PGN - DEBIDO PROCESO Se vulnera por la administarción sino existe acto administartivo que

ACCIÓN DE NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra acto de liquidación oficial de revisión tributaria LIQUIDACIÓN OFICIAL DE REVISIÓN-Respecto al impuesto de consumo de licores IMPUESTO AL CONSUMO DE LICORES-Las declaraciones no presentadas pueden ser objeto de corrección IMPUESTO AL CONSUMO DE LICORES-Término para determinación de no presentación de la declaración/IMPUESTO AL CONSUMO DE LICORES-Término para objetar la declaración SANCIÓN TRIBUTARIA-Por la omisión de la obligación de declarar el impuesto al consumo de licores IMPUESTO AL CONSUMO DE LICORES-Por acto administrativo se indica la no existencia de constancias de pago para tener por no presentada su declaración Adicionalmente, si bien es cierto, el parágrafo del artículo 53 de la Ley 789 de 2002, establece que las declaraciones de impuesto al consumo, que no contengan la constancia de pago de la totalidad del impuesto se tendrán por no presentadas; también es cierto que cuando la administración opta por aplicar esta sanción, lo debe hacer mediante un acto administrativo que así lo disponga. Actuación ésta que es única y en ningún momento podrá ser suplida, como lo pretende el demandante, por un oficio mediante el cual la gobernación niega un acuerdo de pago. DEBIDO PROCESO-Se vulnera por la administración si no existe acto administrativo que declare la no presentación de su declaración Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5ª N° 15-80 Piso 19 Tel. 5878750 Ext. 11931/32 www.procuraduria.gov.co 2 Expediente 20433

Concepto 008 2013-426984 Bogotá, D.C., 16 de enero de 2014 Señores Honorables Magistrados Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo – Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente : Doctora CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRIGUEZ Referencia: 68001233100020100009801

Radicado: 20433

Asunto: IMPUESTO CONSUMO

Actor : PRODUCTORA DE LICORES CAVA AÑEJA Y CIA LTDA.

De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 127 y 210 del Código Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005 expedida por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto, en el asunto de la referencia, dentro del trámite de la segunda instancia. ANTECEDENTES 1.- A la PRODUCTORA DE LICORES CAVA AÑEJA Y CIA LTDA., mediante el Contrato de Concesión 023 de 2005, le fue adjudicada la producción, comercialización y venta, por parte de la Gobernación de Santander, del aguardiente Superior y Superior sin azúcar. 2.- Previo emplazamiento para corregir, la Coordinación del Grupo de Gestión de Ingresos de la Secretaría de Hacienda Departamental de Santander, expidió el Requerimiento Especial 013-8 de 1 de diciembre de 2008, mediante el cual propuso a la productora de licores corregir su declaración por detectar inexactitud consistente

en la no inclusión de productos gravados. 3.- El 24 de marzo de 2009, la Coordinación del Grupo Gestión de Ingresos de la Secretaría de Hacienda Departamental, profirió la Liquidación Oficial de Revisión 004-9, mediante la cual modificó la liquidación privada del impuesto al consumo, correspondiente a la segunda quincena del mes de diciembre de 2007. 4.- La liquidación oficial de revisión fue recurrida y el recurso decidido desfavorablemente por la Administración Departamental, a través de la Resolución 13326 del 2 de octubre de 2009, notificada el 19 de octubre del mismo año. 3 Expediente 20433 5.- La PRODUCTORA DE LICORES CAVA AÑEJA, a través de apoderado judicial, demandó ante el Tribunal Administrativo de Santander, en acción de nulidad y restablecimiento del derecho, la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 004-9 de 24 de marzo de 2009 y de la Resolución 13326 de 2 de octubre de 2009, actos mediante los cuales la Administración Departamental modificó a la demandante la declaración de impuesto al consumo correspondiente a la segunda quincena del mes de diciembre de 2007. Como consecuencia de la anterior declaración, a título de restablecimiento del derecho, solicita se declare la firmeza de la declaración privada y se ordene la devolución de los dineros que llegare a pagar la Productora por efecto de los actos demandados, con los intereses generados hasta la fecha de la devolución. En forma subsidiaria, solicita que se decrete la nulidad parcial de los actos impugnados en cuanto a la imposición de la sanción por inexactitud y que, como

restablecimiento del derecho, se declare que no hay lugar a establecer la sanción después del requerimiento especial porque no se tipifica la sanción y, además, la diferencia obedece a divergencias de criterio sobre el derecho aplicable. La demandante invoca como normas violadas los artículos 2, 4, 6, 29, 95, 287, 313 y 363 de la Constitución Política; 31, 64, 565, 715 y 716 del Estatuto Tributario; 5 del Decreto 1949 de 2003; 53 y 59 de la Ley 788 de 2002. 6.- El Tribunal Administrativo de Santander, mediante sentencia de 14 de marzo de 2013, denegó las pretensiones de la demanda, previas las siguientes consideraciones: 6.1.- En el requerimiento especial, la Secretaría de Hacienda Departamental expuso a la demandante que se detectó inexactitud ya que se causó productos gravados con participación económica que no fueron declarados. Además, le advirtió que la sanción por inexactitud es equivalente al 160% de la diferencia entre el saldo a pagar o saldo a favor, determinado en la liquidación oficial y el declarado por el contribuyente o responsable. Posteriormente, expidió liquidación oficial de revisión modificando la liquidación privada 000052-8 de 4 de enero de 2008, en los términos del requerimiento especial. Por lo anterior considera la Sala que el Departamento de Santander expidió el requerimiento especial y la liquidación oficial de revisión, con fundamento en la diferencia existente entre el número de unidades declaradas en la declaración privada y las contenidas en la información de la entidad oficial, situación que da lugar

conforme al artículo 647 del Estatuto Tributario Nacional y el artículo 317 de la Ordenanza 045 de 2000, a la sanción por inexactitud toda vez que la contribuyente causó productos gravados con participación económica y no los declaró, lo que además implica un mayor valor a pagar de acuerdo con el artículo 204 de la Ley 223 de 1995, el cual establece que el impuesto se causa en el momento en que el productor entrega los productos en fábrica o en planta para distribución, venta o permuta en el país, para publicidad, promoción, donación, comisión o los destina al autoconsumo. 4 Expediente 20433 6.2.- En cuanto a la notificación del requerimiento especial, corresponde al subgrupo de fiscalización la notificación de todos los actos proferidos por esa sub sección, razón suficiente para determinar que no existió nulidad en la notificación del requerimiento, pues si el director de la oficina del Grupo de Gestión de Ingresos, mediante acto administrativo 001 del 16 de julio de 2008 le asignó al doctor Félix Ramírez las funciones de manejar la coordinación del subgrupo de fiscalización y auditoria tributaria del Grupo de Gestión de Ingresos, es claro que también es su función cumplir con la notificación de los actos administrativos expedidos por ese subgrupo de fiscalización. 7.- La PRODUCTORA DE LICORES CAVA AÑEJA Y CIA LTDA., mediante apoderado, interpuso recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia, sustentado en los siguientes términos: 7.1.- El Tribunal desconoció lo señalado en el artículo 53 de la Ley 789 de 2002 y la violación del debido proceso a la Productora de Licores en el proceso de

fiscalización, pues la causal no era inexactitud sino omisión por el no pago de los impuestos; además, descuidó la aplicación e interpretación del artículo 643 del Estatuto Tributario y del artículo 53 de la Ley 788 de 2002, debido a las contradicciones presentadas, ya que por una lado la respuesta del señor Gobernador de Santander consistió en denegar el acuerdo de pago por falta de constancia de pago (omisión). Entonces, procedía la liquidación de aforo y no la liquidación oficial de revisión con la sanción por inexactitud, toda vez que la declaración privada de 4 de enero de 2009 (000052-8) al no soportar el pago del impuesto al consumo, se debe entender como no presentada. La dependencia del Grupo de Gestión de Ingresos de la Secretaría de Hacienda, al aplicar el procedimiento de fiscalización, debió atender el artículo 53 de la Ley 789 de 2002 que señala claramente la omisión en el caso en estudio y en cuyo parágrafo establece que “las declaraciones de impuestos al consumo, que no tengan la constancia de pago de la totalidad del impuesto se tendrán por no presentadas”. Aclara la recurrente que el impuesto que se declaraba y pagaba era el impuesto al consumo, con tarifa, como elemento esencial del tributo de participación económica, por tratarse del monopolio rentístico de licores. Esto implica que la tarifa sea más alta por la explotación del monopolio que debía pagar la productora de licores, los distribuidores, productores y exportadores de impuesto al consumo en el departamento de Santander, en atención a la Ordenanza 045 de 2000 y a las leyes 223 de 1995 y 788 de 2002.

De lo anterior se colige que si bien la tarifa se declaraba y pagaba con participación económica, el impuesto sigue siendo el mismo impuesto al consumo. Por tal razón, al no soportar el pago de la declaración privada, la entidad territorial debió considerar como OMISO - causal para iniciar el proceso de fiscalización por parte de la administración. Además, el departamento debe tener como NO PRESENTADA la declaración privada, por mandato legal. 5 Expediente 20433 Es evidente que le asiste el derecho a la Productora de Licores Cava Añeja y Cia. Ltda., por encontrarse en una omisión tributaria y no en una inexactitud en su declaración privada de impuesto y/o participación de licores, vinos, aperitivos y similares de producción nacional; por tal motivo, se debe revocar el fallo de primera instancia y acceder a las pretensiones de la demanda. CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO Es materia de análisis en esta oportunidad la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión 004-9 de 24 de marzo de 2009 y de la Resolución 13326 de 2 de octubre de 2009, actos mediante los cuales el departamento de Santander modificó a la PRODUCTORA DE LICORES CAVA AÑEJA, la declaración del impuesto al consumo correspondiente a la segunda quincena de diciembre del año 2007. Procede el Ministerio Público a emitir su concepto en los siguientes términos: 1.- La demandante reclama que se le debió aplicar la sanción por no declarar contemplada en el artículo 643 del Estatuto Tributario y practicársele liquidación de aforo, en cambio de la liquidación oficial de revisión. En este estado es importante observar que la sanción por no declarar, en los

términos del artículo 643 del E.T., es aplicable a aquellas personas que omiten presentar la declaración y persisten en su incumplimiento. La anterior situación no se presenta en el asunto bajo estudio, pues la contribuyente presentó el 4 de enero de 2008 la declaración del impuesto al consumo N° 000052-8, correspondiente a la segunda quincena de diciembre de 2007, objeto de modificación mediante los actos acusados en la presente acción. El Consejo de estado se ha referido a las situaciones enunciadas, precisando lo siguiente: “Las declaraciones que se tienen por no presentadas pueden ser objeto de corrección, tienen la potencialidad de convertirse en título ejecutivo y comportan un principio de cumplimiento de la obligación tributaria. Más que un hecho real, el tener por no presentada una declaración es una sanción por incurrir en alguno de los eventos previstos en el artículo 580 E.T. Por estas razones, quedan en firme, si dentro de los dos años siguientes al vencimiento del término para declarar, no se ha notificado acto administrativo que las declare como no presentadas. La jurisprudencia del Consejo de Estado ha sido reiterativa en señalar que para estos casos resultan aplicables los artículos 714 y 588 del Estatuto Tributario, normas que, pasados los términos allí señalados, impiden a la Administración objetar las declaraciones y al contribuyente corregirlas, toda vez que la firmeza es oponible a ambas partes. Situación muy distinta es la omisión de la obligación de declarar por parte de quienes tienen ese deber formal, pues aunque en los dos casos la Administración cuenta con un término de cinco años -a partir del vencimiento del plazo señalado para declarar-, para determinar mediante una

liquidación de aforo la obligación tributaria, cuando se trata de declaraciones que se tienen como no presentadas y en las cuales no se notificó oportunamente el acto administrativo que lo declara, la administración pierde la oportunidad de 6 Expediente 20433 aforar y sancionar, toda vez que la declaración adquiere firmeza”.1 (negrillas fuera de texto) Por tal razón, al corregir la administración departamental la declaración privada, mediante liquidación oficial de revisión, obró conforme a derecho y dentro del término legal que tenía para hacerlo con el fin de evitar que la misma quedará en firme con la omisión de los licores gravados y glosados, frente a la cual no hay reparo alguno por parte de la demandante. 2.- Adicionalmente, si bien es cierto, el parágrafo del artículo 53 de la Ley 789 de 2002, establece que las declaraciones de impuesto al consumo, que no contengan la constancia de pago de la totalidad del impuesto se tendrán por no presentadas; también es cierto que cuando la administración opta por aplicar esta sanción, lo debe hacer mediante un acto administrativo que así lo disponga. Actuación ésta que es única y en ningún momento podrá ser suplida, como lo pretende el demandante, por un oficio mediante el cual la gobernación niega un acuerdo de pago. Así las cosas, si la Administración hubiese seguido el procedimiento de la liquidación de aforo a que hace referencia el recurrente, sin tener por no presentada la declaración objeto de liquidación oficial, habría infringido el debido proceso de la productora de licores, según lo ha establecido el Consejo de Estado en los siguientes

términos: “Al respecto encuentra la Sala que la Administración ipso jure consideró como no presentadas las declaraciones de renta correspondientes a los años 1993, 1994 y 1995, sin que profiriera acto administrativo alguno que así lo declarara, precedido del proceso respectivo que garantizara el derecho de defensa del contribuyente. Reiteradamente esta Corporación ha sostenido que para que las declaraciones tributarias se tengan por no presentadas se requiere no solamente que estén incursas en alguna de las causales que contempla el artículo 580 del Estatuto Tributario, sino además que se profiera en todos los casos un acto administrativo que así lo declare pues no opera de pleno derecho. De lo contrario se vulneraría el derecho de defensa del contribuyente porque sin procedimiento previo y decisión administrativa se desconoce su liquidación privada del impuesto.”2 (negrillas de la Delegada). Así las cosas, no proceden los cargos contra la sentencia de primera instancia. Con fundamento en las razones expuestas, la Procuraduría Sexta Delegada solicita respetuosamente a la Sala proceder a confirmar la sentencia recurrida. De los Señores Consejeros, 1 Sentencia de 2 de noviembre de 2001, C.P. Dra. Ligia López Díaz, Expediente 12407. 2 Sentencia de 30 de enero de 2003, C.P. Dra. María Inés Ortiz Barbosa, Expediente 12839. 7 Expediente 20433

ALVARO JOSE MARTINEZ ROA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado