso Administrativo; 30 del Decreto 262 de 2000; y la Resolución 371 de 2005 del Procurador General, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES

1. El contribuyente Edwin de Jesús Yepes González presentó la declaración del impuesto de renta del año 2007, con saldo a pagar de $28.000.

2. La administración de impuestos de Medellín, previo requerimiento especial, profirió el 11 de marzo de 2011 la liquidación oficial de revisión 000034, en que adicionó ingresos por compras no registradas, costo de ventas no procedente, y determinó un valor a pagar de $1.366’141.000, incluida la sanción por inexactitud ($840’685.000).

3. El declarante interpuso demanda de nulidad y restablecimiento del derecho contra el requerimiento y la liquidación oficial enunciados, con base en el artículo 720 del E.T., con el fin de obtener la firmeza de la declaración privada.

En subsidio solicitó como costo las compras que sirvieron para adicionar los ingresos y la sustracción de ventas que efectuó. Citó como infringidos los artículos 711, 760 del E.T.; 176, 177 del Código de Procedimiento Civil; y 84 del C.C.A. En el concepto de violación adujo la ausencia de constatación por parte de la DIAN sobre la omisión de compras destinadas a operaciones gravadas y la falta de valoración de certificaciones sobre la exclusión del IVA en la mayoría de las mismas, en cuanto se trataba de compras para terceros, cuyo contrato de colaboración desconoció dicha entidad y tenía el tratamiento tributario de los consorcios. Atribuyó falsa motivación a la liquidación oficial porque las cifras que mencionó por compras no coincidían entre sí, que no era cierto que el citado contrato adoleciera de fecha, y resaltó que refirió un número de expediente y declaración diferentes. Agregó la falta de correspondencia entre el requerimiento y la liquidación oficial.

4. El tribunal administrativo de Antioquia profirió sentencia el 20 de junio de 2013, en la cual se inhibió de un pronunciamiento sobre el requerimiento especial y negó las pretensiones.

Encontró que el contrato con que el contribuyente pretendía demostrar que las compras cuyo registro omitió las había efectuado para terceros, carecía de fecha cierta y por ello de valor probatorio, y que la DIAN había constatado que las compras se facturaron directamente al contribuyente, lo cual conllevaba aplicar la presunción de ingresos indicada en el artículo 760 del E.T., que no fue desvirtuada, quedando sin sustento la falsa motivación aducida.

En relación con las compras solicitadas ($11’678.410) como costo de venta, advirtió que no estaban respaldadas por los comprobantes respectivos al momento de verificación de la DIAN, y en relación con la falsa motivación por citar en la liquidación oficial equivocadamente números y fechas del requerimiento especial, el auto de apertura y la declaración tributaria, consideró que no constituían una causa de nulidad y prevalecían los motivos y antecedentes de las modificaciones efectuadas, y que tampoco se daba la falta de correspondencia entre el requerimiento y la liquidación oficial. Acerca de tener como costos las compras omitidas que originaron los ingresos adicionados, sostuvo que constituía un hecho nuevo no alegado en la discusión administrativa, y mantuvo la sanción por inexactitud en cuanto no surgieron diferencias de criterio sobre el derecho aplicable.

5. La demandante interpuso recurso de apelación con fundamento en que el requerimiento especial era susceptible de demanda por proponer una modificación a la declaración, e insiste en la falsa motivación por la errada citación de documentos en la liquidación oficial.

Igualmente reitera la validez del contrato suscrito para efectuar compras a nombre de terceros y el acuerdo con éstos sobre la contabilización individual que debía llevarse, y sobre el cual se planteó en sede administrativa la discusión sobre su fecha, no de la fecha cierta que se esgrimió en la vía judicial como hecho nuevo, respecto de la que se asignó un efecto no contenido en el artículo 760 del E.T., pues en este caso no se exige porque era suficiente la fecha del contrato como corresponde en los negocios comerciales, y aunque las compras hubieran sido facturadas a su nombre

no le correspondía contabilizarlas en razón del convenio. Así mismo insiste en la falta de correspondencia entre la liquidación oficial y el requerimiento especial al citar en aquella una declaración de renta diferente y mencionar que el contribuyente debía probar que sus ingresos por las compras que efectuó no eran constitutivos de renta, aspectos no referidos en el requerimiento. También reitera descontar de los ingresos adicionados las compras omitidas a título de costos y deducciones por $811’891.225, hecho que no era nuevo como lo expuso el tribunal, en cuanto tales facturas se allegaron, fueron parte de la discusión por dicha adición y son un nuevo argumento para reconocerlas como costo. Señaló que la sanción por inexactitud se debía levantar por existir diferencias de criterio referente a la circular de la Supersociedades y sus efectos sobre la validez al contrato sobre compras para terceros. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO En los términos del recurso de apelación se debe determinar si el requerimiento especial es demandable, si hubo falsa motivación, falta de correspondencia entre este acto y la liquidación, y se comprobaron las compras para terceros y el costo de venta reclamado, y si se configuró la diferencia de criterio que exonera de la sanción por inexactitud.

1. El requerimiento especial.

El procedimiento para la expedición de los actos que determinan el impuesto que se efectúa por medio de la liquidación oficial de revisión por parte de la administración de impuestos, está consagrado en el título IV del libro V del Estatuto Tributario, el cual impone expedir: (i) un requerimiento especial antes de efectuar la liquidación de revisión, con todos

los puntos objeto de modificación, la explicación de la misma y cuantificación de los impuestos y sanciones que sean del caso, y otorga un plazo para notificarlo y al contribuyente para que lo conteste, formule sus objeciones por escrito y solicite pruebas conducentes, el cual se puede ampliar (arts. 703, 707,708), y (ii) la liquidación de revisión, vencido el plazo para contestar dicho requerimiento, o su ampliación cuando ésta tiene lugar, el contenido de la misma con base en los hechos del requerimiento, el término para notificarla y los casos de firmeza, entre otros aspectos. (arts. 702, 710, 711, 712 y 714) El requerimiento especial es un ‘acto preparatorio’ necesario para la posterior expedición de la liquidación oficial, y aun cuando el legislador le otorgó un carácter importante en la medida que su omisión conlleva la nulidad de la liquidación oficial y de su notificación depende la firmeza de la liquidación privada,1 no constituye el acto definitivo que determina oficialmente el impuesto, atributo que otorgó solamente a la liquidación de revisión (art. 702). En armonía con lo anterior el artículo 138 del C.C.A. exige que en la demanda de nulidad se individualice el acto con precisión, y que si el acto definitivo fue objeto de recursos deben demandarse las decisiones que lo modifiquen o confirmen. En el caso de impuestos, esta exigencia está referida a la resolución que decide el recurso de reconsideración, salvo cuando este no se interpone porque se atiende en debida forma el requerimiento especial (art. 720 E.T.) 1 El artículo 714 del E.T. dispone que la declaración privada queda en firme si dentro de los dos años

siguientes al vencimiento del plazo para declarar, no se notifica el requerimiento especial y el artículo 730 numeral 2 del E.T. contempla la nulidad de la liquidación oficial por omisión del requerimiento especial. En ese orden, carece de sustento legal afirmar que el requerimiento especial debe ser objeto de demanda, como lo indica la apelante, aspecto en que se debe confirmar la decisión del tribunal.

2. La falsa motivación.

Acerca de la motivación de los actos administrativos el artículo 35 del C.C.A., relativo a las actuaciones administrativas en general (Título I capitulo VIII), impone a la Administración la obligación de motivarlos al menos en forma sumaria si afecta a particulares. Igualmente el artículo 59 ibídem, referente a la vía gubernativa en particular (Titulo II capitulo III), impone proferir una decisión definitiva una vez concluido el periodo de pruebas, la cual se debe motivar en sus aspectos de hecho y de derecho, y en los de conveniencia si es del caso. Motivar, en una de las acepciones más sencillas de su definición, es dar o explicar la razón o motivo que se ha tenido para hacer una cosa y, por motivo, la causa o razón que mueve para una cosa.2 Así, cuando la administración expide un acto administrativo lo normal es que indique el motivo o razón que tuvo para expedirlo, y que ésta corresponda a la realidad de los hechos y las normas de derecho que la movieron a proferirlo. En el caso de los actos sobre determinación oficial de los impuestos la motivación debe estar referida a las razones y explicaciones que la administración tiene para modificar las bases y factores de depuración de la renta declarados por el

contribuyente, los cuales deben estar por supuesto, relacionadas con los hechos declarados y las normas que los regulan, pues de lo contrario incurre en falsa motivación. El artículo 84 del C.C.A. consagra como causales generales de nulidad de los actos administrativos en general, entre otras, la relacionada con su expedición mediante falsa motivación. 2.1. El presente caso. El demandante hace consistir la falsa motivación en el recurso de apelación en los yerros mecanográficos en que incurrió la administración, referidos en el fallo al hecho de haber indicado en la liquidación oficial que el contribuyente objetó el requerimiento especial 12382010000071 cuando correspondía al 112382010000071, su fecha de expedición (2 de marzo de 2010 y no 17 de junio de 2010), así como al citar el auto de apertura 1123820109001325 en lugar de 112382009001325, y al referirse al sticker de la declaración 765328003583 a cambio de 07653280035837.3 Es evidente que se trata de la simple omisión de dígitos sobre la identificación de dichos actos que revisten un carácter formal, pues ninguno de ellos corresponde a las bases gravables y factores de determinación del impuesto que constituyen la verdadera motivación y explicación de la modificación de la declaración de renta del 2 Diccionario de la Lengua Española, Real Academia Española, vigésima primera edición. 3 Datos tomados de la demanda, folios 13 y 14 expediente. contribuyente al tenor del artículo 712 del E.T., en concordancia con el requerimiento especial (arts. 702 y 704), razón por la que carece de sustento legal la inconformidad

planteada en la apelación al respecto.

3. El principio de correspondencia.

El artículo 703 del E.T. impone a la Administración la obligación de enviar al contribuyente, por una sola vez, un requerimiento especial que contenga todos los puntos que se propone modificar con explicación de las razones en que se sustenta, antes de efectuar la liquidación de revisión. Por su parte el artículo 711 ibídem establece que esa liquidación debe contraerse exclusivamente a la declaración del contribuyente y a los hechos contemplados en el requerimiento especial o su ampliación si la hubiere. Del contenido de tales normas se desprende con claridad que la correspondencia entre dichos actos está referida a los hechos con base en los cuales la Administración expide el requerimiento especial, con el fin de que sean los mismos que señale en la liquidación de revisión. En el presente asunto, es un hecho cierto y objeto de controversia por parte del contribuyente, que en el requerimiento especial la administración propuso la adición de ingresos en $1.547’768.000 por omisión del registro de compras, glosa que se mantuvo en la liquidación oficial y frente a la cual dirigió su defensa esgrimiendo el contrato de compras para terceros desde la contestación a dicho requerimiento.4 El hecho de que en la liquidación oficial se mencionara que el contribuyente debía probar que esos ingresos adicionados por las compras cuyo registro omitió no constituían renta, y no se efectuara tal consideración en el requerimiento especial, no configura una falta de correspondencia puesto que se trata de la conclusión a que llegó la administración sobre la falta de prueba por parte del contribuyente para desvirtuar la misma glosa, que no podía efectuar antes, pues dependía de la

contestación a ese requerimiento conforme se desprende de su contenido.5 Es evidente entonces que se cumplió el principio de correspondencia, pues la glosa formulada por la DIAN en el requerimiento especial fue la misma en la liquidación oficial, hecho o punto al que se refiere el artículo 711 del E.T. que se debe mantener en estos actos, razón por la que carece de fundamento legal la inconformidad del apelante.

4. La adición de ingresos por omisión del registro de compras.

Al respecto, en la conformación de la renta (libro 1° Título I capítulo I E.T.) el artículo 26 del E.T. prevé que para efectos de determinar la renta líquida gravable se deben incluir todos los ingresos ordinarios y extraordinarios, susceptibles de producir 4 Ver folios 420 (requerimiento especial páginas 8-9) y 455 – 456 (liquidación oficial páginas 9-10), 1121 – 1123 (contestación requerimiento) expediente. 5 Verificar folio 455 expediente (liquidación oficial páginas 9 – 10). incremento neto del patrimonio y que no estén expresamente exceptuados, y regula su depuración para obtenerla y aplicar las respectivas tarifas del impuesto de renta. Dentro de esa nomenclatura, en el capítulo III consagra que la renta bruta está constituida por la suma de ingresos netos realizados en el periodo que no están exceptuados expresamente en los artículos 36 a 57, y 300 a 305, y que los costos incurridos para obtener tales ingresos, imputables a éstos, se restan para obtenerla. Por otra parte, en el libro V capítulo II sobre los medios de prueba, el artículo 756 del

E.T. autoriza la adición de ingresos para efectos de determinar el impuesto de renta aplicando las presunciones autorizadas en los artículos siguientes, dentro del proceso de determinación oficial indicado en el Título IV del libro V, esto es, mediante la respectiva liquidación oficial de revisión. En virtud de ello, el artículo 760 ibídem, prevé en lo pertinente, que una vez se constate que el responsable ha omitido registrar compras destinadas a operaciones gravadas, se presumirá como ingreso omitido el resultado de tomar el valor de esas compras y dividirlo por el porcentaje obtenido de restar del 100%, el porcentaje de utilidad bruta declarado en el mismo periodo o en el inmediatamente anterior. Dispone que el porcentaje de esa utilidad resulta de dividir la renta bruta operacional por la totalidad de ingresos brutos operacionales declarados, lo cual permite presumir que el contribuyente de renta omitió ingresos, constitutivos de renta líquida gravable en la declaración del respectivo año en cuantía igual a la establecida en los términos indicados. 4.1. El caso concreto. Se centra la apelación del demandante en la comprobación de las compras para terceros, respecto de la cual esgrime el contrato con éstos que considera suficiente prueba para desvirtuar la presunción de ingresos en cuantía de $1.547’767.000 por omisión del registro de compras,6 mientras que la administración confrontó con los proveedores que reportan al Sistema de Información Exógena - SIEF por ingresos operacionales y la verificación de la facturación a nombre del actor.7 Al respecto se observa que la adición de ingresos fundamentada en la presunción

consagrada en el artículo 760 del E.T. que se aplicó al actor, la cual solo exigía a la administración constatar la omisión del registro de compras, admite prueba en contrario en los términos del artículo 761 ibídem. Para tal finalidad el contribuyente tiene a su alcance los medios probatorios previstos en la ley tributaria y el Código de Procedimiento Civil Estatuto en cuanto este no se oponga a aquella, además de la obligación probatoria de probar las circunstancias de los ingresos que alegue como no constitutivos de renta. (arts. 742 y 786 del E.T.) En el citado contrato, si bien se hace un convenio entre al demandante y quienes los suscriben, para que aquel efectúe todas las compras de productos que éstos requieran, y se menciona que la responsabilidad tributaria es individual, este pacto 6 Folio 112 expediente (páginas 2 y 5 apelación sentencia). 7 Folio 1150 (requerimiento especial) no es oponible a la administración de impuestos por el carácter público que tiene el control sobre el recaudo de los impuestos, que no puede quedar al arbitrio de los contribuyentes, en armonía con las amplias facultades de fiscalización para cumplirlo, las cuales no condicionó el legislador a convenios privados como el referido, conforme al artículo 684 del E.T.8 Al regular los requisitos de las pruebas documentales (arts. 765 a 771-4 E.T.), el legislador dispuso para los documentos privados de cualquier naturaleza, tener fecha cierta o auténtica, desde cuando ha sido registrado o presentado ante un notario, juez o autoridad administrativa, siempre que lleve la constancia y fecha de tal registro o presentación (art. 767), aunque el Consejo de Estado ha señalado que tal

exigencia es para los no obligados a llevar contabilidad.9 Sin embargo, independiente de la fecha cierta que pueda o no requerir dicho contrato, para el demandante prevalecía la necesidad de probar que las compras eran para los terceros que le encargaron efectuarlas, las cuales debió reflejar en su contabilidad en la respectiva cuenta del PUC como medio de prueba y de registro de todas las operaciones, según la finalidad que le atribuye el artículo 773 del E.T. de mostrar fielmente el movimiento diario de ventas y compras, registro de compras por cuya omisión precisamente se le aplicó la presunción del artículo 760 citado. No existe una razón legal válida que exima al contribuyente de omitir el registro de compras para terceros, y en todo caso el contribuyente no la esgrimió y, por el contrario, admitió no haberlas registrado contablemente por tener esa destinación y haber sido nombrado por uno de los proveedores como un ‘mono-distribuidor’.10 Solo se fundamentó en dicho contrato el cual no tiene el alcance suficiente para desvirtuar la presunción sobre la adición de ingresos por omisión en el registro de compras que le comprobó la administración, razón por la cual carece de sustento legal la inconformidad del apelante en relación con esta glosa. Sobre el reconocimiento de las compras por $811’891.225 como costo de ventas que el actor solicita en la apelación, cuyas facturas suministró en la investigación y hacen parte del valor adicionado, conforme quedó registrado en el requerimiento especial,11 no es posible acceder a ese costo en cuanto su determinación está sometida a la regulación de inventarios contenida en el artículo 62 y siguientes del E.T. y su

respectiva verificación y controversia, que no se dieron en este caso, no al simple hecho de la existencia de las facturas por ese valor. El hecho de que la adición se sustente en compras no registradas y se allegaran facturas de una parte del total adicionado, no significa que automáticamente este valor equivalga a un costo, pues ni la citada norma ni los artículos 107 y 760 ibídem, consagran tal proceder. 8 Contrato obrante a folios 1126 a 1130 expediente. El artículo 189 numeral 20 constitucional atribuye al Presidente de la República la función de velar por la estricta recaudación y administración de las rentas y caudales públicos (…) y el artículo 684 del E.T. consagra las amplias facultades de la administración de impuestos para asegurar el cumplimiento de la obligación sustancial. (resaltado fuera del texto) 9 Sentencia del 1° de noviembre de 2012, Sección 4ª, expediente 18106. 10 Confrontar folios 1149 y 52 expediente (acta de visita y declaración extraproceso). 11 Folio 1142 expediente (requerimiento especial).

5. La sanción por inexactitud.

El artículo 647 del E.T. establece como hechos sancionables por inexactitud, la omisión de ingresos, de impuestos por operaciones gravadas, de bienes o actuaciones objeto de gravamen, la inclusión de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes, entre otros, y, en general, la utilización en las declaraciones tributarias de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un

menor impuesto o saldo a pagar o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable. Tal disposición exime de la sanción cuando el menor valor a pagar se derive de errores de apreciación o diferencias de criterio entre la Administración y el declarante, relativos a la interpretación del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos. En este caso, la DIAN consideró que aplicaba la sanción por la omisión de ingresos brutos operacionales originados en la omisión del registro de compras, en los términos que lo autoriza el artículo 760 del E.T. No se encuentra demostrada la diferencia de criterio aducida por el apelante frente a la claridad de tal norma, en cuanto se remite a lo relacionado con la fecha cierta del documento, aspecto probatorio no regulado por ese precepto, razón por la que carece de sustento legal la inconformidad del apelante actor al respecto. Por lo anterior, esta agencia del Ministerio Público solicita respetuosamente a la H. Sala, confirmar la sentencia apelada. Señores Consejeros, con toda atención,

ALVARO JOSE MARTINEZ ROA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado