PGN - DEMANDANTE No desvirtuó hechos que llevaron a desconocer compras y gastos efectuados

NULIDAD Y RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO-Contra Liquidación Oficial de Revisión de Impuesto de Renta y resolución de recurso de reconsideración PRUEBAS TRASLADADAS-Gozan de validez y fueron incorporadas al proceso en forma legal DEMANDANTE-No desvirtuó hechos que llevaron a desconocer compras y gastos efectuados …En esta instancia, el recurrente no desvirtúa los hechos que llevaron al desconocimiento de las compras y de los gastos; por lo tanto, se deben mantener las glosas, toda vez que estamos frente a gastos no probados y a unos indicios que llevan a concluir la inexistencia de las operaciones de compras declaradas por la actora y no frente simples suposiciones. Si bien es cierto que en los términos del artículo 771-2 para la procedencia del impuesto descontable en IVA, se requieren las facturas con el cumplimiento de los requisitos allí establecidos, ello no obsta para que la DIAN cumpla con su deber de investigar la realidad de las operaciones consignadas en las declaraciones privadas, como en efecto lo hizo en el caso que nos ocupa. FACTURA-Es prueba documental idónea para procedencia de costos y deducciones en impuesto sobre la renta, según art. 771-2 del E.T DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES–DIAN-No incurrió en irregularidad que amerite declarar nulidad de actos acusados ….Así las cosas, al realizar visitas y cruce de información con terceros, la DIAN no incurrió en irregularidad que conlleve a declarar la nulidad de los actos acusados. Por lo anterior, no es de recibo la afirmación de la recurrente tendiente al

reconocimiento de los costos, deducciones e impuestos descontables, por el hecho de que exigieron facturas, en cumplimiento de los artículos 617 y 618 del Estatuto Tributario. PRUEBAS TRASLADADAS-Gozan de validez y fueron incorporadas al proceso en forma legal/DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES–DIAN-Dispone de atribuciones fiscalizadoras e investigativas para efectuar traslado de pruebas/DEMANDANTE-No reprochó las pruebas trasladadas Respecto a las pruebas trasladadas, éstas gozan de validez, porque es procedente el traslado de pruebas conocidas por el contribuyente; además, la DIAN dispone de atribuciones fiscalizadoras e investigativas para efectuar dicho traslado. Adicionalmente, la administrada tuvo oportunidad de controvertir dichas pruebas, cuando se le pusieron de presente en el requerimiento especial. Por lo anterior y teniendo en cuenta que la demandante no reprochó las pruebas trasladadas, en la Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado Carrera 5 15-80 Piso 19 Tel.:5 87 87 50 ext. 11931 www.procuraduria.gov.co Expediente 22902 2 respuesta al requerimiento especial, considera esta agencia del Ministerio Público que el material probatorio trasladado es válido REQUERIMIENTO ESPECIAL-No está demostrado que su notificación haya sido extemporánea …Adicionalmente, no es de recibo que la notificación del requerimiento especial haya sido extemporánea, pues la declaración por el año gravable 2010, objeto de liquidación oficial, fue presentada por la contribuyente el 25 de mayo de 2012, en forma

extemporánea. Por tal motivo, en los términos del artículo 705 del Estatuto Tributario, el término para notificar el requerimiento es a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes, a partir de la fecha de presentación. Es decir que en este caso, los dos años vencían el 25 de mayo de 2014. Entonces, no procede el cargo de extemporaneidad de la notificación del requerimiento especial y, por ende, el de firmeza de la liquidación privada. ACTOS ADMINISTRATIVOS-Que efectúan modificaciones de declaraciones deben tener suficiente fundamento según Sentencia del Consejo de Estado DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES–DIAN-Expresó con claridad motivos en que se fundamentaron decisiones/DEMANDANTE-Se le permitió ejercer su derecho de defensa/SENTENCIA-Se debe confirmar al no ser procedentes cargos de demandante recurrente Sobre la carencia de motivación de los actos demandados, no procede el cargo por cuanto en los actos administrativos de liquidación, se observa que la DIAN expuso los antecedentes e hizo un recuento y valoración de las pruebas recaudadas en la investigación tributaria, informando las irregularidades que lo llevaron al establecimiento de las glosas, por inexistencia de operaciones declaradas. La motivación fue tal, que permitió a la demandante ejercer su derecho de defensa, como en efecto lo hizo, dando respuesta al requerimiento especial e interponiendo el recurso de reconsideración contra la liquidación oficial. En conclusión, los fundamentos del a quo no ha sido desvirtuados. Razón por la cual, no proceden los cargos de la demandante recurrente. Por lo expuesto, esta agencia del Ministerio Público, solicita a la Honorable Sala,

confirmar la sentencia de 29 de noviembre de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo de Norte de Santander. Expediente 22902 3 Concepto 137 2017-624750 Bogotá D.C., 13 de junio de 2017 Señores

MAGISTRADOS DEL CONSEJO DE ESTADO

Sala de lo Contencioso Administrativo - Sección Cuarta

E. S. D.

Consejero Ponente: Doctor MILTON CHAVES GARCIA Referencia: 54001233300020150024201

Radicado: 22902

Asunto: Impuesto de renta Actor: ASTRID MARINA SAYAGO ALZAMORA De conformidad con lo dispuesto en los artículos 277, numerales 1, 3 y 7 de la Constitución Política; 247 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo; 30, 37 y 44 del Decreto 262 del 22 de febrero de 2000 y la Resolución 371 del 6 de octubre de 2005, expedida por el Procurador General de la Nación, esta agencia del Ministerio Público procede a emitir concepto, dentro del trámite de la segunda instancia, en el asunto de la referencia.

ANTECEDENTES 1.- El 25 de mayo de 2012, la señora ASTRID MARINA SAYAGO ALZAMORA, presentó la declaración del impuesto de renta del año gravable 2010, con saldo a favor por $ 552.087.000. 2.- El 31 de mayo de 2013, la División de Gestión de Fiscalización de la Dirección Seccional de Impuestos de Cúcuta, profirió el Requerimiento Especial 0723822013000023, mediante el cual la DIAN propuso a la demandante

modificar la declaración de renta del año gravable 2010. Este acto fue enviado por Servientrega, mediante la guía 1077350715. 3.- El 3 de febrero de 2014, la Dirección Seccional de Impuestos de Cúcuta, profirió la Liquidación Oficial de Revisión 072412014000004, mediante la cual modificó la declaración de renta presentada por la contribuyente, por el año gravable 2010. 4.- La anterior liquidación fue recurrida en reconsideración y el recurso resuelto desfavorablemente, mediante la Resolución 900.150 de 27 de febrero de 2015. 5.- La señora ASTRID MARINA SAYAGO ALZAMORA, mediante apoderado judicial, en ejercicio del medio de control de Nulidad y Restablecimiento del Expediente 22902 4 Derecho, demandó la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión 072412014000004 de 3 de febrero de 2014 y de la Resolución 900.150 del 27 de febrero de 2015, que resolvió el recurso de reconsideración confirmando la liquidación. A título de restablecimiento del derecho, solicitó la demandante que se declarara que no está obligada al pago del tributo liquidado o a devolver lo que se hubiere pagado por tal concepto. Invocó como normas violadas, los artículos 2, 5, 29, 33, 95-9, 287 numerales 2 y 3, y 300 numeral 4 de la Constitución Política; 617, 618, 743, 745, 750, 751, 752, 753, 771-2 y 799 del Estatuto Tributario; 185, 208, 213 a 219, 232 y 304

del Código de Procedimiento Civil. 6.- El Tribunal Administrativo de Norte de Santander, profirió sentencia el 29 de noviembre de 2016, mediante la cual negó las pretensiones de la demanda, previas las siguientes consideraciones: 6.1.- El problema jurídico se contrae a determinar si los actos acusados fueron o no, expedidos de manera irregular. Para la Sala, no hay lugar a decretar la nulidad de los actos administrativos, pues los mismos fueron expedidos conforme a derecho, sustentados en un proporcional material probatorio, sin que se pueda concluir un inapropiado manejo probatorio. 6.2.- En cuanto a la carencia de motivación de los actos demandados, no resulta cierta la aseveración del libelista, pues revisados los actos administrativos, la Sala observa que cada una de las decisiones adoptadas, está precedida de argumentos debidamente esgrimidos, en los que hay lugar a las conclusiones o consideraciones de los funcionarios investigadores; además, se plantean y rebaten los argumentos de la defensa, esgrimidos a lo largo del procedimiento tributario, por parte de la contribuyente. De acuerdo con lo expuesto por el Consejo de Estado1, se puede concluir que los actos administrativos de carácter tributario, a través de los cuales se efectúen modificaciones a las declaraciones de los contribuyentes, deben contener un fundamento sobre las razones que originaron dichos cambios. En el caso que nos ocupa, las afirmaciones hechas por la parte demandante en cuanto a la falta o carencia de motivación de los actos acusados, no tienen razón de ser, pues la DIAN expresó con claridad los motivos en que se fundamentaron tales decisiones, efectuando una concreta relación de los

hechos y las consideraciones jurídicas que le asistieron. 1 Sección Cuarta, sentencia de 26 de mayo de 2016, radicado 19732. Expediente 22902 5 6.3.- El argumento principal de la demanda, guarda relación con el desconocimiento del valor probatorio de la prueba documental, presentada por el contribuyente (contabilidad y facturas), que soporta los datos consignados en la declaración privada. Efectivamente, la normatividad tributaria reconoce los libros de contabilidad como prueba a favor del contribuyente, siempre que estos sean llevados en debida forma (artículo 772 y s.s. del Estatuto Tributario). Sin embargo, la Administración, a través de medios probatorios (directos o indirectos), puede llegar a desvirtuar el contenido de la contabilidad, como lo señala el artículo 774 numeral 4° del E.T. De tal modo, la prevalencia de la prueba contable y la existencia de las facturas emitidas por los proveedores, no resultan ser absolutas2. Para la Sala, resulta ajustado a la legalidad el actuar de la entidad demandada, pues en aras de sus facultades de fiscalización, le era posible llevar a cabo la investigación para verificar la veracidad de la información contenida en la declaración privada, siendo procedente llegar a rechazar ingresos y compras, respecto de los cuales no encontrase fundamento para ser tenidos en cuenta.3 No le asiste razón a la demandante, cuando refiere que las únicas pruebas válidas es la contabilidad y las facturas expedidas por los proveedores. 6.4.- En cuanto a las pruebas trasladadas, la Sala considera pertinente citar un pronunciamiento reciente del Consejo de Estado4, según el cual el traslado de

pruebas es procedente porque la Administración cuenta con amplias facultades de fiscalización e investigación, para asegurar el efectivo cumplimiento de las normas sustanciales que permiten efectuar “todas las diligencias necesarias para la correcta y oportuna determinación de los impuestos, facilitando al contribuyente la aclaración de toda duda u omisión que conduzca a una correcta determinación”. Además, sostiene el Consejo que el hecho de que la prueba trasladada se hubiere practicado en el proceso de determinación de renta, no la hace incompatible con la investigación seguida por IVA. Por lo anterior, en el presente asunto, las pruebas trasladadas no vulneran los derechos de defensa, contradicción y debido proceso de la demandante, pues fueron practicadas dentro de otra investigación tributaria, seguida contra ella misma, donde tuvo la oportunidad de conocerlas. En lo que tiene que ver con la recepción de declaraciones a terceros, a la demandante, con la notificación del requerimiento especial, se le concedió el término para responder, momento en que hubiese podido controvertir la prueba. 2 Sentencia de 26 de enero de 2012, Expediente 17318, Sección Cuarta del Consejo de Estado 3 Sentencia de 23 de septiembre de 2010, expediente 16739. 4 Sentencia de 19 de mayo de 2016, Expediente 21185. Expediente 22902 6 Sin embargo, su respuesta se dirigió a que se diera por sentada la información suministrada y soportada en la documentación aportada. 6.5.- En cuanto a la indebida notificación del requerimiento especial, no es de recibo por cuanto la contribuyente lo conoció y dio respuesta al mismo; es decir, la notificación reprochada cumplió con la finalidad procesal.

7.- La parte demandante, mediante apoderado judicial, interpuso recurso de apelación contra la sentencia de primera instancia, con fundamento en los siguientes puntos: 7.1.- Insiste la apelante, en que la administración le rechazó las facturas y la contabilidad en contravía del artículo 771-2 del Estatuto Tributario, dando valor a declaraciones, visitas y cruces de información practicadas por fuera del procedimiento tributario, con lo que vulneró el debido proceso, por falta de motivación clara, precisa y suficiente. 7.2.- Los costos, deducciones e impuestos descontables, cumplen los requisitos de los artículos 617 y 618 del E.T. 7.3.- Las pruebas trasladadas, no fueron incorporadas de forma legal, desconociendo lo preceptuado en el artículo 185 del C.P. Civil, según el cual las pruebas practicadas válidamente en un proceso podrán trasladarse a otro, en fotocopia auténtica y serán apreciables sin más formalidades, siempre que en el proceso primitivo se hubiere practicado a petición de la parte contra quien se aducen y con audiencia de ella. 7.4.- La inspección tributaria no se practicó en legal forma, al no haber sido notificada a la contribuyente. 7.6.- El requerimiento especial se notificó por aviso, siendo ésta subsidiaria, como quiera que el plazo máximo para notificarlo es de dos años siguientes a la fecha de vencimiento del plazo para declarar, y se efectuó por fuera del plazo. La indebida notificación tiene el poder de convertirse en una nulidad de tipo constitucional, cuando el interesado la ha denunciado y la administración no ha

querido escuchar. La notificación por aviso, en la forma establecida por el artículo 320 del C.P.C., no fue exacta, teniendo en cuenta que no se concurrió con la notificación personal, en debida forma, como lo establece el artículo 315 del C.P.C., modificado por la Ley 794 de 2003, articulo 29. 7.7.- Las supuestas motivaciones de los actos de la administración, NO cumplen con las exigencias reales y ciertas, desfigurando el haber constitucional y legal. Por tanto, hay carencia de motivación. Expediente 22902 7 CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO En los términos del recurso de apelación, se debe establecer (i) si las operaciones glosadas por la DIAN, realizadas por la demandante se encuentran suficientemente probadas en la contabilidad y las facturas expedidas por los proveedores o si es procedente que la Administración verifique su veracidad a través de otros medios de prueba; (ii) Si proceden los costos, deducciones y gastos, por estar soportados en facturas y en la contabilidad y por cumplir requisitos de los artículos 617 y 618 del E.T.; (iii) Si las pruebas trasladadas fueron o no incorporadas en forma legal; (iv) si la inspección tributaria se practicó en legal forma; (v) si las irregularidades en la notificación del requerimiento especial, denunciadas por la demandante, conllevan la nulidad de los actos liquidatorios y (vi) si hay carencia de motivación en los actos acusados. Precisado lo anterior, la Procuraduría Sexta Delegada procede a rendir concepto, previas las siguientes consideraciones:

1.- Respecto a las operaciones que dan lugar a deducir el Costo de Ventas, Gastos Operacionales de Administración y otras deducciones, la DIAN realizó cruces de información y visitas a los proveedores de la demandante, para verificar que las compras realmente correspondían a lo declarado por la sociedad. De la investigación desarrollada por la DIAN: visitas, verificaciones y cruces de información, respecto de los proveedores, se desprende la presencia de diferentes situaciones, que llevaron a la Administración a concluir la inexistencia de las operaciones declaradas. Dentro de las mencionadas situaciones, encontramos las siguientes: .- Operaciones no registradas en la información exógena; .- En la visita física, no fue posible establecer las transacciones comerciales entre los proveedores y el investigado; .- En las direcciones reportadas, no se encontraron los proveedores, han funcionado oficinas de otras actividades, si lo conocen no lo han visto hace muchos años y no han tenido conocimiento que se dediquen al negocio de chatarra; .- Están inscritos en el RUT con otras actividades que no corresponde a la del negocio de chatarra, etc. En lo relacionado con los gastos operacionales de administración, no fue posible obtener los soportes que probaran los mismos, pese al insistente requerimiento, por parte de la DIAN, en las visitas realizadas a la contribuyente. Expediente 22902 8 Las anteriores situaciones, impidieron a la DIAN establecer la realidad económica de las operaciones comerciales realizadas por la demandante y la real existencia de algunos proveedores, razones que la llevaron a desconocer compras, que afectan el costo de ventas, y gastos operacionales de

administración. En esta instancia, el recurrente no desvirtúa los hechos que llevaron al desconocimiento de las compras y de los gastos; por lo tanto, se deben mantener las glosas, toda vez que estamos frente a gastos no probados y a unos indicios que llevan a concluir la inexistencia de las operaciones de compras declaradas por la actora y no frente simples suposiciones. Si bien es cierto que en los términos del artículo 771-2 para la procedencia del impuesto descontable en IVA, se requieren las facturas con el cumplimiento de los requisitos allí establecidos, ello no obsta para que la DIAN cumpla con su deber de investigar la realidad de las operaciones consignadas en las declaraciones privadas, como en efecto lo hizo en el caso que nos ocupa. Sobre este tema se ha pronunciado, reiteradamente, el Consejo de Estado5, en los siguientes términos: “Así, de acuerdo con el artículo 771-2 del Estatuto Tributario, la factura es la prueba documental idónea para la procedencia de costos y deducciones en el impuesto sobre la renta e impuestos descontables en el impuesto a las ventas. Lo anterior, sin embargo, no impide que la DIAN ejerza su facultad fiscalizadora para verificar la realidad de la transacción. En esta medida, debe entenderse que el artículo 771-2 del Estatuto Tributario no limita la facultad comprobatoria de la DIAN. Por tal razón, si en ejercicio de su facultad fiscalizadora la DIAN logra probar la inexistencia de las transacciones aun cuando el contribuyente pretenda acreditarlas con facturas o documentos equivalentes, los costos, deducciones e IVA descontable pueden ser rechazados.

Así lo precisó la Sección al concluir que, de acuerdo con el conjunto de indicios que había en esa oportunidad, eran inexistentes las operaciones que celebró una sociedad con sus proveedores, pues sostuvo que: “Todos estos indicios, condujeron a la Administración a considerar que la contabilidad, pese a que formalmente cumplía los requisitos, por los aducidos medios no prestaba credibilidad, es decir que no se dio uno de los requisitos que establece del artículo 774 del Estatuto Tributario para que pueda servir de prueba: ‘No haber sido desvirtuados por medios probatorios directos o indirectos que no estén prohibidos por la ley’. Como consecuencia de lo anterior se invierte la carga de la prueba y por tanto correspondía al contribuyente demostrar en aplicación del artículo 177 del C.P.C. que las operaciones con esos proveedores eran reales, lo que no sucedió.” En esas condiciones, con base en un sólido conjunto de indicios, la DIAN determinó que eran inexistentes las operaciones comerciales entre la 5 Sentencia de 2 de diciembre de 2015, Expediente 21104. Expediente 22902 9 actora y Mazal Colombia y la actora y Top Internacional de Colombia S.A., por lo cual la demandante no tenía derecho a solicitar, en la declaración de IVA del bimestre en discusión, los impuestos descontables derivados de las referidas operaciones. En consecuencia, la demandada desvirtuó la presunción de veracidad de la declaración y se invirtió la carga de la prueba en cabeza de la actora, quien no logró demostrar la realidad de las operaciones. Por lo anterior, procede el rechazo de compras, del impuesto descontable y

las retenciones en la fuente por IVA cuestionados por la DIAN.” Así las cosas, al realizar visitas y cruce de información con terceros, la DIAN no incurrió en irregularidad que conlleve a declarar la nulidad de los actos acusados. Por lo anterior, no es de recibo la afirmación de la recurrente tendiente al reconocimiento de los costos, deducciones e impuestos descontables, por el hecho de que exigieron facturas, en cumplimiento de los artículos 617 y 618 del Estatuto Tributario. 2.- Respecto a las pruebas trasladadas, éstas gozan de validez, porque es procedente el traslado de pruebas conocidas por el contribuyente; además, la DIAN dispone de atribuciones fiscalizadoras e investigativas para efectuar dicho traslado. Adicionalmente, la administrada tuvo oportunidad de controvertir dichas pruebas, cuando se le pusieron de presente en el requerimiento especial.6 Por lo anterior y teniendo en cuenta que la demandante no reprochó las pruebas trasladadas, en la respuesta al requerimiento especial, considera esta agencia del Ministerio Público que el material probatorio trasladado es válido. 3.- Contrario a lo afirmado por la demandante, el auto 072382012000099 de 11 de diciembre de 2012, por medio del cual se decretó la inspección tributaria, le fue notificado por correo, introducido el 12 de diciembre de 2012, Guía 1072880983 de Servientrega. Por tanto, no es de recibo el cargo de ilegalidad de la inspección tributaria. 4.- En relación con la notificación del requerimiento especial, expedido el 31 de mayo de 2013, en la demanda, la contribuyente expone que este acto le fue

enviado por Correo de Servientrega, mediante la Guía 1077350715, el 29 de junio de 2013. Observa el Ministerio Público que la respuesta al requerimiento especial, fue presentada el 27 de septiembre de 2013, antes del vencimiento de los tres (3) meses siguientes a partir de la notificación, otorgados por la administración para tal fin. 6 Sentencia de 22 de septiembre de 2005, Sección Cuarta, Expediente 14559 Expediente 22902 10 Adicionalmente, no es de recibo que la notificación del requerimiento especial haya sido extemporánea, pues la declaración por el año gravable 2010, objeto de liquidación oficial, fue presentada por la contribuyente el 25 de mayo de 2012, en forma extemporánea. Por tal motivo, en los términos del artículo 705 del Estatuto Tributario, el término para notificar el requerimiento es a más tardar dentro de los dos (2) años siguientes, a partir de la fecha de presentación. Es decir que en este caso, los dos años vencían el 25 de mayo de 2014. Entonces, no procede el cargo de extemporaneidad de la notificación del requerimiento especial y, por ende, el de firmeza de la liquidación privada. 5.- Sobre la carencia de motivación de los actos demandados, no procede el cargo por cuanto en los actos administrativos de liquidación, se observa que la DIAN expuso los antecedentes e hizo un recuento y valoración de las pruebas recaudadas en la investigación tributaria, informando las irregularidades que lo llevaron al establecimiento de las glosas, por inexistencia de operaciones declaradas. La motivación fue tal, que permitió a la demandante ejercer su derecho de

defensa, como en efecto lo hizo, dando respuesta al requerimiento especial e interponiendo el recurso de reconsideración contra la liquidación oficial. En conclusión, los fundamentos del a quo no ha sido desvirtuados. Razón por la cual, no proceden los cargos de la demandante recurrente. Por lo expuesto, esta agencia del Ministerio Público, solicita a la Honorable Sala, confirmar la sentencia de 29 de noviembre de 2016, proferida por el Tribunal Administrativo de Norte de Santander. De los Señores Consejeros,

MAURICIO MICHEL MOLANO CURREA

Procurador Sexto Delegado ante el Consejo de Estado

Proyecto: Clara Martínez